Afgørelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

EU-domme

C-333/20, Berlin Chemie A. Menarini SRL

Artikel 44 i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem, som ændret ved Rådets direktiv 2008/8/EF af 12. februar 2008, og artikel 11 i Rådets gennemførelsesforordning (EU) nr. 282/2011 af 15. marts 2011 om foranstaltninger til gennemførelse af direktiv 2006/112 skal fortolkes således, at et selskab, der har sit vedtægtsmæssige hjemsted i én medlemsstat, ikke har et fast forretningssted i en anden medlemsstat med den begrundelse, at dette selskab har et datterselskab dér, som stiller menneskelige og tekniske midler til rådighed for dette i medfør af aftaler, hvorved datterselskabet til selskabet eksklusivt leverer markedsføringsydelser, lovpligtige ydelser, reklameydelser og agenturydelser, der kan øve en direkte indflydelse på dets salgsvolumen.

En ejendom, der er udlejet i en medlemsstat, udgør ikke et fast forretningssted som omhandlet i artikel 44 og 45 i direktiv 2006/112, når ejeren af denne ejendom ikke råder over eget personale til at udføre tjenesteydelsen i forbindelse med udlejningen.

Artikel 44 i momssystemdirektivet (dir. 112/2006), samt artikel 11, stk. 1, og artikel 22, stk. 1, i gennemførelsesforordning (For. 282/2011) skal fortolkes således, at en tjenesteyder af det blotte forhold, at et selskab med hjemsted i en tredjestat ejer et datterselskab på en medlemsstats område, ikke kan udlede, at der foreligger et fast forretningssted for det førstnævnte selskab på det nævnte område, og at denne tjenesteyder med henblik på en sådan vurdering ikke er forpligtet til at forhøre sig om kontraktforholdet mellem de to enheder.

Licensaftale, hvis genstand var brugsretten til knowhow, der gjorde det muligt at drive et websted, hvorved der blev udbudt interaktive audiovisuelle ydelser. Aftalen blev indgået med et selskab med hjemsted i en anden medlemsstat end den, hvor det selskab, der udstedte licensen, havde hjemsted.  Momssatsen var lavere i licensmodtagerens medlemsstat end i licensudstederens medlemsland. Ved vurderingen af, om licensaftalen udgjorde misbrug af en rettighed, er det ikke i sig selv afgørende, at direktøren for og eneaktionæren i det licensudstedende selskab havde skabt denne knowhow, at denne samme person øvede indflydelse på eller havde kontrol over udviklingen og udnyttelsen af denne knowhow og leveringen af de ydelser, som blev udført på baggrund heraf. Det er heller ikke i sig selv afgørende, at forvaltningen af de finansielle transaktioner og menneskelige og tekniske ressourcer, der var nødvendige for leveringen af nævnte ydelser, blev udført af underleverandører. Tilsvarende er grundene for, at det licens udstedende selskab valgte at overdrage brugsretten til den omhandlede knowhow til et selskab i en anden medlemsstat, heller ikke i sig selv afgørende.

Det tilkommer den forelæggende ret at undersøge alle omstændighederne i hovedsagen med henblik på at fastslå, om denne aftale udgjorde et rent kunstigt arrangement, som skjulte den omstændighed, at de omhandlede tjenesteydelser ikke reelt blev leveret af det licensmodtagende selskab, men faktisk blev leveret af det licensudstedende selskab. Det skal bl.a. undersøges, om etableringen af det licensmodtagende selskabs hjemsted for dets økonomiske virksomhed eller faste forretningssted var reel, om selskabet havde en passende struktur til at udøve den omhandlede økonomiske virksomhed for så vidt angår lokaler og menneskelige og tekniske ressourcer, og om selskabet udøvede denne økonomiske virksomhed i eget navn og for egen regning, under eget ansvar og på egen risiko.

EU-retten skal fortolkes således, at det i et tilfælde, hvor der konstateres et misbrug, som har medført, at leveringsstedet for en ydelse blev fastlagt i en anden medlemsstat end den, hvor det ville være blevet fastlagt, hvis der ikke var sket misbrug, ikke er til hinder for berigtigelse af moms i den medlemsstat, hvor ydelsen reelt er blevet leveret, at der er blevet betalt merværdiafgift i denne anden medlemsstat i overensstemmelse med denne medlemsstats lovgivning.

Bemærk, at reglerne om leveringsstedet for interaktive audiovisuelle ydelser udbudt fra et websted leveret til almindelige forbrugere og andre ikke-afgiftspligtige personer blev ændret den 1. januar 2015. Se evt. D.A.6.2.8.12.

