Parter

A
(advokat Leo Jantzen)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Robert Andersen)

Afsagt af byretsdommer

Kirsten Thaarup Nygaard

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag vedrører prøvelse af Landsskatterettens kendelse af 22. november 2012 vedrørende sagsøgeren, A. A har alene anfægtet Landsskatterettens afgørelse om forhøjelse af hans personlige indkomst for 2008 som følge af indtægt fra uregistreret personlig virksomhed samt Landsskatterettens afgørelse om forhøjelse af hans aktieindkomst for 2007 og 2008 som følge af maskeret udlodning.

A har nedlagt påstand om, at hans aktieindkomst for 2007 og 2008 hjemvises til fornyet behandling hos SKAT, og om at hans personlige indkomst fra 2008 hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse.

Sagen er anlagt den 20. februar 2013.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Af Landsskatterettens kendelse af 22. november 2012 fremgår blandt andet følgende:

"...

Landsskatterettens afgørelse

...

Indkomståret 2007

...

Aktieindkomst

Skatteankenævnet har anset klageren for at være:

skattepligtig som maskeret udlodninger af hævninger i Selskabet 126.039 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

skattepligtig som maskeret udlodninger af private udgifter 151.487 kr.

Landsskatteretten nedsætter den maskerede udlodning til 72.487 kr.

...

Indkomståret 2008

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har anset klageren for at være:

...

Skattepligtig af indtægt fra uregistreret virksomhed 363.161 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen

Aktieindkomst

Skatteankenævnet har anset klageren for at være:

skattepligtig som maskeret udlodninger af hævninger i Selskabet 3.100 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen

skattepligtig som maskeret udlodninger af private udgifter 38.563 kr.

Landsskatteretten nedsætter den maskerede udlodning til 35.563 kr.

...

Generelle oplysninger

Klagerens ægtefælle, BA, stiftede den 1. oktober H1 ApS (herefter benævnt Selskabet), og hun var fra stiftelsen direktør i Selskabet frem til 1. januar 2005.

Klageren indtrådte som direktør i Selskabet den 1. januar 2005 og var det frem til 31. juli 2008. Klageren ejede anparterne i Selskabet.

Selskabets aktivitet bestod i vikarbureau, handel og dermed beslægtet virksomhed. Den 31. juli 2008 blev Selskabet begæret opløst af Erhvervs- og Selskabsstyrelsen.

...

Ægtefællen stiftede et nyt selskab H4 ApS i 2008, hvorfra hun modtog løn fra juni 2008 og fremefter. Dette selskab fortsatte med at videreføre aktiviteter med mandskabsudlejning og har ansat de samme personer, som tidligere arbejdede for H1 ApS og senere har arbejdet for klageren i hans personligt drevne uregistrerede virksomhed.

...

Klageren har tidligere været direktør i og modtaget løn fra et selskab, H2 ApS, der er stiftet af ægtefællen den 24. januar 2003. Dette selskab har ikke afleveret regnskab og blev opløst i 2005.

Selskabet blev i lighed med nuværende og tidligere stiftede selskaber drevet fra adressen ...1, som også er klagerens privatadresse. Ejendommen ejes af ægtefællen, og hun har ifølge bilag modtaget 72.000 kr. årligt i husleje fra H1 ApS.

...

Ulovligt anpartshaverlån/maskeret udlodning

Sagens oplysninger

Klageren har gennem årene optaget et ulovligt anpartshaverlån i Selskabet "H1 ApS". Selskabets seneste afleverede regnskab har skæringsdato 31. marts 2007. Af dette regnskab fremgår det, at klageren har en mellemregning med Selskabet, og at klageren pr. 31. marts 2007 havde 3.261 kr. til gode.

Mellemregningen med Selskabet pr. 31. marts 2007 er opstået løbende, idet klageren har hævet beløb til sig selv på Selskabets konto samt ladet Selskabet afholde private udgifter, hvorved klagerens gæld til Selskabet er steget. Han har afholdt udgifter, bogført via efterpostering i Selskabets regnskab, af private midler/ægtefællens midler, hvorefter hans gæld til Selskabet er faldet. Efter 31. marts 2007 fortsatte klageren med at hæve penge på Selskabets konto, herunder lod Selskabet afholde private udgifter for ham.

Klageren har haft dispositionsret over Selskabets konto samt diverse kreditkort. Selskabets indtægter stammede ifølge bogføringen og bilag fra indtægter fra vikarbureau (mandskabsudlejning).

...

Klageren har ladet Selskabet betale en stor del af hans private udgifter. f.eks. er en privat ferie i Italien betalt med Selskabets Eurocard. Der hæves mange kontante beløb på Eurocard. En del af de kontante hævninger kan henføres til acontoløn til ansatte, hvilket er gjort. Der er også udbetalt acontoløn via bankoverførsler direkte til de ansatte. Der er udarbejdet en særskilt opgørelse over udbetalte acontoløn sammenholdt med senere modregning på udarbejdede lønsedler. Opgørelsen udviser kun en mindre difference, hvorfor SKAT ikke har foretaget videre vedrørende dette punkt. Ved langt de fleste betalinger via Eurocard ud over de kontante hævninger mangler grundbilaget. Kortet tilhører klageren og er fortrinsvis anvendt til betaling af udgifter til brændstof, fortæring osv. Uanset de manglende grundbilag er de afholdte udgifter anset at vedrøre Selskabets virksomhed, hvorimod de kontante hævninger, der ikke kan henføres til f.eks. acontoløn, er henført til klageren personligt. Diverse materialer, f.eks. døre, sommerhusdør m.m. købt og betalt af Selskabet ved G1, er anset at vedrøre Selskabets virksomhed, uanset at de indkøbte materialer ikke ses viderefaktureret til kunderne. Der er kun viderefaktureret ren timeløn (vikararbejde).

...

Fra juli 2007 har klageren ladet Selskabet overføre store beløb til sin private bankkonto. Kort tid efter ophørte udbetaling af løn med A-skattetræk til klageren. Der har ikke i nogen af de overførte beløb været indeholdt og/eller afregnet A-skat mv., til trods for at en del af beløbene afløste den løn, klageren tidligere har fået udbetalt via udarbejdet lønseddel.

...

Det ulovlige anpartshaverlån pr. 16. maj 2008 udgør herefter netto 504.189 kr. og har tidsmæssigt udviklet sig således:

31/3 2007	-3.261 kr.
30/6 2007	50.587 kr.
30/9 2007	209.534 kr.
31/12 2007	347.526 kr.
31/3 2008	517.798 kr.
16/5 2008	504.189 kr.

Ifølge SKATs opgørelse kan nettohævningerne fordeles med henholdsvis 347.526 kr. i 2007 og 156.663 kr. i 2008.

...

SKAT har ud af beløbet på 347.526 kr. i 2007 anset 70.000 kr. som værende yderligere løn til klageren, hvorefter der resterer 277.526 kr. som maskeret udlodning, fordelt med 126.039 kr. som hævninger i Selskabet og 151.487 kr. hævet som private udgifter. Af beløbet på 156.663 kr. i 2008 er 115.000 kr. anset som værende yderligere løn til klageren, hvorefter det resterende beløb på 41.663 kr. som maskeret udlodning er fordelt med 3.100 kr. som hævninger i Selskabet og 38.563 kr. som hævninger af private udgifter.

Det er alene de maskerede udlodninger, som er påklaget til Landsskatteretten, da klageren har accepteret beskatningen af yderligere løn.

Om de udgifter, som SKAT og Skatteankenævnet ikke har godkendt fradrag for som driftsudgifter, kan følgende oplyses:

Det fremgår af afstemningsjournal, at der på Selskabets mellemregning med klageren den 27. september 2007 er krediteret et beløb på 72.000 kr. med teksten husleje 2007.

