SKAT har foretaget modregning i klagerens overskydende skat for 2016 til dækning af gæld vedrørende restskat og inddrivelsesrenter.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
Klageren har gæld til det offentlige vedrørende restskat for indkomståret 2010 og inddrivelsesrenter.

Klagerens årsopgørelse nr. 2 for indkomståret 2010, lagt i skattemappen den 21. januar 2013, viste en restskat på 141.318 kr. samt rest arbejdsmarkedsbidrag på 34.971 kr. Beløbet på restskat forfaldt til betaling i 3 rater på 47.106 kr. henholdsvis den 1. marts (rate 1), 1. april (rate 2) og 1. maj 2013 (rate 3), og med sidste rettidige betalingsdato henholdsvis 20. marts, 22. april og 21. maj 2013. Kravet på rest arbejdsmarkedsbidrag forfaldt til betaling den 1. marts 2013.

SKAT Inddrivelse har oplyst, at klageren indbetalte 3. rate restskat rettidigt den 21. maj 2013.

Gælden, der blev dækket ved modregning, er opgjort således:

Nr.	Fordring	Beløb i kr.
1	Restskat (rate 2)	43.616,64
2	Inddrivelsesrenter (tilskrevet rate 2 restskat)	13.506,10
3	Inddrivelsesrenter (tilskrevet rate 1 restskat)	6.193,26
	Dækket ved modregning i alt	63.316,00

Restskatterate 2 (fordring nr. 1) havde sidste rettidige betalingsdato den 22. april 2013 og blev overdraget til inddrivelse den 3. maj 2013. Inddrivelsesrenterne (fordring nr. 2) er tilskrevet fra den 1. august 2013.

Inddrivelsesrenterne (fordring nr. 3), som er tilskrevet restskatterate 1 med sidste rettidige betalingsdato den 20. marts 2013, der også blev overdraget til inddrivelse den 3. maj 2013, er ligeledes tilskrevet fra den 1. august 2013.

Den 21. juni 2013 sendte SKAT Inddrivelse varsling om lønindeholdelse til klageren, hvoraf blandt andet fremgår:

"(…)

Restanceart	Beløb
Gebyr	250,00
Restskat 2010	94.212,00
Rest-AM-bidrag 2010	34.971,00
I alt	129.433,00

(…)"

Afgørelse om lønindeholdelse blev truffet den 10. juli 2013. Heraf fremgår blandt andet:

"(…)

Specifikation	Restancebeløb
Personskat	94.212,00
Gebyr for fremsendelse af indeholdelse	250,00
I alt	94.462,00

(…)"

Der blev samme dag truffet særskilt afgørelse om lønindeholdelse for kravet på arbejdsmarkedsbidrag.

SKAT Inddrivelse har, i forbindelse klagen og på baggrund af revisors henvisning til rykkerskrivelse af 14. november 2016, oplyst, at SKAT har sendt rykkerskrivelser på manglende betaling af B-skat for indkomstårene 2016 og 2017 henholdsvis den 14. november 2016 og den 13. februar 2017.

På baggrund af revisors bemærkninger af 16. oktober 2017 vedrørende klagers indsigelser om modtagelse af varsel og afgørelse om lønindeholdelse, har SKAT Inddrivelse oplyst følgende:

"Sagens noter er gennemgået.
Der er ikke notat om, at afgørelse om lønindeholdelse af 10. juli 2013 er kommet retur fra postvæsenet.

Varsel om lønindeholdelse er sendt den 21. juni 2013 (bilag 5) Afgørelse om lønindeholdelse er sendt den 10. juli 2013 (bilag 6)

Der er noteret følgende på sagen:
Den 26. juni 2013:
[...] TLF                    Ringer vedr restskat 2010 - mener det er betalt (har betalt ca
[...] TLF                    90.000 kr i maj md). Oplyser han pt er arbejdsløs og ikke kan
[...] TLF                    betale pt.
[...] TLF                    Lønoplysninger vedr juni 13 endnu ikke tilgængelig i skattemappen.
[...] TLF                    Oplyst debitor, at indbetalinger i maj var 44.415 kr vedr restskat
[...] TLF                    2011 og 47.106 kr vedr restskat 2012. Endvidere oplyst, der er
[...] TLF                    varsel om LIK på vej (afsendt d. 24.06.13)
[...] TLF                    Aftalt med debitor har indsendes budgetskemaet, vedlagt kopi af de
[...] TLF                    sidste 3 lønsedler.
[...] TLF                    [medarbejdernr.]

