Indhold

Dette afsnit handler om Skatteforvaltningens udgående kontrol hos erhvervsdrivende og fastsætter nogle retningslinjer for kontrollen.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Betydning for kontrollen
• Den erhvervsdrivendes lokaliteter
• Gennemførelse af kontrollen
• Regnskabsmateriale med bilag og andre dokumenter
• Adgang til at opgøre kassebeholdninger, lagerbeholdninger m.v.
• Virksomheden drives eller administreres fra boligen
• Pligt til at yde Skatteforvaltningen vejledning og hjælp til kontrollen
• Politiets bistand

Regel

Efter SKL § 54, har Skatteforvaltningen, hvis det skønnes nødvendigt til enhver tid mod behørig legitimation uden retskendelse adgang til den erhvervsdrivendes lokaliteter samt arbejdssteder uden for den erhvervsdrivendes lokaler, dog ikke arbejdssteder, der tjener til tredjemands privatbolig eller fritidsbolig, herunder transportmidler, der anvendes erhvervsmæssigt, for at gennemgå regnskabsmateriale med bilag og andre dokumenter, der kan have betydning for kontrollen af den pågældende skatteansættelse.

Bestemmelsen er en sammenskrivning og videreførelse af den tidligere SKL § 6, stk. 4, 1. og 4. pkt., dog med den ændring, at den tidligere bestemmelses ordlyd om Skatteforvaltningens adgang til "på stedet" at gennemgå regnskabsmateriale m.v. nu er ændret til adgang til "den erhvervsdrivendes lokaliteter".

► ◄

Betydning for kontrollen

Det præciseres i SKL § 54, med ordlyden "der kan have betydning for kontrollen af den pågældendes skatteansættelser", at bestemmelsen i § 54, ligesom SKL § 53, er begrænset til alene at gælde kontrol af den erhvervsdrivendes egne skatteforhold. Hjemlen til kontrol af andre erhvervsdrivendes skattemæssige forhold (krydsrevision) er reguleret i SKL § 57.

Den erhvervsdrivendes lokaliteter

SKL § 54, stk. 1, 1. pkt., indebærer, at Skatteforvaltningen til enhver tid har adgang til den erhvervsdrivendes lokaliteter samt arbejdssteder uden for den erhvervsdrivendes lokaler, herunder transportmidler, der anvendes erhvervsmæssigt, for at gennemgå regnskabsmateriale med bilag og andre dokumenter, der kan have betydning for kontrollen af den pågældendes skatteansættelser. Skatteforvaltningen kan ikke gennemføre kontrol på en ejendom, der tjener til tredjemands privatbolig eller fritidsbolig.

Ved udtrykket "på stedet" i den tidligere gældende regel forstås på den ejendom og i de lokaler, hvorpå eller hvori virksomheden drives, herunder lokaler, hvori regnskabsmateriale m.v. opbevares. Hvis administrationen af den erhvervsdrivendes virksomhed foregik fra privatboligen, og regnskabsmaterialet opbevaredes der, havde Skatteforvaltningen adgang til den del af boligen, hvorfra administrationen foregik og regnskabsmaterialet opbevaredes. Udtrykket "den erhvervsdrivendes lokaliteter" i SKL § 54 skal forstås på samme måde som efter hidtidig praksis, idet det dog i SKL § 54, stk. 2, nu er præciseret, at der er adgang til kontrol af virksomhed i privatbolig, hvis virksomheden drives eller administreres herfra.

Adgangen til kontrol gælder for det første den ejendom og de lokaler, hvori virksomheden drives, det vil i praksis sige i - og i direkte tilknytning til - den erhvervsdrivendes forretnings-, fabriks-, kontor- og lagerlokaler.

Kontroladgangen omfatter for det andet også den erhvervsdrivendes arbejdssteder uden for den erhvervsdrivendes lokaler, herunder transportmidler, der anvendes erhvervsmæssigt.

