Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Værdiansættelsescirkulæret finder anvendelse	Ja	Nej	Ja
Værdi af gave fra klagerens datter	1.570.440 kr.	0 kr.	1.162.120 kr.
Beregnet gaveafgift	225.711 kr.	0 kr.	174.318 kr.

Faktiske oplysninger
Klageren [A] har ved købsaftale af den 6. marts 2019 overdraget ejendommen beliggende Adresse Y1, By Y1 til datteren, B.

Ifølge kommunens BBR-oplysninger er ejendommen Adresse Y1, 112 m2 med tilhørende carport på 50 m2. Ejendommen er opført i 1934 og ombygget i 1976. Ejendommen er beliggende i udkanten af landsbyen By Y2, med udsigt over [...] sø og nabo til [...].

Af købsaftalens afsnit 4.1 fremgår:

"sælgeren og dennes ægtefælle C har livsvarig brugsret til ejendommen og bevarer således den fulde råderet over ejendommen i disses levende live."

Af aftalens afsnit 7.1 fremgår det, at købesummen er aftalt til 1.572.000 kr., der berigtiges således:

Restgæld 1.305.000 kr.
Aftægt 233.373 kr.
Gave 34.127 kr.
I alt 1.572.000 kr.

Af aftalens pkt. 11.1 om skatteforbehold fremgår blandt andet:

"Mellem sælger og køber er aftalt, at handelen annulleres, såfremt Ligningsmyndighederne mod forventning ikke skulle godkende overdragelsessummen, der i henhold til sælgers og købers opfattelse svarer til markedsværdien af ejendommen."

Den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2018 udgjorde 1.850.000 kr., og overdragelsessummen svarede således til vurderingen minus 15 %.

Klagerens repræsentant har til Skattestyrelsen oplyst, at der er anvendt følgende faktorer ved beregning af aftægtsydelsen:

"indtægtsydelser ved beregning af arveafgift 

Faktoren i tabellen er 12,43 

Til beregning af lejen tages udgangspunkt i juridisk vejledning C.A.3.8 

I beregningen indgår værelser og kamre, anslået i alt 100m2, fordelt på 3 værelser. 

Huset indeholder 3 rum.
det fremgår af vejledningen, at de anførte satser fra Finansministereiets cirkulære nr. 15 af 28. januar 1993 i 2018 skal ganges med faktor 1,78057641

Regnestykket ser herefter således ud:

10.548*1,78057641*12,43 = 233.454 "

Klageren er født d. [dato] 1942 og klagerens ægtefælle C (mor til B) er født d. [dato] 1944. På salgstidspunktet d. 6. marts 2019 var klageren således 76 år og klagerens ægtefælle var 74 år.

Kapitaliseringsfaktoren er fundet ud fra ægtefællernes alder. Skattestyrelsen har således fundet, at kapitaliseringsfaktoren er 12,76.

Til Skattestyrelsen er der fremlagt et gældsbrev dateret den 6. marts 2019, hvoraf fremgår, at datteren skylder klageren og klagerens ægtefælle 282.727 kr. Gælden stammer fra overdragelse af en anden ejendom, beliggende Adresse Y2.

Af Skattestyrelsens talmæssige opgørelse fremgår:

	Jeres opgørelse	Vores opgørelse
Adresse Y1:
Restgæld fra kreditforening	1.305.000 kr.	1.305.000 kr.
Aftægtsydelse	233.373 kr.	1.837.440 kr.
Gave i forbindelse med overdragelse af Adresse Y1	34.127 kr.	-1.570.440 kr.
Andel af mellemværende med B
Købesum i alt	1.572.000 kr.	1.572.000 kr.

Klagerens repræsentant har til Skatteankestyrelsen fremlagt en afgørelse fra huslejenævnet, hvoraf fremgår:

"…

Nævnet har besluttet at nedsætte den årlige leje eksklusive varmebidrag fra 144.000 kr. til 112.000 kr. svarende til 1.000 kr. pr. m2 ved 112 m2.

BAGGRUND:
Den 30. januar 2020 varslede udlejer en lejeforhøjelse pr. 1. maj 2020 fra 60.000 kr. med 84.000 kr. til 144.000 kr. årlig.

Da lejerne ikke kunne godkende lejeforhøjelsen, blev sagen indbragt for nævnet.

Nævnet har besigtiget ejendommen den 3. marts 2020 med deltagelse af sagens parter.