Den 14. august 2013:
Modtaget budgetskema m.v. i gammel ris post person. Efterfølgende telefonsamtale ([…]) med pgl. dags dato d. 14. 8. 2013:
Aftalt at pgl. gennemgår sine skatteansættelser og at han evt. retter henvendelse hertil igen omkring oktober måned. Oplyst at vi er under "forandring" og pgl. accepterer sagen hvor den står nu.

Kopi af budgetskema, underskrevet 3. juli 2013, vedhæftes."

SKAT Inddrivelse har endvidere vedlagt håndskrevet brev fra klageren modtaget i SKAT 9. juli 2013. Her skriver klageren blandt andet, at han er i problemer med betaling, og at han har snakket med en medarbejder, som sagde, at han skulle vedlægge lønsedler til vurdering af hans sag. Han oplyste, at han i nødstilfælde havde en bil, han kunne sælge, men at han for tiden var arbejdsløs og på a-kasse.

Klageren havde for indkomståret 2016 en overskydende skat på 63.316 kr.

SKATs afgørelse
SKAT har foretaget modregning i klagerens overskydende skat for indkomståret 2016 med i alt 63.136 kr. til dækning af gæld vedrørende restskat for indkomståret 2010 samt inddrivelsesrenter.

SKAT har ved genvurderingen af sagen i forbindelse med klagen fastholdt afgørelsen. Af SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsen fremgår blandt andet følgende:

"(…)

Modregning er sket i overensstemmelse med dansk rets almindelige modregningsregler, der hviler på retspraksis og sædvane.

Modregning til restskat er sket med hjemmel i kildeskattelovens § 62, stk. 3, der siger, at inden tilbagebetaling finder sted, modregnes eventuelle restancer af personlig skat med påløbne morarenter.

Restskat for indkomståret 2010 anses som værende retskraftig. Kravene er omfattet af en 3 årig forældelsesfrist, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1.

Forældelsesfristen for restskat 2010 regnes tidligst fra den 20. september 2011. Dette medfører en forældelsesfrist 20. september 2014.

Den 10. juli 2013 træffes afgørelse om lønindeholdelse. Ifølge forældelseslovens § 18, stk. 4 afbrydes forældelsen ved restanceinddrivelsesmyndighedens underretning til skyldneren om afgørelse om indeholdelse i løn.

Ifølge forældelseslovens § 19, stk. 6, 2. pkt.: "Er forældelsen afbrudt ved underretning om afgørelse om lønindeholdelse, jf. § 18, stk. 4, regnes den nye forældelsesfrist fra det tidspunkt, da der træffes afgørelse om, at lønindeholdelsen ophører, eller senest fra det tidspunkt, da lønindeholdelsen har været i bero i 1 år".

Idet fordringerne på restskat 2010 er retskraftige pr. 19. november 2015, regnes forældelsesfristen tidligst fra den 20. november 2018, jf. gældsinddrivelseslovens § 18 a.

Inddrivelsesrenter opkræves med hjemmel i gældsinddrivelseslovens § 5, stk. 1.

Revisor henviser i sin klage til forskellige rykkerskrivelser. Disse rykkerskrivelser vedrører manglende betaling af B-skat for hhv. 2016 (2 x 77.781 kr.) og 2017 (1 x 3.558 kr.)"

Klagerens opfattelse
Repræsentanten har nedlagt påstand om, at gælden er forældet, og at modregningen skal ophæves, og at beløbet tilbagebetales.

Som begrundelse herfor har repræsentanten anført følgende:

"Som revisor for A, skal jeg klage over modregning af 63.316 kr. af 23. maj 2017.
Ifølge vedlagte bilag, skriver SKAT den 14.11.2016 at SKAT mangler indbetaling på 77.781 kr., dette gentages den 13.12.2016.
Den 21.12.2016 kommer brev om modregning - også vedlagt - af 86.201 kr. Den 13.02.2017 skriver SKAT at der mangler indbetaling på 3.558 kr.
Ifølge modregningsbrev af 23. maj 2017 er det for restskat for året 2010 ifl. rate forfaldent den 1.04.2013.
Jeg vil anføre at denne er forældet, da der er gået mere end 3 år fra forfaldstidspunkt og SKAT modregner, og beløbet er ikke med i SKATs rykker af 14.11.2016, hvor beløbet også var forældet."