Det fremgår af udateret erhvervslejekontrakt mellem Selskabet og klagerens ægtefælle, at Selskabet fra den 1. januar 2005 har lejet lokaler i ejendommen ejet af klagerens ægtefælle, og som tillige udgør deres privatbolig. Det lejede består i 151 m² lager og værksted samt 40 m² kontorlokaler. Ifølge punkt 7.1 udgør den årlige leje 72.000 kr., og beløbet indbefatter ikke forbrugsrelaterede afgifter.

...

Det fremgår af skatteankenævnets afgørelse af 2. december 2010 vedrørende klagerens ægtefælle, at ægtefællen blev anset for at være skattepligtig af 72.000 kr. i 2007 og af 42.000 kr. i 2008 som skattepligtig lejeindtægt, da den manglende huslejebetaling var modregnet i Selskabets tilgodehavende hos klagerens ægtefælle.

...

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har nedlagt principal påstand om, at den maskerede udlodning for 2007 og 2008 skal nedsættes med de erhvervsmæssige udgifter, som klageren har dokumenteret, at han har afholdt på Selskabets vegne i de pågældende år. Subsidiært hvis kravene fortsat består, at klageren først er skattepligtig af beløbet i 2009, som er det tidspunkt, hvor konkursboet opgav at inddrive beløbet.

Til støtte for den principale påstand er gjort gældende:

Klageren har den 27. september 2007 fået krediteret sin mellemregning med Selskabet med 72.000 kr. i forbindelse med betaling af Selskabets husleje. Da det er dokumenteret, at beløbet er betalt via mellemregning, og klagerens ægtefælle er blevet beskattet heraf, skal beløbet på 72.000 kr. fragå den opgjorte maskerede udlodning på 277.526 kr. i 2007.

Endvidere er det repræsentantens opfattelse, at Selskabet er rette omkostningsbærer af 1/3 af de afholdte udgifter på 12.896 kr. pr. 30. maj 2007 og på 8.467 kr. pr. 3. april 2008 til opvarmning af ejendommen, da det følger af huslejekontrakten. Tilsvarende gør sig gældende for årlige el-udgifter på ca. 25.000 kr. på ejendommen, der skønsmæssigt kan ansættes 50 % svarende til 12.500 kr. i henhold til varmeregninger fra G2 for 2009, som er vedlagt klagen.

Der er endvidere i henhold til fremlagte kontokort udbetalt acontolønninger til medarbejder, og disse kontante hævninger skal ligeledes fragå den maskerede udlodning, da klageren ikke skal beskattes af disse beløb.

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Alt hvad der udloddes til hovedanpartshaveren henregnes til dennes skattepligtige indkomst. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Det er ubestridt, at klageren i sin egenskab af hovedanpartshaver har bestemmende indflydelse i Selskabet og rådighed over Selskabets midler.

I henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger fradrages. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Dette kræves, dels at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for, at der foreligger en fradragsberettiget driftsomkostning, påhviler som udgangspunkt klageren.

Erhvervsmæssige udgifter skal dokumenteres ved eksterne bilag.

På det foreliggende grundlag er det ikke dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort, at de af Selskabets afholdte udgifter efter bevisførelsen - ud over huslejebetalingerne på 72.000 kr. samt el og varme med 7.000 kr. i indkomståret 2007 og el og varme med 3.000 kr. i indkomståret 2008 - som klageren er blevet beskattet af som maskeret udlodning, har haft en sådan konkret og direkte tilknytning til Selskabets indkomsterhvervelse, at disse kan anses for at være erhvervsmæssige udgifter i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Der er bl.a. henset til, at Selskabet ikke løbende har betalt dets andel af udgifter til varme, men i stedet har betalt hele udgiften på 12.896 kr. til træpiller til opvarmning af klagerens privatbolig i 2007 og 8.467 kr. i 2008, hvorefter en andel af udgiften må betegnes som værende en privat udgift. Vedrørende udgifter til el har Selskabet ikke fuldt ud foretaget betaling herfor, hvorfor det som maskeret udlodning opgjorte beløb alene skal reduceres med ovenfor anførte beløb.

Det ses på det foreliggende grundlag ikke at være dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort ud fra det fremsendte kontokort over konto 2710 lønninger, hvoraf det fremgår med håndskrift, at et beløb er betalt via kontant hævning, at klageren har anvendt kontante hævninger til udbetaling af a´conto-lønninger, idet der ikke er tidsmæssig sammenhæng mellem hævning af beløbets størrelse eller tidspunktet for bogføringen af beløbet. Tilsvarende gælder for udgifter til diverse gebyrer, som ifølge det oplyste skal kunne henføres til de hævede beløb, som betaling for a´conto-beløb.

...

Landsskatteretten har dog fundet, at afholdelsen af udgiften på 72.000 kr., der er bogført på mellemregningen den 27. september 2007 som en kreditering, må anses at være en erhvervsmæssig udgift, som klageren har afholdt på vegne af Selskabet, da der er tale om en betaling for leje af lokalerne i klagerens ejendom. Klageren er derfor ikke skattepligtig af beløbet som maskeret udlodning.

...

Skatteankenævnets afgørelse ændres derfor.

...

Indtægter fra uregistreret virksomhed

Sagens oplysninger

Klageren har forsøgt at anmelde sin personligt drevne virksomhed "H3" til SKAT i marts 2008. I brev af 4. april 2008 meddelte SKAT klageren, at registrering af den anmeldte virksomhed kun kunne ske, såfremt virksomheden inden 8 dage stiller sikkerhed. Da dette ikke skete, meddelte SKAT klageren i brev af 17. april 2008, at den anmeldte virksomhed ikke kunne registreres, og at en fortsættelse af virksomheden herefter vil være strafbar.

Klageren har til skifteretten oplyst, at han ikke har drevet uregistreret virksomhed.

Kuratoren i H1 ApS har senere i en cirkulæreskrivelse oplyst, at der foreligger oplysninger om, at klageren har drevet uregistreret virksomhed under navnet H3 i 2008. SKAT har modtaget Selskabets regnskabsmateriale fra Politiet, som igen har fået materialet udleveret ved kuratoren. En gennemgang af materialet viser, at fakturaer udstedt fra og med nr. 7632 ikke er udstedt som værende tilhørende Selskabet. De bagvedliggende ugentlige arbejdssedler fra de ansatte er også ændret. Bl.a. er der på sedlen ændret firmanavn, og Selskabets CVR-nr. er slettet.

En afstemning af Selskabets udskrevne fakturaer over til momsangivelsen for 4. kvartal 2007 og 1. kvartal 2008 viser også, at Selskabet ikke har angivet og indbetalt den opkrævede salgsmoms på fakturanr. 7632 og 7633. SKAT har herefter konstateret, at 5 fakturaer vedrører klagerens personligt drevne ikke-registrerede virksomhed. Klageren har i anden forbindelse via sin advokat anerkendt fakturanr. 7634, 7635 og 7636 som værende tilhørende den personligt drevne ikke-registrerede virksomhed, idet beløbene vedrørende fakturanr. 7632 og 7633 er indgået på Selskabets bankkonto på 3. april 2008.

Det er tale om følgende fakturaer:

12/3 2008	nr. 7632 G3	141.281,25
12/3 2008	nr. 7633 G3	2.062,50	143.343,75	28.668,75
	nr. 7634 G3	104.842,50
7/4 2008	nr. 7635 G3	118.937,50
17/4 2008	nr. 7636 G3	134.750,00	358.530,00	71.706,00
I alt inkl. moms			501.873,75
Heraf moms				100.374,75

De øvrige fakturabeløb er indbetalt på klagerens private konto i maj 2008.

