| ► En medarbejderordning kan udformes som et tilbud om at købe eller tegne aktier
til favørkurs jf. afsnit A.B.1.10.1.,
som en udlodning af gratisaktier, jf. afsnit A.B.1.10.2.
eller en udlodning af obligationer, jf. afsnit A.B.1.10.3.
Med virkning fra 1. januar 2000 er reglerne om medarbejderaktieordninger og andre
medarbejderordninger i LL § 7A objektiveret, således at skattefriheden
nu er betinget af, at de objektive krav i LL § 7A er opfyldt, jf. lov nr 166
af 24. marts 1999. Det er således ikke længere nødvendigt at søge
om forudgående tilladelse hos told- og skatteregionerne. Skattemyndighederne
vil efterfølgende ved ligningen kontrollere, at betingelserne er opfyldt. Såfremt
dette ikke er tilfældet betragtes ordningen som skattepligtig.
Formålet med objektiveringen er at kodificere told- og skatteregionernes
praksis for godkendelse. Det har ikke været meningen at ændre på
retsstillingen. Der er dog sket visse præciseringer og justeringer.
◄Alle ansatteAdgangen
til at erhverve medarbejderaktier mv. skal stå åben for alle ansatte i
selskabet, således at ingen gruppe af ansatte bliver særligt favoriseret.
Begrænsninger, der er fastsat efter almene kriterier kan dog anerkendes. Således
kan adgangen til at erhverve aktier mv. være betinget af, at medarbejderen
har været ansat i virksomheden eller til denne knyttede virksomheder i en vis
kortere tid - op til 3 år er godkendt af told- og skatteregionerne
- og tegningsrettens omfang kan variere for forskellige grupper af ansatte. Grupperne
kan være opdelt efter tilknytningen til virksomheden (moderselskab-datterselskab),
efter arbejdets varighed (heltid-deltid), efter anciennitet, efter aflønning
eller efter en kombination af disse kriterier. Selskabets bestyrelsesmedlemmer kan
kun omfattes af en medarbejderaktieordning, hvis de er ansat i selskabet, og der
kan ikke etableres en medarbejderaktieordning, der kun omfatter ledende medarbejdere.
Medarbejdere i uddannelsesstillinger, såsom praktikanter og EFG-lærlinge,
kan holdes uden for ordningen. Medarbejderen skal på erhvervelsestidspunktet
være ansat i uopsagt stilling i selskabet. Undtagelse kan dog gøres for
dem, der er ansat på erhvervelsestidspunktet, men som på grund af alder
er opsagt til pensionering.
AktieklasserMedarbejderaktier skal have samme rettigheder, som selskabets
øvrige aktier i samme klasse, fx med hensyn til udbytte og stemmeret. Et vilkår
om tilbagesalgspligt til selskabet eller indløsningspligt, der alene gælder
for medarbejderne, anerkendes ikke, skd. 31.10, jf. dog nedenfor vedrørende
sambeskattede datterselskaber. Skatteministeriet har i en henvendelse svaret, at
en generel tilbagesalgsklausul, der skal gælde ved salg eller ved dødsfald,
og som skal gælde for samtlige aktier, der ikke er ejet af moderselskabet,
ikke anses at være til hinder for oprettelse af en medarbejderaktieordning
i medfør af LL § 7 A, stk. 2. Se TfS 1997, 695 DEP. En undtagelse hertil
er beskrevet i afsnittet om Særregel for medarbejderaktier i sambeskattede
datterselskaber. Medarbejderaktieklassen kan derimod godt tillægges yderligere
rettigheder. Der er således i et ikke-børsnoteret selskab godkendt en
ny aktieklasse, der bl.a. omfatter medarbejderaktier, i hvilken der ud over de rettigheder,
som er tillagt selskabets øvrige aktier, tillægges aktiebesidderne en
indløsningsret.
