Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
2008: fradrag for underskud af landbrugsvirksomhed	0 kr.	317.246 kr.	0 kr.
2008: fradrag for ejendomsskater i kapitalindkomst	28.945 kr.	0 kr.	28.945 kr.
2009: fradrag for underskud af landbrugsvirksomhed	0 kr.	298.333 kr.	0 kr.
2009: fradrag for ejendomsskater i kapitalindkomst	30.313 kr.	0 kr.	30.313 kr.
2008 og 2009: anvendelse af virksomhedsordningen	Nej	Ja	Nej

Faktiske oplysninger
Klageren har siden 1. juli 1995 ejet og drevet landbrugsvirksomhed Gård 1 fra ejendommen beliggende Adresse Y1, der har et jordtilliggende på 62,5551 ha. Virksomhedens aktiviteter består af planteavl og drift af kødkvægsbesætning.

Klageren er uddannet dyrlæge og driver landbruget alene. Ved siden af sine landbrugsaktiviteter har klageren modtaget følgende lønindkomst og honorar i de påklagede år:

2008

Landbohøjskolen	625.478 kr.
Lægemiddelstyrelsen	351.590 kr.
Intervet	9.000 kr.
I alt	986.068 kr.

2009

Københavns Universitet	641.216 kr.
Lægemiddelstyrelsen	465.638 kr.
Dyrlægeforeningen	7.000 kr.
I alt	1.113.854 kr.

Ifølge SKATs oplysninger har klageren siden virksomhedsstart i 1995 selvangivet følgende resultater efter skattemæssige afskrivninger, kr.:

1995	-221.238
1996	-234.026
1997	-248.105
1998	-387.581
1999	-307.717
2000	-279.193
2001	-221.374
2002	-396.120
2003	-282.160
2004	-392.480
2005	-432.707
2006	-381.501
2007	-294.725
2008	-247.332
2009	-328.646
I alt	-4.654.905

Ifølge resultatopgørelser i klagerens regnskaber har landbrugsvirksomheden udvist følgende resultater før driftsmæssige afskrivninger i perioden fra 2008 til 2014, i tusinde kr.:

	2008	2009	2010	2011	2012	2013	2014
Indtægter	397	301	439	470	631	441	446
Var. udgifter	-206	-201	-224	-308	-384	-347	-333
Dækningsbidrag	190	100	215	162	247	94	113
EU støtte	117	118	117	117	125	115	115
Resultat før kapacitetsomk.	307	218	332	279	372	209	228
Kapacitetsomk. (herunder vedligeholdelse)	-300 (134)	-339 (105)	-293 (107)	-314   (106)	-292 (112)	-255 (77)	-356 (178)
Resultat før af- og nedskrivninger	7	-121	39	-35	80	-46	-128

Klageren har endvidere fremlagt følgende budgetter for indkomstår 2015 - 2017:

"Budget 2015-2017                                     2015              2016              2017

Korn	202	218	220
Frøafgrøder/Korn vårafgrøder	35	38	38
Raps	70	70	70
Udtagne arealer
EU enkeltbetaling	120	110	110
Kvæg	310	312	315
Husning af dyr i forsøg	50	50	50
Bruttoudbytte	786	798	803
Udsæd	-35	-40	-40
Gødning	-68	-75	-75
Planteværn	-30	-25	-20
Diverse omk markbrug	-45	-45	-45
Korn	-35	-38	-38
Kraftfoder	-81	-85	-90
Pektin	-30	-25	-20
Diverse vedr husdyr	-10	-10	-10
Stykomkostninger i alt	-334	-343	-338
Dækningsbidrag	453	455	465
Energi	-50	-50	-50
Veligehold maskin	-40	-45	-50
Vedligeholdelse,  bygninger	-30	-35	-35
ejendomsskat og fors.	-65	-65	-65
Diverse  omkostninger	-30	-35	-35
Kontante  kapacitetsomk	-215	-230	-235
Inventarafskrivninger	-150	-150	-150
Bygningsafskrivninger	-40	-40	-40
I alt	-190	-190	-190
Kapacitetsomkostn i alt	-405	-420	-425
Resultat før finansiering	48	35	40

Syn og skøn
Der har været afholdt syn og skøn under sagens behandling, jf. syns- og skønserklæring af 18. oktober 2013 fra seniorrådgiver B, Institut for Fødevare- og Ressourceøkonomi, Københavns Universitet.

Af syns- og skønserklæring af 18. oktober 2013 fremgår bl.a.:

Spørgsmål 1:

"Skønsmanden bedes give en beskrivelse af ejendommen, med tilhørende bygnings­ masse og jordtilliggendet, samt en beskrivelse af driften for årene 2008-2009.

Endvidere bedes skønsmanden beskrive de faglige forudsætninger og den uddannelsesmæssige baggrund, som A har for at drive landbruget."

Besvarelse af spørgsmål 1:
"Der er tale om en landbrugsejendom på 63 ha., hvoraf 55 ha. er i omdrift. Hovedaktiviteterne er dels planteavl, dels kødkvægproduktion. Kødproduktionen afsættes primært via stalddyrssalg.

Den analyserede periode er primært 2008-09. men da der ligeledes ønskes en vurdering af de følgende år, medtages også data og nøgletal for de følgende år frem til 2012.

Arealanvendelsen fremgår af tabel 1.

Tabel  I.  Arealanvendelse  (ha)

	2009	2010	2011	2012
Kom	27,47	23,16	34,21	36,59
Frø	5,69	5,69	0,0	0,0
Raps mv.	5,42	7,92	0,0	0,0
Grovfoder	16,08	17,89	20,45	18,07
Ialt	54,66	54,66	54,66	54,66

Både den vegetabilske og animalske produktion har ændret sig siden 2007. Den animalske produktion er steget fra 15 stk. i 2008 til 28 i2010, mens den var 25 i 2012, jfr. tabel 2.

Tabel  2. Salget af kødkvæg til slagtning (stk.)

	2008	2009	2010	2011	2012
Køer	2	2	7	7	7
Kvier	2	5	4	2
Tyre	11	14	17	12	18
I alt	15	21	28	21	25

Besætningens størrelse er ligeledes øget i perioden. omend der har været en noget uens udvikling, jfr. tabel 3.

Tabel 3.  Besætningens størrelse ultimo året (stk.)

	2007	2008	2009	2010	2011	2012
Køer	20	25	29	22	23	25
Kvier	10	9	8	14	10	16
Kalve	11	14	12	8	15	20
Avlstyre	2	2	1	2	2	I
Tyre, tyrekalve	16	19	27	22	23	14
I alt, stk.	59	69	77	68	73	76

Der er en betydelig bygningsmasse på ejendommen. Alt i alt dækker driftsbygningerne 2.11 l m2 og heraf er er knap 2.000 til erhvervsmæssig anvendelse. Fordelingen af driftsbygninger på type, opførelsesår, areal og anvendelse fremgår af tabel 4.

Tabel 4. Driftsbygninger.  opførelsesår, areal og anvendelse

Bygning Maskinhus/værksted	Opførelsesår 1854	Areal I grundplan 195	Arealanvendelse Erhverv
Staldbygning heste	1854	115	Privat
Staldbygning	1854	195	Erhverv
Ladebygning	1935	285	Erhverv
Opbevaringsbygning	1870	40	Erhverv
Maskinhus/løsdriftsstald	1997	648	Erhverv
Driftsbygning	2001	338	Erhverv
Fodersilo 16 m2	2003	6	Erhverv
Hal	2006	289	Erhverv
Ialt		2 111

...
Den offentlige vurdering udgør 7.236.040. Hertil kommer værdien af produktionsanlæg og driftsmidler på 513.968 kr. Den tekniske værdi af driftsbygninger m.m. excl. staldbygning til heste er 1,580 million kr.
Bedriften er de senere år moderniseret, effektiviseret og mekaniseret, således at arbejdsindsatsen reduceret.

Som det fremgår af tabel 5, er der en stor kapacitet m..h.t. inventar og maskiner.

Tabel 5. Oversigt over anskaffelser af maskiner

Samlet saldo 1996	År 1996		Anskaffelser 120.000
Valmet 6400*	1996
Valmet 8150*	1998
Valtra 800*
Rundballepresser	2000		180.000
Balleindpakker	2000		69.000
Rotorrive	2001		30.000
Skivehøster	2001		47.000
Multiklipper	2001		35.100
Mejetærsker	2002		790.012
Fodersilo	2003		36.218
Trailer	2003		16.590
Trailersprøjte	2004		240.000
Rotorhavesæt	2005		235.000
MF 6475	2006		625.000
Tvangsblander	2006		16.400
Mixervogn	2007		205.000
MF 5455	2007		434.500
Strukturvalse	2007		17.600
Amazone harve	2008		113.000
Rendegraver	2008		390.000
Gødningsspreder*	2009
MF 7485	2009		680.000
Skifteladsvogn. Bigcab**			135.410
Containere, 3**			50.000
Skiftelad **			26.000
Kuhn 122, Plov**			215.400
I alt			4.707.230
* Er efterfølgende solgt.
**Anskaffelsesår er uoplyst uoplyst

Bedriften har en meget høj maskinkapacitet - set i forhold til ejendommens størrelse og indtjeningspotentiale. Både antallet, størrelse og værdien af maskinerne er ekstraordinære - også set i forhold til gennemsnitsbedrifter. Maskinkapaciteten kan i et vist omfang forklares ud fra ønsket om at begrænse dels ejerens egen tidsanvendelse, dels omkostninger til fremmed serviceydelser, men ud fra en isoleret driftsøkonomisk betragtning er maskinkapaciteten stor og ikke optimalt udnyttet.

Det er oplyst, at det daglige normale timeforbrug er begrænset til 1-2 timer, hvilket kan være en udmærket strategi på en deltids-/fritidsbedrift, hvor arbejdsressourcerne kan være mere begrænsede. Mekaniseringen betyder imidlertid, at arbejdskraftindsatsen begrænses på bekostning af højere maskinomkostninger og -afskrivninger. Aflønningen til driftsherreløn bliver dermed relativt mindre - alt andet lige.

A er uddannet dyrlæge [...], og han er nu professor på Københavns Universitet [...]. Selv om evne til at drive en moderne landbrugsbedrift ikke nødvendigvis kommer fra en højt videnskabelig stilling på et universitet, vurderes det, at A qua sin uddannelse, qua sin landbrugserfaring og qua samtalerne under synsmødet har de faglige forudsætninger for at drive landbruget.

