Indhold

►Dette afsnit handler om ændringer i relation til momsfritagelsen af undervisning, som har virkning fra den 1. januar 2026.  

Afsnittet indeholder:

• Praksisændring vedrørende skole- og universitetsundervisning
• Praksisændring vedrørende faglig undervisning
• Lovændring vedrørende uddannelse af børn og unge
• Lovændring vedrørende anden skolemæssig undervisning◄

Praksisændring vedrørende skole- og universitetsundervisning

►Skattestyrelsen har ved SKM2025.453.SKTST ændret praksis i relation til momsfritagelsen af skole- og universitetsundervisning i MLs § 13, stk. 1, nr. 3. Praksisændringen har virkning fra den 1. januar 2026.

EU-Domstolen har i sagerne C-449/17, A&G Fahrschul, C-47/19, HA og C-373/19, Dubrovin & Tröger Aquatics, opstillet en række fortolkningsbidrag og betingelser, som i henhold til hidtidig dansk praksis ikke indgår i fortolkningen af momsfritagelsen af skole- og universitetsundervisning.

Af præmisserne i dommene kan der udledes følgende fortolkningsbidrag, som hidtil ikke har været en del af dansk praksis ved vurderingen af, om en undervisningsydelse kan momsfritages efter ML § 13, stk. 1, nr. 3:

• EU-lovgiver har med momsfritagelsen af undervisning alene taget sigte på en bestemt type uddannelsessystem, som er fælles i alle medlemsstaterne uafhængigt af de særlige kendetegn ved hvert nationalt system, præmis 27 i sag C-373/19, Dubrovin & Tröger Aquatics.
• Den momsfritagne undervisning adskiller sig både ved sin egen beskaffenhed såvel som den sammenhæng, hvori den foregår, præmis 24 i sag C-449/17, A&G Fahrschul.

Af præmisserne i dommene kan der udledes følgende betingelser, som hidtil ikke har været en del af dansk praksis ved vurderingen af, om en undervisningsydelse kan momsfritages efter ML § 13, stk. 1, nr. 3:

• Momsfritagelsen omfatter ikke specialiseret undervisning i afgrænsede emner, præmis 29 i sag C-449/17, A&G Fahrschul, idet undervisningsydelsen i sig selv skal medføre en overførsel af viden og færdigheder vedrørende en bred og varieret mængde af emner, præmis 31 i sag C-373/19, Dubrovin & Tröger Aquatics.
• Der skal ske en uddybning- og udvikling af denne viden og disse færdigheder hos eleverne, efterhånden som de skrider fremad og specialiserer sig inden for de forskellige dele af skolesystemet, præmis 26 i sag C-449/17, A&G Fahrschul.
• Det er ikke tilstrækkeligt, at en specialiseret undervisning, som udbydes af tredjemand, indgår et i samlet uddannelsesforløb på en skole eller universitet, præmis 34 i sag C-47/19, HA.
• Momsfritagelsen omfatter ikke specialiseret undervisning, der tilbydes på ad hoc-basis, præmis 31 i sag C-373/19, Dubrovin & Tröger Aquatics.
• Momsfritagelsen omfatter ikke aktiviteter af rent rekreativ karakter, præmis 22 i sag C-449/17, A&G Fahrschul.

Momsfritagelsens primære anvendelsesområde efter praksisændringen

Det primære anvendelsesområde for momsfritagelsen af skole- og universitetsundervisning efter praksisændringen vil være det ordinære uddannelsessystem, som består af folkeskolen, ungdomsuddannelserne (gymnasiale uddannelser, erhvervsfagligeuddannelser mv.) og de videregående uddannelser (universitetsbacheloruddannelser, professionsbacheloruddannelser, erhvervsakademiuddannelser, kandidatuddannelser mv.).

Hertil kommer voksen- og efteruddannelsessystemet, som bl.a. omfatter masteruddannelser, diplomuddannelser, højere forberedelseseksamen mv.