Ifølge de ugentlige arbejdssedler er arbejdet udført af JS, MH, LJ og SE. Løn for noget af det udførte arbejde er udbetalt fra Selskabets konto og er således ikke udbetalt fra klageren personligt. De fire ansatte har modtaget den sidste løn mv. fra Selskabet den 8. april 2008.

De fire ansatte har derudover, ifølge oplysningsseddel om løn mv. for 2008 udarbejdet af "H3, CVR-nr. ..." modtaget løn for perioden 7. april - 4. maj 2008 med følgende beløb:

		A-indkomst	Godtgørelser	A-skat mv.
...	LJ	25.755 kr.	6.370 kr.	8.707 kr.
...	SE	14.860 kr.	4.295 kr.	5.795 kr.
...	JS	26.331 kr.	0 kr.	10.190 kr.
...	MH	20.407 kr.	5.220 kr.	6.585 kr.
I alt		87.353 kr.	15.885 kr.	31.277 kr.

Af den udbetalte løn vedrører 236 timer for perioden 21. april - 4. maj 2008, dvs. for en periode, der ligger efter udstedelsen af fakturanr. 7636 til G3 den 17. april 2008. Fakturanr. 7636, der er udstedt på 392 timer, og hvor der er afregnet løn, ifølge de udarbejdede lønsedler til de ansatte, for 289 timer. Lønnen, der kan henføres til de tre "første" fakturaer, er, som tidligere nævnt, betalt via Selskabets konto.

Det er efterfølgende konstateret af SKAT, at den foretagne udbetaling af løn mv. ifølge de udarbejdede lønsedler både vedrørende Selskabet og den personligt drevne uregistrerede virksomhed, ikke er lønangivet på de ansatte.

Fra den 22. maj 2008 er de samme fire personer ansat i klagerens ægtefælles nystiftede selskab H4 ApS og modtager løn herfra.

På et møde den 23. maj 2008 med en foged fra SKAT har klageren oplyst, at han endnu ikke endeligt havde besluttet, om angivelserne skulle laves på Selskabet "H1 ApS" eller under det personligt drevne uregistrerede firma. Det kom an på, hvad der kunne være mest belastende for ham selv ved en senere vurdering.

Klageren har ikke for 2008 selvangivet driften af den uregistrerede virksomhed.

SKAT har på den baggrund anset klageren for at være skattepligtig af et beløb på i alt 64.900 kr. opgjort som 236 x 275 kr., henset til at der mangler en faktura på løntimer svarende til 236 timer. Hertil lægges i alt 298.261 kr., som hidrører som overskud fra uregistreret virksomhed, opgjort som den samlede omsætning ekskl. moms vedr. fakturaerne 7632 - 7636 på 401.499 kr., fratrukket de af klageren dokumenterede udgifter vedrørende H3 ApS for så vidt angår løn på 87.354 kr. og skattefri godtgørelse på 15.885 kr. Klageren er herefter anset for at være skattepligtig af overskud af uregistreret virksomhed med i alt 363.161 kr.

Repræsentanten har fremsendt en oversigt over H3, hvoraf det fremgår, at den samlede omsætning for den uregistrerede virksomhed udgør 286.825 kr. og efter udgifter til bl.a. løn på 87.354 kr. og andre udgifter er årets resultat opgjort til 164.556 kr. Det fremgår endvidere, at der er afregnet udgående moms på omsætningen med 67.163 kr. med en difference på 31 kr., da der rettelig skulle have været afregnet 67.194 kr., ligesom er der indberettet 30.813 kr. i A-skat og AM-bidrag, hvilket giver en difference på 464 kr., da der skulle have været afregnet i alt 31.277 kr.

Repræsentanten har over for Landsskatterettens oplyst, at han ikke ved, hvem der har udarbejdet oversigten, men at det antages, at det er SKAT, som har udarbejdet den, da beløbene stemmer overens med de efterfølgende foretagne angivelser for moms og A-skat og AM-bidrag.

...

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har nedlagt principal påstand om, at klageren alene er skattepligtig af et beløb på 164.556 kr. Subsidiært hvis Landsskatteretten ikke finder, at beløbene vedrørende fakturanumrene 7632 og 7633 på i alt 143.556 kr. ikke vedrører klagerens personligt drevne virksomhed, at den maskerede udlodning nedsættes med beløbet.

Der henvises til den fremsendte opgørelse af det driftmæssige resultat for den uregistrerede virksomhed. Det vides ikke med sikkerhed, hvem der har udarbejdet denne opgørelse, men det må være SKAT, som har udarbejdet denne i forbindelse med opgørelse af ansættelsen af A-skatter m.m.

Forskellen i det af SKAT anførte beløb på 504.189 kr. og beløbet på 164.556 kr. skyldtes dels fakturaerne 7632 og 7633 på i alt 143.374 kr. inkl. moms, som er indtægter hidrørende fra Selskabet, og hvor det er dokumenteret, at pengene er indgået på Selskabets konto den 3. april 2008, dels det forhold at klageren har afholdt driftsudgifter med henblik på indtægterne, der kan relateres til fakturanr. 7634, 7635 og 7636, som vedrører driften af den uregistrerede virksomhed.

Klageren kan derfor kun være skattepligtig af det opgjorte resultat på 164.556 kr. for den uregistrerede virksomhed.

Såfremt Landsskatteretten ikke er enig heri, at beløbene på i alt 143.374 kr. vedrørende fakturanumrene 7632 og 7633 ikke vedrører klagerens personlig drevne virksomhed, må konsekvensen være, at den maskerede udlodning skal nedsættes med beløbet, idet beløbet i givet fald må anses for betalt til Selskabet, da det er indgået på Selskabets konto.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, jf. statsskattelovens § 4. Skattepligtige skal selvangive deres indkomst til skattemyndighederne. Det fremgår af skattekontrollovens § 1. Erhvervsdrivende skal indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat. Det fremgår af skattekontrollovens § 3. Kravene til regnskabet for indkomståret 2008 fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006) og bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 468 af 17. juni 2008). Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skattekontrollovens § 5.

Klageren var anpartshaver i H1 ApS, indtil driften blev indstillet i henhold til det oplyste i skifteretten april 2008, og Selskabet blev taget under konkursbehandling den 22. september 2008. Klageren har forinden forsøgt at få registreret en personlig virksomhed H3 ved SKAT, men registreringen blev nægtet på grund af manglende sikkerhedsstillelse. Kuratoren og SKAT har herefter konstateret, at der i tiden op til ophøret af driften af Selskabet og efterfølgende er udstedt fakturaer vedr. fakturanumre 7632-7636 til G3, hvoraf beløbene fra fakturaerne 7632 og 7633 samt 7635 og 7636 blev indsat på Selskabets bankkonto. Klageren har hverken selvangivet beløbene hidrørende fra fakturanumrene 7632 - 7636 som indkomst for Selskabet eller for den personlige virksomhed.

SKAT har endvidere konstateret, at klageren i perioden 21. april - 4. maj 2008 har udbetalt løn for 236 timer, som der ikke er fakturaer på, henset til at den sidste faktura med nr. 7636 til G3 blev udskrevet den 17. april 2008, og at medarbejderne først blev ansat i klagerens ægtefælle selskab, H4 ApS, den 22. maj 2008. Da klageren ikke har redegjort for de manglende løntimer på i alt 236 timer, er Landsskatteretten enig med skatteankenævnet i, at der mangler fakturaer for disse timer, henset til at han drev virksomhed med mandskabsudlejning. Det forhold, at SKAT efterfølgende har efterangivet A-skat og AM-bidrag for de 3 sidste fakturaer for den personlige virksomhed, skyldtes det forhold, at det af SKATs sagsfremstilling til afgørelse af 2. november 2009 fremgår, at der allerede er beregnet salgsmoms på 28.665 kr. af omsætningen for fakturanr. 7632 og 7633 på alt 114.660 kr. ekskl. moms. Det forhold, at pengene fra fakturanr. 7632 og 7633 er indgået på Selskabets konto, ændrer ikke på, at det samlede beløb på 114.675 kr. ekskl. moms hidrørte fra disse fakturaer, og at beløbet skal beskattes som overskud ved uregistreret virksomhed hos klageren.