Også en samlet vurdering af arbejdsproduktivitet, kvalitetsniveau, ledelse, dyrevelfærd m.m. set i forhold til et gennemsnitligt landbug af samme karakter antyder, at A har de nødvendige faglige forudsætninger m.v."

Spørgsmål 2:
"Har driften i nogen af de omhandlende år vært påvirket af særlige forhold, så som sygdom, uheld eller andre ikke påregnelige udefra kommende forhold. I bekræftende fald bedes skønsmanden beskrevne disse forhold og beskrive, hvorledes dette har indvirket på driften, herunder af ejendommens resultat idet pågældende og efterfølgende år."

Besvarelse af spørgsmål 2:
"...
Alt i alt kan det konkluderes, at kornpriserne steg meget i 2007/08, mens priserne på oksekød var relativt lave i denne periode. Prisudviklingen på oksekød har været væsentligt bedre i årene efter 2008/09. Alt i alt vurderes det, at salgspriserne på bedriftens produkter er er væsentligt bedre i årene efter 2009.

De senere års ustabile prisudvikling er dog i vid udstrækning forudsigelig: I takt med liberaliseringen af EU's landbrugspolitik og dermed mindre handelsbeskyttelse og i takt med faldende internationale kornlagre, udbredt spekulation og stigende anvendelse af korn til bioenergi sættes markederne under pres. Derfor er markedsustabilitet og prisvolatilitet et forventeligt vilkår for landbrugsproduktionen.

Det er oplyst, at der iøvrigt ikke har været usædvanlige eller ekstraordinære forhold som sygdom eller lignende på bedriften i perioden.

Konklusionen er derfor, at driften ikke i nogen af de omhandlende år vært påvirket af særlige forhold, så som sygdom, uheld eller andre ikke påregnelige udefra kommende forhold."

Spørgsmål 3:
"Blev ejendommen i a) 2008 og 2009 og b) i de følgende år drevet teknisk landbrugsfagligt forsvarligt og sædvanligt i forhold til et landbrug af den pågældende størrelse og beskaffenhed?"

Besvarelse af spørgsmål 3:
"En vurdering af, hvorvidt ejendommen ud fra en teknisk landbrugsfaglig bedømmelse blev drevet teknisk landbrugsfagligt forsvarligt og sædvanligt i forhold til et landbrug af den pågældende størrelse og beskaffenhed kan tage udgangspunkt i produktiviteten, ressourceanvendelsen, ledelsen og afsætningen på ejendommen.

På synsmødet kunne det konstateres, at der overordnet set var tale om en veldreven ejendom. Udviklingen var styret, og der var et tilpas overblik over bedriften. Landbrugsfaglig rådgivning blev udnyttet, og dyrevelfærden og produktkvaliteten så ud til at være i top. Maskinkapaciteten og maskininvesteringerne er ekstraordinær høje, hvilket til dels kan forklares ud fra et ønske om at begrænse egen arbejdsindsats.

En samlet vurdering af arbejdsproduktivitet, kvalitetsniveau, ledelse, dyrevelfærd m.m. set i forhold til et gennemsnitligt landbrug af samme karakter munder ud i, at ejendommen blev drevet teknisk landbrugsfagligt forsvarligt i begge perioder."

Spørgsmål 4:
"Skønsmanden bedes opgøre de driftsmæssige afskrivninger på ejendommens driftsbygninger og driftsmidler, idet afskrivningerne sættes til den værdiforringelse, som bygninger og driftsmidler undergår som følge af slid og ælde."

Besvarelse af spørgsmål 4:
"De driftsmæssige afskrivninger opgøres som den værdiforringelse, som bygninger og driftsmidler undergår som følge af slid og ælde. De driftsmæssige afskrivninger afhænger således af skøn over aktivernes stand, alder, levetid, vedligeholdelse, anvendelse m.m.

I skatteregnskabet kan det ses, at de årlige vedligeholdelsesomkostninger er betydelige. Det kan antyde, at aktivernes levetid er relativt lang -og/eller at nogle af vedligeholdelsesomkostningerne nærmere kan betragtes som forbedringer, som kunne aktiveres.

Anskaffelsestidspunkterne er oplyst for de fleste driftsaktiver, og for de uoplyste anskaffelsestidspunkter er der anvendt de gennemsnitlige anskaffelsestidspunkter for de øvrige aktiver. Værdierne er baseret på oplyste tal, jfr. tabel 5.

For driftsaktiverne (maskiner og inventar) skønnes en gennemsnitlig levetid på 25 år.

Bygningsmassen består af både meget gamle og næsten nye bygninger. Udnyttelsesgraden og slid-belastningen varierer også betydeligt fra bygningsaktiv til bygningsaktiv. For bygningsmassen skønnes en gennemsnitlig levetid på 40 år. Værdisætningen sker med udgangspunkt i den offentlige vurdering fra 2010 af driftsbygningerne, excl. hestestald, jfr. side 7.

Baseret på ovenstående skøn og forudsætninger samt med en lineær afskrivningsprofil bliver de årlige samlede driftsmæssige afskrivninger på ca. 225.000 kr. De driftsmæssige afskrivninger på maskiner og inventar på en sammenlignelig gennemsnitsejendom vurderes dog at være betydeligt mindre.

Selv med en længere afskrivningsperiode på f.eks. 30 år bliver de årlige afskrivninger på knapt 200.000 kr. Trods en vis usikkerhed m.h.t. enkelte aktivers anskaffelsesår, stand m.m. vil der være tale om betydelige driftsmæssige afskrivninger."

Spørgsmål 5:
"Var der i 2008 og 2009 med den af A valgte driftsform og under de daværende forhold udsigt til, at driften på sigt vil kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige af- og nedskrivninger, men før driftsherreløn og renter?
I bekræftende fald bedes skønsmanden angive inden for hvilken tidshorisont."

Besvarelse af spørgsmål 5:
"Besvarelsen tager udgangspunkt i de følgende tabeller 6 og 7.
Som det ses af tabellerne, ligger det driftsøkonomiske resultat før renter og afskrivninger i intervallet -45.000 kr. til + 81.000 kr. Under hensyn til de beregnede samlede driftsmæssige afskrivninger jfr. spørgsmål 4, og under hensyn til svarene under spørgsmål 1 og 2 vurderes det derfor, at der ikke i 2008 og 2009 med den valgte driftsform og under de daværende forhold var udsigt til, at driften på sigt vil kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige af- og nedskrivninger, men før driftsherreløn og renter?"

Tabel 6. Driftsøkonomiske nøgletal for bedriften 2008-2010

	2008	2009	2010
Salg af planteprodukter	269	136	140
Salg af kvæg Omsætning i alt	101 370	137 273	204 345
Egne produkter	2	2	5
Tilskud	139	122	145
Andre indtægter	0	0	1
Indtægter ialt	141	399	498
Værdiændring besætning	50	13	23
Værdiændring beholdning	-23		18
Ændring ialt	27	13	41
Udgifter planteavl	-170	-127	-105
Køb af dyr			-18
Udgifter husdyr	-68	-68	-91
Energi	-60	-38	-62
Andre udifter	-38	-38	-42
Foryaningsudgift	0	-2	-2
Maskinstation	-7	-10	-6
Vedligehold	-134	-116	-98
Forsikriner og ejendomsskat	-63	-66	-77
Driftens andel af biludgifter	-5	-8	-8
Privat adel af udgifter	16	16	13
Udgifter ialt	-529	-457	-496
Resultat før afskrivninger	9	-45	40

Tabel 7. Driftsøkonomiske nøgletal for bedriften 2010-12

	2010	2011	2012
Korn	157	191	366
Frøafgrøder	14	9	0
Raps	46	0	0
Grovfoder	0	46	38
Kvæg	223	224	223
Andre  landbrugsindtægter	0	0	5
Bruttoudbytte	439	470	631
Udsæd	-16	-35	-28
Gødning	-44	-39	-45
Planteværn	-26	-30	-25
Div. Vedrørende markbrug	-17	-22	-39
Korn	-30	-n	-96
Færdigblading mv.	-73	-79	-112
Andet indkøbt foder	0	-14	-20
Diverse vedr. husdyr	-18	-17	-20
Stykomkostninger	-224	-308	-384
Dækninsbidrag	215	162	248
Energi	-50	-47	-52
Maskinstation	-6	-13	-12
Vedligehold	-107	-106	-112
Investeringer over driften	-5	-34	-8
Ejendomsskat og forsikringer	-71	-60	-60
Divere omkostniner	-55	-54	-48
Kontante kapacitetsomkostninger	-293	-314	-292
Af- og nedskrivninger mv.	-271	-290	-289
Kapacitetsmkostninger ialt	-564	-603	-581
Resulat af primær drift	-349	-442	-333
Afkoblet EU-støtte	117	117	125
Resultat før finansiering	-231	-325	-209
Finansieringstilskud	5	5	5
Forpagtningsafgift	-2	-2	-2
Renteindtægter	0	0	1
Renteudgifter	-137	-142	-111
Prioritetsomkostninger	-2	0	0
Realiseret gevinst/tab gæld	8	-2	-2
Finansiering i alt	-128	-140	-109
Resultat efter finansiering	-358	-465	-318
Driftsresultat før afskrivninger og renter	39	-35	81

Spørgsmål 6:
"Skønsmanden bedes tilsvarende oplyse, om der i dag er udsigt til, at driften på sigt vil kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige af- og nedskrivninger, men før driftsherreløn og renter?"

Besvarelse af spørgsmål 6:
"En vurdering af, om der i dag er udsigt til at driften på sigt vil kunne give et driftsoverskud, må tage hensyn til l ) om der på bedriften er tiltag, som kan påvirke effektivitet, omsætning, salg, indtjening m.m. og 2) om der eksternt på markedet kan forventes bedre vilkår, som kan øge bedriftens indtjening. Det skal her præciseres, at når der tales om '"på sigt", menes der i denne sammenhæng "på længere sigt", og det vil her sige 3-5 år.