Om misbrug, se evt. afsnit D.A.3.4.

C-605/12, Welmory

En første momspligtig person, som har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed i en medlemsstat, og som modtager tjenesteydelser fra en anden afgiftspligtig person etableret i en anden medlemsstat, skal anses for i denne anden medlemsstat at råde over et »fast forretningssted« som omhandlet i artikel 44 i Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem, som ændret ved Rådets direktiv 2008/8/EF af 12. februar 2008, med henblik på fastsættelse af disse tjenesteydelsers beskatningssted, hvis dette forretningssted er kendetegnet ved en tilstrækkelig permanent karakter og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at det kan modtage tjenesteydelser og anvende disse til egne formål. Domstolen fandt, at i en situation som i sagen skal der med "egne formål" forstås den udøvede aktivitet med afholdelse af internetauktionen og salget af rettighederne til at byde på auktionen.

C-73/06, Planzer Luxembourg Sàrl

Ved fastlæggelsen af hjemstedet for den økonomiske virksomhed skal der tages hensyn til en bred vifte af faktorer, herunder:

• selskabets vedtægtsmæssige hjemsted
• stedet, hvor selskabets centrale administration befinder sig
• hvor ledelsen træffes
• stedet - normalt det samme - hvor selskabets forretningspolitik fastlægges.

EF-domstolen anviste endvidere en række andre faktorer, som kan tages i betragtning, fx:

• ledernes bopæl
• stedet, hvor generalforsamlingen afholdes
• hvor administrations- og bogholderiaktiver opbevares
• stedet, hvor selskabets finansielle transaktioner, især af bankmæssig art, foretages

Med momsforordningens artikel 10, stk. 1-3, er det præciseret, hvilke kriterier der anvendes ved fastlæggelsen af etableringsstedet, herunder hvilke kriterier der har forrang som tilknytningsmoment. Formålet med disse retningslinjer er at anvende så klare og objektive kriterier som muligt til fastlæggelsen af hjemstedet for den økonomiske virksomhed. Se 14. betragtning i præamblen til momsforordningen. Se D.A.6.2.3.2

C-260/95, DFDS

Sagen omhandlede, hvorvidt rejser solgt fra et kontor i England skulle anses for at være solgt fra rejsebureauets hjemsted i Danmark eller fra et fast forretningssted i England. Rejsebureauet solgte rejserne via et engelsk datterselskab, der fungerede som formidler. Datterselskabet ejede de lokaler, hvorfra rejserne blev solgt.

Spørgsmålet var bl.a., om de ydelser og faciliteter datterselskabet leverede til rejsebureauet, medførte, at rejsebureauet skulle anses for at levere rejserne fra et fast forretningssted i England.

For at et forretningssted i et andet land kan udgøre et fast forretningssted, hvorfra ydelsen leveres, kræver det:

a) at bureauet har rådighed (faktisk disponerer) over forretningsstedet i den anden medlemsstat, dvs. at forretningsstedet ikke har en uafhængig retsstilling i forhold til bureauet,

b) at forretningsstedet udviser den krævede minimumsstabilitet med hensyn til de menneskelige og tekniske ressourcer.

Ad a) Disponerer bureauet over forretningsstedet?

At forretningsstedets lokaler tilhører et datterselskab, som er en selvstændig juridisk enhed, er ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at bureauet ikke kan anses for at disponere over forretningsstedet.

Domstolen lagde vægt på, at bureauet var indehaver af datterselskabets aktiekapital, og at datterselskabet ifølge de kontraktslige forpligtelser overfor moderselskabet alene handlede som moderselskabets hjælpeorgan.

Ad b) Udviser forretningsstedet den krævede minimumsstabilitet med hensyn til de nødvendige menneskelige og tekniske ressourcer?

I sagen lagde domstolen navnlig vægt på det store antal ansatte, som var beskæftiget i det engelske datterselskab, og de betingelser, hvorunder det præsterede ydelser til de rejsende.

På det grundlag fandt domstolen, at datterselskabet faktisk udviser de karakteristika, der betegner et fast forretningssted.

De faktiske omstændigheder i sagen (datterselskabet var ejet af bureauet og var kontraktligt forpligtet til alene at handle som bureauets hjælpeorgan) medførte, at selskabet ikke kunne anses for at være en uafhængig mellemmand mellem moderselskabet og kunderne. Dette gjaldt, selv om datterselskabet var en selvstændig juridisk enhed.