Repræsentanten har den 16. oktober 2017 indsendt følgende bemærkninger:

"Som revisor for A skal jeg komme med yderligere bemærkninger i h.t. oprindelig henvendelse til skat via tastselv af 1.08.2017 og kvittering fra Skatteankestyrelsen af 2. okt. 2017.

Min klient kan ikke mindes at have modtaget 2 breve om løntilbageholdelse af 21.05.2013 og 10.07.2013, og har ikke bemærket, at der er trukket flere mindre beløb fra forskellige arbejdsgivere.

Jeg har nu gennemgået indberetninger til skat, og kan se at der i 2013 og 2014 er trukket i alt 15.218 kr. ifølge flere mindre beløb. Fra 2015 er der ikke trukket noget.

Uanset at SKAT har varslet løntilbageholdelse, burde resten af det skyldige beløb været medtaget på rykkeren, som man sender den 21.12.2016 og den nye af 13.02.2017, hvor der er fratrukket det beløb, som er blevet indbetalt i overskydende skat.

Såfremt en bank eller privat håndværker, efter 3 år kommer med yderligere krav, end hvad man har rykket for tidligere for over 3 år siden, ville disse indrømme at det var en fejl, og dermed slette beløbet.
Det bør SKAT også gøre.

Hvad skal almindelig borger tro på? Min klient er arbejder og ikke særlig boglig.

Jeg imødeser på min klients vegne afgørelse i løbet af ca. 1 måned."

Landsskatterettens afgørelse
Klager over restanceinddrivelsesmyndighedens afgørelser om inddrivelse af fordringer m.v., herunder om kravets eksistens og størrelse, når spørgsmålet herom vedrører restanceinddrivelsesmyndighedens administration af kravet, kan indbringes for Landsskatteretten. Det fremgår af § 17 i inddrivelsesloven (lovbekendtgørelse nr. 29 af 12. januar 2015 om inddrivelse af gæld til det offentlige med senere ændringer).

Det skal indledningsvist bemærkes, at Landsskatteretten i nærværende afgørelse alene kan tage stilling til SKATs afgørelse af 23. maj 2017, der vedrører modregning i klagerens overskydende skat for indkomståret 2016 til dækning af klagerens gæld vedrørende restskat for indkomståret 2010 og inddrivelsesrenter.

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at gælden er forældet.

Forældelseslovens § 2, stk. 1 og 2, § 3, stk. 1, § 18, stk. 4, og § 19, stk. 1 og 6, har følgende ordlyd:

"§ 2. Forældelsesfristerne regnes fra det tidligste tidspunkt, til hvilket fordringshaveren kunne kræve at få fordringen opfyldt, medmindre andet følger af andre bestemmelser.

Stk. 2. Er der indrømmet skyldneren løbedage eller i øvrigt en frist, inden for hvilken betaling anses for rettidig, regnes forældelsesfristen først fra betalingsfristens udløb

§ 3. Forældelsesfristen er 3 år, medmindre andet følger af andre bestemmelser.

§ 18

(…)

Stk. 4. Forældelsen afbrydes ved restanceinddrivelsesmyndighedens underretning til skyldneren om afgørelse om indeholdelse i løn m.v. eller modregning.

§ 19. Når forældelsen afbrydes, løber fra det i stk. 2-6 fastsatte tidspunkt en ny forældelsesfrist, hvis længde bestemmes efter reglerne i denne lov.

(…)

Stk. 6. Sker afbrydelsen ved indgivelse af anmodning om udlæg m.v., jf. § 18, stk. 1-3, regnes den nye forældelsesfrist fra fogedforretningens eller auktionens afslutning eller, når arrest er forfulgt ved anlæggelse af justifikationssag, i overensstemmelse med reglen i stk. 3. Er forældelsen afbrudt ved underretning om afgørelse om lønindeholdelse, jf. § 18, stk. 4, regnes den nye forældelsesfrist fra det tidspunkt, da der træffes afgørelse om, at lønindeholdelsen ophører, eller senest fra det tidspunkt, da lønindeholdelsen har været stillet i bero i 1 år. Er forældelsen afbrudt ved underretning om afgørelse om modregning, jf. § 18, stk. 4, regnes den nye forældelsesfrist fra den dag, da afgørelsen om modregning træffes."