Bestemmelsen indebærer, at Skatteforvaltningen ud over kontrol i de lokaler m.v., hvorfra virksomheden drives, også vil kunne foretage kontrol på samtlige de arbejdssteder, hvorfra den erhvervsdrivende udfører sit arbejde. Skatteforvaltningen vil således kunne foretage gennemgang af regnskabsmateriale m.v., der måtte befinde sig på det pågældende arbejdssted. Der kan f.eks. være tale om byggepladser eller de steder, hvor et rengøringsfirma udfører rengøringsarbejde.

Muligheden for at foretage kontrol på arbejdsstedet omfatter også transportmidler, der anvendes erhvervsmæssigt. Det vil sige, at der vil kunne foretages kontrol i biler, lastbiler, skibe og andre transportmidler, som anvendes af den virksomhed, der er genstand for Skatteforvaltningens kontrol. Taxier er således f.eks. omfattet af adgangen til kontrol.

Kontrollen vil alene kunne rettes mod personer eller selskaber, hvor Skatteforvaltningen positivt ved eller har en begrundet formodning om, at der er tale om en erhvervsdrivende. Denne positive viden vil typisk bero på, at de pågældende hos myndighederne er registreret som erhvervsdrivende. Der vil dog også kunne foretages kontrol af erhvervsdrivende, der ikke er registrerede, men hvor der er en formodning for, at der drives (uregistreret) erhvervsmæssig virksomhed, f.eks. hvor virksomheden tidligere har været registreret, men registreringen er blevet inddraget.

Formålet med bestemmelsen om, at der er adgang til arbejdssteder, som ikke ligger i tilknytning til den erhvervsdrivendes lokaliteter, er overvejende, at Skatteforvaltningen kan få adgang til store arbejdssteder, primært byggepladser, hvor begge parter, dvs. både udbyder/bygherre og entreprenør, er erhvervsdrivende. Der er dog efter bestemmelsen også mulighed for at foretage kontrol på arbejdssteder, hvor det er en privat, der har bestilt arbejdet. Denne kontroladgang vil skulle ske med respekt for boligens ukrænkelighed, og Skatteforvaltningen har således ikke adgang til at gennemføre kontrol på ejendomme, der tjener til tredjemands privatbolig eller fritidsbolig.

Dette gælder også i den situation, hvor den person, der bebor ejendommen, og dennes familie blot midlertidigt ikke har adresse på ejendommen, f.eks. hvor der sker genopbygning af en nedbrændt bolig, og hvor den pågældende person og dennes familie midlertidigt bor på en anden adresse. Er der derimod tale om en nyerhvervet grund, hvorpå der opføres et hus til privat beboelse, og som således endnu ikke tjener - eller har tjent - til bolig for ejeren og dennes familie, kan Skatteforvaltningen foretage kontrol på arbejdsstedet. Bestemmelsen finder således anvendelse i den situation, hvor en privat får opført et helt nyt hus til beboelse eller andre bygninger til privat anvendelse ved hjælp af professionel arbejdskraft.

Gennemførelse af kontrollen

Virksomhedskontrollen vil kunne foretages uden retskendelse. Dette svarer til gældende ret.

Når et virksomhedsbesøg skønnes nødvendigt, skal det tilstræbes, at kontrolbesøget ikke hindrer den erhvervsdrivende i at udføre sin daglige virksomhed.

Desuden skal det tilstræbes, at virksomhedsbesøg foretages efter forudgående aftale med virksomheden og i samarbejde med denne. Uanmeldte kontrolbesøg bør kun foretages, hvis det skønnes, at formålet med kontrollen kan forspildes ved en forudgående varsling. I normalsituationen vil kontrollen være varslet og blive foretaget efter aftale mellem virksomheden og Skatteforvaltningen, hvilket også gør det lettere for virksomheden at finde det rigtige materiale frem. Denne aftale vil også omfatte, om kontrollen skal ske ved indsendelse af regnskabsmateriale m.v. eller ved besøg i virksomheden.

Skatteforvaltningen skal fremvise behørig legitimation i forbindelse med et kontrolbesøg. Af legitimationen skal fremgå, hvem den pågældende er, samt at denne repræsenterer Skatteforvaltningen.