Det er derfor med rette, at klageren er anset for at være skattepligtig af overskud ved uregistreret virksomhed med i alt 363.161 kr. efter fradrag for dokumenterede udgifter, jf. statsskattelovens § 4, hvorved skatteankenævnets afgørelse stadfæstes.

..."

Af Skatteankenævnets afgørelse af 2. december 2010 vedrørende CA fremgår blandt andet følgende:

"...

4. Klagers opfattelse

...

Ad. Skattepligtig lejeindtægt

Advokaten skriver, at det er et faktum, at klager ikke har modtaget mere end den selvangivne lejeindtægt fra hverken H1 ApS eller H4 ApS.

For så vidt angår den manglende lejeindtægt fra H1 ApS er faktum, at den manglende lejeindtægt må anses for uerholdelig, idet selskabet som bekendt er opløst. Der er således efter advokatens opfattelse ikke grundlag for at beskatte klager heraf.

Klager og dennes ægtefælle har afholdt udgifter til varme, el og vand på det udlejede. Denne udgift må efter advokatens opfattelse være fradragsberettiget for klager, da den er afholdt for at erhverve indtægten. Der er ikke oplyst noget om udgiftens størrelse.

Der vedlægges kopi af lejekontrakten med H1 ApS, hvoraf fremgår, at lejemålet bestod af 151 kvm. lager og værksted samt 40 kvm. kontor. Af lejekontrakten fremgår det tillige, at selskabet skulle betale varme samt halvdelen af ejendommens elforbrug.

Såfremt skatteankenævnet i den samtidige verserende sag vedrørende klagers ægtefælle måtte acceptere/lægge til grund, at den manglende lejebetaling er modregnet i H1 ApS' tilgodehavende hos ægtefællen, vil klager naturligvis være indforstået med tillige at skulle blive beskattet af det pågældende beløb. Beløbet er i givet fald tilgået husstanden.

...

6. Skatteankenævnets afgørelse

...

Da det ud fra erhvervslejekontrakten udlejes til H1 ApS for 6.000 kr. pr. måned, må klager være skattepligtig af en lejeindtægt på 72.000 kr. i 2007 og på 42.000 kr. i 2008, da selskabet opløses den 31. juli 2008. Beløbene er skattepligtige efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b. Nævnet er enig i, at der ikke vil ske beskatning af lejeindtægt fra dette selskab.

Skatteankenævnet kan tilslutte sig, at manglende huslejebetaling er modregnet i H1 ApS' tilgodehavende hos klagers ægtefælle.

..."

Forklaringer

A har forklaret, at han er uddannet håndværker. Han har rejst igennem flere år. I dag er han i fleksjob i sin kones virksomhed, som beskæftiger sig med hjemmepleje. Han har været gift med CA i 20 år. Det er en fejl, når der i Landsskatterettens kendelse af 22. november 2012, side 3, står, at hans ægtefælle er BA.

Det er rigtigt, at han på et tidspunkt købte selskabet H1 ApS. Han kan ikke huske, hvornår han købte det.

Han fik en blodprop i hjernen på et tidspunkt. Han husker ikke lige hvornår, men så begyndte det at gå galt. Der var en, der skulle køre virksomheden for ham, men det gik ikke lige, som det skulle. Efterfølgende er han blevet opereret to gange i hjertet på grund af stress.

Han kan ikke huske, hvornår han begyndt med udlejning af arbejdskraft, men det var nok i 2000. Hvis H2 ApS er stiftet i januar 2003, så var det i januar 2003, han begyndte med udlejning af arbejdskraft. H2 ApS blev opløst i 2005. Det var hans selskab, og han var direktør i selskabet. Han fortsatte i H1 ApS. Han kan ikke huske, hvornår han købte det selskab. Det er rigtigt, at det blev stiftet af BA i oktober 2004. Han købte det efterfølgende. Det gik som sagt galt, da han fik blodproppen, og da han bagefter begyndte at få stress. Han indgik en afdragsordning med SKAT, som de pludselig opsagde, og derfor begyndte han at drive virksomhed i personlig regi. Han fik imidlertid afslag på registrering, sådan som det fremgår af skrivelse af 17. april 2008, ekstraktens side 152. Da han fik afslag på registrering, fortsatte han i H4 ApS, som er hans kones selskab. Han drev herefter virksomhed med udlejning af arbejdskraft i hustruens selskab H4 ApS efter 17. april 2008. Selskabet driver ikke længere virksomhed med udlejning af arbejdskraft, men i stedet, som tidligere nævnt, med hjemmepleje. Han kan ikke huske, hvornår H4 ApS stoppede med virksomhed med udlejning af arbejdskraft.

Vedrørende ekstraktens side 119, faktura nr. 7631 af 29. februar 2008, forklarede han, at det er en faktura, der ligger i computeren. Det papir, der ligger i printeren, har som udgangspunkt brevhoved og kontonummer på. Når fakturaen så udskrives, udskrives den på papir med brevhoved og kontonummer. Det sker, at det ikke er den slags papir, der ligger i printeren, og så kommer der jo ikke brevhoved eller kontonummer på. Fakturanummer 7631 vedrører selskabet, og det har SKAT anerkendt. Arbejdssedlerne, som hører til faktura 7631, fremgår af ekstraktens side 120 til 123. Det er rigtigt, at der på de arbejdssedler er CVR-nummeret ..., som er selskabet H1's CVR-nummer. Når der på de arbejdssedler, som vedrører faktura 7632 og 7633, ikke er CVR-nummer på, så skyldes det et tilfælde, idet det er tilfældigt, hvilke slags arbejdssedler, der bliver udfyldt af arbejderne. Det gik han ikke op i, idet han blot skulle bruge oplysningerne om antal enheder, datoer og byggesagsnummer.

Vedrørende ekstraktens side 120 forklarede han, at begrebet "Enheder" er det, som arbejdet aftales i. Der er en aftale om, hvor mange enheder, der er til de enkelte opgaver. Han udlejer arbejdskraft til for eksempel G3. Hans folk aftaler så med G3, hvilke arbejdsopgaver, der skal udføres, og hvor mange enheder der er pr. opgave. Det blander han sig som udgangspunkt ikke i. Han aftaler så med folkene, hvor meget de skal have pr. enhed i betaling. På ekstraktens side 124 kan man se, at der vedrørende faktura 7632 er 411 enheder. De tilhørende arbejdssedler fremgår af ekstraktens side 125-132. Der er også tale om i alt 411 enheder. Han har som sagt en aftale med folkene om, hvad de får pr. enhed. Det kan variere fra person til person og fra job til job. På lønsedlerne står der altid 74 timer. Det er fordi, han ikke ved, hvor mange timer de har. I forhold til ham arbejder de kun i enheder, men i forhold til A-kassen har de brug for, at det er opgjort i timer. Der er en omregningsfaktor mellem enheder og timer. På ekstraktens side 115 kan man for eksempel se, at der er 74 timer á 135 kr. og hertil en akkordløn på 1.869,35 kr. Akkordlønnen vedrører det, der i omregning mellem enhed og timer ligger over 74 timer. Lønsedlerne på ekstraktens side 115-118 vedrører arbejdssedlerne, som fremgår af ekstraktens side 125-132. De pågældende har ikke udført andet arbejde.