EU-domstolen har supplerende i præmis 49 i dommen i de forenede sager C-318/11 og C-319/11 bemærket, at der i DFDS-sagen alene blev set bort fra datterselskabets selvstændige status til fordel for den kommercielle realitet for at kunne fastslå, om det var moderselskabet eller datterselskabet, der havde foretaget den faktiske gennemførelse af de momspligtige transaktioner, og for at kunne fastslå, i hvilken medlemsstat der følgelig skulle betales afgift af disse transaktioner.

C-190/95, Aro Lease BV

Et leasingselskab kunne ikke anses for at have fast forretningssted i den medlemsstat, hvor leasingbiler blev udlejet. Udlejningen skete gennem selvstændige mellemmænd. Leasingselskabet havde ikke kontor eller oplagringsplads for biler i den medlemsstat, hvor bilerne blev udlejet.

Domstolen udtalte, at ydelser i forbindelse med udlejning af biler i det væsentlige består i, at kontrakterne forhandles, udfærdiges, underskrives og gennemføres, samt i at kunderne fysisk får stillet bilen til rådighed. Et fast forretningssted må derfor have personale og en struktur, der gør det muligt selvstændigt at levere disse ydelser.   

De selvstændige mellemmænd kunne ikke anses for at være sådanne permanente menneskelige ressourcer. At bilerne var indregistreret i den pågældende medlemsstat var underordnet.

Leasingselskabet havde hverken eget personale eller en struktur, der havde tilstrækkelig permanent karakter. Hjemstedet for den økonomiske virksomhed havde således forrang som tilknytningsmoment.

Der gælder i dag særlige leveringsstedsregler for udlejning af transportmidler. Se afsnit D.A.6.2.7.5, D.A.6.2.8.5. og D.A.6.2.8.11.

EF-domstolen kom til samme resultat i sag C-390/96, Lease Plan Luxembourg SA.

C-231/94, Fåborg-Gelting Linien A/S

Restauranter om bord på færger kunne ikke anses for faste forretningssteder. 

Der gælder i dag særlige leveringsstedsregler for restaurant- og cateringydelser. Se afsnit D.A.6.2.7.4.

C-168/84, Berkholz

Det sted, hvor leverandøren har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed, har forrang som tilknytningsmoment. Se artikel 9, stk. 1 i sjette direktiv.

Et andet etableringssted, hvorfra ydelsen præsteres, kan kun komme i betragtning, hvis tilknytningen til hjemstedet ikke er nogen rationel løsning ud fra et skatte- og afgiftsmæssigt synspunkt, eller hvis den skaber en konflikt med en anden medlemsstat.

Præmis 14.

Skatterådet

SKM2020.390.SR

Det ønskedes bekræftet, at Spørger ikke fik fast driftssted hhv. fast forretningssted i Danmark fra et skattemæssigt hhv. momsmæssigt perspektiv, når selskabet indgik en hostingaftale med et dansk selskab, H2, som drev et datacenter i Danmark. Spørger betalte et service fee til H2 for hosting af Spørgers data, websted m.v.

Det blev ud fra de fremlagte oplysninger vurderet, at Spørgers hostingaftale med det danske datacenter ikke medførte, at Spørger fik skattemæssigt fast driftssted i Danmark. Der blev i den forbindelse lagt vægt på, at Spørger hverken ejer, leaser eller driver den fysiske hardware i datacenteret, at Spørger som udgangspunkt ikke har fysisk adgang til datacenteret, samt at den faktiske håndtering af Spørgers data foregår via fjernadgang fra udlandet.

Det blev endvidere vurderet, at Spørger ikke fik momsmæssigt fast forretningssted i Danmark. Der blev ud over ovenstående lagt vægt på, at H2 ikke udførte nogen salgs- eller markedsføringsrelaterede aktiviteter eller nogen R&D-aktiviteter i forhold til Spørgers produkter/teknologi, at Spørger ikke havde noget personale ansat hos H2 til at udføre softwarearbejdet, samt at Spørger ikke udøvede en kontrol over serverne, som om Spørger de facto ejede eller opererede serverne placeret hos H2.

Spørger er underagent for et koncernforbundent selskab. Med bistand fra spørger og andre underagenter i andre lande formidler det koncernforbundne selskab lån mellem forbrugere og banker i en række lande. Skatterådet bekræftede, at det koncernforbundne selskab ikke har fast forretningssted i Danmark. Skatterådet bekræftede endvidere, at leveringsstedet for spørgers ydelser til det koncernforbundne selskab er i det tredjeland, hvor det koncernforbundne selskab har hjemstedet for sin økonomiske virksomhed. Misbrugsbetragtninger kan ikke medføre et andet resultat.