Regnskabsmateriale med bilag og andre dokumenter

Efter SKL § 54, stk. 1, har Skatteforvaltningen adgang til at foretage gennemgang af regnskabsoplysninger med bilag og andre dokumenter.

Hvad der forstås ved regnskabsmateriale med bilag og andre dokumenter, der kan have betydning for kontrollen, er nærmere beskrevet ovenfor under bestemmelsen i SKL § 53. Se afsnit A.C.2.1.3.1.1.1.

Af forarbejderne til lov nr. 325 af 18. maj 2005 (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse), hvorved der blev indsat hjemmel i bl.a. skattekontrolloven til kontrolbesøg på arbejdsstedet, (L 96 - Folketingstidende 2004-05 (2. samling), tillæg A, side 1565-1566), fremgår det, at det i overvejende grad er afsløringen af anvendelsen af sort/illegal arbejdskraft, der er formålet med kontrolhjemlen. Det er imidlertid kun regnskabsmateriale m.v., der må befinde sig på det pågældende arbejdssted, herunder om arbejdsopgavernes fordeling mellem forskellige erhvervsdrivende, der er hjemmel til at kontrollere efter skattekontrolloven.

Bemærk

Hjemlen til at spørge om de tilstedeværendes arbejds- og ansættelsesforhold findes i KSL § 86, stk. 5, og vil Skatteforvaltningen kontrollere, om den eller de virksomheder, der udfører arbejde på stedet, er momsregistreret, vil dette skulle ske med hjemmel i momsloven.

Skatteforvaltningen skal på forhånd gøre sig klart, hvad det er, Skatteforvaltningen ønsker at kontrollere på arbejdsstedet, og der skal være en formodning for, at der på arbejdsstedet vil kunne findes regnskabsmateriale m.v., for at kontrol på stedet kan foretages med hjemmel i SKL § 54.

Elektronisk adgang

I det omfang regnskabsoplysninger m.v. er registreret elektronisk, omfatter Skatteforvaltningens adgang til disse oplysninger også en elektronisk adgang hertil. Se SKL § 54, stk. 1, 2. pkt.

Skatteforvaltningens adgang til regnskabsmateriale m.v. består således, uanset hvilken form materialet ligger i. Skatteforvaltningen vil efter bestemmelsen have adgang til på stedet at gennemgå registreringerne i virksomhedens systemer.

Bestemmelsen er en videreførelse af tidligere SKL § 6, stk. 5, og indebærer ingen ændring af tidligere ret.

Reglen i bogføringslovens § 22, finder anvendelse, når Skatteforvaltningen under en kontrol i virksomheden efter SKL § 54 skal have adgang til regnskabsoplysninger m.v., der er registreret elektronisk.

Efter bogføringslovens § 22 har en virksomhed pligt til at stille sit regnskabsmateriale til rådighed for en offentlig myndighed, i det omfang myndigheden efter bogføringsloven eller anden lovgivning er berettiget til at føre kontrol med virksomheden.

Efter bogføringslovens § 22, stk. 2, nr. 2, kan myndigheden endvidere forlange, at regnskabsmaterialet udleveres i et anerkendt filformat.

Kravet om adgang kan opfyldes ved, at virksomheden giver online-adgang til det elektroniske regnskabsmateriale, således at offentlige myndigheder til enhver tid her i landet via f.eks. en computer med adgang til internettet kan få adgang til materialet. Det er i så fald uden betydning, om den server, regnskabsmaterialet opbevares på, fysisk er placeret her i landet eller i udlandet. Det samme gælder, hvis virksomheden anvender en cloud-løsning, hvor serverens fysiske placering ikke er kendt.

Dataanalyse

Skatteforvaltningens adgang til elektronisk opbevaret regnskabsmateriale efter SKL § 54 giver ikke hjemmel til at foretage dataspejling. Ved dataspejling tages der en fuldstændig kopi af alle data, der findes på f.eks. en harddisk, herunder slettede filer. Skatteforvaltningen ville herved kunne få adgang til og medtage en række oplysninger, som ikke er relevante for kontrollen, herunder følsomme personoplysninger, hvilket både kunne være i strid med den bestemmelsen og databeskyttelsesforordningen.