Vedrørende ekstraktens side 124 og 133, fakturanummer 7632 og 7633, forklarede han, at de to fakturaer vedrører selskabet og ikke hans personligt drevne virksomhed.

Han besluttede at flytte virksomheden over i personligt regi, men han husker som sagt ikke den præcise dato. Det skal nok passe, at det var pr. 17. marts 2008 ud fra, at SKAT i brev af 17. april 2008 har anført tidspunktet 17. marts 2008. Det er rigtigt, at faktura 7634-7636 er udskrevet i personligt regi. Lønningerne vedrørende 7634 og 7635 er afholdt af selskabet, men han husker ikke baggrunden herfor. Lønningerne vedrørende faktura 7636, ekstraktens side 137, er betalt i hans personligt drevne virksomhed, og fakturaen vedrørende 7636 er også udstedt i hans personligt drevne virksomhed.

Da han fik brevet af 17. april 2008 fra SKAT, lagde han virksomheden med udlejning af arbejdskraft over i H4 ApS, og de sidste 236 enheder er også faktureret i H4 ApS.

Vedrørende ekstraktens side 241 forklarede han, at det ikke er en oversigt, som han har lavet. Der var en løbende udgift til G4 ApS. Han lejede boliger på ...2 til folkene, og det er det, fakturaerne fra G4 vedrører. Han mener, at man betalte bagud i forhold til G4, men han husker det ikke.

Vedrørende huslejen forklarede han, at selskabet pr. 1. maj 2005 indgik lejekontrakt med CA vedrørende ejendommen. Når han var ude at rejse og brugte penge fra selskabets konto, blev der lavet en mellemregningskonto, som lejen så blev trukket ud af. Da han blev syg, blev der ikke længere lavet ajourføringer på mellemregningskontoen, for han havde ikke penge til at betale sin revisor. Han forstår ikke, hvordan han og CA begge kan blive beskattet af de samme 42.000 kr. De accepterede i Skatteankenævnet, at CA blev beskattet af de 42.000 kr. mod, at han ikke blev det. Det var for at undgå, at der skulle blive en sag vedrørende CA.

Parternes synspunkter (proceduren)

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med deres indleverede påstandsdokumenter, dog har A frafaldet et anbringende om, at de kontante hævninger i H1 ApS, som han er blevet beskattet af som maskeret udlodning, er anvendt til lønninger, og påstandsdokumenternes afsnit herom er herefter udgået.

A har herefter til støtte for sin påstand anført følgende i påstandsdokument af 2. juni 2014:

"...

Vedrørende lejen på kr. 42.000 i 2008:

H1 ApS lejede for kr. 6.000 pr. måned lokaler i ejendommen, ...1, der er ejet af A's ægtefælle, CA.

Lejen blev betalt ved, at selskabet godskrev A lejen på mellemregningskontoen. Dette skete også i 2007, hvilket var baggrunden for, at Landsskatteretten for 2007 accepterede, at der skulle ske en nedbringelse af den foretagne maskerede udlodning af A på kr. 72.000.

Som følge af H1 ApS' konkurs samt A's sygdom skete der imidlertid ingen tilskrivning af lejen for 2008, der udgjorde kr. 42.000 frem til selskabets konkurs.

Der skete som følge af nævnte forhold ej heller i øvrigt en ajourføring af mellemregningskontoen for 2008.

CA havde oprindeligt ikke selvangivet, hverken de kr. 72.000 i 2007 eller de kr. 42.000 i 2008, idet hun ikke havde modtaget pengene.

Under sagens behandling i Skatteankenævnet for CA accepterede CA imidlertid, at hun skulle beskattes af lejeindtægten i såvel 2007 og 2008, såfremt A's mellemregningskonto med selskabet samtidig blev nedsat med de pågældende beløb. Såfremt nævnte ikke skete, ville CA have fradrag for tab på de pågældende tilgodehavender.

Skatteankenævnet anførte, at man var enig i, at beløbene kunne anses for betalt via A's mellemregningskonto med selskabet, hvorfor CA skulle beskattes af det pågældende beløb. Under hensyntagen hertil valgte CA ikke at påklage spørgsmålet til Landsskatteretten. Som sagens bilag 3 er fremlagt Skatteankenævnets afgørelse vedrørende CA.

Af uransagelige årsager valgte Skatteankenævnet i sagen vedrørende A at se bort fra afgørelsen fra CA, og undlod at give fradrag ved opgørelsen af A's aktieindkomster for 2007 og 2008 med de pågældende beløb.

Landsskatteretten accepterede derimod, jf. bilag 1, side 2 at give fradrag for huslejebetalingen på de kr. 72.000 for 2007, men ikke for udgiften for 2008 med de kr. 42.000.

Det gøres gældende, at der skal ske en nedsættelse af aktieindkomsten med de kr. 42.000. SKAT må klart være bundet af den afgørelse, som er truffet vedrørende CA.

Vedrørende uregistreret virksomhed:

I indkomståret 2008 har SKAT opgjort A's skattepligtige overskud ved uregistreret virksomhed til kr. 363.161.

A bestrider, at han har haft et skattepligtigt overskud på de kr. 363.161.

For det første bestrider A, at de to fakturaer af den 12. marts 2008 - på i alt kr. 143.343,75 - vedrører den uregistrerede virksomhed. A gør gældende, at de pågældende fakturaer vedrører og tilkommer H1 ApS.

Faktum er, at beløbene i henhold til fakturaerne ikke er tilgået A, men H1 ApS, hvilket også er dokumenteret under sagen - Skatteankenævnets bilag 2 - hvoraf fremgår, at beløbene blev indbetalt på selskabets bankkonto den 3. april 2008.

Faktum er tillige, at det er selskabet, som har aflønnet de pågældende, hvilket fremgår af bilag E side 11, hvoraf det fremgår, at der den 13. marts 2008 er sket udbetalinger til de pågældende.

Skatteministeriet gør på baggrund af de med bilag K og L fremlagte arbejdssedler gældende, at arbejdet ikke vedrørte selskabet, men derimod virksomheden "H3". Til det anførte skal det blot bemærkes, at det af arbejdssedlerne klart fremgår, at medarbejderne har anvendt kopier af "gamle arbejdssedler", idet det fremgår, at disse var fra 2006 eller 2007. Overskriften på arbejdssedlerne er også forskellige, idet der enten står H2 eller H1. Arbejdssedlerne støtter således ikke, at arbejdet blev udført for A´s uregistrerede virksomhed.

Selskabets momsangivelse for 1. kvartal 2008 sandsynliggør tillige dette. Af Skatteministeriets processkrift A fremgår det, at selskabet for 1. kvartal 2008 har angivet salgsmoms med kr. 142.374. Som det fremgår af bilag T sidste side, udgjorde selskabets salgsmoms vedrørende de i første kvartal 2008 udstedte fakturaer, såfremt man bortser fra fakturaerne 7632 og 7633, alene kr. 102.403,18. Såfremt man medtager disse fakturaer udgør salgsmomsen kr. 130.925. Herefter mangler der fortsat en redegørelse for kr. 11.449.

På baggrund af ovennævnte må det være relativt klart, at selskabet må anses for rette indkomstmodtager af de kr. 143.281,25 inkl. moms.

Det forhold, at selskabet ikke har haft selvangivet ovennævnte, kan på ingen måde medføre, at beløbet må anses at vedrøre A's personlige virksomhed. Selskabet har således ikke selvangivet noget for hele indkomståret 2008.

...

For det andet bestrider A, at den uregistrerede virksomhed har genereret et overskud af den pågældende størrelse.