Når det gælder l), er der begrænsede muligheder for at øge produktionen yderligere p.g.a. miljølovgivningen. Der er dog planer om dels at sælge avlsdyr, dels at indrette en gammel stald til kortere husning af forsøgsdyr. Det kan diskuteres, hvorvidt denne husning af forsøgsdyr kan betragtes som landbrugsdrift.  Det skønnes, at en væsentlig del af opgaven er at fodre, passe og tilse dyrene, hvilket i vid udstrækning kan sammenstilles med almindelig landbrugsdrift.

Udover disse planer er det også hensigten at reducere vedligeholdelsesomkostninger, hvilket kan øge indtjeningen fremover.

Endeligt kan der også forventes en løbende effektivisering, færre indkøringsproblemer og en tilpasning til ny teknologi og viden.

Når det gælder 2) kan der fremover sandsynligvis forventes en betydelig prisvolatilitet på landbrugsmarkederne. Der kan således forekomme betydelige prisstigninger og prisfald på selv kortere sigt, uden at der nødvendigvis er tale om et vedvarende niveauskifte. Det viser sig, at prisudsving før eller siden bliver mødt med udbudsændringer, som eliminerer prisudsvingene.

Det er også sandsynligt, at EU's tilskud, som spiller en væsentlig rolle for bedriftens samlede økonomi, bliver yderligere begrænset ide kommende år i takt med øget liberalisering og fortsat pres på EU's budgetomkostninger. Der er således ikke tegn på, at markedsudviklingen i sig selv vil bidrage væsentligt til en markant forbedring af indtjeningen på bedriften.

Alt i alt vurderes det, at der også på længere sigt kan forventes en forværring af landbrugets bytteforhold, som nødvendiggør en løbende effektivisering og/eller udvikling af nye forretningsområder. Der vil sandsynligvis forekomme perioder med betydelige prisfald og prisstigninger, men på længere sigt vil ligevægtsprisen ikke være væsentligt forskellig fra de senere års prisniveau.

Det vurderes således, at de potentielle, realistiske og nævnte forbedringer af driftsøkonomien -samt vurderingerne af den fremtidige markedsudvikling -ikke er tilstrækkelige til at kunne forbedre indtjeningen så meget, at driften på længere sigt kan give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige af- og nedskrivninger, men før driftsherreløn og renter."

Der foreligger supplerende syns- og skønserklæring af 20. januar 2015 fra seniorrådgiver B, Institut for Fødevare- og Ressourceøkonomi, Københavns Universitet, hvor skønsmanden har besvaret yderligere spørgsmål vedrørende drift af landbrugsejendommen. Det fremgår af den supplerende erklæring:

Spørgsmål 8:
"Skønsmanden bedes give en beskrivelse af kvægbruget, herunder udviklingen i kvægbesætningen såvel i forhold til produktion som i forhold til kvaliteten.

I tilknytning hermed bedes skønsmanden vurdere indkomstpotentialet i kvægbesætningen."

Besvarelse af spørgsmål 8:
"Der er tale om en landbrugsejendom på 63 ha., hvor hovedaktiviteterne er dels planteavl, dels kødkvægproduktion. Kødproduktionen afsættes primært via stalddyrssalg.
På synsmødet kunne det konstateres, at kvægbruget overordnet set var veldrevet. Udviklingen var styret, og der var et tilpas overblik over bedriften. Landbrugsfaglig rådgivning blev udnyttet, og dyrevelfærden og produktkvaliteten så ud til at være i top. De dels beregnede, dels oplyste afregningspriser på kvægproduktionen indikerer, at der er tale om en produktion af høj produktmæssig kvalitet. Bygningernes indretning, fodersystemer, fodring, pasning, faglig kompetence m.m. giver et godt grundlag for at kunne levere produkter af høj kvalitet.
...
Under syns- og skønsforretningen blev der tydeligt demonstreret en stor indsats for via avlsarbejde at forbedre kødkvaliteten. Det kan også konstateres, at der opnås pæne salgspriser på produkterne. Det er dog ikke muligt på det nuværende datagrundlag at dokumentere, hvorvidt der er en målbar kvalitetsudvikling i produkterne. I så fald ville det være nødvendigt at sammenligne salgspriser eller kvalitetsangivelser på bedriftens produkter i forhold til et gennemsnitsniveau.

Indkomstpotentialet i kvægbesætningen er afhængig af dels salgspriser, dels de tilhørende omkostninger.

Det vurderes, at den fortsatte indsats for via avlsarbejde, fordring m.m. at øge produktkvaliteten kan resultere i en øget salgspris. Det vurderes dog også, at der inden for en årrække kun kan opnås marginale prisforbedringer, idet der - trods efterspørgsel efter kvalitetskød - er tale om et relativt homogent marked.

Det vurderes, at indkomstpotentialet især kan opstå ved reducerede omkostninger, herunder ved en nedskalering af maskinkapaciteten eller (mindre sandsynligt) alternativt ved en opskalering af besætningsstørrelsen. Indkomstpotentialet kan opstå ved at matche produktionsapparatet til besætningsstørrelsen for derved at øge effektiviteten og udnyttelsen af stordriftsfordele En nedskalering af maskinkapaciteten vurderes at kunne øge resultat efter driftsmæssige afskrivninger med op til 100.000 kr. om året. Dette vil dog sandsynligvis nødvendiggøre en større arbejdsindsats."

Spørgsmål 9:
"Det er i skønsrapporten side 9 angivet, at "det normale timeforbrug er begrænset til 1-2 timer". Det oplyses af rekvirenten, at timeforbruget på 1-2 timer alene vedrører selve kvægholdet. Det er på skønsforretningen oplyst, at traktorerne samlet kører 1000 timer om året, heraf udgør minimum 600 timer vedrører markbruget, hvilket således skal lægges til tidsforbruget vedrørende kvægholdet.

Skønsmanden bedes oplyse om maskinparken er velegnet til driften af Adresse Y1, herunder om maskinerne er velegnet til passe den tilhørende agerjord."

Besvarelse af spørgsmål 9:
"Besvarelsen afhænger af de forudsætninger, som ligger til grund for driften af ejendommen. Det blev oplyst under syns- og skønsforretningen, at det daglige arbejdskraftforbrug i vid udstrækning ønskes begrænset. Under denne forudsætning, som kan være fuldt rationel, er det nødvendigt, at maskinkapaciteten er relativt stor, idet maskiner i et vist omfang erstatter arbejdskraft. Her må man således vurdere aflønning i og uden for bedriften for at kunne bestemme den optimale sammensætning af hhv. arbejdskraft og maskiner.

Et ud fra en ren driftsøkonomisk virksomhedsbetragtning, og når der ikke eksplicit er et ønske om at begrænse arbejdsindsatsen på bedriften, vurderes det, at bedriften har en meget høj maskinkapacitet - set i forhold til ejendommens størrelse og indtjeningspotentiale. Både antallet, størrelse og værdien af maskinerne er ekstraordinære - også set i forhold til gennemsnitsbedrifter, og også set i forhold til størrelsen på den tilhørende agerjord."

Spørgsmål 10:
"Skønsmanden har opgjort de driftsmæssige afskrivninger ved svaret på spørgsmål 4 til 225.000 kr. Skønsmanden bedes redegøre for hvorledes dette tal fremkommer."

Besvarelse af spørgsmål 10:
"De driftsmæssige afskrivninger er opgjort som den værdiforringelse, som bygninger og driftsmidler undergår som følge af slid og ælde. De driftsmæssige afskrivninger afhænger således af skøn over aktivernes stand, alder, levetid, vedligeholdelse, anvendelse m.m.

Der er oplyst et samlet beløb for maskinanskaffelser på 4.707.230 kr., som afskrives med 1/25 om året.

Den tekniske værdi af driftsbygninger m.m. excl. staldbygning til heste er 1,580 million kr., som afskrives med 1/40 om året

Baseret på ovenstående skøn og forudsætninger samt med en lineær afskrivningsprofil bliver de årlige samlede driftsmæssige afskrivninger på ca. 225.000 kr."

Spørgsmål 11:
"Det er i erklæringen side 11 oplyst, at de driftsmæssige afskrivninger afhænger af et skøn over aktivernes stand, alder, levetid, vedligeholdelse og anvendelse.

Skønsmanden bedes redegøre for

• hvorledes det påvirker de driftsmæssige afskrivninger, at nogle maskiner er solgt til højere pris end indkøbsprisen,
• om nogle af maskinerne som følge af den lave udnyttelsesgrad har en høj levetid og / eller en høj scrapværdi,
• hvorledes påvirker en forventet scrapværdi de driftsmæssige afskrivninger på driftsmidlerne, og
• hvorvidt værdien af den ældre del af driftsbygningerne vil kunne opretholdes gennem vedligeholdelse.

Skønsmanden bedes oplyse om ovennævnte giver anledning til at ændre på svaret på spørgsmål 4."

Besvarelse af spørgsmål 11:
"En lav udnyttelsesgrad, en god løbende vedligeholdelse m.m. vil normalt have en positiv effekt på den forventede levetid og/eller scrapværdien. I dette tilfælde er der taget højde herfor ved vurderingen af den gennemsnitlige forventede levetid, som er skønnet til 25 år for driftsaktiverne (maskiner og inventar) og til 40 år for bygningsmassen. I den skønnede gennemsnitlige levetid er der bl.a. taget hensyn til slitage og vedligehold, men der er også taget hensyn til den teknologiske ælde, som flere af maskinerne er eksponeret overfor.

Der er endvidere også beregnet årlige driftsmæssige afskrivninger ved en forventet levetid på 30 år for driftsaktiverne for at vurdere følsomheden på levetidsskønnet. En forventet levetid på 30 år ændrer ikke ved konklusionen.

At nogle maskiner er solgt til højere pris end indkøbsprisen vil ikke i sig selv påvirke de driftsmæssige afskrivninger, bl.a. fordi de driftsmæssige afskrivninger er baseret på gennemsnitsvurderinger.

Det er korrekt, at værdien af den ældre del af driftsbygningerne vil kunne opretholdes gennem vedligeholdelse. Også her må det påpeges, at der er udarbejdet skøn baseret på gennemsnitsbetragtninger for hele bygningsmassen.

Ovennævnte giver således ikke anledning til at ændre på svaret på spørgsmål 4."

Spørgsmål 12:
"Ved besvarelsen af spørgsmål 6 har skønsmanden beskrevet 1) effektiviseringer på bedriften mv., samt 2) den fremtidige markedsudvikling.