SKAT har i en meddelelse offentliggjort i SKM2015.607.SKAT fastsat, at hvis en restskat udspringer af en ændret årsopgørelse, regnes forældelsesfristen fra det tidspunkt, hvor restskatten skulle være betalt, såfremt restskatten havde været omfattet af den første årsopgørelse. Det fremgår blandt andet også af Højesteretsdom offentliggjort som U1989.1064.H.

Er udskrivningsdatoen for den skattepligtiges årsopgørelse senest den 1. oktober i året efter indkomståret, så fremgår det af den dagældende § 61, stk. 4, i kildeskatteloven, at den del af en eventuel restskat, der ikke indregnes efter § 61, stk. 3, forfalder til betaling i 3 rater i hver af månederne september, oktober og november i året efter indkomståret med sidste rettidige betalingsdato den 20. i forfaldsmåneden.

Den ældste rate for indkomståret 2010 ville således tidligst kunne have haft sidste rettidige betalingsdato den 20. september 2011. Forældelsesfristen regnes således fra denne dato, jf. forældelseslovens § 2, stk. 1.

Forældelse ville herefter tidligst indtræde den 20. september 2014, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1.

SKAT Inddrivelse traf den 10. juli 2013 afgørelse om lønindeholdelse i overensstemmelse med varsel om lønindeholdelse af 21. juni 2013. Af varslet om lønindeholdelse fremgår, at der blandt andet var restance for restskat for indkomståret 2010 opgjort til 94.212 kr. Af selve afgørelsen fremgår, at der blandt andet var restance for "personskat" opgjort til 94.212 kr.

Det fremgår af forældelseslovens § 18, stk. 4, at forældelse afbrydes ved underretning til skyldneren om afgørelse om lønindeholdelse.

Repræsentanten har anført, at klageren ikke mindes at have modtaget varsel eller afgørelse om lønindeholdelse.

SKAT har oplyst, at brevene ikke ses at være kommet retur til SKAT. Desuden har SKAT dokumenteret, at der efterfølgende har været telefonisk kontakt med klageren, og SKAT har fremlagt et udfyldt og underskrevet budgetskema af 3. juli 2013, som blev tilsendt med varslet.  Tilsammen findes det således godtgjort, at klageren må anses at være underrettet om afgørelsen om lønindeholdelsen.

Af § 8, stk. 5, i den dagældende inddrivelsesbekendtgørelse (bekendtgørelse nr. 922 af 24. august 2011) fremgår, at underretning til skyldneren om afgørelse om lønindeholdelse skal angive arten og størrelsen af den gæld, der skal inddrives ved lønindeholdelse.

I Landsskatterettens afgørelse af 13. december 2018, offentliggjort i SKM2019.70.LSR, er det lagt til grund, at inddrivelsesbekendtgørelsens § 8, stk. 5, skal tillægges betydning ved fortolkning af forældelseslovens § 18, stk. 4. Et flertal i Landsskatteretten fandt, at den pågældende lønindeholdelse ikke havde forældelsesafbrydende virkning, henset til at afgørelsen alene indeholdt en angivelse af gældens art, men ikke af gældens størrelse.

Spørgsmålet i nærværende sag er herefter, hvorvidt angivelsen af "personskat" i afgørelsen om lønindeholdelse opfylder kravet om angivelse af arten, således at afgørelsen om lønindeholdelse kan anses at afbryde forældelsesfristen.

I nærværende sag er der tale om restskat for 2010, som det fremgik af varsel om lønindeholdelse af 21. juni 2013. Da varsel om lønindeholdelse ikke har forældelsesafbrydende virkning, er det væsentligt, om angivelsen "personskat" i afgørelsen af 10. juli 2013 opfylder kravet om angivelse af gældens art. Det er hverken i lov eller forarbejder nærmere specificeret, hvordan gældens art skal forstås. I Gyldensdals Store Danske er "art" defineret som en "afgrænset gruppe individer, som ligner hinanden på væsentlige punkter…".

Landsskatteretten finder, at angivelsen "personskat" efter en ordlydsfortolkning må anses for at opfylde betingelsen om angivelse af gældens art og således medfører, at forældelsen er afbrudt. Her er lagt vægt på, at ordet "art" netop må anses som en mere overordnet samlebetegnelse, og at angivelsen af "personskat", sammenholdt med det specifikke beløb, i tilstrækkelig grad har gjort det klart for klager, hvilken gæld afgørelsen om lønindeholdelse omhandlede.