Der er tale om en ældre ejendom opført i 1934. Der er et ældre renoveret køkken og et ældre renoveret brusebadeværelse med gulvvarme. De øvrige gulve og ejendommen i øvrigt er uden isolering. Der er ældre termovinduer fra 1980´erne. Ejendommen opvarmes med naturgas. Der er en brændeovn i stuen. Der er en carport opført i 2009 med et lille værksted. Ejendommen ligger tæt på […] og har en uhindret udsigt over [...] sø.

Nævnet har herefter truffet afgørelse i sagen.

BEGRUNDELSE OG LOVGRUNDLAG:

Lejen skal vurderes efter reglerne i lejelovens kapitel VIII. Boligreguleringsloven gælder ikke i By Y1 kommune.

Efter det under besigtigelsen konstaterede er nævnet af den opfattelse, at en leje på 144.000 kr. svarende til 1.286 kr. pr. m2 væsentligt overstiger den leje, der er almindeligt gældende i kvarteret eller området for tilsvarende hus og husrum med hensyn til beliggenhed, art, størrelse, kvalitet, udstyr og vedligeholdelsestilstand, jf. lejelovens § 49 sammenholdt med kriterierne i lejelovens § 47, stk. 2.

Nævnet har besluttet alene at godkende en årlig leje på 112.000 kr. svarende til 1.000 kr. pr. m2, hvilken leje skønnes at svare til det lejedes værdi, jf. de nævnte kriterier i lejelovens § 47, stk. 2. Nævnet har lagt vægt på, at der er tale om en ældre ejendom med utidssvarende installationer men med en meget fin beliggenhed med uhindret udsigt over [...] sø."

Af Skattestyrelsens udtalelse hertil fremgår:

"Huslejenævnets afgørelse vedrører fastsættelse af huslejen for den ejendom, som overdrages. Det fremgår af afgørelsen, at huslejen skal fastsættes til 112.000 kr. om året, og ikke til 144.000 kr., som det fremgår af den påklagede afgørelse.

Dette betyder, at gaven værdi kan nedsættes med
Kreditforeningslån: 1.305.000 kr.
Kapitaliseret værdi af husleje 1.429.120 kr.
Ejendommens værdi - 1.572.000 kr.
Gave fra B til A 1.162.120 kr.
Gaveafgift 15 pct. 174.318 kr.

Ved beregning af den kapitaliserede værdi af lejen her har vi lagt til grund, at huslejen udgør 9.340 kr. om måneden (112.000 kr. om året), som det fremgår af Huslejenævnets afgørelse."

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klageren har modtaget en gave på 1.570.440 kr. i forbindelse med overdragelse af ejendom til klagerens datter.

Til støtte herfor har Skattestyrelsen anført:  

"Kendetegnet for en løbende ydelse er, at der i aftalen hersker usikkerhed om enten ydelsens varighed eller ydelsens årlige størrelse.
Da der er tale om en livsvarig brugsret, er der usikkerhed om ydelsens varighed. Altså er der tale om en løbende ydelse.

Herefter skal parterne til brug for opgørelsen af den skattepligtige indkomst, foretage en kapitalisering af den løbende ydelse. Kapitaliseringen skal foretages i forbindelse med indgåelse af den gensidigt bebyrdende aftale. Den af parterne foretagne kapitalisering er undergivet told- og skatteforvaltningens prøvelse.
Reglerne om løbende ydelser findes i Ligningslovens §12B.

Ifølge bekendtgørelsens §3, nr. 4 skal "brugsnydelsen af en fast ejendom ansættes til den leje, der vil kunne opnås ved udleje til anden side."

Det er skattestyrelsens opfattelse, at den månedlige leje kan ansættes skønsmæssigt til 12.000 kr.

Til grund for skønnet er taget udgangspunkt i hvad tilsvarende boliger i samme område udlejes for.

Skattestyrelsen mener at den kapitaliserede værdi af lejen kan beregnes således:
12.000 kr. * 12 mdr. * 12,76 = 1.837.440 kr.

Af ligningsrådets afgørelse af 20. februar 2001 - SKM2001.135 - fremgår det at, overdragelse af en beboelsesejendom fra fader til datter, hvor faderen ville forbeholde sig en livsvarig bopælsret (aftægt), og hvor værdien af bopælsretten skulle indgå som en del af købesummen for ejendommen, tiltrådte Ligningsrådet, at bopælsretten blev opgjort ved kapitalisering efter bekendtgørelsen om fastsættelse af værdien af brugs-, rente- eller indtægtsnydelser ved beregning af arve- og gaveafgift. Ligningsrådet fastslog, at aftægtsydelsen var omfattet af LL§12B.

