►Indhold

Dette afsnit handler om den dansk - svensk grænsegængeraftale (Øresundsaftalen) efter de tidligere regler. Se BKI nr. 36 af 28. oktober 2004 om den dansk-svensk grænsegængeraftale (Øresundsaftalen).

De tidligere regler gælder frem til den 31. december 2024.

Aftalen er afløst af den nye dansk - svensk grænsegængeraftale (Øresundsaftalen). Se lov nr. 1176 af 19. november 2024 om indgåelse af aftale mellem Kongeriget Danmark og Kongeriget Sverige om visse skattespørgsmål og C.F.9.2.14.8.2.1 om den gældende aftale.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Formål
• Betingelser
• 3-måneders-periode
• Anvendelse af Øresundsaftalen på en del af lønnen
• Flere ansættelser
• Hjemmearbejde
• Fradrag for pensionsbidrag til ordninger i det andet land
• Forholdet til social sikring
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

Det følger af artikel 1 i den dansk/svensk grænsegængeraftale, at for en person, som

• bor i det ene land (bopælslandet) og
• normalt udfører arbejde i det andet land (arbejdslandet) for en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i arbejdslandet eller ved et fast driftssted eller et fast sted, som personens arbejdsgiver har i arbejdslandet,

skal arbejdet under visse betingelser anses for udført i arbejdslandet efter artikel 15, stk. 1 og 2, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, selv om det delvist er udført i bopælslandet eller et tredjeland.

Se også

Se også afsnit C.F.3.1.2 om begrænset skattepligt af lønindtægt.

Formål

Formålet med bestemmelsen er at sikre, at der ikke skal ske en opsplitning af indkomsten, når blot arbejdet i arbejdslandet udgør mindst halvdelen af arbejdstiden i hver 3-måneders-periode. Bestemmelsen medfører at arbejde - som faktisk udføres i bopælslandet (eller i et tredjeland) - anses for udført i arbejdslandet.

Der skal herefter ikke ske en opsplitning af indkomsten, hvilket ellers ville følge af de generelle regler i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, artikel 15. Denne bestemmelse anvendes, når betingelserne for anvendelse af artikel 1 ikke er opfyldt.

Betingelser

Betingelserne for at beskatte hele indkomsten i arbejdslandet er:

• At arbejdet i bopælslandet udføres af personen i dennes egen bolig, eller at arbejdet i bopælslandet eller i et tredjeland udgør tjenesterejse eller andet arbejde af lejlighedsvis karakter. Der kan fx være tale om kurser, konferencer, messer eller lignende. Bestemmelsen finder også anvendelse på håndværkere, som af arbejdsgiveren lejlighedsvis sendes til bopælslandet for at arbejde
• At arbejdet i arbejdslandet udgør mindst halvdelen af arbejdstiden i hver 3-måneders periode
• Er arbejdet udført for en arbejdsgiver der ikke er hjemmehørende i den anden stat (arbejdslandet), skal vederlaget påhvile et fast driftssted i den anden stat (arbejdslandet) Se artikel 1, stk. 1 jf. stk. 2, litra a.
• At arbejdet skal være udført for en arbejdsgiver der er hjemmehørende i den anden stat (arbejdslandet). Arbejdsgiver må ikke have et fast driftssted i bopælsstaten. Se artikel 1, stk. 1 jf. stk. 2, litra b.     

3-måneders-periode

Efter artikel 1 i BKI nr. 36 af 28. oktober 2004 om den dansk-svensk grænsegængeraftale (Øresundsaftalen) skal der tages udgangspunkt i den opgjorte arbejdstid i hver 3-måneders-periode.

Dage med løn under sygdom og løn under ferie anses for arbejdsdage i arbejdslandet.

Weekend- og helligdage samt afspadseringsdage, hvor der ikke arbejdes, indgår ikke i opgørelsen af dage, hverken i bopælslandet eller arbejdslandet. Se SKM2019.233.SR om beskatning af løn for arbejde for en svensk arbejdsgiver og opgørelse af arbejdsdage i den forbindelse.

Arbejdes der blot en del af dagen i arbejdslandet, tæller dette for en fuld dag i arbejdslandet.

Eksempel 1

A bor i Sverige og begynder at arbejde i Danmark den 20. marts for en dansk arbejdsgiver. For at afgøre beskatningsretten til den indkomst, der vedrører perioden 20-31. marts omfatter den første 3-måneders-periode tiden fra den 20. marts til den 19. juni. Fra april og frem opgøres perioden efter kalendermåneder.