Faktum er, at der var tale om en virksomhed, som levede af at udleje arbejdskraft. Virksomhedens indkomst bestod af differencen mellem den løn, som virksomheden betalte til de ansatte, og den timepris, som virksomheden kunne udleje de pågældende til. Herfra skulle fratrækkes omkostninger til de ansattes logi, værktøjer, kørsel m.v.

Faktum i sagen er, at der har været yderligere lønninger til ansatte samt yderligere udgifter til eksempelvis leje af lokaler/skurvogne af G4 ApS m.v. Faktum er tillige, at udgifterne til lønningerne og betalingerne til G4 ApS i vid udstrækning skete fra H1 ApS' bankkonto, jf. Skatteankenævnets bilag 2.

Faktum er, at A i indkomståret 2008 som maskeret udlodning burde have været beskattet af de beløb, som selskabet har afholdt vedrørende A's uregistrerede virksomhed. A burde omvendt have fået fradrag for et tilsvarende beløb i sin virksomhedsindkomst.

Såfremt det fastholdes, at A var rette indkomstmodtager af de 2 fakturaer på i alt kr. 143.343, 75 inklusive moms, da skal den maskerede udlodning/aktieindkomst dog nedsættes med de kr. 143.343,75, idet beløbene blev indbetalt til selskabet.

...

Det bestrides således, at SKAT kan gå ind og foretage beskatningen år for år. Faktum er, at A ultimo 2007 skyldte selskabet et beløb. Der skal ske reguleringer i 2008 vedrørende denne gæld, herunder dels med lejebetalingen af de kr. 42.000, og under alle omstændigheder vedrørende de to fakturabeløb, som SKAT anser som tilhørende A's personlige uregistrerede virksomhed. Som følge heraf bør den samlede udlodningsbeskatning i 2007 og 2008 også nedsættes med disse beløb.

..."

Skatteministeriet har herefter til støtte for sin påstand anført følgende:

"...

Anbringender

Det gøres overordnet gældende, at A ikke har godtgjort, at der er grundlag for at hjemvise sagen til fornyet behandling hos SKAT - hverken for så vidt angår fastsættelsen af A's aktieindkomst for indkomstårene 2007 og 2008 (pkt. 1 og 2.3 nedenfor) eller hans personlige indkomst for indkomståret 2008 (pkt. 2 nedenfor).

1. Ad maskeret udbytte

For så vidt angår spørgsmålet om maskeret udbytte gøres det overordnet gældende, at A er skattepligtig af maskeret udbytte fra H1 ApS i indkomstårene 2007 og 2008 som følge af hævninger på selskabets bankkonto og selskabets afholdelse af hans private udgifter.

Det følger af ligningslovens § 16 A, stk. 1, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Til udbytte henregnes som udgangspunkt alt, hvad der udloddes af et selskab til dets andelshavere, jf. § 16 A, stk. 2, nr. 1. Udbyttet beskattes som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.

Hvis et selskabs udgifter ikke er afholdt som led i selskabets drift, men derimod i stedet må anses for afholdt i andelshaverens interesse, beskattes udgiften hos andelshaveren som maskeret udbytte efter ligningslovens § 16 A.

Sagsøgte forstår sagsøgerens processkrifter sådan, at der er enighed om, at A er skattepligtig af hævede/overførte beløb, jf. bilag A, sagsfremstillingen, side 7-8, medmindre han godtgør, at beløbene er afholdt i selskabets interesse, jf. eksempelvis SKM2008.106.HR, SKM2014.69.ØLR, SKM2012.66.VLR og SKM2007.719.VLR.

A anfægter desuden ikke den del af forhøjelsen af hans indkomst, som skyldes eksempelvis private udgifter til køb af vin den 24. maj og den 10. december 2007 for henholdsvis kr. 7.804,40 og kr. 12.343,20 samt betaling af hans og ægtefællens personskat den 16. august 2007 på henholdsvis kr. 18.056 og kr. 21.922 (bilag A, sagsfremstillingen, side 7-8).

A bestrider derimod udelukkende forhøjelsen på to punkter:

-	dels at Landsskatteretten har afvist at anerkende, at en del af de foretagne kontante hævninger er anvendt til udbetaling af a´conto-løn til selskabets ansatte (punkt 1.1 nedenfor), og
-	dels at Landsskatteretten har afvist at anerkende, at A i indkomståret 2008 har afholdt et beløb på kr. 42.000 af private midler til betaling af selskabets husleje (punkt 1.2 nedenfor).

...

1.2 Ad afholdelse af selskabets driftsudgifter til husleje i indkomståret 2008

Det bestrides, at A i indkomståret 2008 har afholdt selskabets udgifter til husleje for perioden fra den 1. januar 2008 til og med den 31. juli 2008, svarende til i alt kr. 42.000, og at en del af de hævede/overførte beløb fra selskabets bankkonto skal anses for medgået til dækning heraf.

A har bevisbyrden for, at han har afholdt selskabets erhvervsmæssige udgift til husleje på kr. 42.000 i indkomståret 2008. Denne bevisbyrde har A ikke løftet.

På A's mellemregningskonto med selskabet var der den 27. september 2007 krediteret et beløb på kr. 72.000 til "Husleje 2007". Endvidere foreligger der en kvittering fremlagt som bilag R, hvoraf fremgår, at "Husleje for 2007" på kr. 72.000 er "Betalt den 28/9 07". Kvitteringen er stillet til "H1" og underskrevet af udlejer, som er A's ægtefælle CA. Det er bl.a. på den baggrund, at Landsskatteretten fandt det bevist, at A havde afholdt selskabets husleje i 2007 af private midler, hvorfor Landsskatteretten nedsatte beløbet, der blev anset som maskeret udbytte til A i indkomståret 2007, med kr. 72.000.

Ovennævnte dokumentation foreligger ikke for så vidt angår A's påståede afholdelse af selskabets husleje i 2008 af private midler. Herunder fremgår der ikke af mellemregningskontoen nogen kreditering for selskabets husleje i 2008, hvilket i øvrigt ikke i sig selv - på trods af Landsskatterettens afgørelse for så vidt angår indkomståret 2007 - havde udgjort fyldestgørende bevis for, at A havde afholdt udgiften.

Skatteankenævnets afgørelse af 2. december 2010 (bilag 3), hvorved A's ægtefælle, CA, blev beskattet af husleje fra selskabet på kr. 42.000 i indkomståret 2008, er uden betydning for sagens afgørelse. Er ægtefællen uenig i afgørelsen eller anser hun sig berettiget til et tabsfradrag, må hun anvende de retsmidler i form af klage eller genoptagelse, som hun har til rådighed.

2. Ad indtægt fra uregistreret personlig virksomhed

For så vidt angår spørgsmålet om indtægt fra uregistreret personlig virksomhed gøres det overordnet gældende, at SKAT har været berettiget til at foretage skønsmæssige ansættelser af A's indkomst herfra i indkomståret 2008, samt at A ikke har godtgjort, at SKATs ansættelser hviler på et forkert grundlag eller er åbenbart urimelige.

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4, og det påhviler A at selvangive sin indkomst, jf. skattekontrollovens § 1.

Erhvervsdrivende skal udarbejde et skattemæssigt årsregnskab som grundlag for selvangivelsen, og regnskabet skal være udarbejdet i overensstemmelse med lovgivningens regler herom, jf. bekendtgørelse om krav til det skattemæssige årsregnskab mv. for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006), bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og årsregnskabsloven (lovbekendtgørelse nr. 647 af 15. juni 2006).

Det følger af skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3, at skattemyndighederne kan foretage skatteansættelsen skønsmæssigt, såfremt regnskabet ikke er udarbejdet i overensstemmelse med de i ovennævnte forskrifter indeholdte bestemmelser.