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Spørger skulle udstede fakturaer til et dansk interessentskab med dansk moms. Spørger er en udenlandsk virksomhed, der leverer ydelser vedrørende fast ejendom beliggende her i landet, jf. ML § 18. Når Spørger ikke har et fast forretningssted her i landet, er det den danske kunde, der er betalingspligtig for moms af leverancerne fra Spørger, jf. ML § 46, stk. 1, nr. 3.

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at en dansk filial ikke skal beregne moms af ydelser modtaget fra hovedkontoret i et andet EU-land, når selskabet indgår i en fællesregistrering i det andet EU-land, og når hovedkontoret fordeler en andel af de af hovedkontoret afholdte generalomkostninger til filialen. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørgers filials leverancer til fællesregistreringen i det andet EU-land ikke kan anses for leverancer mod vederlag. Hvis betingelserne for fradragsret i øvrigt er opfyldt, har spørgers filial derfor fradragsret for indkøb mv. anvendt til brug for leverancer til fællesregistreringen i det andet EU-land.

Spørger leverer varer fra udlandet, som monteres, jf. ML § 14, stk. 2, nr. 3, på to skibe, som ligger til kaj i Danmark. Spørger har alene menneskelige ressourcer fysisk til stede i de perioder, hvor der rent faktisk leveres ydelser på de to skibe. Skatterådet bekræftede, at Spørger ikke kunne anses for etableret i Danmark i momslovens forstand, jf. ML § 16, stk. 1, og § 46, stk. 1, nr. 2.

Spørger leverede undervisningsydelser til en afgiftspligtig person her i landet. Spørger havde ikke etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed her i landet og blev ikke anset for at have et fast forretningssted her i landet. Tilstedeværelsen her i landet var ikke af permanent karakter, når de menneskelige ressourcer alene var fysisk tilstede i de perioder, hvor der rent faktisk blev undervist på i kundens lokaliteter og der sædvanligvis går et par uger/måneder imellem de enkelte kurser. Da spørger ikke var etableret her i landet, var det køber her i landet, som var betalingspligtig for momsen efter ML § 46, stk. 1, nr. 3.

En virksomhed etableret i et 3. land leasede transportmidler af et udenlandsk leasingselskab til brug for levering af momsfritaget personbefordringsydelser til en kunde her i landet. Transportmidlerne opererede fra x antal opholdssteder her i landet, som hver især bestod af opholdsrum og sovefaciliteter til mandskabet, en garage og et afgangssted/ankomststed til transportmidlet. Virksomheden ansatte til hvert enkelt opholdssted mandskab, som befandt sig her i landet. Det var disse personer og deres brug af transportmidlerne, som var helt afgørende for, at de ydelser, som virksomheden leverede til kunden, kunne udføres. Virksomheden blev anset for at have et fast forretningssted her i landet, der havde en tiltrækkelig permanent karakter, og som havde de menneskelige og tekniske midler til at kunne modtage og anvende leasingydelsen til egne formål. Leveringsstedet for leasingydelsen var derfor her i landet, jf. ML § 16, stk. 1.

Bemærk, at der er tale om forskellige betingelser, som skal være opfyldt, når en etablering skal anses for at have et "fast forretningssted" i forbindelse med henholdsvis køb af ydelser og salg af ydelser. Se momsforordningens artikel 11, stk. 1-2.

Certificeringsvirksomhed fra andet EU-land. Certificeringsopgaver i relation til et dansk byggeprojekt. Det danske byggeprojekt udgør en fast ejendom. Den faste ejendom omfatter fx også trapper og elevatorer, der udgør en integrerende del af bygningsværket, og udstyr og maskiner, der er eller vil blive permanent installeret i bygningsværket, og som ikke kan flyttes, uden at bygningsværket dermed ødelægges eller ændres.

Spørger kunne ikke anses for at have etableret stedet for sin økonomiske virksomhed eller for at have et fast forretningssted i Danmark. Ud fra det oplyste udgør den danske etablering alene en postkassefunktion. En postkassefunktion som beskrevet er ikke tilstrækkeligt til at etablere et hjemsted for den økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted i momsmæssig forstand.