Ansatte i udlandetSom ansatte i et selskab kan også medregnes ansatte
i dette selskabs datter- og datterdatterselskaber. En medarbejder, der havde været
udlånt til en fabrik i udlandet, men agtede senere at genindtræde i sin
stilling i selskabet, blev sidestillet med de øvrige medarbejdere med hensyn
til at tegne medarbejderaktier, idet den pågældende fortsat var tilknyttet
selskabets pensionsordning. Udsendte medarbejdere, der har kontraktsmæssig
ret til genansættelse i selskabet med anciennitet regnet fra det oprindelige
ansættelsestidspunkt, kan ligeledes deltage i medarbejderaktieordningen. Ansatte
i udlandet, der ikke er skattepligtige her i landet kan også omfattes af en
godkendt medarbejderaktieordning, se TfS 1997, 871 VLD. Der kan godkendes
medarbejderaktieordninger for de ansatte i danske datterselskaber og filialer af
udenlandske moderselskaber, således at ansatte i danske datterselskaber og
filialer på samme vilkår som medarbejdere i det udenlandske selskab kan
erhverve aktier
mv. i dette til en fordelagtig kurs. Det er som udgangspunkt
en betingelse, at de tegnede aktier mv. båndlægges i et dansk pengeinstitut,
jf dog beskrivelsen af særreglen om medarbejdere, der ikke er skattepligtige
til Danmark i afsnittet om båndlæggelse.
GenereltDet er en betingelse, at medarbejderne personligt udnytter medarbejderaktieordningen.
De aktier, som medarbejderne kan erhverve, kan hidrøre fra tegningsret til
aktier i forbindelse med udvidelse af selskabets aktiekapital eller fra selskabets
beholdning af egne aktier. Ved tildeling af tegningsretter til favørkurs gælder
der således en undtagelse for så vidt angår godkendte medarbejderaktieordninger,
da de hidtidige aktionærer ikke skal anses for at have afstået en tegningsret
i tilfælde, hvor medarbejdere tildeles tegningsretter til favørkurs efter
LL § 7 A. .
.
En ordning, hvorefter medarbejderne erhverver aktier mv. fra selskabets hovedaktionær,
kan ikke godkendes. En udenlandsk regering besluttede i forbindelse med privatisering
af et statsejet selskab at tilbyde en del af aktierne til selskabets medarbejdere,
der fik ret til at købe aktierne til favørpris. For de i Danmark ansatte
medarbejdere kunne ordningen ikke godkendes i henhold til LL § 7 A, stk. 1,
idet denne bestemmelse forudsætter, at det er selskabet, der giver de ansatte
en sådan ret.
En ordning, hvorefter medarbejderne havde adgang til på et senere tidspunkt
(efter 5 til 7 år) at erhverve aktier, kunne ikke godkendes efter LL §
7 A, fordi der ikke var tale om en aktuel aktieerhvervelse, men om et aktietilsagn,
TfS 1988, 621 DEP.
Medarbejdernes erhvervelse af konvertible obligationer kan ikke sidestilles med
erhvervelse af aktier, og konvertible obligationer kan således ikke indgå
i en skattefri medarbejderaktieordning efter LL § 7A.
En medarbejderaktieordning, hvorefter de ansatte kan nytegne eller købe
aktier af selskabets beholdning af egne aktier, kan ikke godkendes, såfremt
aktierne udbydes til en lavere kurs end pari.
En godkendelse af medarbejderaktieordninger efter LL § 7A blev efter
den gamle praksis kun givet for et år ad gangen. Undtagelsesvist kunne tilladelse
dog gives med virkning for medarbejdernes aktieerhvervelse i det år, aktieemissionen
eller udlodningen blev besluttet, eller tilbud om køb blev fremsat og det derpå
følgende regnskabsår. I overensstemmelse hermed skal en medarbejderaktieordning
gennemføres i det år, medarbejderaktieordningen besluttes, eller det efterfølgende
regnskabsår.
Pligt til at indsende oplysningerSkattefritagelse
efter LL § 7A, stk. 1 er betinget af, at oplysninger herom forsynet med en
attestation fra virksomhedens revisor om rigtigheden af de afgivne oplysninger indsendes
til den told- og skatteregion, hvor selskabet er hjemmehørende, senest den
20. januar i året efter udlodning eller tildeling, eller hvis denne dag er
en lørdag eller søndag, senest den efterfølgende mandag, jf. LL §
7A, stk 7.
