Indhold
Dette afsnit beskriver beregningen af nedslag for udenlandsk indkomst og skat, når den selvstændige har valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.
Afsnittet indeholder:
Resumé
Når en udenlandsk indkomst indgår i virksomhedsordningen, skal der gives lempelse i den danske skat, hvis indkomsten bliver dobbeltbeskattet. Nedslaget for den udenlandske indkomst sker på grundlag af de beløb, der er overført fra virksomheden til personlig indkomst eller kapitalindkomst. Hvis der spares op i virksomheden, skal virksomhedsskatten også lempes.
Dobbeltbeskatning og lempelse
Der opstår typisk dobbeltbeskatning ved, at en person,
- er fuldt skattepligtig i sin bopælsstat og samtidig begrænset skattepligtig i en anden stat, eller
- er fuldt skattepligtig i to stater, fx fordi personen har bopæl i begge stater eller har bopæl i den ene stat samtidig med, at der tages længerevarende ophold (længere end 6 måneder) i den anden stat.
For en person, der er hjemmehørende her i landet, kan dobbeltbeskatningen løses enten ved hjælp af
- de dobbeltbeskatningsaftaler, som Danmark har indgået, eller
- ved lempelse efter reglerne i LL § 33.
Lempelse efter en dobbeltbeskatningsaftale kan ske efter metoderne:
- Eksemption med progressionsforbehold efter gammel metode
- Eksemption med progressionsforbehold efter ny metode
- Credit.
Regler om lempelse efter creditmetoden findes i LL § 33. Denne bestemmelse kan også bruges af begrænset skattepligtige her til landet.
LL § 33 H, stk. 2, giver skattepligtige, der anvender virksomhedsordningen, mulighed for at se bort fra underskud ved virksomhed her i landet eller i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland. Det beløb, der ses bort fra, overføres i stedet til senere indkomstår. Se nærmere i afsnit C.D.10.2.4 Adgang til at se bort fra underskud - LL § 33 H.
Beskrivelse af metoderne til lempelse af dobbeltbeskatning
Metoderne til lempelsen af dobbeltbeskatning kan nærmere beskrives sådan:
Eksemption med progressionsforbehold
Når en udenlandsk indkomst skal lempes efter metoden "eksemption med progressionsforbehold efter gammel metode", indgår den udenlandske indkomst ikke i den skattepligtige indkomst. Den udenlandske indkomst skal derimod indgå i skatteberegningen.
Ved lempelse efter metoden "eksemption med progressionsforbehold efter ny metode" indgår den udenlandske indkomst i den skattepligtige indkomst.
Ved begge metoder får den selvstændige et nedslag i de pålignede skatter, der udgør den del af den samlede danske skat, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.
De to eksemptionsmetoder giver samme lempelse. Forskellen ligger alene i den betydning, det har i forskellige sammenhænge, at den skattepligtige indkomst efter den gamle metode er mindre.
Størrelsen af den udenlandske skat er uden betydning, fordi størrelsen af lempelsen alene er afhængig af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.
Creditmetoden
Efter creditmetoden indgår den udenlandske indkomst i opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dobbeltbeskatningen bliver ophævet ved, at Danmark giver nedslag i de beregnede skatter med det mindste beløb af:
- den betalte udenlandske skat af den udenlandske indkomst, eller
- den del af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.
Metoden giver credit for hele den udenlandske skat, når den er mindre end den danske skat af den udenlandske indkomst. Når den udenlandske skat er større end den danske skat af den udenlandske indkomst, giver metoden kun credit for et beløb, der udgør den danske skat af den udenlandske indkomst.
I SKM2019.484.HR skulle en skatteyder, der drev virksomhed i flere lande, opgøre sin virksomhedsindkomst under ét, jf. VSL § 2, stk. 3. Da den samlede virksomhedsindkomst var negativ, kunne der ikke gives credit i dansk skat for betalt skat i et af landene.
Beregning af lempelsen
I alle metoderne skal beregningen af lempelsen ske med udgangspunkt i denne brøk:
udenlandsk indkomst x dansk skat
den samlede skattepligtige indkomst
Hvis lempelsen skal ske efter creditmetoden, skal der tages hensyn til den udenlandske skat, hvis den er mindre end den lempelse, der er beregnet efter ovenstående brøk. Den danske skat skal lempes med det mindste af de to beløb.
Når både udenlandske og danske indkomster indgår i virksomhedsindkomsten, opgøres den udenlandske indkomst som den del af den skattepligtige virksomhedsindkomst, der relaterer sig til den udenlandske virksomhed. Brøken ser herefter sådan ud:
| (dansk skat x skattepligtig virksomhedsindkomst x (udenlandsk indkomst / overskud efter AM-bidrag)) / (samlet skattepligtig indkomst) |
Udenlandsk virksomhedsindkomst skal lempes særskilt for hver af de skatteberegninger, der fremgår af personskatteloven, fx topskat, bundskat og kommuneskat. Se PSL §§ 6 - 8 c.