Allerede efter sin ordlyd omfatter ML § 18 ydelser vedrørende fast ejendom fra sagkyndige og ydelser i forbindelse med forberedelse eller koordinering af byggearbejder fra tilsynsførende. De certificeringsopgaver i relation til det danske byggeprojekt, som spørger udfører, kan derfor i vidt omfang anses for omfattet af § 18.

Ydelserne kan efter deres art samtidig anses for omfattet af § 21 d, stk. 1, nr. 3. De ydelser, som umiddelbart kan falde ind under begge bestemmelser, skal efter praksis anses for omfattet af § 18, hvis de er direkte rettet mod en fast ejendom. Hvis de ikke er rettet direkte mod en fast ejendom, er de omfattet af § 16, stk. 1, når ydelserne leveres til en afgiftspligtig person.

Spørgers aftager er en afgiftspligtig person og er dermed  betalingspligtig for moms af de leverede ydelser, jf. § 46, stk. 1, nr. 3, sidste punktum, uanset om der er leveringssted efter § 16, stk. 1, eller § 18. Spørger er dermed ikke registreringspligtig i Danmark, jf. § 47, stk. 2. sidste punktum.

Forlængelse af SKM2008.844.SR.

Om hvilke ydelser, der har leveringssted efter ML § 18, som ydelser vedrørende fast ejendom, se D.A.6.2.7.1.

Om hvilke ydelser, der efter deres art er omfattet af § 21 d, stk. 1, nr. 3, som "rådgivningsydelser", se D.A.6.2.6.5.

Om omvendt betalingspligt, se D.A.13.2.2.3.

Skatterådet kunne ligeledes bekræfte, at spørger ikke skal afregnes dansk moms af salg af e-bøger, hvis spørger etablerer et datterselskab i Luxembourg og leverer sine ydelser derfra.

Bemærk, at reglerne om leveringsstedet for e-bogydelser leveret til almindelige forbrugere og andre ikke-afgiftspligtige personer blev ændret den 1. januar 2015. Se evt. D.A.6.2.8.12.

SKM2012.64.SR

Der stilles en række spørgsmål om grænsedragningen mellem de momsretlige begreber hjemsted for økonomisk virksomhed og fast forretningssted, som fastlægger, hvor det momsretlige leveringssted er for elektroniske ydelser til ikke-afgiftspligtige personer, som leveres inden for EU.

Skatterådet kan ikke bekræfte, at der ikke skal afregnes dansk moms af kreditkortomsætning ved salg af internetspil, når det alene er virksomhedens supporter, der er flyttet til et andet EU-land. Dermed fastslår Skatterådet, at leveringsstedet fortsat er i Danmark under de nævnte forudsætninger.

Skatterådet kan heller ikke bekræfte, at leveringsstedet flyttes til Danmark, når der udover supportere også ansættes en support/safety manager i det andet EU-land.

Skatterådet kan dog bekræfte, at når der udover de ovennævnte ansatte også er en fast repræsentant fra ledelsesgruppen til stede i det andet EU-land, således at det faste forretningssted selvstændigt kan indgå aftaler vedrørende de ydelser, som det faste forretningssted leverer, kan det anses for et fast forretningssted i et andet EU-land. Skatterådet bekræfter dermed, at det momsretlige leveringssted flyttes til udlandet under disse omstændigheder.

Bemærk, at reglerne om leveringsstedet for internetspil leveret til almindelige forbrugere og andre ikke-afgiftspligtige personer blev ændret den 1. januar 2015. Se evt. D.A.6.2.8.12.

SKM2011.144.SR

Sagen omhandlede leveringsstedet for ydelser omfattet af særordningen for rejsebureauer i ML § 67. Ydelserne blev leveret af et engelsk flyselskab, der havde et repræsentationskontor i Danmark.

Skatterådet henviste til betingelsen om, at et fast forretningssted skal have tilstrækkelig permanent karakter og have de menneskelige og tekniske midler til at kunne levere de pågældende ydelser, der i dette tilfælde var ydelser omfattet af særordningen.

Eftersom repræsentationskontoret i Danmark alene beskæftigede sig med salg af flybilletter og ikke pakkerejser, var denne betingelse ikke opfyldt.

Selskabet kunne derfor ikke anses for at have etableret et fast forretningssted i Danmark, hvorfra der blev leveret ydelser omfattet af særordningen. Leveringsstedet for disse ydelser var derfor ikke Danmark.

Skatteministeriet udtalte, at begrebet fast forretningssted i ML § 67 b skal forstås på samme måde som samme begreb i ML § 16, stk. 4.

Se evt. også SKM2011.55.SR, SKM2020.473.SR og afsnit D.A.17.5.