Oplysningerne skal omfatte:
- medarbejderens navn, cpr.nr. og adresse. Har den pågældende ikke cpr.nr.,
oplyses fødselsdato, navn og adresse - ved udenlandsk adresse tillige hjemland,
- omfanget af et tillagt aktie-/obligationsbeløb
tillige med oplysninger om værdipapirernes handelsværdi
på erhvervelsestidspunktet, samt for så vidt angår ordninger efter
LL § 7 A, stk. 1 til hvilken favørkurs aktierne er erhvervet, og
- tidspunktet for erhvervelsen og for eventuel båndlæggelse af de erhvervede
aktier mv..
BåndlæggelseDet er en ufravigelig betingelse for skattefriheden, at aktierne båndlægges i en årrække (se under de enkelte bestemmelser). Båndlæggelsen regnes fra og med udløbet af det kalenderår, hvori aktierne/ obligationerne erhverves.
Værdipapirerne skal være båndlagt samlet i den nævnte årerække
i
et og samme danske pengeinstitut eller et andet kontoførende institut efter
værdipapircentralloven, se hertil TfS
1991, 339 TSS. Båndlæggelse kan således ikke ske i de enkelte medarbejderes egne pengeinstitutter.
For selskaber, som ikke har udstedt aktiebrev/anpartsbevis gælder der
en særlig båndlæggelsespraksis. I disse tilfælde kræves
det, at selskabet en gang hvert halve år sender det pengeinstitut, hvori de
omhandlede aktier/anparter er båndlagt, en udskrift af aktiebogen/anpartshaverfortegnelsen,
således at det er muligt at påse om lovens båndlæggelseskrav
overholdes. Udskriften skal bekræftes af selskabets revisor. Denne særlige
praksis anvendes dog ikke for selskaber hvis aktier mv.
er registreret i Værdipapircentralen.
Hvis der i en medarbejderaktieordning indgår en puljeordning, hvor medarbejderne
ejer et antal aktier mv. i fællesskab, forbliver puljen i sin helhed båndlagt
i hele bindingsperioden, uanset en eller flere medarbejderes død eller alvorlige
invalidering i dette tidsrum. Først efter båndlæggelsesperiodens
udløb udbetales de båndlagte midler til medarbejderen eller dennes bo.
Båndlæggelsen tillades heller ikke ophævet, fordi medarbejderen f.eks.
bliver arbejdsløs, får vigende indtægter, eller fordi han får
en stilling i udlandet inden for koncernen gældende for en længere periode,
og må realisere sine aktiver her i landet for at skaffe midler til sin bosætning
i udlandet.
Båndlæggelsen hæves dog før periodens udløb, hvis
medarbejderen afgår ved døden, eller hvis vedkommende efter reglerne i
lov om social pension bliver berettiget til at modtage højeste eller mellemste
førtidspension. ►Der er i et enkelt tilfælde givet dispensation fra kravet om båndlæggelse af afståelsesprovenu fra delbeviser opstået i forbindelse med en skattefri aktieombytning, hvori der indgik medarbejderaktier. Da der var tale om et meget stort antal konti med meget beskedne beløb, tillod skatteministreiet, at de pågældende beløb kunne udbetales til medarbejderne, jf. TfS 2000.960 DEP.
◄ Medarbejderen
er i båndlæggelsesperioden afskåret fra at råde over aktierne mv. ved overdragelse, pantsætning eller på anden vis. Der kan heller ikke foretages udlæg i aktierne, heller ikke med respekt af båndlæggelsen, jf. TfS 1988.332 ØLD, der angår medarbejderobligationer, men må antages ligeledes at finde anvendelse på medarbejderaktier. Medarbejderen
vil således ikke i
denne periode kunne modtage et tilbud om køb af aktierne mv., selv om købesummen
for aktierne båndlægges for den resterende del af båndlæggelsesperioden.
Dog kan en medarbejderaktionær i et selskab, der ophører ved fusion, forlange
sine aktier indløst, hvis beløbet båndlægges for restperioden,
skd. 63.340, ligesom det er tilladt, at medarbejderaktier i et aktieselskab ombyttes
med tilsvarende aktier i moderselskabet, som i forvejen ejer en betydelig del af
aktiekapitalen i det pågældende selskab, således at de ombyttede
aktier i enhver henseende træder i stedet for de oprindelige medarbejderaktier,
herunder at båndlæggelsen efter ombytningen omfatter de modtagne aktier.
Der kan i den forbindelse blive tale om beskatning efter reglerne i ABL, skd. 66.249.