Der skal også beregnes en lempelse for virksomhedsskatten.
Når der udelukkende er tale om udenlandske indkomster fra samme land, er udgangspunktet for lempelsesberegningerne disse brøker:
Beregning af nedslag i kommunale skatter:
| (Kommunale skatter x skattepligtige hævninger x (udenlandsk indkomst / overskud efter AM-bidrag)) / (skattepligtig indkomst) |
Skatteværdien af personfradrag er trukket fra i de kommunale skatter. Den skattepligtige hævning er hævningen af årets overskud efter AM-bidrag.
Beregning af nedslag i bundskat:
| (bundskat x skattepligtig hævning x (udenlandsk indkomst / overskud efter AM-bidrag)) / (personlig indkomst + positiv kapitalindkomst) |
Beregning af nedslag i topskat:
| (topskat x topskattegrundlag fra hævning x (udenlandsk indkomst / overskud efter AM-bidrag)) / (personlig indkomst + positiv kapitalindkomst, der overstiger 48.800 kr. (2023)) |
Topskatten i brøken er efter fradrag af eventuelt resterende skatteværdi af personfradrag. Topskattegrundlag fra hævning er hævningen af årets overskud til beskatning som personlig indkomst efter AM-bidrag og tillagt hævning af årets kapitalafkast, i det omfang det indgår i topskattegrundlaget.
Som det fremgår af ovenstående brøker, er det en generel forudsætning for, at der gives nedslag i de nævnte skattearter, at der er hævet beløb fra virksomheden, som indgår i den skattepligtige indkomst.
Beregning af nedslag i virksomhedsskat:
| (virksomhedsskat x opsparet overskud x (udenlandsk indkomst / overskud før AM-bidrag)) / (opsparet overskud) |
Som det fremgår af ovenstående brøker, vil nedslaget udelukkende blive givet i virksomhedsskatten, hvis ingen andel af overskuddet er overført til den skattepligtige indkomst. Er den samlede virksomhedsindkomst 0 eller negativ, vil der således ikke skulle beregnes nedslag (hverken i virksomhedsskatten eller øvrige skattearter) for eventuel positiv udenlandsk indkomst, der indgår i virksomhedsindkomsten. Se SKM2019.484.HR.
Rentekorrektion
Den udenlandske indkomst, der skal lempes, skal opgøres efter danske regler. Det er derfor uden betydning for lempelsen, om rentekorrektion indgår i virksomhedsindkomsten eller i den personlige indkomst. Rentekorrektionen er en del af den danske opgørelse af den udenlandske indkomst. Den indgår derfor i skatten af den indkomst, der skal lempes. Se TfS 1997.830 DEP.
Der er ikke fastsat regler i virksomhedsskatteloven om fordelingen af rentekorrektionen mellem dansk og udenlandsk indkomst.
Formålet med rentekorrektionen er at modvirke, at private renteudgifter kan trækkes fra i den personlige indkomst. Det stemmer derfor overens med rentekorrektionens formål at fordele rentekorrektionen forholdsmæssigt mellem virksomhederne på grundlag af nettorenteudgifterne, forhøjet med kurstab og nedsat med kursgevinster. Ved at anvende nettorenteudgifterne som fordelingsnøgle sker korrektionen der, hvor renteudgifterne er trukket fra.
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
| Afgørelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
| Højesteretsdomme |
| SKM2019.484.HR | En skattepligtig, der anvendte virksomhedsordningen, drev virksomhed i flere lande. Den samlede virksomhedsindkomst var negativ, men i Sverige gav virksomheden overskud, og der var betalt skat i Sverige. Det følger af VSL § 2, stk. 3, at såfremt den skattepligtige driver flere virksomheder, behandles samtlige virksomheder som én virksomhed. Som en konsekvens heraf havde den skattepligtige ikke betalt skat i Danmark af overskuddet af virksomheden i Sverige, idet det samlede resultat af virksomhederne, der var omfattet af virksomhedsordningen, var negativt. LL § 33 skulle ud fra dens ordlyd og forarbejder, sammenholdt med artikel 25 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, forstås sådan, at adgangen til creditlempelse som følge af dobbeltbeskatning forudsætter, at der var sket beskatning i Danmark af den indkomst, som var blevet beskattet i udlandet. Det forhold, at det i Sverige beskattede overskud havde haft betydning for størrelsen af det samlede underskud efter virksomhedsordningen og dermed størrelsen af det fradrag, som den skattepligtige efter VSL § 13, stk. 3, havde fået i den danske personlige indkomst, kunne ikke i sig selv føre til, at der forelå dobbeltbeskatning. Der var derfor ikke ret til creditlempelse i den danske skat for den i Sverige betalte skat af overskuddet i den svenske virksomhed. Landsretten og byretten var kommet til samme resultat. | Dommen stadfæster SKM2018.241.ØLR (og SKM2016.604.BR). |