Skatteforvaltningen kan derimod benytte såkaldt dataanalyse ved kontrol efter SKL § 54 af virksomheders elektroniske regnskabsmateriale. Ved dataanalyse foretages ifølge Skatteforvaltningen en analyse af indholdet af virksomhedens datamedier i virksomhedens lokaler. Dataanalyse kan foregå på virksomhedens datamedier eller på IT-udstyr, som Skatteforvaltningen medbringer, og kun elektroniske dokumenter, der er relevante for kontrolsagen, medtages fra virksomheden.

Elektroniske dokumenter kan være korrespondance (e-mails), kontrakter, fakturaer, udgiftsbilag og andre dokumenter, som ikke indgår i en virksomheds elektroniske bogføringssystem, men som er relevante for kontrollen. Disse dokumenter kan heller ikke håndteres i almindelige it-revisionsværktøjer, som f.eks. ACL, Idea og Excel.

Hvis der ved dataanalysen findes relevante dokumenter til kontrolsagen, vil disse blive markeret. Udpegning af relevante dokumenter kan også ske efter virksomhedens anvisning. Der er således udelukkende tale om en elektronisk gennemgang af indholdet af virksomhedens datamedier, og kun relevante dokumenter vil blive kopieret og forlade virksomheden. Virksomheden skal modtage en elektronisk kopi af det kopierede og en elektronisk dokumentliste, inden kontrollen afsluttes. Virksomheden eller dennes repræsentanter har under hele forløbet mulighed for at kommentere og drøfte relevansen af de udvalgte dokumenter.

Brug af specielle it-værktøjer sikrer, at der ikke kan ske utilsigtede ændringer på virksomhedens datamedier, f.eks. sletning af dokumenter, og giver samtidig virksomheden en garanti for, at autenciteten af dokumenterne bevares, da det ikke efterfølgende vil være muligt at ændre dokumenternes indhold, metadata m.v. It-værktøjerne sikrer i den sammenhæng virksomheden, at det materiale, der indgår i Skatteforvaltningens kontrolsag, er en eksakt kopi af det originale dokument, og at der ikke kan ske menneskelige fejl ved håndteringen af materialet.

Virksomheden er efter bogføringsloven forpligtet til at stille alt, hvad der er nødvendigt til at fremfinde og læse regnskabsmateriale, til rådighed. Det betyder, at virksomheden under en kontrol efter SKL § 54 skal stille samtlige hjælpemidler, der er nødvendige, til rådighed, herunder oplysning om brugeridentifikation eller password, der er en betingelse for anvendelsen af hjælpemidlerne og systemerne. Hvis ikke virksomheden vil udlevere rette password m.v., som den efter bogføringsloven er forpligtet til, så Skatteforvaltningen kan få adgang til at gennemgå regnskabsmateriale m.v., vil Skatteforvaltningen kunne give virksomheden et pålæg om at indsende de ønskede oplysninger efter SKL § 72, jf. § 53 og pålægge daglige tvangsbøder efter SKL § 72. Virksomheden vil endvidere kunne straffes med bøde, hvis pålægget ikke efterkommes inden udløbet af fristen i pålægget jf. SKL § 84 a.

Skatteforvaltningen vil ikke under en kontrol efter SKL § 54 kunne koble sit eget it-udstyr til virksomhedens udstyr, hvis virksomheden ikke giver tilladelse hertil. Skatteforvaltningen må i så fald nøjes med at få adgang via virksomhedens systemer og enten få materialet udskrevet på papir eller få en elektronisk kopi af materialet, f.eks. på et krypteret USB-stik.

Personoplysninger

Der vil kunne være personoplysninger i det materiale, som er relevant for kontrollen, og som Skatteforvaltningen derfor har krav på at få efter skattekontrolloven. Det kan f.eks. være en faktura, der viser, at virksomheden har betalt en udgift til alkoholafvænning for en medarbejder.