For de øvrige måneder tages udgangspunkt i kalendermåneder medmindre, at opfyldelsen af artikel 1 kan ske ud fra opgørelse af en anden 3-måneders-periode end kalendermåneden.

En kalendermåned kan henføres til flere 3-måneders-perioder, og en 3-måneders periode kan begynde før og slutte efter et årsskifte.

Eksempel 2

B bor i Sverige og arbejder fra februar måned normalt en dag om ugen hjemme, og resten af ugen i Danmark for en dansk arbejdsgiver. I april måned arbejder B kun i Sverige. Arbejdsdagene i Sverige/Danmark fordeles på følgende måde: Februar 4/16, marts 5/18, april 17/0, maj 4/17 og juni 5/16. Arbejdet i Danmark udgør mindst halvdelen af arbejdstiden opgjort inden for en 3-måneders-periode. Dette gælder i dette tilfælde både i forhold til månederne før og efter april måned. Hele indkomsten beskattes i Danmark.

Hvis arbejdet i arbejdslandet ikke udgør mindst halvdelen af arbejdet i nogen af de opgjorte kalendermåneder, kan bopælslandet beskatte den del af indkomsten for den pågældende måned, som ikke er løn for arbejde udført i arbejdslandet, jf. artikel 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. For de øvrige måneder gælder, at arbejdslandet kan beskatte, hvis forudsætningerne efter artikel 1 er opfyldt.   

Eksempel 3

C bor i Sverige og arbejder fra januar måned normalt hjemme i Sverige 2 dage om ugen og resten af tiden i Danmark for en dansk arbejdsgiver. I april måned arbejder C udelukkende i Sverige. I juli måned har C ferie. Arbejdsdagene i Sverige/Danmark fordeler sig på følgende måde: Januar 8/14, februar 8/12, marts 10/13, april 17/0, maj 8/13, juni 10/11 og juli 0/ 21. Arbejdet i Danmark kan ikke for april opgøres til mindst halvdelen af arbejdstiden inden for en 3-måneders periode. Betingelsen for anvendelse af artikel 1 er derfor ikke opfyldt for april, hvorfor denne situation i stedet omfattes af den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 15. Da der slet ikke er udført arbejde i Danmark i april måned, skal ingen del af lønnen for april i denne situation beskattes i Danmark. I perioderne januar-marts og maj-juli udgjorde arbejdet i Danmark mere end halvdelen af arbejdstiden i en 3-måneders periode, hvorfor Danmark kan beskatte hele indkomsten i disse perioder efter artikel 1.

3-måneders-perioden opgøres ikke nødvendigvis ud fra hele kalendermåneder, se eksempel 1.

Er betingelserne for anvendelse af artikel 1 opfyldt, kan Danmark som arbejdsland beskatte arbejde i forbindelse med tjenesterejser i Sverige, der foretages af en ansat, der er hjemmehørende i Sverige. Danmark kan også beskatte løn for tjenesterejser i et tredjeland.

Tilsvarende gælder andet arbejde af lejlighedsvis karakter. Har andet arbejde i bopælslandet ikke lejlighedsvis karakter, fx fordi det knytter sig til en fast arbejdsplads i bopælslandet, kan artikel 1, ikke finde anvendelse herpå. Udtrykket "lejlighedsvis karakter" knytter sig alene til "andet arbejde" og altså ikke til tjenesterejser.

Anvendelse af Øresundsaftalen på en del af lønnen

Det forekommer, at en medarbejder er forpligtet til at udføre en del af arbejdet for en anden enhed under arbejdsgiveren end det normale arbejdssted. I så fald er betingelserne i artikel 1, stk. 2, i BKI nr. 36 af 28. oktober 2004 om den dansk-svensk grænsegængeraftale (Øresundsaftalen) ikke opfyldt for denne del af lønnen, idet den ikke påhviler det normale arbejdssted.

Eksempel 1

En person bor i Sverige og er ansat af en svensk arbejdsgiver til at udføre arbejde for arbejdsgiverens faste driftssted i Danmark. Lønnen for dette arbejde belaster det faste driftssted. Personen arbejder også for arbejdsgiverens hovedkontor i Sverige, og lønnen for dette arbejde belaster det svenske hovedkontor.

Når det skal afgøres om betingelserne for at anvende artikel 1 er opfyldt for den del af lønnen, der vedrører arbejdet for det faste driftssted i form af hjemmearbejde, tjenesterejser eller andet arbejde af lejlighedsvis karakter i bopælslandet eller tredjelande, skal 3-måneders-perioden opgøres i forhold til den samlede ansættelse.