Forældelsen af gælden vedrørende restskat for indkomståret 2010 anses herefter for afbrudt ved afgørelse om lønindeholdelse af 10. juli 2013, jf. forældelseslovens § 18, stk. 4. Den nye forældelsesfrist regnes fra det tidspunkt, da der træffes afgørelse om, at lønindeholdelsen ophører, eller senest fra det tidspunkt, da lønindeholdelsen har været stillet i bero i 1 år, jf. § 19, stk. 6.

Der er ikke truffet afgørelse om, at lønindeholdelsen ophører, og der foreligger ingen oplysninger om, hvorvidt lønindeholdelsen har været stillet i bero. Forældelsesfristen ville således tidligst kunne regnes fra afgørelsen om lønindeholdelse, og kravene ville derfor tidligst kunne forælde den 10. juli 2016.

Fordringer, der er sendt til inddrivelse hos restanceinddrivelsesmyndigheden, er omfattet af inddrivelseslovens § 18 a, stk. 1. Det betyder, at for fordringer, der var retskraftige og under inddrivelse hos restanceinddrivelsesmyndigheden den 19. november 2015 eller senere, regnes forældelsesfristen tidligst fra 20. november 2018.

Kravene på restskat blev overdraget til inddrivelse hos SKAT den 3. maj 2013 og var retskraftige pr. 19. november 2015. Forældelsesfristen skal derfor tidligst regnes fra den 20. november 2018, jf. inddrivelseslovens § 18 a, stk. 1.

Kravene på restskat for indkomståret 2010 var således ikke forældet på modregningstidspunktet.

Der er tilskrevet inddrivelsesrenter på restskatteraterne fra den 1. august 2013 og frem. Inddrivelsesrenterne er omfattet af forældelseslovens § 3, stk. 1, og har således en forældelsesfrist på 3 år. Inddrivelsesrenterne vil herefter tidligst forælde fra den 1. marts 2016, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1. Da kravene således var retskraftigt pr. 19. november 2015, regnes forældelsesfristen tidligst fra den 20. november 2018, jf. inddrivelseslovens § 18 a, stk. 1.

Det fremgår af sagen, at SKAT sendte rykkerskrivelser vedrørende B-skatterater i 2016 og 2017.

Repræsentanten har anført, at kravene på restskat for indkomståret 2010 burde have været medtaget i disse, og at SKAT ikke 3 år efter kan komme med yderligere krav.

Det er SKAT som fordringshaver, der i 2016 og 2017 sendte rykkerskrivelserne vedrørende B-skatterater. Kravene på restskat for indkomståret 2010 blev overdraget til inddrivelse allerede den 3. maj 2013, hvorefter kreditorbeføjelserne overtages af restanceinddrivelsesmyndigheden, jf. inddrivelseslovens § 3.

Det fremgår af inddrivelseslovens § 9 a, stk. 1, at modregning, der gennemføres af restanceinddrivelsesmyndigheden eller af told- og skatteforvaltningen som fordringshaver, kan ske uden partshøring. Det forhold, at klageren ikke har modtaget yderligere oplysninger om sin gæld fra restanceinddrivelsesmyndigheden, er således ikke til hinder for gennemførelse af modregning. Hverken inddrivelsesloven eller inddrivelsesbekendtgørelsen ses i øvrigt at pålægge hverken fordringshaver eller restanceinddrivelsesmyndigheden en pligt til løbende at rykke for gæld, der er overdraget til inddrivelse.

Det fremgår af kildeskattelovens § 62, stk. 3, at der, inden tilbagebetaling af skat finder sted, skal ske modregning af eventuelle restancer af personlig skat med påløbne morarenter.

Der gælder ikke særlige modregningsregler vedrørende modregning i overskydende skat (hovedfordringen) til dækning af inddrivelsesrenter (modfordringerne). Modregning kan derfor kun gennemføres, hvis fordringerne er udjævnelige, modfordringen retskraftig, der foreligger gensidighed mellem fordringerne, og hvis fordringerne er afviklingsmodne.

Der er intet grundlag for at antage, at disse betingelser ikke alle var opfyldt, da modregningen blev gennemført.

Det er således med rette, at SKAT har foretaget modregning i klagerens overskydende skat for indkomståret 2016 til dækning af gæld vedrørende restskat og inddrivelsesrenter.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.