Der henvises endvidere til afgørelse fra ligningsrådet af 20. februar 2001, hvor det er den objektive udlejningsværdi der er anvendt som grundlag for den kapitaliserede værdi.

Jeres indsigelser:

Gældsforhold:
I mener at den gæld som B har til sine forældre vedr. overdragelse af Adresse Y2 på 298.727 kr. kan fratrækkes i denne aftale.

Værdiansættelse:
I mener at den foreslåede leje på 12.000 kr. pr. måned er udokumenteret og for høj i forhold til ejendommens størrelse og stand, samt at ejendommen er vanskelig at varme op.

Som dokumentation har i medsendt billeder af ejendommen set udefra, samt henvist til et hus, som har været sat til leje for 12.400 kr., hvor der lægges vægt på den naturskønne beliggenhed.

Endvidere henviser i til en annonce fra 2012, hvor en bolig udlejes til 7.000 kr. pr. måned, hvor i skriver at det er uklart om det er inkl. forbrug. I mener at huslejen i dag ville udgøre 7.500 kr. hvis der reguleres med stigningen i nettoprisindekset.

Det er jeres opfattelse at huslejen vedr. Adresse Y1 bør sættes til 5.000 kr. idet varmen betales særskilt.

Endvidere ønsker i at modregne et gældsbrev som vedr. overdragelsen af Adresse Y2 hvor B skylder 287.727 kr. i alt til begge forældre.

Vores afgørelse:
Gældsforhold:
Det er vores opfattelse, at der ikke kan ske modregning af gælden på 298.727 kr., da det ikke er en del af denne aftale. Der er der i mod tale om, en civilretlig disposition som ikke kan ændres. Dog er der mulighed for at søge om omgørelse.

Værdiansættelse:
Det er vores opfattelse, at der kan tages udgangspunkt i nuværende udlejede ejendomme i området, samt ejendommens helt særlige beliggende ned til [...] sø og med […] som nærmeste nabo.

Som eksempel på en tilsvarende ejendom i området kan f.eks. henvises til bl.a. Adresse Y3, By Y1 som i også henviser til. Der står ikke i annoncen at prisen er inkl. møbler, der står at huset kan lejes både møbleret og umøbleret. Samme hus er fundet på en anden boligportal, […], til 14.900 kr. pr. måned (se vedlagte udskrift).
Det er svært at afgøre denne boligs stand, da billederne primært er af naturen rundt om ejendommen.

Ligeledes er det svært at afgøre standen på Adresse Y1, da der kun er sendt billeder af ejendommen udvendigt.

Da ejendommen må antages at være udlejet for ca. 12.400 kr. anses dette for sammenligneligt med Adresse Y1.

Et andet eksempel kunne være Adresse Y4, By Y1 (se vedlagte udskrift eller […] hvor en bolig på 139 m2 udlejes for 14.000 kr.
Omregnet til 118 m2 giver 11.884 kr. pr. måned

Der er mulighed for at søge om omgørelse jf. skatteforvaltningslovens §29."

Af Skattestyrelsens udtalelse af 29. maj 2020 fremgår:

"Der er vedlagt afgørelse fra Huslejenævnet, som er truffet efter den påklagede afgørelse.

Huslejenævnets afgørelse vedrører fastsættelse af huslejen for den ejendom, som overdrages. Det fremgår af afgørelsen, at huslejen skal fastsættes til 112.000 kr. om året, og ikke til 144.000 kr., som det fremgår af den påklagede afgørelse.

Dette betyder, at gaven værdi kan nedsættes med
Kreditforeningslån: 1.305.000 kr.
Kapitaliseret værdi af husleje 1.429.120 kr.
Ejendommens værdi - 1.572.000 kr.
Gave fra B til A 1.162.120 kr.
Gaveafgift 15 pct. 174.318 kr.

Ved beregning af den kapitaliserede værdi af lejen her har vi lagt til grund, at huslejen udgør 9.340 kr. om måneden (112.000 kr. om året), som det fremgår af Huslejenævnets afgørelse.

Vi fastholder, at der er tale om gave fra B til A, da parterne ikke kan være uvidende om, at den aftalte husleje ikke svarer til den, der aftales mellem uafhængige parter i området. Der påpeges også i klagen, at ejendommen har en god beliggenhed med herlighedsværdi.