Hvis personen arbejder 3 dage om ugen i Danmark for det faste driftssted, er på tjenesterejse uden for Danmark 1 dag og arbejder for hovedkontoret i Sverige 1 dag, er betingelserne for at anse tjenesterejserne som arbejde i Danmark opfyldt, idet arbejdet i Danmark udgør mindst halvdelen af arbejdstiden, nemlig 3/5. Danmark kan beskatte 4/5 og Sverige kan beskatte 1/5 af lønnen.

Hvis den samme person derimod arbejder 2 dage om ugen i Danmark for det faste driftssted, er på tjenesterejse uden for Danmark 1 dag og arbejder i Sverige 2 dage, er betingelserne for at anse tjenesterejserne som arbejde i Danmark ikke opfyldt, idet arbejdet i Danmark kun udgør 2/5 af arbejdstiden. Danmark kan beskatte 2/5 af lønnen efter artikel 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten og Sverige kan beskatte 3/5 af lønnen.

Flere ansættelser

Hvis en person udfører arbejde for flere arbejdsgivere, skal det for det enkelte arbejdsforhold vurderes, om beskatningen skal ske efter reglerne i Øresundsaftalen. Det betyder, at arbejdstiden i forbindelse med et ekstrajob, som en person udfører i Sverige, hvor denne er bosiddende, ikke medregnes ved opgørelsen af, om den pågældende har arbejdet mindst halvdelen af arbejdstiden i arbejdslandet inden for en 3-måneders-periode.

Eksempel 1

En person bor i Sverige og har en fuldtidsstilling i Danmark (7,4 timer dagligt) og derudover et deltidsjob i Sverige på 5 timer om ugen.  Hvis 250 timer af de i alt 481 timer i en 3-måneders-periode, der alene vedrører den danske ansættelse, er udført i Danmark, finder Øresundsaftalen anvendelse på denne indkomst, fordi over halvdelen (52 procent) af dette arbejde er udført i Danmark i den pågældende periode. Den samlede arbejdstid (i alt 65 timer) vedrørende den svenske ansættelse har ingen betydning for denne beregning.

Hjemmearbejde

Ved hjemmearbejde forstås arbejde, der udføres i bopælslandet på den pågældendes bopæl. Hjemmearbejde kan også udføres i den pågældendes sommer- eller fritidshus i bopælslandet eller efter omstændighederne på en anden overnatningsfacilitet som sædvanligvis står til rådighed for den ansatte i den pågældendes bopælsland.

Arbejde, der i hjemlandet udføres på et andet fast arbejdssted, fx et koncernforbundet selskab, fx anses ikke for hjemmearbejde.

Fradrag for pensionsbidrag til ordninger i det andet land

Grænsegængere har fradragsret i arbejdslandet for indskud til skattebegunstigede pensionsordninger i bopælslandet efter den dansk/svenske grænsegængeraftale. Se artikel 2 i BKI nr. 36 af 28. oktober 2004 om den dansk-svensk grænsegængeraftale (Øresundsaftalen).

Der ses tilsvarende bort fra arbejdsgiverens indbetalinger til ordningen ved indkomstopgørelsen. Desuden kan personer, som flytter fra det ene land til det andet fortsætte med at indskyde med fradragsret på den eksisterende ordning i det hidtidige bopælsland. Bidragene er dog kun fradragsberettigede indenfor de beløbsgrænser, som gælder i begge lande.

Bestemmelsen omfatter både lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende.

Man kan dog kun blive omfattet af artikel 2 i BKI nr. 36 af 28. oktober 2004 om den dansk-svensk grænsegængeraftale (Øresundsaftalen), hvis indkomsten, som kan beskattes i arbejdslandet, udgør mindst 75 pct. af den samlede nettoindtægt fra personligt arbejde i tjenesteforhold eller selvstændig erhvervsvirksomhed.

En grænsegænger er i bestemmelsen defineret som en lønmodtager eller selvstændigt erhvervsdrivende, som arbejder og beskattes i det ene land og bor i det andet.

Bestemmelsen skal ses i sammenhæng med aftalens artikel 5, stk. 2, i BKI nr. 36 af 28. oktober 2004 om den dansk-svensk grænsegængeraftale (Øresundsaftalen) som bestemmer, at kildelandet har pligt til at beskatte udbetalinger, når det andet land har givet fradrag for pensionsindskud som følge af denne bestemmelse.

Se også

Se også afsnit C.A.10.3.3 om fradrags - og bortseelsesret for pensionsbidrag til ordninger i Sverige.