Endvidere er tvangsindløsning af medarbejderaktier i henhold til aktieselskabslovens
§ 20 b tilladt, hvis indløsningsprovenuet båndlægges i restperioden.
Dog anses tvangsindløsning for en afståelse i relation til de gældende
regler om beskatning ved afståelse af aktier, jf. LV afsnit S.G.
Hvis tvangsindløsningen herefter medfører beskatning, kan skatten afholdes
af det båndlagte indløsningsprovenu.
I forbindelse med et skifte mellem ægtefæller kan medarbejderaktier,
der indgår i fællesformuen, udlægges til den anden ægtefælle
med respekt af båndlæggelsen, jf.
skd. 68.17.
Båndlæggelsen omfatter tillige fondsaktier, konvertible obligationer,
provenu ved salg af tegningsret og nytegnede aktier, når disse erhvervelser
vedrører de båndlagte medarbejderaktier. Derimod udbetales udbytte af
aktierne i båndlæggelsesperioden og rente af båndlagt provenu. Udbytter
og renter er skattepligtige hos medarbejderen efter de almindelige regler herom.
Ved udvidelse af et selskabs aktiekapital kan tegnings- og aktieretter knyttet
til båndlagte medarbejderaktier, som er erhvervet i forskellige år, udnyttes
ved sammenlægning af retterne, dog således, at den 5-årige båndlæggelse
af de herved erhvervede aktier regnes fra den sidst stedfundne båndlæggelse.
Ligeledes kan tegningsretter knyttet til frie aktier benyttes til supplering af
tegningsretter fra den enkelte medarbejderaktieemission under forudsætning
af, at den derved erhvervede aktiepost båndlægges indtil udløbet
af den båndlæggelsesperiode, der gælder for selve medarbejderaktien,
skd. 46.199. Derimod kan et provenu, som en medarbejderaktionær har erhvervet
ved salg af de til hans medarbejderaktier knyttede tegningsretter, ikke anvendes
inden for båndlæggelsesperioden til nytegning af aktier i forbindelse
med en ny aktieudvidelse i selskabet, skd. 38.208. Provenuet kan heller ikke anvendes
til nytegning af aktier i forbindelse med den aktieudvidelse, hvorfra provenuet
stammer, uanset om det er hensigten at lade båndlæggelsen omfatte de således
nytegnede aktier.
Ved beskatning af fortjeneste ved salg af tegningsret,
knyttet til en båndlagt medarbejderaktie anvendes ABL's almindelige regler, jf. skd.
42.180. Anskaffelsestidspunktet for den båndlagte moderaktie er tegningsdagen
for denne aktie, henholdsvis tidspunktet for den endelige aftale om erhvervelse
af en allerede eksisterende aktie. Medfører salget af tegningsretten herefter,
at avancen skal beskattes, kan den hertil svarende skat afholdes af de kontante
midler, der måtte være omfattet af den pågældende båndlæggelse,
skd. 44.33 og 46.197. En medarbejder kan afstå aktieretter, der knytter sig
til båndlagte medarbejderaktier, dogkun
sådanne overskydende aktieretter, der ikke kan udnyttes umiddelbart til opnåelse
af en fondsaktie. Båndlæggelsen vil i så fald omfatte det provenu,
der opnås ved salg af de pågældende aktieretter. Hvis salget medfører
beskatning, kan skatten afholdes af de således båndlagte, kontante midler
efter samme regler, som gælder ved salg af tegningsretter, skd. 68.17.
Undtagelse for ikke-skattepligtige medarbejdere► Med virkning fra 1. januar 1999 omfatter reglerne om båndlæggelse i LL § 7A, stk 1, nr. 1, 3. pkt og stk 1, nr. 2, 3. pkt.◄
►ikke ansatte, der hverken er eller inden for de seneste 2 år før tildelingen har været omfattet af KSL § 1 eller af KSL § 2 af den indkomst, der ligger til grund for den ansattes deltagelse i medarbejderaktieordningen, jf LL § 7A, stk 3 og lov nr. 283 af 12. maj 1999 § 6, nr. 2. Det vil sige, at medarbejderaktier, der tildeles eller udloddes i perioden fra 1. jan.◄
►1999, ikke skal båndlægges, hvis den ansatte hverken er eller inden for de seneste 2 år før tildelingen eller udlodningen har været omfattet af KSL §§ 1 eller 2 af den indkomst, der ligger til grund for den ansattes deltagelse i medarbejderaktieordningen.◄
►Formålet med denne ændring har været at sikre, at ansatte i selskabets udenlandske afdelinger, datterselskaber og evt. moderselskaber som hovedregel kan tildeles aktier uden båndlæggelseskrav. Disse ansatte kan derfor sælge aktierne helt eller delvist til finansiering af den skat, de typisk betaler i hjemlandet.