Der er enighed om, at A i indkomståret 2008 har drevet uregistreret virksomhed (jf. f.eks. stævningen, side 5, 1., 2. og 4. afsnit), og det ligger fast, at han ikke har selvangivet resultatet heraf. SKAT har derfor været berettiget til at ansætte indkomsten skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3.

Spørgsmålet er herefter udelukkende, om der er grundlag for at tilsidesætte SKATs ansættelse af hans personlige indkomst i indkomståret 2008 fra den uregistrerede personlige virksomhed. A har bevisbyrden for, at ansættelserne hviler på et forkert grundlag eller er åbenbart urimelige, jf. eksempelvis SKM2011.209.HR og SKM2007.130.VLR.

A har alene følgende indsigelser mod ansættelsen:

2.1 Ad fakturaerne nr. 7632 og 7633

A bestrider, at fakturaerne nr. 7632 og 7633 (bilag 2, underbilag 3, side 1-2) kan henføres til hans personlige virksomhed, og gør gældende, at fakturaerne er udstedt af H1 ApS og vedrører arbejde udført af selskabet, hvorfor arbejdet skal henføres hertil.

Det er ubestridt, at A har drevet uregistreret personlig virksomhed i indkomståret 2008, at han ikke har selvangivet indtægten herfra, og at fakturaerne nr. 7634, 7635 og 7636 (bilag 2, underbilag 3, side 3-5) skal henføres til denne virksomhed. Det omtvistede spørgsmål er om de to forudgående fakturaer nr. 7632 og 7633 (bilag K og L) også skal henføres til A's personlige virksomhed og dermed beskattes hos A personligt, eller om de i stedet skal henføres til H1 ApS.

Fakturaerne med nr. 7632 og 7633 fremstår ikke som udstedt af H1 ApS, og selskabets bankkonto er heller ikke oplyst i fakturaerne. Såfremt en faktura ikke anføres som udstedt af et selskab, er der en formodning for, at fakturaen er udstedt af udstederen personligt, jf. også det lovmæssige krav om, at et kapitalselskab skal anføre sit navn m.v. på alle brevpapirer.

Af de udfyldte arbejdssedler over udførte arbejdstimer, som faktura nr. 7632 og nr. 7633 er udstedt på baggrund af (bilag L og M), fremgår det, at arbejdet er udført på vegne af "H3". Der fremgår af arbejdssedlerne ikke oplysninger vedrørende H1 ApS. Derimod fremgår det af tidligere udfyldte arbejdssedler vedrørende udført arbejde, der er henført til H1 ApS, at arbejdssedlerne vedrører CVR-nr. ..., som er H1 ApS' CVR.-nr., jf. faktura nr. 7631 med underliggende arbejdssedler (bilag O). Denne oplysning er fjernet i de arbejdssedler, som faktura nr. 7632 og 7633 er udstedt på baggrund af.

Det forhold, at fakturabeløbene er indgået på selskabets bankkonto, dokumenterer ikke, at arbejdet er udført af H1 ApS. Dette understreges også af, at beløbene fra faktura nr. 7635 og 7636, som ubestridt skal henføres til A's personlige virksomhed, også faktisk blev indbetalt på selskabets konto.

Endvidere har SKAT konstateret, at H1 ApS ikke har angivet og indbetalt salgsmomsen på i alt kr. 28.668,75, som er opkrævet i medfør af fakturaerne med nr. 7632 og 7633. Selskabet har for 2007 foretaget følgende angivelser af salgsmoms: kr. 389.193 for 4. kvartal 2007, kr. 395.800 for 3. kvartal 2007, kr. 496.995 for 2. kvartal 2007 og kr. 562.674 for 1. kvartal 2007. SKAT har foretaget en afstemning af den angivne salgsmoms for perioden 1. kvartal 2007 til 1. kvartal 2008 over for den salgsmoms, som fremgår af de foreliggende salgsfakturaer udstedt af selskabet i samme periode (ekskl. de omstridte fakturaer nr. 7632 og nr. 7633), jf. bilag T. Afstemningen viser, at der i perioden er angivet kr. 9.147 mere i salgsmoms, end der fremgår af de foreliggende salgsfakturaer, jf. bilag T, side 1. Dette beløb er ikke tilstrækkelig stort til at rumme salgsmomsen på kr. 28.668,75 i medfør af fakturaerne nr. 7632 og nr. 7633 (bilag K og L).

Beløbene fra fakturaerne nr. 7632 og nr. 7633 er endelig ikke selvangivet i H1 ApS. Det bemærkes i den forbindelse, at A på et møde med SKAT den 23. maj 2008 oplyste, at han endnu ikke havde besluttet om beløbene fra to fakturaer - antageligt faktura nr. 7635 og 7636 - skulle selvangives i H1 ApS eller i hans personlige virksomhed, idet dette kom an på, hvad efter en senere vurdering kunne være mest belastende for ham (bilag P, side 6, 2. afsnit).

Det er udokumenteret, at H1 ApS har afholdt lønnen til medarbejderne for arbejdet bag fakturaerne nr. 7632 og 7633. Der er heller ikke overensstemmelse mellem arbejdssedlerne bag fakturaerne (bilag K og L) og selskabets lønsedler til de pågældende medarbejdere for den periode, som arbejdet vedrører (bilag S). Således fremgår det af arbejdssedlerne bag fakturaerne, at de vedrører arbejde i perioden 25. februar til 9. marts 2008 for i alt 94 timer for SE, 103 timer for MH, 110 timer for JS og 110 timer for LJ, jf. bilag K og L, mens selskabet har aflønnet dem for 74 timers arbejde hver i samme periode, jf. bilag S.

Dertil kommer, at det i øvrigt ikke er afgørende, om A måtte have ladet sit selskab afholde lønudgifter, der vedrørte hans personlige virksomhed.

På ovennævnte baggrund gøres det gældende, at A ikke har løftet sin bevisbyrde for, at fakturaerne nr. 7632 og 7633 ikke vedrører hans uregistrerede personlige virksomhed. Det bemærkes i den forbindelse, at det ikke er afgørende, hvorvidt fakturabeløbene efterfølgende er blevet videreoverført til A - det afgørende er, at det var A, der opnåede ret til at modtage betaling af beløbene i medfør af fakturaerne.

2.2 Ad fradrag for udgifter afholdt som led i den uregistrerede virksomheds drift

A gør gældende, at (netto)indtægten fra den uregistrerede personlige virksomhed er lavere end opgjort af SKAT, idet han påstår at have haft yderligere driftsudgifter til bl.a. løn til de ansatte og leje af lokaler og skurvogne, jf. stævningen, side 5, 2. og 3. afsnit.

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved indkomstopgørelsen, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af indkomsten, og udgiftsafholdelsen må ikke være af privat karakter.

Det påhviler som udgangspunkt A at godtgøre, at han har haft yderligere fradragsberettigede udgifter, jf. eksempelvis SKM2004.162.HR, og denne bevisbyrde har han ikke løftet. Der foreligger således alene dokumentation for de udgifter til løn og godtgørelse (bilag M og N), som A allerede er blevet indrømmet fradrag for.

Skatteministeriet opfordrede i svarskriftet A til at redegøre for og dokumentere, hvilke fradragsberettigede udgifter han har afholdt som led i sin uregistrerede personlige virksomhed i indkomståret 2008 udover de udgifter til løn og godtgørelse (jf. bilag M og N), han allerede er indrømmet fradrag for, jf. opfordring (2) i svarskriftet, side 10, 2. afsnit.

A har ikke besvaret opfordringen og fremlagt dokumentation for, at han har afholdt yderligere fradragsberettigede driftsudgifter som led i sin personlige virksomhed, hvilket derfor bestrides som udokumenteret.