A)
Skønsmanden har angivet at "Når det gælder 1) er der begrænsede muligheder for at øge produktionen yderligere pga. miljølovgivningen." Skønsmanden bedes uddybe dette, herunder i hvilket omfang besætningen vil kunne udvides i forhold til miljølovningens rammer for antal dyreenheder på en ejendom af den pågældende størrelse.

B)
Skønsmanden bedes redegøre for hvor stor en usikkerhed, der er forbundet med at vurdere "de potentieller, realistisk og nævnte forbedringer af driftsøkonomien", henholdsvis de fremtidige markedsvilkår."

Besvarelse af spørgsmål 12:
"A) Det vurderes, at bedriftens set-up og størrelse indeholder muligheder for betydelige stordriftsfordele og muligheder for bedre kapacitetsudnyttelse. En optimal størrelse med udnyttelse alle stordriftsfordele ville dog nødvendiggøre en betydelig udvidelse af produktionen - en udvidelse som ikke ville være mulig med den eksisterende struktur. Der er således begrænsninger i mulighederne for at øge produktionen i forhold til hvad der er størrelsesøkonomisk optimalt. Omfanget af de konkrete begrænsninger vil bero på en konkret vurdering i det enkelte tilfælde, herunder formen på besætningsudvidelsen.

B) I syns- og skønsrapporten fra 18. oktober 2013 blev det konkluderet: Det vurderes således, at de potentielle, realistiske og nævnte forbedringer af driftsøkonomien - samt vurderingerne af den fremtidige markedsudvikling - ikke er tilstrækkelige til at kunne forbedre indtjeningen så meget, at driften på længere sigt kan give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige af- og nedskrivninger, men før driftsherreløn og renter. De potentielle, realistiske og nævnte forbedringer af driftsøkonomien henviser både til interne effektivitetsforbedringer, omlægninger og eksterne forbedringer i form af forbedrede markedsforhold for både input og output. En tilpasning af kapaciteten, herunder maskinomkostninger, er en realistisk mulighed, men det kræver en ledelsesbeslutning. Forbedringer ved at udvikle nye forretningsområder vil kunne forbedre indtjeningen betydeligt, men det er aktiviteter, som muligvis - afhængig af de konkrete udformninger - ikke kan klassificeres som normal landbrugsdrift. Der er således en vis usikkerhed m.h.t. dels de konkrete nye forretningsområder, som er blevet nævnt, dels disse forretningsområders driftsmæssige placering i landbrugsdriften. Yderligere information og konkretisering er nødvendige for at kunne reducere usikkerheden på dette område.

De eksterne forbedringer i form af forbedrede markedsforhold for både input og output har ikke ændret sig væsentligt i positiv retning siden oktober.
..."

Spørgsmål 13:
"Siden skønsforretningen er regnskabet for 2013 blevet færdigt. Dette fremlægges som supplerende bilag i sagen. Det bemærkes at der i 2013 i resultatet før finansiering er medtaget en indtægt fra konsulentvirksomhed på 892.414 kr. Denne indtægt vedrører ikke driften af landbruget og skal derfor ikke indgå ved besvarelsen af nærværende spørgsmål.

På baggrund at de ovenfor angive svar, samt regnskabet for 2013, bedes skønsmanden at uddybe eller på ny besvare spørgsmål 5 og 6 - samt spørgsmål 7, såfremt dette måtte være relevant."

Besvarelse af spørgsmål 13:
"Regnskabet for 2013 for driften af landbruget afviger generelt ikke væsentligt fra de foregående år. Vedligeholdelsesomkostningerne er faldet, hvilket også var i tråd med tidligere udmeldte initiativer m.h.p. at forbedre indtjeningen. Vedligeholdelsesomkostningerne skal i sagens natur ses i sammenhæng med de driftsmæssige afskrivninger. Bruttoudbyttet er imidlertid også faldet, hvilket kan ses i forlængelse af de forværrede prisforhold gennem 2013.

Regnskabet for 2013 giver ikke anledning til at ændre på konklusionerne på spørgsmål 5), 6) og 7)."

SKATs afgørelse
SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 317.246 kr. for indkomståret 2008 og på 328.646 kr. for indkomståret 2009, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. SKAT har godkendt fradrag for ejendomsskatter vedrørende vurderet erhvervsmæssig del af landbrugsejendommen således, at klagerens kapitalindkomst i indkomstårene blev nedsat med 28.945 kr. i 2008 og med 30.313 kr. i 2009.  Da landbrugsvirksomheden ikke anses for erhvervsmæssigt drevet, kan virksomhedsordningen ikke anvendes.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført i den påklagede afgørelse af 29. juni 2011:

"Følgende forhold har indgået i SKATs vurdering af din landbrugsvirksomhed:
1. Kan driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigtes et rimeligt driftsresultat.
2. Kan det lægges til grund, at landbrugsvirksomheden selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

Vedrørende 1.

SKAT anfægter ikke, at landbrugsvirksomheden drives teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt.

Vedrørende 2.

Med baggrund i, at året 2008 og 2009 er virksomhedens 14. og 15. drifts år vedrørende vegetabilsk drift og 12. og 13. drifts år vedrørende animalsk drift, anses indkøringsfasen for overstået for flere år siden.

Produktionen vedrørende markafgrøder, anses indkøringsperiode at være på 3-4 år jf. praksis. Virksomheden anses derfor at være på sit maksimale vedrørende markafgrøder for mange år siden samt i de omhandlede indkomstår.

Indkøringsfasen for etablering af en stambesætning anses at ligge på mellem 6 og 8 år jf. praksis. Da du allerede startede opbygningen af besætningen i 1997 skulle du kunne have en stambesætning senest i 2005. Du var oppe på 55 dyr i 2005. Nu er besætningen på 68. Der er solgt 26 kvæg i 2009. Landbruget anses således også for at være på sit maksimale vedrørende besætningen i de omhandlende år.

Landbruget ses ikke at være inde i en startfase i indkomstårene 2008 og 2009.
Henses til Højesteretsdommen burde landbrugsvirksomheden give et overskud i de aktuelle indkomstår.
Det resultat (over-/underskud) SKAT skal vurdere, er resultatet efter driftsmæssige afskrivninger jfr. Vestre Landsrets dom af 5. oktober 2004.
Jævnfør ovenfor giver landbruget underskud efter såvel skattemæssige som efter driftsmæssige af­ skrivninger og før renter i de aktuelle indkomstår.

SKAT har på baggrund af de negative resultater, samt tidligere års negative resultater, vurderet, at landbrugsvirksomheden ikke, selv efter en længere årrække, vil kunne blive overskudsgivende.

Virksomheden har selv indirekte påvist, at den ikke, selv efter en længere årrække, vil kunne give et overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før renter, idet der fortsat er store underskud efter udløbet af en rimelig indkøringsperiode.

SKAT anser herefter, med baggrund i denne del af Højesterets konklusion, ikke din landbrugsvirksomhed for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig forstand i de aktuelle år.

Der er en fejl i fremsendte bilag vedrørende hovedtallene for 2009, hvor afskrivningerne står til -74.000 kr., hvilket skulle være -274.000 kr., hvorved resultat af privat drift udgør -321.000 kr.

Ved møde i på ejendommen den 24. januar 2011 fortalte du, at produktionen vedrørende kvæg, nu er kommet op på et maksimum på 86 dyr, mens du nu siger at besætningen er på 98 dyr, har SKAT ikke nogen kommentarer til.

Ved afgørelsen kan dine bemærkninger om, at besætningen først i 2010 har nået det ønskede niveau og afkastet heraf ikke kan vurderes før afkommet sælges efter 1-2 år kan ikke lægges til grund for 2008 og 2009.

Til dine bemærkninger om, at for fortsættelse af virksomheden er det nødvendigt at have de fordele som virksomhedsordningen giver.
Det fastholds, at du ikke kan anvende virksomhedsordningen, idet landbrugsvirksomheden ikke anses for en erhvervsmæssigt drevet virksomhed jf. virksomhedsskattelovens § 1 stk.1. Dette gælder indtil virksomheden ændrer status til at være en erhvervsmæssig drevet virksomhed i skattemæssig forstand.

Der er på nuværende tidspunkt for indkomståret 2010 selvangivet underskud af virksomhed før ren­ -ter med -262.701 kr. Og ifølge regnskabsoplysningerne er der selvangivet afskrivninger på 292.618 kr.
NB. Du skal fortsat udarbejde regnskab for virksomheden uanset om resultatet er negativt eller positivt.

2. Ejendomsskatter.

Ejendommen er vurderet som en landbrugsejendom med stuehusfordeling.

Der kan med henvisning til Ligningslovens § 14 stk. 1 jfr. stk. 2 godkendes fradrag for ejendomsskatterne, der ikke vedrører stuehus med tilhørende grund og have.
Dette er fastslået i Landsskatteretskendelse af 22. december 2005 (SKM2006, 94.LSR).

Da landbruget ikke anses for en erhvervsmæssigt drevet virksomhed, godkendes fradraget i kapital­ indkomst jfr. Personskattelovens § 4 stk. 2.

Jævnfør regnskaber fremgår det, at ejendomsskatterne, der ikke vedrører stuehus med tilhørende grund og have, udgør henholdsvis 28.945 kr. i 2008 og 30.313 kr. i2009, hvilket der godkendes fradrag for i kapitalindkomsten."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at SKATs forhøjelser af klagerens indkomster med 288.301 kr. i indkomståret 2008 og med 298.333 kr. i indkomståret 2009 skal bortfalde således, at der skal godkendes fradrag for virksomhedsunderskud på 317.246 kr. for indkomståret 2008 og på 328.646 kr. for indkomståret 2009. Endvidere har klageren fremsat påstand, at klageren er berettiget til at anvende virksomhedsordningen.

Til støtte for sine påstande har klagerens repræsentant fremført følgende i sin skrivelse af 27. september 2011:

"Et deltidslandbrug anses efter praksis for erhvervsmæssigt drevet, når driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig, og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

Ved bedømmelsen af, om der foreligger et rimeligt driftsresultat, lægges der vægt på, om ejendommen efter driftsmæssige afskrivninger (men før renter), har udsigt til at give et resultat omkring 0 eller blive overskudsgivende.