◄Salg efter båndlæggelsenDer gælder som udgangspunkt ikke særlige regler ved afståelse af medarbejderaktier efter båndlæggelsesperiodens udløb eller efter frigivelse forinden som følge af medarbejderens død, førtidspensionering eller alvorlige invaliditet. Det er således aktieavancebeskatningslovens sædvanlige regler, der finder anvendelse, herunder reglerne om syntetisk indgangsværdi i ABL
§ 7.
Der er dog en særlig lempelig overgangsregel for medarbejderaktier, som indgår
i en godkendt medarbejderaktieordning efter LL § 7 A, og som i henhold hertil
var båndlagt den 19. maj 1993. Overgangsreglen omfatter også medarbejderaktieordninger,
som var godkendt inden den 19. maj 1993, men hvor den egentlige båndlæggelse
først har fundet sted efter denne dato. TfS 1994, 448 LR. Overgangsreglen gælder
dog ikke, hvis der er tale om hovedaktionæraktier. Se i øvrigt LV afsnit S.G om beskatning ved afståelse af aktier, andelsbeviser mv. og særligt om overgangsreglen LV afsnit S.G.7.
Særregel om medarbejderaktier i sambeskattede datterselskaberEfter SEL
§ 31, stk. 2, kan der opnås tilladelse til sambeskatning, selv om datterselskabet
udsteder medarbejderaktier, der er omfattet af LL § 7 A, til sine ansatte.
Sambeskatning kan dog kun opnås, hvis selskabet har betinget udstedelsen
af medarbejderaktierne af, at aktierne kun må tilbagesælges til selskabet.
Ved medarbejderens død skal aktierne tilbagesælges til selskabet. Aktierne
må således ikke være omsætningspapirer. Selskabet har en modsvarende
pligt til at tilbagekøbe aktierne. Når forannævnte betingelse
om tilbagesalg er opfyldt, kan sambeskatning opnås, uanset hvor stor en andel
af aktiekapitalen medarbejderaktierne udgør. Medarbejderaktier, der i
henhold til den pålagte tilbagesalgsforpligtelse sælges til selskabet,
er ikke omfattet af LL § 16 B, stk. 1, men af ABL. Dette gælder dog ikke,
hvis medarbejderaktionæren tillige er hovedaktionær i selskabet efter
§ 11, stk. 2-4 i ABL. For hovedaktionæren, der sælger medarbejderaktier,
er afståelsessummen således omfattet af LL § 16 B, stk. 1, med adgang
til eventuel dispensation efter samme bestemmelses stk. 2, jf LV afsnit S.F.1.
og afsnit S.G.19.3 om salg af aktier
til det udstedende selskab.
Selskabets fradragsretHvis et selskab som led i en medarbejderaktieordning
afhænder aktier af selskabets beholdning af egne aktier til de ansatte, anses
de egne aktier i skattemæssig henseende for afstået af selskabet til aktiernes
handelsværdi på afståelsestidspunktet, således at avance eller
tab opgjort som forskellen mellem aktiernes handelsværdi på afhændelsestidspunktet
og anskaffelsesværdien behandles efter de i almindelighed gældende aktieavancebeskatningsregler,
jf. LL § 7 A, stk. 4. Omvendt kan selskabet som driftsudgift fratrække
forskellen mellem handelsværdien og den værdi, til hvilken aktierne overdrages
medarbejderne, jf. § 7 A, stk. 5. Derimod har selskabet ikke fradragsret
i forbindelse med medarbejdernes nytegning af medarbejderaktier til favørkurs.
Se TfS 1998, 443 ØLD.
Ved udlodning af obligationer, kan selskabet både fradrage værdien af
de udloddede obligationer og en eventuel afgift som driftsomkostning ved opgørelsen
af den skattepligtige indkomst. Afgiften er indkomstskattefri for modtageren |