Indsamling af personoplysninger af relevans for skattekontrollen vil kunne indsamles, såfremt de opfylder databeskyttelsesforordningens regler, men den ansatte vil ifølge databeskyttelsesforordningens artikel 14 skulle underrettes af Skatteforvaltningen om indsamlingen (registreringen) af oplysningerne.

Medtage originalt fysisk materiale

Skatteforvaltningen kan ikke uden virksomhedens samtykke medtage originalt fysisk materiale. Der vil i givet fald være tale om beslaglæggelse, der skal ske efter retsplejelovens regler, og fordrer politiets og rettens mellemkomst.

Adgang til at opgøre kassebeholdninger, lagerbeholdninger m.v.

Efter SKL § 54, stk. 1, 3. pkt., har Skatteforvaltningen endvidere adgang til at foretage opgørelse af kassebeholdninger, kasseterminaler og lignende samt foretage opgørelse og vurdering af lagerbeholdninger, besætning, inventar, maskiner og andet driftsmateriel.

Bestemmelsen er en sammenskrivning og videreførelse af den tidligere SKL § 6, stk. 4, 2. pkt., og den del af § 6, stk. 4, 1. pkt., der giver adgang til at foretage opgørelse af kassebeholdning og lignende. Tilføjelsen af kasseterminaler er ny i forhold til den tidligere SKL § 6.

Formålet med, at Skatteforvaltningen har hjemmel til at opgøre og vurdere virksomhedens driftsmidler m.v., er at sammenholde de regnskabsmæssige oplysninger med de faktiske beholdninger m.v. for bl.a. at kunne kontrollere fx afskrivningsgrundlaget, vareforbrug etc.

Formålet med at opgøre kassebeholdning er at sammenligne kasseregnskabet med kassebeholdningen på kontroltidspunktet.

Kasseterminaler

Ved opgørelse af kasseterminaler har Skatteforvaltningen adgang til at foretage direkte elektronisk opkobling og kopiering af det underliggende datagrundlag. Den eneste måde, kasseterminaler kan kontrolleres effektivt på, er ved kontrol af det underliggende datagrundlag, det vil sige udtræk af alle filer, databaser, tabeller m.v. Dette kan ikke gøres ved traditionel kassegennemgang, men udelukkende ved elektronisk opkobling til systemet. Dette vurderes at være uproblematisk, da der ikke kan antages at ligge andet end dokumentation for omsætningen (taloplysninger om salg/retursalg).

Hvis virksomheden ikke vil give sit samtykke til, at Skatteforvaltningen foretager opkobling til kassesystemet, må politiet i givet fald bistå med at overvinde fysiske hindringer for gennemførelsen af kontrollen, jf. § 54, stk. 4.

Virksomheden drives eller administreres fra boligen

Bestemmelsen i SKL § 54, stk. 2, præciserer og udtrykkeligt lovfæster, at hvis virksomheden drives fra en ejendom, som også anvendes som bolig, kan Skatteforvaltningen gennemføre kontrol på ejendommen efter samme betingelser som i SKL § 54, stk. 1.

Der er tale om en ny bestemmelse.

Hvis administrationen af den erhvervsdrivendes virksomhed sker fra privatboligen, og regnskabsmaterialet m.v. opbevares dér, har Skatteforvaltningen adgang til den del af privatboligen, hvorfra administrationen foretages (regnskabsmaterialet m.v. opbevares).

Der er adgang til det eller de rum i en privatbolig, hvor der opbevares regnskabsmateriale eller andet materiale, som Skatteforvaltningen har krav på at få udleveret.

Udviklingen har medført, at der i dag findes mange enkeltmandsvirksomheder, der drives fra privatboligen. Der kan også være tale om et f.eks. et anpartsselskab, der drives fra hovedanpartshaverens privatbolig.

Skatteforvaltningen kan foretage udgående kontrol på ejendommen, ikke kun for at kontrollere regnskabsmateriale, men også for at foretage opgørelse og vurdering af lagerbeholdninger, besætning, inventar, maskiner og andet driftsmateriel.