Driftsmæssige afskrivninger
Som anført ovenfor lægges der ved bedømmelsen af, om der foreligger et rimeligt driftsresultat, vægt på, om ejendommen efter driftsmæssige afskrivninger (men før renter), har udsigt til at give et resultat omkring 0 eller blive overskudsgivende.

Det er således vigtigt at få fastslået størrelsen af de driftsmæssige afskrivninger, når resultatet af As landbrugsvirksomhed gøres op.

Maskiner og inventar

Ofte anvendes der en driftsøkonomisk afskrivningsprocent på omkring 10, når der er tale om afskrivning på maskiner på større heltidslandbrug.

På et deltidslandbrug som As bør afskrivningssatsen være mindre, idet sliddet på maskinerne er mindre end på et større heltidslandbrug.

Når der er tale om staldinventar på kvægejendomme anvendes der ofte en afskrivningsprocent på omkring 10, når der tale om større heltidslandbrug.

I nærværende sag bør den driftsmæssige afskrivning på staldinventaret være mindre, da slid på og teknisk forældelse af staldinventar for en kødkvægsbesætning ikke er så stor som f.eks. for en malkekvægsbesætning.

En realistisk driftsmæssig afskrivning vil efter As opfattelse ligge på omkring det halve af den normale afskrivningsprocent på 10. 

Driftsbygninger

Efter det oplyste fremstår driftsbygningerne i dag i ualmindelig god vedligeholdelsesstand.

Normalt skal den driftsøkonomiske afskrivning på en given driftsbygning fastsættes, så den dækker den værdiforringelse, som bygningen undergår gennem brugen som driftsbygning.

I nærværende situation er det imidlertid tvivlsomt, om der er sket nogen værdiforringelse gennem brugen af driftsbygningerne i 2008 og 2009.

Det kan således konstateres, at driftsbygningernes tekniske værdier, der fremgår af meddelelserne om ejendomsvurderingen, ikke er faldet fra 1. oktober 2008 til 1. oktober 2010 - på trods af, at ejendommens samlede værdi er faldet fra 12 mio. kr. i 2008 til 8,95 mio. kr. i 2010. Meddelelser om ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2008 og pr. 1. oktober 2010 vedlægges som bilag 3 og 4.

Efter As opfattelse vil driftsmæssig afskrivning på driftsbygningerne for 2008 og 2009 derfor som udgangspunkt være 0.

Der henvises i øvrigt til følgende afgørelser, hvor de driftsmæssige afskrivninger fastsættes til beskedne beløb:

Vestre Landsrets dom af 5. oktober 2004 (TfS2004, 788)
Landsskatterettens kendelse 2-7-1889-0866 af 13. november 2007 (SKATM-2007-26-07). 

Virksomhedens omfang

Som det fremgår ovenfor er der tale om en landbrugsejendom på 62,5551 ha med en kødkvægsbesætning på ca. 25 køer, 2 avlstyre og opdræt. Omsætningen er stigende og ligger på 400.000-500.000 kr. årligt.

Der er ifølge A investeret over 6 mio. kr. i køb af maskiner, inventar og driftsbygninger siden købet af ejendommen i 1995.

Tidsforbruget på ejendommen er af A opgjort til mellem 1500 og 2000 timer årligt. Så mange timer bruger man efter As opfattelse ikke, hvis der er tale om et traditionelt fritidslandbrug eller et hobbylandbrug.

Ejendommen var pr. 1. oktober 2007 vurderet til 17,1 mio. kr., hvoraf stuehuset udgjorde 1.721.000 kr. Den erhvervsmæssige del af ejendommen var således vurderet til over 15 mio. kr. Pr. 1. oktober 2008 udgjorde den erhvervsmæssige del ca. 10 mio. kr.

Ved afgørelsen af, om landbrugsvirksomheden er drevet erhvervsmæssigt, skal der efter Landsskatterettens praksis også henses til størrelsen af landbruget og omsætning i landbruget.

Det er As opfattelse, at landbrugsvirksomheden ikke kan anses for at en hobbyvirksomhed, henset til følgende:

ejendommen er på over 60 ha
den offentlige vurdering var ved begyndelsen af 2008 (første indkomstår, hvor SKAT har statueret ikke-erhverv) på over 15 mio. kr. vedr. erhvervsdelen
der er siden købet i 1995 investeret over 6 mio. kr. i køb af erhvervsaktiver.

Der henvises i den forbindelse til Landsskatterettens kendelse af 3. oktober 2008 (j.nr. 05-01307), hvor Landsskatteretten blandt anfører følgende i bemærkninger og begrundelse:
"Der er ved afgørelsen lagt vægt på ejendommens størrelse både for så vidt angår jordtilliggende og omsætning."

Det bemærkes, at den pågældende landbrugsejendom var på 53,6 ha og den årlige omsætning i de tre indkomstår, der var påklaget, var på henholdsvis 269.051 kr., 346.299 kr. og 319.071 kr., og at Landsskatteretten godkendte, at landbruget var drevet erhvervsmæssigt.

Udsigt til balance/overskud

Det er As opfattelse, at der er udsigt til, at virksomheden inden for en kortere årrække kan give overskud eller i det mindste balancere økonomisk.

Der henvises i den forbindelse bl.a. til, at oksekødspriserne har været stigende de senere år, og at priserne forventes at holde det nuværende høje niveau.

Udviklingen i afregningspriserne for oksekød for perioden 2009 - medio 2011 kan ses af vedlagte oversigt, hvor afregningspriserne fra G1 er anført (bilag 5). Det fremgår af oversigten, at kiloprisen i den nævnte periode er steget fra gennemsnitligt 23,91 kr. i 2009 til 27,53 kr. i 2011 for tyre og fra 19,06 kr. i 2009 til 24,11 kr. i 2011 for køer.

Af Økonomisk Analyse af 21. september 2011 fra Landbrug & Fødevarer fremgår bl.a.:
"De danske oksekødspriser er steget betydeligt i de seneste år, og de forventes at holde dette prisniveau." (bilag 6).

Af "Pris- og prognosegrafer" af september 2011, udgivet af Landbrug & Fødevarer, fremgår priser for tyrekalve for perioden 2008-2012 inkl. (bilag 7).

A har som tidligere anført udarbejdet budget for 2011-2013. Det fremgår af budgettet, at der forventes stigende indtægter fra såvel markbruget som fra kødkvæget. Endvidere forventer A at indrette en af de gamle stalde til kortere husning af forsøgsdyr, især heste og mindre drøvtyggere. Stalden har et omfang på ca. 100 m2 og ligger adskilt fra den øvrige produktion. Indtægterne er i budgettet medtaget med henholdsvis 25.000 kr. og 50.000 kr. for 2012 og 2013.

Budgettet viser et støt stigende positivt resultat før driftsmæssige afskrivninger og finansiering.

Vedligeholdelse af maskiner/bygninger

I årene 2008-2010 har været følgende vedligeholdelsesudgifter på driftsbygninger og maskiner:

	2008	2009	2010
Vedligeholdelse driftsbygninger	16.347	17.330	22.406
Vedligeholdelse maskiner/ inventar	79.149	80.361	53.845
Øvrige vedligeholdelsesudgifter	25.537	4.271	7.700

Det ses, at vedligeholdelsesudgifterne vedr. maskiner og inventar er faldet meget fra 2008 og 2009 til 2010. A forventer, at denne tendens fortsætter de følgende år.

Teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse
Som anført i beskrivelsen af de faktiske forhold er A uddannet dyrlæge og ansat som professor i farmakologi og toksikologi ved Københavns Universitet (Department of Veterinary Disease Biology, Faculty of Life Science). [...]

Ud fra bl.a. disse oplysninger må det anses for utvivlsomt, at betingelsen om at landbruget ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse er forsvarligt drevet, er opfyldt.

SKAT har da heller ikke rejst tvivl om, at landbruget er drevet landbrugsfagligt forsvarligt og sædvanligt, idet SKAT anfører følgende i afgørelsen af 29. juni 2011:
"SKAT anfægter ikke, at landbrugsvirksomheden drives teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt".

Salg af virksomheden til 3. mand 
Ved bedømmelsen af, om en virksomhed drives erhvervsmæssigt eller ej, lægges der vægt på flere forhold. Et af disse forhold er, om virksomheden i givet fald vil kunne sælges til tredjemand.

Af Ligningsvejledningens afsnit E.A.1.2.2 fremgår således følgende:
"om virksomheden i givet fald kunne sælges til tredjemand, dvs. om den trods hidtidigt underskud i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi, eller om den slet ikke kunne tænkes drevet løsrevet fra den ejendom, person eller det regi, hvor den hidtidig har været drevet."
I Landsskatterettens kendelse 09-02939 af 18. maj 2010 godkendte Landsskatteretten, at et stutteri var erhvervsmæssigt drevet.

Følgende fremgår af Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse i sagen:
"Landsskatteretten bemærker endvidere, at et af momenterne, der efter praksis lægges vægt på ved vurderingen af, om der er tale om erhvervsmæssig virksomhed, er om virksomheden kan sælges til tredjemand... Endvidere er der lagt vægt på, at ejendommen i 2009 er solgt til fortsat hestedrift med stor fortjeneste."
Det er As opfattelse, at landbrugsejendommen Adresse Y1 og landbrugsvirksomheden, der drives på ejendommen, kan sælges til tredjemand. Endvidere er det hans opfattelse, at et salg af landbrugsejendommen og landbrugsvirksomheden vil indbringe en væsentlig fortjeneste, set i forhold til den anskaffelsessum og de investeringer, som han har foretaget i sin ejertid.

Dette forhold skal inddrages ved bedømmelsen af, om landbrugsejendommen drives erhvervsmæssigt eller ej.

Konklusion
Sammenfattende er det As opfattelse, at landbrugsvirksomheden er erhvervsmæssigt drevet, idet betingelserne i henhold til den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug som bl.a. beskrevet i Ligningsvejledningen, afsnit E.A.1.2.3.1, alle er opfyldt."