Skattestyrelsen har ikke vurderet, at parternes værdiansættelse af ejendommen kunne ændres, da salgssummen ligger indenfor de grænser på +/- 15 pct., der fremgår af værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, og der er ikke særlige omstændigheder, der kan begrunde fravigelsen af værdiansættelsescirkulærets anvisninger.

Der findes derimod ikke tilsvarende regel vedrørende huslejens størrelse, som skal være på markedsvilkår.

Det fremgår således følgende af Den juridiske vejledning, afsnit C.A.6.1.2.1 Gavebegreber

I skattelovgivningen er der ingen entydig definition af en gave. Det er dog en ufravigelig betingelse i skatteretten for at behandle en ydelse som en gave, at der er tale om en hel eller delvis vederlagsfri formuefordel.
En gave kan fx være
·         en aktuel overdragelse af et formuegode
·         et løfte om en fremtidig ydelse
·         et løfte om eftergivelse af gæld
·         et gode, der overføres fra en persons formue til en andens mod et vederlag, der afviger fra handelsværdien.
En gave kan bestå i såvel overdragelse af ting som arbejdsydelser og brugsrettigheder. Se fx SKM2009.123.BR.

Det er fast antaget i rets- og administrativ praksis, at overdragelse af ikke fuld vederlagte aktiver eller ydelser er udtryk for at, at personer, der er omfattet af boafgiftslovens regler, vil begunstige hinanden.

Derfor kan det ikke tillægges betydning i denne sag, hvad hensigten var med disposition, men alene, hvad fakta i sagen er.

På baggrund af fakta i sagen har Skattestyrelsen konkluderet, at der er tale om omvendt gave, hvor den oprindelige gavemodtagers modydelse overstiger aktivets værdi.

Skattestyrelsen afviser ligeledes, at parterne kan ændre den civilretlige aftale og inddrage et gældsbrev, der ikke oprindeligt var en del af aftalen. Dette kræver et skatteforbehold eller tilladelse til omgørelse. Skatteforbeholdets indhold i købsaftalen dækker dog ikke de ændringer, der er foretaget i den påklagede afgørelse. Vi har vejledt om muligheder for at søge om omgørelse.

Vi fastholder derfor vores afgørelse, med den ændring, der fremgår af ovenstående genberegning af gaveafgift, som sker på baggrund af den konkrete afgørelse fra Huslejenævnet."

Af Skattestyrelsens supplerende udtalelse af 2. juli 2020 fremgår:

"Som vi tidligere har skrevet, har Skattestyrelsen ikke fundet anledning til at ændre værdiansættelsen af ejendommen beliggende [Adresse Y1], der delvis var overdraget som gave.

Grunden til det er, at vi ikke har fundet, at der foreligger særlige omstændigheder, jf. SKM2016.279.HR, ved den omhandlede overdragelse.

Skattestyrelsens praksis i forhold til særlige omstændigheder og pkt. 6 i værdiansættelsescirkulæret er afspejlet i "Udkast til styresignal vedrørende +/- 15 pct.-reglen, særligt hvornår der foreligger særlige omstændigheder".

Om der foreligger særlige omstændigheder, er en samlet konkret vurdering, hvori der indgår en række forhold. Først skal det vurderes, om der er et/flere konkrete holdepunkter for at værdiansættelsen efter +/-15 pct. reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi.

Eksempler på holdepunkter kan f.eks. være en handel af den konkrete ejendom mellem uafhængige parter, belåning af ejendomme, arveforskud til de børn som ikke overtager ejendommen, væsentlige renoveringer, værdiansættelse i regnskab, der afviger fra overdragelsessum og beregning af afkastgraden (eller afkastprocenten) på en investerings- eller erhvervsejendom mv.

Ingen af disse forhold er til stede ved den omhandlede overdragelse.

Den omstændighed, at ejendommen har en attraktiv beliggenhed kan ikke udgøre et særskilt og tilstrækkeligt holdepunkt, der kan medføre, at der foreligger særlige omstændigheder."

Skattestyrelsen har den 15. juni 2022 oplyst, at de ikke har bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling.

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke har modtaget en gave i forbindelse med ejendomsoverdragelsen til datteren, da det ikke har været parternes hensigt at overdrage ejendommen Adresse Y1 til overpris, med gave til følge for klageren.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

"Civilretligt er en gave defineret som en hel eller delvis vederlagsfri formuefordel, der bliver givet som udslag af gavmildhed i en gavehensigt, jf. Den juridiske Vejledning, afsnit C.A.6.1.2.1.