Der er alene tale om, at der kan foretages kontrol i en privatbolig i tilfælde, hvor virksomheden drives eller administreres fra boligen. Kontrollen vil alene kunne udføres i den del af boligen, hvorfra virksomheden drives eller administreres, og Skatteforvaltningen vil under kontrol i privatboligen ikke kunne gennemgå dokumenter, der intet har at gøre med virksomheden.

Bestemmelsen gælder både den situation, hvor der er tale om en enkeltmandsvirksomhed, og hvor der er tale om, at virksomheden drives i selskabsform, f.eks. et anpartsselskab, der drives eller administreres fra hovedanpartshaverens privatbolig.

Den erhvervsdrivendes valg af virksomhedens lokalitet har således ikke betydning for Skatteforvaltningens kontrolmuligheder, og de er de samme uanset, om den erhvervsdrivende vælger at drive virksomheden fra en særskilt forretningslokalitet eller fra en ejendom, der også anvendes som bolig.

Kontroladgangen gælder imidlertid ikke de situationer, hvor en lønmodtager alene har etableret en hjemmearbejdsplads.

Pligt til at yde Skatteforvaltningen vejledning og hjælp til kontrollen

Efter SKL § 54, stk. 3, skal ejeren af virksomheden og dennes ansatte ved kontrol efter SKL § 54, stk. 1 og 2 yde Skatteforvaltningen fornøden hjælp og vejledning under kontrollen.

Bestemmelsen er en videreførelse af den tidligere SKL § 6, stk. 4, 3. pkt. med sproglige ændringer.

Som udgangspunkt vil alle ansatte have en pligt til at yde Skatteforvaltningen vejledning og hjælp ved kontrollen. Normalt er der ikke mistanke om, at der er foregået noget, som er strafbart, når Skatteforvaltningen foretager kontrol. Hvis der under et kontrolbesøg i virksomheden imidlertid opstår en konkret mistanke om, at virksomheden har begået en strafbar lovovertrædelse, må Skatteforvaltningen afstå fra at benytte en oplysningspligt over for den mistænkte. Retssikkerhedslovens § 10, stk. 1, indeholder således et forbud mod selvinkriminering.

Forbuddet mod selvinkriminering omfatter den juridiske person som sådan, dvs. enhver fysisk person med tilknytning til den juridiske person f.eks. dennes ansatte. For ansatte i enkeltmandsvirksomheder sker der derimod ikke identifikation med virksomheden, så de vil ikke være undtaget fra oplysningspligten.

Politiets bistand

Efter SKL § 54, stk. 4, yder politiet om fornødent Skatteforvaltningen bistand til gennemførelse af kontrollen efter SKL § 54, stk. 1 og 2.

Bestemmelsen er en delvis videreførelse af den tidligere SKL § 6, stk. 7. Bemyndigelsen i den tidligere bestemmelse om, at justitsministeren efter forhandling med skatteministeren kunne fastsætte nærmere regler, er ikke videreført.

Efter bestemmelsen vil politiet kunne yde Skatteforvaltningen bistand til gennemførelse af et kontrolbesøg. Politiets bistand sker efter reglerne i politiloven. Det fremgår af § 2 i politiloven, at politiet yder andre myndigheder bistand efter gældende ret. Politiloven fastsætter rammerne for politiets magtanvendelse, og politiet må alene yde bistand til at overvinde fysiske hindringer for kontrollen.

Politiets bistand efter bestemmelsen i SKL § 54, stk. 4, begrænser sig til overvindelse af fysiske hindringer for gennemførelsen af kontrollen, f.eks. skaffe adgang til et aflåst rum. Selve kontrollen vil skulle gennemføres af medarbejdere hos Skatteforvaltningen.

Hvis der på tidspunktet for politiets bistand ved Skatteforvaltningens kontrolbesøg er - eller i forbindelse hermed opstår - konkret mistanke om et strafbart forhold, herunder i sager som kan behandles administrativt, vil politiets bistand til gennemførelsen af kontrollen skulle ske i overensstemmelse med retsplejelovens regler, når bistanden har karakter af efterforskning.