Videre omfatter momsfritagelsen undervisningsforløb udbudt på friskoler, privatskoler, efterskoler og højskoler.

Det er som anført af EU-Domstolen en betingelse, at det undervisningsforløb, som udbydes, indeholder en bred og varieret mængde af emner, ligesom undervisningen efterhånden som elevernes viden og færdigheder udvikles, sætter eleverne i stand til at specialisere sig inden for de forskellige dele af undervisningssystemet.

Udbyder de pågældende institutioner derfor undervisning, som efter en konkret vurdering må anses for enkeltfagsundervisning, så vil disse undervisningsydelser ikke kunne omfattes af momsfritagelsen.

Praksisændringens primære anvendelsesområde

Aftenskoler

Mange aftenskoler udbyder i dag undervisning i form af eksempelvis foredrag, kurser i sprog, kommunikation, madlavning og motion, kreative kurser, musik- og sangundervisning. Undervisning tilrettelægges typisk som undervisning i afgrænsede emner, for hvilke der opkræves særskilt vederlag.

I henhold til forarbejderne til momsloven fra 1994 er aftenskolers udbud af undervisning hidtil blevet anset for momsfritaget.

Denne momsfritagelse kan ikke opretholdes efter praksisændringen, idet den udbudte undervisning på aftenskoler typisk ikke vedrører en bred og varieret mængde af emner i momsfritagelsens forstand. Ligeledes vedrører en ikke uvæsentlig del af den udbudte undervisning emner primært elevernes fritidsinteresser.

Endelig ses meget af den udbudte undervisning at være sammenlignelig med den undervisning, som var til prøvelse i sagerne C-449/17, A&G Fahrschul, C-47/19, HA og C-373/19, Dubrovin & Tröger Aquatics.

Det samme ses i en vis udstrækning at være tilfældet i relation til daghøjskoler og folkeuniversiteter.

Undervisning i legemsøvelser i fitness-centre mv.

Udbud af undervisning i legemsøvelser har hidtil være omfattet af momsfritagelsen af undervisning.

Dette er anerkendt i både SKM2001.121.VLR og SKM2007.576.ØLR, hvor henholdsvis Vestre- og Østre Landsret med henvisning til forarbejderne til lov nr. 375 af 18. maj 1994 anerkendte, at private motionscentres ydelser til private i form af undervisning i legemsøvelser kan momsfritages, såfremt ydelserne indeholder et væsentligt element af undervisning.

Omfattet er i dag bl.a. undervisning i spinning, yoga, pilates, aerobics mv. Ligeledes gælder momsfritagelsen uanset om dette foregår på hold eller med personlig træner.

Denne momsfritagelse kan heller ikke opretholdes efter praksisændringen, idet den udbudte undervisning ikke vedrører en bred og varieret mængde af emner i momsfritagelsens forstand. Endvidere må disse aktiviteter anses for at være af rent rekreativ karakter.

Undervisning i afgrænsede emner udbudt af uddannelsesinstitutioner

EU-Domstolen understreger i sine præmisser, at den momsfritagne undervisning adskiller sig både ved sin egen beskaffenhed såvel som den sammenhæng, hvori den foregår, præmis 24 i sag C-449/17, A&G Fahrschul.

Når EU-Domstolen henviser til undervisningens beskaffenhed, henvises der til, at undervisningsydelsen i sig selv skal vedrøre en bred og varieret mængde af emner. Det har således ikke betydning for denne betingelse, om udbyderen i øvrigt udbyder undervisning i mange forskellige emner, eller om eleven sideløbende modtager undervisning fra andre udbydere i en række andre emner.

For så vidt angår den sammenhæng, hvori undervisningen foregår henviser EU-Domstolen til præmis 20 i C-434/05, Horizon College, hvor der lægges vægt på de elementer, der vedrører det forhold, som skabes mellem undervisere og de studerende, og de elementer, der udgør den pågældende institutions organisatoriske ramme.

At EU-Domstolen henviser til den sammenhæng, hvori undervisningen foregår kan ikke fortolkes således, at det har betydning, hvilke andre fag institutionen udbyder, eller den studerende i øvrigt følger.