Det bemærkes, at A ikke kan få personligt fradrag for udgifter, som hans selskab eventuelt måtte have afholdt på hans vegne - hvilket i øvrigt bestrides som udokumenteret - idet der i givet fald ikke er tale om udgifter, som A har afholdt.

2.3 Ad spørgsmålet om nedsættelse af A's aktieindkomst med beløbene fra fakturaerne nr. 7632 og 7633

A har endelig gjort gældende, at såfremt beløbene fra fakturaerne med nr. 7632 og 7633 henføres til hans uregistrerede personlige virksomhed - og ikke H1 ApS - skal hans aktieindkomst nedsættes med et tilsvarende beløb.

Dette bestrides.

De beløb, som er hævet/overført fra selskabets bankkonto, jf. bilag A, sagsfremstillingen, side 7-8, kan ikke anses for at være medgået til dækning af et krav på henholdsvis kr. 141.281,25 og kr. 2.062,50, som A skulle have haft over for selskabet på grund af indbetalinger af fakturabeløbene til selskabets bankkonto. Beløbene i medfør af fakturaerne nr. 7632 og 7633 er således indbetalt på selskabets bankkonto den 3. april 2008, jf. bilag E, side 12, og der er fra dette tidspunkt og frem ikke foretaget hævninger på selskabets bankkonto, som af SKAT er blevet anset for at være selskabets drift uvedkommende, ligesom SKAT alene har anset selskabet for i samme periode at have afholdt A's private udgifter for mindre beløb på i alt kr. 9.047,20, jf. bilag A, sagsfremstillingen, side 8 nederst.

Der er heller ikke tale om, at A har haft en mellemregning med selskabet, som indbetalingen af fakturabeløbene på selskabets bankkonto kan anses for en nedbringelse af. Det bemærkes i øvrigt, at det forhold, at A's kunder eventuelt har indbetalt fakturabeløbene til selskabet - i stedet for til A personligt - ved en fejl, ikke er udtryk for, at A har nedbragt en mellemregning - som i øvrigt ikke eksisterer - med selskabet; en sådan fejlindbetaling medfører blot, at A har et (tilbagebetalings)krav mod selskabet.

..."

Rettens begrundelse og resultat

Ad spørgsmålet om husleje

Det lægges som ubestridt til grund, at A har foretaget hævninger/overførsler fra selskabets konto i det omfang, der danner grundlag for beskatningen som maskeret udlodning.

A har som eneanpartshaver og direktør bevisbyrden for, at han har afholdt selskabets udgift til husleje for 2008, svarende til 42.000 kr., og at de pågældende hævninger/overførsler er medgået hertil.

Der foreligger ingen skriftlig dokumentation, herunder heller ikke kvittering for betaling eller postering på mellemregningskonto. På denne baggrund finder retten, at A ikke har løftet bevisbyrden.

Den af Skatteankenævnet i sagen vedrørende CA fremsatte tilkendegivelse om, at Skatteankenævnet kunne "tilslutte sig, at manglende huslejebetaling er modregnet i H1 ApS' tilgodehavende hos klagers ægtefælle", kan ikke føre til et andet resultat, idet udtalelsen ikke har haft indflydelse på A's bevismæssige stilling med hensyn til dokumentation, ligesom den heller ikke har påvirket A til at handle på en bestemt måde, og idet CA kunne have begæret sin sag genoptaget, da Skatteankenævnet traf afgørelse vedrørende A.

Ad spørgsmålet om indtægt fra uregistreret personlig virksomhed

A har ubestridt drevet uregistreret personlig virksomhed i foråret 2008, og det kan tillige som ubestridt lægges til grund, at han ikke har selvangivet resultatet af virksomheden eller udarbejdet regnskab for virksomheden.

Det følger af Skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3, at Skattemyndighederne i et sådant tilfælde kan foretage en skønsmæssig ansættelse.

Det påhviler A at godtgøre, at den skønsmæssige ansættelse, som i dette tilfælde baserer sig på konkrete fakturaer og ikke blot et frit skøn, er åbenbart urimelige eller hviler på et forkert grundlag.

Det følger af den dagældende anpartsselskabslov § 2, jf. nugældende selskabslov § 2, at anpartsselskaber på breve og andre forretningspapirer skal angive blandt andet navn og registreringsnummer (cvr-nummer). Fakturaerne 7632 og 7633 samt de tilhørende arbejdssedler fremstår ikke som udstedt af H1 ApS, og de efterfølgende fortløbende fakturaer 7634, 7635 og 7636 vedrører ubestridt den uregistrerede personlige virksomhed, hvorimod arbejdssedlerne til den forudgående faktura, faktura 7631, er påført selskabets cvr-nummer. Det er ikke alene ved A´s forklaring sandsynliggjort, at dette skyldes tilfældigheder.

Der foreligger ingen selvangivelse, intet regnskab og ingen skriftlig aftale mellem selskabet og kunden som dokumentation for, at fakturaerne vedrører selskabet og ikke A personligt, og den omstændighed, at beløbene er indgået på selskabets konto, kan ikke tillægges afgørende betydning, idet også beløbene vedrørende faktura 7635 og 7636, som ubestridt vedrører den personlige virksomhed, er indgået på selskabets konto.

A har ikke på det foreliggende grundlag dokumenteret, at det er selskabet, der har afholdt lønudgifterne vedrørende faktura nummer 7632 og 7633, og under alle omstændigheder kan det ikke tillægges afgørende betydning, om lønningerne måtte være betalt af selskabets konto, idet A havde en omfattende sammenblanding af selskabets og sin personlige økonomi.

På denne baggrund, og idet selskabets momsangivelse ikke kan føre til et andet resultat, har A ikke løftet bevisbyrden for, at faktura nummer 7632 og 7633 vedrører selskabet og ikke hans uregistrerede personlige virksomhed.

Ad spørgsmålet om fradrag for driftsudgifter

A har bevisbyrden for, at han har afholdt yderligere fradragsberettigede udgifter i den uregistrerede personlige virksomhed udover dem, han allerede har fået fradrag for.

Henset til det ovenfor anførte om, at A hverken har udarbejdet regnskab eller foretaget selvangivelse vedrørende den personlige virksomhed, findes han ikke på det foreliggende grundlag alene ved sin egen forklaring at have ført et sikkert bevis for, at der i den personlige virksomhed har været yderligere fradragsberettigede driftsudgifter vedrørende lønninger eller vedrørende leje af lokaler/skurvogne.

Ad spørgsmålet om nedsættelse af A's aktieindkomst af beløbene på faktura 7632 og 7633

Beløbene vedrørende betaling af faktura 7632 og 7633 indgik på selskabets konto den 3. april 2008.

På det tidspunkt eksisterede der ikke længere en mellemregningskonto, og det fremgår af SKATs opgørelse over hævninger på selskabets konto, at der fra og med 3. april 2008 alene skete 2 hævninger, som vedrørte A personligt; træpiller den 3. april 2008 med 8.467,20 kr. og FDM medlemskab den 8. april 2008 med 580 kr.

Der synes således alene at være tale om fejlindbetalinger, som stifter et tilbagebetalingskrav mod selskabet, men på det foreliggende grundlag ikke en fradragsret i aktieindkomsten for 2007 og 2008.

Af de ovenfor anførte grunde frifindes Skatteministeriet derfor for den af A under denne sag nedlagte påstand.

Som følge af sagens resultat skal A betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. Sagsomkostningerne fastsættes til 25.000 kr. der indbefatter moms. Sagsomkostningerne vedrører Skatteministeriets udgift til advokatbistand. Retten har ved fastsættelsen af beløbet til advokatbistand lagt vægt på sagens økonomiske værdi og omfang.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

Inden 14 dage skal sagsøgeren, A, betale sagsomkostninger til sagsøgte, Skatteministeriet, med 25.000 kr.