Klagerens repræsentant har endvidere anført i sin skrivelse af 4. marts 2015:
"Det er vores opfattelse, at erklæringerne er lidt "tynde". Skønsmanden kommer i sine svar ikke helt i dybden, hvorfor erklæringen på visse punkter virker overfladisk. Enkelte steder svares der ikke på det stillede spørgsmål - hvor det er tilfældet, vil fremgå af gennemgangen nedenfor.
Desuden er der en række fejl i de faktuelle forhold, hvilket forgæves er søgt rettet op ved det supplerende skønstema. I den forbindelse skal understreges følgende:

• Beskrivelsen af kvægholdet er meget sparsomt. Af erklæringen af 18/10-2013 fremgår nogle talmæssige opgørelser over besætningen på statustidspunktet, samt stykmæssig omsætning. Det er oplyst, at der er tale om afsætning til private med stalddørssalg, men det er prisen ved slagteriet, som er nævnt i Figur 3. Desuden fremgår hverken af 18/10-2013 erklæringen eller erklæringen fra 20/1-2015, at der sælges avlsdyr, hvilket forventes udbygget, og som indbringer væsentlige større salgsbeløb.

Beskrivelsen er mere dybdegående i erklæringen fra 20/1-2015 med oplysninger om de faktiske opnåede priser. Fra erklæringen kan side 2-3 er følgende udtalelse:
"Under syns- og skønsforretningen blev der tydeligt demonstreret en stor indsats for via avlsarbejde at forbedre kødkvaliteten. Det kan også konstateres, at der opnås pæne salgspriser på produkterne. Det er dog ikke muligt på det nuværende da­ tagrundlag at dokumentere, hvorvidt der er en målbar kvalitetsudvikling i produkterne. I så fald ville det være nødvendigt at sammenligne salgspriser eller kvalitetsangiverser på bedriftens produkter i forhold til et gennemsnitsniveau."
Det er vores opfattelse, at det netop er skønsmanden, der burde have oplysninger om hvad gennemsnitsniveauet er og sammenholde det med de opnåede priser. Desuden har skønsmanden på skønsforretningen fået oplyst slagtedyrenes klassificering og den kvalitetsfremgang, der har været fra 2008-2013, uden at dette er medtaget i vurderingen.

Stadig er der ingen oplysninger om salg af avlsdyr. Der har tidligere været solgt 2-3 stk. 1 års kvier pr år til levebrug (avl).  I 2015 forventes 7 drægtige kvier udbudt til salg til levebrug med en pris på 12.000 kr. stykket. Når der nu kan afsættes 7 kvier til levebrug mod tidligere 2-3 skyldes det, at As besætning nu har nået så høj en kvalitet, at det er muligt at sælge en større andel af besætningen til avl.

• Der anvendes 1-2 timer dagligt på kvægholdet. Derudover er der pasning af jordtilliggendet. Traktorerne kører samlet ca. 1000 timer årligt, hvoraf minimum 600 timer vedrører markbruget. Korrigeret spørges skønsmanden til, om maskinparken er passende til at passe jorden. Skønsmanden svarer aldrig herpå. Skønsmanden fokuserer på, at maskinparken er stor i forhold til en ejendom af den pågældende størrelse. Dette uddybes dog ikke.

Ses på skønsmandens svar på spørgsmål 8 og 9 i sammenhæng således som det fremgår på side 3 i erklæringen af 20/1-2015, finder skønsmanden, at der kan spares 100.000 kr. i reducerede udgifter til driftsmæssige afskrivninger om året, hvis man vil bruge mere tid på ejendommen. Det er ikke nærmere redegjort for hvorledes skøns­ manden er nået frem til dette tal. Det fremgår dermed heller ikke hvad timeforbruget så vil være på ejendommen. Men med et dagligt tidsforbrug - hver dag året rundt på 3-4 timer vil selv en mindre øgning af tidsforbruget medfører, at der ikke er tale om et deltidsbrug, men et heltidsbrug.
...
Driftsmæssige afskrivninger
Skønsmanden er i spørgsmål 4 bedt om at vurdere de driftsmæssige afskrivninger. Ved svaret er driftsbygningerne sat til de tekniske værdier (dvs. således som de fremgår af ejendomsvurderingen) på 1,58 mio. kr. og afskrevet over 40 år, mens driftsmidlerne er sat til (den historiske) anskaffelsespris på 4,7 mio. kr. og afskrevet over 25 år. Samlet er de driftsmæssige afskrivninger opgjort til 225.000 kr.

Der er ved spørgsmål 10 og 11 spurgt nærmere ind til de driftsmæssige afskrivninger. Der er ved svaret på spørgsmål 10 meget kort redegjort for hvorledes skønsmanden er kommet frem til 225.000 kr., men der er ikke redegjort for, hvorfor skønsmanden har taget udgangspunkt i de anførte afskrivningsgrundlag. Ved svaret på spørgsmål 11 er det anført, at der er taget højde for høj scrapværdi og høj levetid ved at sætte afskrivningsperioden til 40 henholdsvis 25 år. Det fremgår også, at skønsmanden har fastsat de driftsmæssige afskrivninger er baseret på gennemsnitsvurderinger.

Skønsmanden har således ikke taget udgangspunkt i den værdi som driftsbygningerne og driftsmidlerne har i de pågældende år, og opgjort det slid og ælde som pågår ved benyttelsen i de relevante år og fremadrettet. Der er ikke taget højde for, at en del af driftsbygningerne er meget sparsomt benyttet i driften - og at deres værdi må anses for at kunne opretholdes gennem sædvanlig vedligeholdelse. Der er heller ikke taget højde for, at anskaffelsessummen af driftsmidlerne måske er sat kunstigt højt, idet der ved køb af større maskiner er tale om køb i byttehandel, og hvor det reelt er bytteprisen som der handles på.

Dette kunne der være taget højde for ved at arbejde med scrapværdier. Skønsmanden angiver at have taget højde for disse ting ved at beregne ud fra en afskrivningshorisont på 30 år hvilket ikke ifølge skønsmanden ændrer på konklusionen.

Rådgiver har tidligere vurderet scrapværdien til 874.000 kr, hvilket vil sænke de driftsmæssige afskrivninger med 35.000 kr. ved en afskrivning på 25 år.

Skønsmandens opgørelse af de driftsmæssige afskrivninger viser blot en lineær afskrivning over 40 henholdsvis 25 år af nogle tekniske opgjorte tal. Afskrivningsgrundlaget for driftsbygninger er nogle tekniske tal fra den offentlige vurdering og afskrivningsgrundlaget for driftsmidlerne er den historiske anskaffelsessum. Dermed har skønsmanden reelt ikke svaret på spørgsmålet om at fastsætte de driftsmæssige afskrivninger til " den værdiforringelsen som følger af slid og ælde". Dette ville som minimum kræve, at skønsmanden forholdt sig til værdien af bygningerne og driftsmidlerne i de pågældende år.

Samlet bliver skønsmandens opgørelse af de driftsmæssige afskrivninger af meget generel karakter og ikke konkret i forhold til de faktiske værdiforringelser. Det er vores opfattelse at de driftsmæssige afskrivninger dermed er sat væsentlig højere end den reelle værdiforringelse, såvel for de pågældende år som i de kommende år.

Udsigterne til driftsmæssigt overskud på sigt
Skønsmanden er i spørgsmål 5 spurt til, om der er i 2008 og 2009 var udsigt til driftsmæssigt overskud på sigt. Skønsmanden henviser til de opnåede resultater i 2008-2012 som ligger mellem - 49.000 til +81.000 før afskrivninger. Da der ikke er plads til de driftsmæssige afskrivninger som skønsmanden har opgjort svarer skønsmanden nej til spørgsmålet.

Det kan dog konstateres, at der i 4 ud af 6 år er positivt resultat - hvilket kan dække nogle driftsmæssige afskrivninger.

Det betyder også, at det er forholdsvis få forhold der skal ændre sig, for at der er udsigt til overskud efter driftsmæssige afskrivninger.

Skønsmanden er også i spørgsmål 6 spurgt om der i dag er udsigt til overskud. Skønsmanden er i erklæringen af 18/10-2013, side 15 kommet med nogle uklare udtalelser. Som følge heraf er der spurgt nærmere ind hertil ved spørgsmål 12.

Ved svaret på spørgsmål 6 ser skønsmanden dels på om der "på bedriften er tiltag, som kan påvirke effektivitet, omsætning, salg, indtjening m.m." dels om der "ekstern på markedet kan forventes bedre vilkår".

I forhold til det første anfører skønsmanden, at
"der er begrænsede muligheder for at øge produktionen yderligere pga. miljølovgivningen. Der er dog planer om dels at sælge avlsdyr, dels at indrette en gammel stald til kortere husning af forsøgsdyr. Det kan diskuteres hvorvidt denne husning af forsøgsdyr kan betragtes som landbrugsdrift. Det skønnes at en væsentlig del af opgaverne er at fodre, passe og tilse dyrene, hvilket i vid udstrækning kan sammenstilles med almindelig landbrugsdrift."

Om drift med forsøgsdyr er landbrugsdrift synes skønsmanden selv at besvare dette bekræftende, såfremt det drejer sig om pasning af dyrene. Dette er tilfældet. Alligevel nævnes i erklæringen af 20/1- 2015, side 5, under besvarelse af spørgsmål 12 B, at
"udviklingen af nye forretningsområder vil kunne forbedre indtjeningen betydelig, men at det er aktiviteter, som muligvis - afhængig af de konkret udformninger - ikke kan klassificeres som normal landbrugsdrift. Der er således en vis usikkerhed mht. disses forretningsområders driftsmæssige placering i landbrugsdriften. Yderligere information og konkretisering er nødvendige for at kunne reducere usikkerheden på dette område."
Skønsmanden har således ladet et væsentligt spørgsmål ligge åbent uden at bede om nærmere oplysninger. A kan dog oplyse, at der er tale om sædvanlig fordring, pasning og opsyn med dyrene, idet der er tale om at give studerene mulighed for at observere og afprøve mindre forsøg på dyr i almindelig landbrugsdrift. Ud fra skønsmanden eget svar, er der således tale om sædvanlig landbrugsdrift. Der er tidligere udarbejdet et budget, som viser at denne aktivitet vil kunne indbringe et nettoprovenu på 50.000 kr.

Salg af avlsdyr nævnes alene i en bisætning. Skønsmanden har således ikke sat tal på dette potentiale.