Dette understreges endvidere af, at EU-Domstolen i sagen C-47/19, HA, afviser momsfritagelse uanset den specialiserede undervisning indgik i et uddannelsesforløb på en anden undervisningsinstitution. Ligeledes afviser EU-Domstolen i C-373/19, Dubrovin & Tröger Aquatics, at momsfritagelsen kan omfatte ad hoc undervisning.

Praksisændringen vil derfor ligeledes i væsentlig grad kunne få betydning for uddannelsesinstitutioner, som primært udbyder momsfritagne uddannelsesforløb, men som tillige udbyder undervisning i enkeltfag.

Undervisningsydelserne vil i disse tilfælde i sig selv udgøre specialiseret undervisning, som ikke kan omfattes af momsfritagelsen af skole- og universitetsundervisning. Det vil derimod kunne være relevant at vurdere, hvorvidt undervisningen kan momsfritages som faglig undervisning.

Ligeledes ses praksisændringen efter en konkret vurdering at kunne få betydning for eksempelvis højskolers udbud af undervisning i begrænsede emner i eksempelvis sommerferien. I disse tilfælde vil det endvidere kunne være relevant at vurdere, om indholdet af det enkelte forløb måtte være af rent rekreativ karakter.

Praksisændringen i relation til privattimer givet af undervisere på skole- eller universitetsniveau

EU-Domstolen henviser i dommene i sagerne C-449/17, A&G Fahrschul, C-47/19, HA og C-373/19, Dubrovin & Tröger Aquatics, til begrebet "skole- og universitetsundervisning" således som det anvendes i både artikel 132, stk. 1, litra i) og litra j).

De opstillede betingelser skal derfor ligeledes indfortolkes, når det skal vurderes om privattimer kan omfattes af momsfritagelsen. Det betyder, at der skal være tale om privattimer, som samlet set vedrører en bred og varieret mængde af emner. Et eksempel kunne være det tilfælde, hvor en lærer hyres privat til at give folkeskoleundervisning til børn.

Anvendelsen af momsfritagelsen på privattimer i skole- og universitetsundervisning i Danmark må derfor formodes at være begrænset, idet privattimer af denne karakter ikke er udbredt.

Denne konklusion understøttes endvidere af generaladvokatens udtalelse i præmis 49 i indstillingen i C-449/17, A&G Fahrschul, hvor generaladvokaten redegør for momsfritagelsen af privattimer. Generaladvokaten bemærker, at det forekommer, at bestemt supplerende undervisning gives som eneundervisning af bestemte lærere til bestemte elever uden for den pågældende skoles almindelige uddannelsesprogram. Desuden kan det forekomme, at nogle elever af helbredsmæssige eller andre grunde ikke gennemfører deres uddannelse under de almindelige former, dvs. i skolen, men individuelt, ofte i hjemmet. En sådan undervisning er ikke afgiftsfritaget i henhold til artikel 132, stk. 1, litra i), da den ikke gives af tilsvarende offentligretlige organer eller andre organer. Dette hul lukkes med direktivets artikel 132, stk. 1, litra j).

Det skal dog understreges, at EU-Domstolen tidligere har fastslået, at momsfritagelsen af privattimer givet af undervisere på skole- eller universitetsniveau ligeledes omfatter privattimer givet i faglig undervisning uagtet det ikke fremgår direkte af ordlyden af bestemmelsen, jf. præmis 35 i EU-Domstolens dom i sagen C-473/08, Eulitz.◄

Praksisændring vedrørende faglig undervisning

►Skattestyrelsen har ved SKM2025.454.SKTST ændret praksis i relation til momsfritagelsen af faglig undervisning i MLs § 13, stk. 1, nr. 3. Praksisændringen har virkning fra den 1. januar 2026. 