Forholdet til social sikring

Disse regler har ikke betydning for spørgsmål om, hvor en person er socialt sikret. Om social sikring henvises til Udbetaling Danmark og information på hjemmesiden Borger.DK.

Se også

Se også afsnit C.A.4.1.11 om fradrag for arbejdsmarkedsbidrag og udenlandske sociale bidrag.

Bemærk

Den tidligere grænsegængerregel blev afskaffet med virkning fra 1. januar 1997. Se TfS 1997, 62 og Lov nr. 1215 af 27. december 1996.

Visse personer omfattet af reglen, kan fortsætte med at anvende denne, så længe betingelserne opfyldes. Det gælder dog ikke for personer, der er hjemmehørende i Danmark. Se artikel 4 i den Øresundsaftalen.

Mellem de kompetente myndigheder i Danmark og Sverige er der indgået en aftale om forståelsen af begrebet kortere afbrydelse af tjenesten, for fortsat at kunne bevare status som grænsegænger. Aftalen er gengivet som bilag til L 122/1996 og i TfS 1997, 62:

De danske og de svenske kompetente myndigheder er kommet overens om at:

I. Med »kortere afbrud« i aftalen af 28. juni 1996 og artikel 31, stk. 5, i 1996-overenskomsten forstås afbrud i tjenesten i arbejdsstaten som varer:

a. højst 18 måneder per barn på grund af barsels- og børnepasningsorlov;

b sammenlagt højst 12 måneder i løbet af en periode på 36 måneder på grund af al anden ledighed end ledighed på grund af sådan sygdom, der omfattes af II (orlov, arbejdsløshed etc.).

II. Såfremt en person er fraværende fra sit arbejde på grund af sygdom, anses dette ikke for at medføre, at han ikke fortsat opfylder de i de nævnte protokolpunkter opstillede vilkår under forudsætning af, at han i hele sygdomsperioden beholder sin ansættelse.

III. En periode med hovedbeskæftigelse i bopælsstaten anses ikke for at udgøre et »kortere afbrud«.

IV. Bestemmelserne i stykkerne 4 - 6 i punkt VII henholdsvis stykkerne 4 - 6 i punkt VIII i protokollen til 1989-overenskomsten skal fortsat finde anvendelse ved fortolkningen af bestemmelserne i stykkerne 2 og 3 i punkt VII henholdsvis stykkerne 2 og 3 i punkt VIII i 1989-overenskomsten.

V. Bestemmelserne i stykkerne 2 og 3 i punkt VII henholdsvis stykkerne 2 og 3 i punkt VIII i protokollen til 1989-overenskomsten anvendes ikke i de tilfælde, hvor ansættelsen hos en og samme arbejdsgiver varer i en sammenhængende periode, der er kortere end seks måneder. Denne gensidige overenskomst gælder under forudsætning af den svenske rigsdags godkendelse og anvendes på indkomst, der erhverves den 1. januar 1997 eller senere.

Ved gensidig aftale mellem Danmark og Sverige er der også opnået enighed om at "varigt personligt arbejde" skal forstås som ansættelse hos en og samme arbejdsgiver i en sammenlagt periode på mindst 6 måneder. Se SKM2001.535.TSS.◄

►Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Skatterådet
SKM2019.233.SR	Skatterådet besvarede spørgsmål om beskatning af løn for arbejde for en svensk arbejdsgiver, herunder lempelse vedrørende dobbeltbeskatning, idet spørgeren var fuldt skattepligtig og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark. Skatterådet bekræftede, at Sverige havde beskatningsretten til hele lønnen ifølge de særlige regler for grænsegængere, og at Danmark ville give exemptionslempelse med progressionsforbehold, hvis spørgeren var omfattet af svensk social sikring. Skatterådet bekræftede også, at sygedage eller feriedage skal medregnes som arbejdsdage i Sverige, at weekends og afspadseringsdage samt svenske og danske helligdage ikke skal medregnes hverken i Danmark eller Sverige, og at arbejde i Sverige en del af en dag fører til, at dagen skal medregnes som arbejdsdag i Sverige, selvom der også arbejdes en del af dagen i Danmark.
SKM2018.543.SR	Skatterådet besvarer spørgsmål om beskatning af indkomst, fradrag af udgifter, samt lempelse af dobbeltbeskatning i tilknytning til, at en dansk bosat spørger arbejder i Sverige og lejlighedsvist har hjemmearbejde i Danmark. Spørgsmålene vedrører dels spørgerens nuværende arbejde i Sverige for en offentlig arbejdsgiver, dels spørgerens påtænkte arbejde for en privat svensk arbejdsgiver.

◄