Men hensyn til at en udvidelse ikke kan ske pga. miljøforhold, er der spurgt meget konkret ind hertil under spørgsmål 12 A. Skønsmanden svare ikke herpå. Men går mere i retning af, at det ikke vil være muligt med den eksisterende struktur. Skønsmanden går uden om at svare konkret ved at anføre:
"Omfanget af de konkrete begrænsninger vil bero på en konkret vurdering i det enkelte tilfælde, herunder formen for besætningsudvideisen."

Når skønsmanden ikke svare på spørgsmålet skyldes det efter As opfattelse, at der netop ikke i forhold til de konkrete planer er miljømæssige begrænsninger - hvorfor skønsmanden selvfølgelig heller ikke kan påvise disse. Ejendommen er i dag miljøgodkendt til 30 dyreenheder, men ejendommen vil i forhold til de eksisterende jordtilliggender kunne rumme 124 dyreenheder. Skønsmandens svar er i relation til miljølovgivningen er således ikke korrekt.

Ved besvarelsen af spørgsmål 6 anfører skønsmanden også de markedsmæssige forhold i svaret på side 15 i erklæringen af 18/10-2013. Beskrivelsen af markedsforholdene er meget overordnet og hans konklusion at "der sandsynligvis vil forekomme perioder med betydelige prisfald og prisstigninger, men på længere sigt vil ligevægtsprisen ikke være væsentlig forskellig fra de senere års prisniveau", bliver meget diffust. Skønsmanden er derfor bedt om i spørgsmål 12 at redegøre for, hvor stor en usikkerhed, der er forbundet med at vurdere de fremtidige markedsvilkår.

Vedrørende markedsforhold redegøres herfor med henvisning til udviklingen i priser. Det undrer A, at skønsmanden i figur 2 (side 5 i erklæring fra 20/1 2015) tager udgangspunkt i prisudviklingen for Stude - når det som sælges er kvalitetskød, hvor prissætningen er væsentlig anderledes - hvilket også fremgår af figur 1 (side 2 i erklæring af 20/1 2015). Om ikke andet burde det have affødt nogle bemærkninger om, at afsætningsprisen for As kød er opretholdt, trods det fald der har været i priser.

Det må på denne baggrund konstateres, at der dels er forhold af betydning, som ikke er belyst konkret af skønsmanden - herunder er der ikke gjort op hvilke indtjeningspotentiale, der konkret er på ejendommen - dels at det er et meget svingende marked. Der forekommer derfor useriøst, at skønsmanden konkluderer, at de potentieller, realistiske forbedringer af driftsøkonomien i lyset af markedsforholdene ikke er tilstrækkeligt til at forbedre indtjeningen tilstrækkeligt. En konklusion der uden konkrete vurderinger må anses for at være behæftet med stor usikkerhed.

Opsamling
Det kan således ud fra erklæringerne lægges til grund for sagen

• At driften er landbrugsfagligt forsvarligt drevet.
• At der er plads i de realiserede driftsresultater til nogle driftsmæssige afskrivninger
• At de driftsmæssige afskrivninger opgjort af skønsmanden er meget høje, da de tager udgangspunkt i lineære afskrivninger over tekniske værdier/historiske anskaffelses­ summer og ikke i en værdiforringelse som følge af slid og ælde, således som bedt om.
• At skønsmanden ikke konkret har vurderet indtjeningspotentialet i nye forretningsområder - forretningsområder der både må anses for en del af landbrugsdriften og som kan ske indenfor de miljømæssige rammer.
• At markedsforholdene for landbrug pt. er ugunstige men at omsætningen er holdt sta- bilt trods et generelt faldende marked og således reelt er bedret i perioden.
• At der er meget stor usikkerhed om skønsmandens vurdering af udsigten til overskud på sigt. Hvilket understøttes af, at skønsmanden ikke har taget højde for
• at de driftsmæssige afskrivninger er sat ca. 35.000 kr. for højt, når der tages højde for en scrapværdi,
• at det er muligt med salg af kvalitetskød og avlsdyr at få en bedre afregningspris end på det almindelige marked,
• at det er muligt at udvide bedriften og
• at husning af forsøgsdyr vil kunne bidrage til nettoresultatet med 50.000 kr.

Sammenholdes dette med, at der er i disse år er tale om svære tider for landbruget, er det As opfattelse, at erklæringerne korrigeret for fejl giver grundlag for, at der er udsigt til at driften kan blive overskudsgivende på sigt."

Endvidere fremgår det af klagerens skrivelse af 18. maj 2015:
"Driftsmæssige afskrivninger
Vi drøftede på mødet at ved afgørelsen af om driften på sigt kan balancere eller give over­ skud, er det relevante at vurdere driftsresultatet efter driftsmæssige afskrivninger.  Det fremgår af Landsskatterettens egen praksis - se således de seneste offentliggjorte kendelser SKM2015.278 og SKM2014.809. Grundlaget for denne praksis er Vestre Landsrets dom i SKM2004.432 (TfS2004.788). Det fremgår heraf at de driftsmæssige afskrivninger sættes til værdiforringelsen som følge af slid og ælde, og at disse afskrivninger kan være begrænsede, når der er tale om ældre bygninger og driftsmidler.

Vedlagt er udskrift af A driftsmæssige afskrivninger på driftsmidlerne, der afskrives over levetid på 25 år efter fradrag af scrapværdi. Afskrivningerne udgør ca. 174.000 kr. om året. Som skønsmanden også anfører, kan levetiden også være 30 år, hvilket vil mindske afskrivningerne med ca. 16.000 om året.

Desuden vedlægges udskrift af driftsmæssige afskrivninger på bygningerne ud fra den historiske anskaffelsessum. Afskrivningen udgør ca. 47.000 kr. Ud fra ovenstående dom og det forhold af de ældre driftsbygninger som blev erhvervet i forbindelse med købet af ejendommen må der dog stilles spørgsmål ved om disse driftsmæssige afskrivninger bør sættes til et begrænset beløb, da der i dag er begrænset anvendelse af bygningerne - hvilken anvendelse kun vil blive begrænset forøget, når disse bygninger skal anvendes i aktiviteten med forsøgsdyr.

Sættes de ældre driftsbygninger samlet til en værdi på 100-150.000 vil de driftsmæssige afskrivninger på bygningerne udgøre 27.500 - 28.500 kr.
((507.056+247.650+246.000+275.552+150.000) X 0,02)

På denne baggrund er det vores opfattelse at de driftsmæssige afskrivninger maksimalt beløber sig til 200.000 kr.

Du har på mødet desuden forespurgt til hvorledes vi var nået frem til en mindre afskrivning på 35.000 kr. hvis der blev anvendt scrapværdier. Med en scrapværdi på 874.000 kr. i mindre afskrivningsgrundlag vil det fordelt over 35 år give en mindre afskrivning på 874.000/25= 34.960 kr."

Klagerens repræsentant har endvidere fremsendt følgende oplysninger om avlspotentiale i kvægbesætning:

"Gård 1

Aberdeen-Angus besætning

Mulighed for udvidelse

Syns- og Skønsmanden vurderer i svar til Spørgsmål 6, at udvidelse af besætningen ikke er mulig på grund af miljølovgivningen. Denne konklusion bliver fulgt op i Spørgsmål 12 uden at der gives svar. Pt er ejendommen miljøgodkendt til 30 dyreenheder. Med det eksisterende jordtilliggende skulle der være mulighed for at rumme 2,3 enh/ha x 54 ha=124 enh. Syn- og Skønsmandens udsagn om, at der ikke er mulighed for udvidelse, er derfor ikke korrekt.

Salg af kød

Syns- og Skønsmanden skriver i svar til Spørgsmål 8, at der er pæne afregningspriser for salg af kød, men bruger ikke desto mindre prisen for stude som et mål for prisudvikling. Der er ingen sammenhæng i pris på kvalitetskød og bulk-priser.

Priserne for stude går i perioden 2010 til 2014 fra 19 til 27 kr. Afregningsprisen for Gård 1 for salg til slagteri ligger i samme periode på 22 til 28 kr., men fra 32-41 kr. ved direkte salg fra gård.

Kvalitetsudvikling
[...]
Syn- og Skønsmanden konkluderer i Spørgsmål 8, at det ikke er muligt på nuværende datagrundlagt at dokumentere, hvorvidt der er en målbar kvalitetsudvikling i produkterne. Syn- og Skønsmanden har modtaget en opgørelse over slagtedyrenes klassificering og her fremgår det klart, at kropsform er markant forbedret i årene 2008-2014 (Figur 2). Opgørelsen omfatter 111dyr leveret til slagteri og hjemmesalg.

Kvalitetsstigningen indebærer bl.a. at prisen kan holdes selvom bulk-prisen på bl.a. stude varierer. Fremgang i klassifikation vil desuden sikre, at besætningen kan sælge dyr til avl

Figur 2. Udvikling i klassifikationen (kropsopbygning) fra 2008-2014 for Aaskildegaard slagtetyre. Grafen omfatter 111dyr leveret tilslagteri og hjemmesalg.

Avlspotentiale

Syn- og Skønsmanden har ikke besvaret spørgsmålet om avlspotentialet i besætningen (Spørgsmål 6). I øjeblikket består besætningen af ca. 25 ammekøer og 2 avlstyre samt et tillæg på ca. 45 dyr. Der produceres årligt ca. 30 kalve (fra 25 køer+5 kvier). For at holde besætningen i status quo sælges ca. 30 dyr årligt: 5 køer, 15 ungtyre, 10 kvier. Heraf sælges 8 drægtige kvier til avl. Kød fra ca. 2 kvier og 6-8 ungtyre sælges fra stalddør, mens resten sælges til slagteri. Kvier (2 år) til avl løser 10-12.000 kr. stykket afhængig af eksportmarked. Salg fra stalddør løser ca. 40 kr/kg kød. Typisk vejer dyrene 250-300 kg slagtet. Salg til slagteri løser mellem 24 kr (ko 450 kg slagtet) og 28 kr.(ungtyr 300 kg slagtet) pr kg kød.

Dette giver et årligt salg som vist i tabellen:

	Antal	Pris/stk	Kr.
Drægtige kvier	8	12000	96000
Slagtekvier, hjemmesalg	2	11200	22400
Slagtetyre, hjemmesalg	8	12000	96000
Slagtekøer, slagteri	5	10800	54000
Slagtetyre, slagteri	5	8400	42000
Total			310400

Vi har gennem de seneste år solgt nogle få avlsdyr, men er først nu op på fuld kapacitet. Pt. Har vi 4 drægtige 2-års kvier og 8 1-års kvier på salgslisten.