I henhold til gældende praksis er det en betingelse for, at en undervisningsydelse kan momsfritages som faglig undervisning, at undervisningen går ud på at bibringe eller vedligeholde kundskaber alene med erhvervsmæssigt sigte, ligesom undervisningen ikke må have karakter af konsulentbistand. Se Den juridiske vejledning, afsnit D.A.5.3.4.

Af Rådets gennemførelsesforordning (EU) nr. 282/2011 af 15. marts 2011 artikel 44, fremgår det, at faglig uddannelse eller omskoling, omfatter undervisning med direkte tilknytning til et erhverv eller en profession samt enhver undervisning med henblik på erhvervelse eller ajourføring af viden med erhvervsmæssigt sigte.

Med baggrund i retningslinje WP 1014 fra Momsudvalget, der er vedtaget på baggrund af drøftelser på udvalgets 117. møde, fortolker Skattestyrelsen momsfritagelsen af faglig undervisning, herunder omskoling, således, at den omfatter aktiviteter, der fører til tilegnelse af viden eller færdigheder, der hovedsageligt anvendes med henblik på en bestemt erhvervsuddannelsesaktivitet.

Praksisændringen betyder, at momsfritagelsen ikke udelukkes af, at undervisningen i mindre grad kan anvendes privat, når undervisningen i øvrigt udbydes, tilrettelægges og gennemføres med det hovedformål, at deltagerne skal anvende undervisningen til brug for udøvelsen af deres erhverv eller til brug for påbegyndelse af en ny faglig aktivitet.◄

Lovændring vedrørende uddannelse af børn og unge

►Ved lov nr. 1783 af 29/12/2025 blev momsfritagelsen af uddannelse af børn og unge i momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra i, implementeret i ML § 13, stk. 1, nr. 3. Lovændringen har virkning fra den 1. januar 2026.

Med lovændringen vil al uddannelse til børn og unge under 30 år ifølge lovbemærkningerne som udgangspunkt være momsfritaget. I den forbindelse skal uddannelse forstås bredt, således at al undervisning af børn og unge under 30 år, som efter hidtidig administrativ praksis har være momsfritaget som anden undervisning, der har karakter af skolemæssig undervisning, vil være omfattet af momsfritagelsen af uddannelse af børn og unge. Med lovændringen vil således undervisning i f.eks. legemsøvelser som fitness, yoga, spinning etc., musik, dans, drama, friluftsliv, skoleskak m.v. til børn og unge under 30 år fortsat være momsfritaget.

Momsfritagelsen gælder uanset, om udbyderen driver sin virksomhed med gevinst for øje eller ej. Lige som det er tilfældet efter gældende administrativ praksis om anden undervisning, der har karakter af skolemæssig undervisning, vil der dog også være et krav om et væsentligt element af undervisning, jf. SKM2001.121.VLR. Fritagelsen vil desuden være begrænset efter ML § 13, stk. 1, nr. 3. 3. pkt., således at fritagelsen ikke omfatter kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, og som primært retter sig mod virksomheder og institutioner m.v. 

Momsfritagelsen vil endvidere ikke omfatte undervisning, hvor det primære formål med undervisningen er at modtageren af undervisningsydelsen opnår eller generhverver certifikat udstedt af en offentlig myndighed eller et organ med lignende autoritativ funktion inden for det pågældende område til at kunne udøve en specifik aktivitet. Som eksempel herpå kan nævnes undervisning med henblik på, at modtageren opnår kørekort til f.eks. almindelig bil, samt undervisning med henblik på, at modtageren opnår speedbådsbevis, jagttegn.◄

Lovændring vedrørende anden skolemæssig undervisning

►Ved lov nr. 1783 af 29/12/2025 blev momsfritagelsen af anden undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig undervisning taget ud af ML § 13, stk. 1, nr. 3. Dette skete med henvisning til, at der efter praksisændringen i relation til skoleundervisning og implementeringen af uddannelse af børn og unge, ikke længere vil være ydelser, der vil kunne momsfritages som anden undervisning, der har karakter af skolemæssig eller faglig undervisning. Lovændringen har virkning fra den 1. januar 2026.◄