Forsøgsaktivitet

Den gamle bygningsmasse er ikke udnyttet optimalt, og derfor blev der ved Syns- og Skønsmandens besøg omtalt, at der her var en mulighed for at indrette faciliteter for kortere opstaldning af dyr til forsøg. Af budgettet fra daværende tispunkt fremgår det, at en sådan aktivitet skønnes at kunne indbringe et nettoprovenu på 50.000 kr. Syns- og Skønsmanden har kommenteret denne aktivitet i Spørgsmål 6 og vurderer her, at aktiviteten godt kan henregnes under landbrugsdrift.

Forsøgsdyrsaktiviteten omhandler forsøg med kvæg, får, heste, grise og evt høns. Det er tanken, at der indkøbes dyr til dette formål efter behov og at disse holdes adskilt fra Angusbesætningen.

Forsøgsdyraktiviteten skal foregå i de gamle stalde, der efterhånden har fået nyt indmad. Der er to store rum i Vest- og Sydlængen. Rummet i Vestlængen omfatter ca 100 m2 og bruges nu til privat hestehold, men kan indgå i en forsøgsopstilling, hvis der er behov for opstaldning af heste. Sydlængen omfatter 140 m2 og er ved at blive indrettet til et multipurposerum, der kan huse alle de nævnte arter. Staldinventaret kan arrangeres fleksibelt, og der anvendes de samme moduler, som i Angusstalden. Vi ændrer løbende konfigurationen af Angusstalden og har derfor noget inventar på lager.

SKAT kan naturligvis hævde at dette er en ny aktivitet, der ikke skal sammenblandes med landbrugsdriften. Jeg vil hævde, at forsøgsaktiviteten er en del af landbrugsproduktionen eftersom der benyttes de samme rum og staldinventar og vi fodre med egen produceret foder (både grovfoder og korn).

Mht til miljøbelastning vil forsøgsdyraktiviteten ikke give nogen nævneværdig belastning, da det drejer som om få dyr med kort opholdstid. Så miljømæssigt kan det rummes indenfor den tilladte produktion.

Vi mangler i øjeblikket dyrefaciliteter på KU, så derfor vil der være forskellige potentielle brugere. I første omgang afvikler Combio-gruppen (DTU, KU-FARMA , KU-vet og SSI) finansieret af Højteknologifonden nogle antibiotikaforsøg på grise. Dernæst vil der blive afviklet et hesteforsøg i forbindelse med 2 master-specialer. Budget over forsøgsaktiviteter:

Antal årlige forsøg	Dyreart	Antal	Ophold per uge, kr	Opholdstid uger	I alt kr. 25600
	4  grise	8	50	4	16000
	2   heste	4	50	4	8000
	1 kvæg	4			49600

Indkøb af dyr og evt. specialfoder faktureres særskilt."

Endvidere fremgår det af klagerens skrivelse af 21. december 2015:

Vedlagt fremsendes årsrapporten for 2014, hvortil skal knyttes følgende bemærkninger:

Jeg skal venligst henlede opmærksomheden på, at EU-støtte, der skal medtages i de driftsmæssige resultat, i årsregnskabet er medtaget umiddelbart lige inden finansieringsposter. Resultat af driften før driftsmæssige afskrivninger kan herefter opgøres til -128.595 kr., der fremkommer således:

Dækningsbidrag                  113.187
Kapacitetsomkostninger     -356.285
EU-støtte                            114.503
Resultat før afskrivninger    -128.595

Resultatet er selvfølgelig ikke tilfredsstillende, men der har - foruden de generelt ringe priser for 2014 - været særlige forhold som påvirker årets resultat:

Som det fremgår af regnskabet, har udgifterne til vedligehold været ekstraordinær store - over 100 tkr. højere end i 2013. I tilknytning til note 160 kan oplyses, at udgifterne til Land­ vindingslaget og vedligehold af maskinparken er væsentlig større end sædvanligt:

Når udgiften til vedligehold af maskiner har været væsentlig større i 2014 end normalt, skyldes det, at der af forskellige årsager har været service på alle større maskiner i 2014. Maskinerne har normalt service hvert andet år, og der vil dermed i 2015 blive en langt mindre udgift.

Stormen Bodil i december 2013 ødelagde et dige mod By Y1 Fjord, hvorved 30 ha blev oversvømmet, heraf 30 ha tilhørende A. As andel af reparationen af diget, beløb sig til 57 tkr. hvorfor udgiften til Landvindingslaget er steget med dette beløb.

En anden følgevirkning af "Bodil" har været tab af afgrøde, der direkte kan henføres til oversvømmelsen. Det er blandt andet omsætning af 10 ha, sen og kortere vækstsæson, samt skader på græsmarker, hvor der har været ekstraordinære udgifter til reparation af hegningen. Virkningen af den manglende produktion er svær at opgøre, men der er ingen tvivl om, at det påvirker resultatet i negativ retning.

Der skal ved vurderingen af om driften på sigt kan blive overskudsgivende tages højde for disse ekstraordinære forhold.

Vedrørende kvægholdet er der sket en større tilvækst i besætningen end rapporten lige viser, idet værdiansættelsen af besætningen ikke tager hensyn til avlsmateriale. Således er omsætningen i 2015 væsentlig større - indtil nu er realiseret en omsætning på 260 tkr., hvilket blandt andet kan tilskrives salg af 7 kvier til avl.

A oplyser derudover, at man er ved at indhente de fornødne myndighedsgodkendelser af lokaler mv. vedrørende forsøgsvirksomheden.

Der søges desuden løbende at optimere driften, herunder ved at reducere i udgifterne. A har fra og med 2016 haft held til at reducerer udgifterne til forsikring med 17 tkr. fa  65 tkr. til 48 tkr."

Landsskatterettens afgørelse
Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.
For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2008 og 2009.

I overensstemmelse med de fremlagte regnskaber for 2008-2014 lægges det til grund, at virksomhed udviste positive resultater før driftsmæssige afskrivninger på ca. 7.000 kr. i indkomståret 2008, på ca. 39.000 kr. i indkomståret 2010 og på ca. 80.000 kr. i indkomståret 2012.

Det fremgår af skønsmandens besvarelse af spørgsmål 4, at de årlige samlede driftsmæssige afskrivninger med afskrivningsperiode på 30 år bliver på knapt 200.000 kr. I overensstemmelse med skønsmandens vurdering lægges det til grund, at de årlige samlede driftsmæssige afskrivninger udgør ca. 200.000 kr. Det er henset til, at klageren siden 1996 har foretaget betydelige investeringer i køb af maskiner og i opførelser af driftsbygninger samt, at årlige vedligeholdelsesudgifter andrager i gennemsnit 117.000 kr. i perioden fra 2008 til 2014, hvad kan forhøje afskrivningsperiode til 30 år. 

Det fremgår af skønsmandens besvarelse af spørgsmål 6,
"at de potentielle, realistiske og nævnte forbedringer af driftsøkonomien - samt vurderingerne af den fremtidige markedsudvikling - ikke er tilstrækkelige til at kunne forbedre indtjeningen så meget, at driften på længere sigt kan give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige af- og nedskrivninger, men før driftsherreløn"

På det foreliggende grundlag, herunder de under sagens behandling afgivne skønserklæringer, finder Landsskatteretten, at driften ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter, selv efter en længere årrække.

Det er henset til, at virksomheden ikke i indkomstårene 2008 og 2009 var tilrettelagt på en sådan måde, at der har været udsigt til, at driften ville kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger i noget væsentligt omfang. Driftsmæssige afskrivninger på 200.000 kr. er udtryk for forringelse af virksomheds driftsmidler og derfor skal medregnes ved opgørelsen af virksomhedens realistiske driftsresultat.

Landsskatteretten finder derfor, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig drevet i indkomstårene 2008 og 2009.

Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Særligt vedrørende udgifter til ejendomsskatter
Udgifter til skatter og afgifter, bortset fra ejendomsværdiskatter, på fast ejendom og næring, til forpagtningsafgifter og lignende byrder kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette fremgår af ligningslovens § 14, stk. 1. Generel fradragsret for ejendomsskatter i ligningslovens § 14 blev ophævet ved lov nr. 298 af 10. juni 1981. Det fremgår herefter af ligningslovens § 14, stk. 2 og 3:

"Stk. 2. Udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, kan ikke fradrages, hvis ejendommen i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Fradrag indrømmes endvidere ikke for udgifter til ejendomsskatter, som vedrører et stuehus med tilhørende grund og have, hvis stuehuset i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Begrænsningen i 2. pkt. gælder, når stuehuset er beliggende på en ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage. Fradrag indrømmes tilsvarende ikke for ejendomme omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 4 og 6-10. Tilsvarende gælder ejendomme af den art, der er nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 4, 9 og 10, som er beliggende i udlandet, på Færøerne eller i Grønland. Fradrag indrømmes heller ikke for udgifter til ejendomsskatter på ubebyggede grunde, der er erhvervet med henblik på privat benyttelse, og som ikke senere er overgået til erhvervsmæssig benyttelse.

Stk. 3. Begrænsningen i stk. 2, 1.-4. pkt., gælder ikke i det omfang, ejendommen eller stuehuset er benyttet erhvervsmæssigt i indkomståret. Der bortses dog fra uvæsentlig erhvervsmæssig benyttelse."

Det er vurderet, at fradragsret for ejendomsskatter vedrørende den del af landbrugsejendommen, der ikke vedrører stuehus ved tilhørende grund og have, ikke er afskåret efter lovens § 14, stk. 2. Der skal derfor indrømmes fradragsret for ejendomsskatter i kapitalindkomst, jf. personskattelovens § 4, stk. 2, idet driften af landbrugsejendommen ikke anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. I øvrigt henvises der til Landsskatterettens kendelse af 22. december 2006, offentliggjort i SKM2006.94. LSR.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Særligt vedrørende virksomhedsordningen
Forudsætninger for anvendelse af virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1 er, at skattepligtige personer driver selvstændig erhvervsvirksomhed. Da klagerens landbrugsvirksomhed ikke må anses at være selvstændig erhvervsmæssig virksomhed, kan klageren ikke anvende virksomhedsordningen.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.