Inden for skatteretten findes der ingen entydig definition af gavebegrebet, så derfor må der ved Skattestyrelsens efterprøvelse af såvel værdiansættelse som berigtigelse ved overdragelse mellem interesseforbundne parter skulle lægges vægt på, om aktiverne er værdiansat til værdien i handel og vandel, og om berigtigelsen afstedkommer, at et aktiv er overdraget til overpris.

Da det ikke har været hensigten i form af en gave at overdrage ejendommen til overpris, og da det ikke kan bestrides, at huslejen og den kapitaliserede værdi er opgjort forkert ved overdragelse af ejendommen, skal vi, da vi er bekendt med, at det fælles huslejenævn for By Y1 og By Y3 kommuner har besigtiget ejendommen og fastsat den årlige husleje til 112.000 kr., gøre gældende, at den kapitaliserede værdi kan udregnes til 1.429.120 kr. (112.000 kr. x 12,76).

Efter vores opfattelse bør det accepteres, at ejendommen overdrages til den offentlige ejendomsværdi med et tillæg på 15 %, og at forskellen mellem denne værdi og berigtigelsen efterfølgende skal behandles som en gældspost og et tilgodehavende, da det ikke har været parternes hensigt at berigtige overdragelsen med en "omvendt" gave.

Der er ved overdragelserne taget udgangspunkt i værdiansættelsescirkulæret fra 1982, hvorefter Skattestyrelsen skal anerkende overdragelsessummen, hvis den kontantomregnede overdragelsessum ligger inden for et spænd på +/- 15 % i forhold til den senest over for parterne bekendtgjorte ejendomsvurdering.

Ved at indtage det synspunkt, at det har været hensigten, at ejendommen skal overdrages billigst muligt fra far til datter, og at overdragelsen ikke skal indeholde en gave med "modsat fortegn", må overdragelsessummen kunne opgøres således:

Berigtigelse:

Overtaget realkreditlån - Adresse Y1	1.305.000 kr.
Aftægt 112.000 kr. årligt - kapitaliseret værdi	1.429.120 kr.
I alt	2.774.120 kr.

Værdi af ejendommen:

Adresse Y1 (1.850.000 kr. x 115 %)	2.127.500 kr.
Difference (2.774.120 - 2.127.500)	646.620 kr.
I alt	2.774.120 kr.

Medmindre handelsværdien på ejendommen med rette kan fastsættes til 2.774.120 kr., er differencen, ved fastsættelse af overdragelsessummen til den offentlige ejendomsvurdering med tillæg på 15 % iht. værdiansættelsescirkulæret fra 1982, et udtryk for aktiv for B og en gæld for A.

Da det som ovenfor anført ikke har været hensigten, at overdragelsen skal udløse gaveafgift for A, må resultatet af beregningen accepteres, hvorefter A har en gæld på 646.620 kr. til sin datter B.

Sammenfatning
Da det hverken har været B eller As hensigt, at der skal være givet en gave med "modsat fortegn" i forbindelse med overdragelsen, er det med urette, at Skattestyrelsen har pålignet gaveafgift i forbindelse med den stedfundne overdragelse.

Skattestyrelsen skal således frafalde påligningen af gaveafgift og anerkende, at B har et anfordringstilgodehavende hos sin far A på 646.620 kr., som er opstået i forbindelse med den stedfundne overdragelse af ejendommen [Adresse Y1] i By Y1 i 2019."

Af repræsentantens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse fremgår:

"Vi fastholder vores påstand og begrundelse i klagen af 7. april 2020, og skal på ny pointere, at det fortsat er vores opfattelse, at det ikke har været parternes hensigt at overdrage ejendommen [Adresse Y1] i By Y1 til overpris med gave til følge for A

Vi kan konstatere, at Skattestyrelsen er enig i, at den kapitaliserede værdi af aftægtsydelsen kan indregnes i berigtigelsen med 1.429.120 kr., som er beregnet ud fra en årlig husleje på 112.000 kr., som er fastsat af det fælles huslejenævn for By Y1 og By Y3 kommuner.

Det er fortsat betænkeligt, at Skattestyrelsen ikke har anfægtet overdragelsessummen til trods for, at Skattestyrelsen ved huslejefastsættelsen har anført, at ejendommen indeholder herlighedsværdier på grund af beliggenheden i udkanten af By Y2, med udsigt over [...] sø og som nabo til […].

Det følger af praksis om værdiansættelse ved overdragelse af fast ejendom mellem parter, som ikke har modstridende interesser og som er omfattet af boafgiftsloven, at man kan støtte ret på en kontantomregnet værdiansættelse, der ligger inden for et spænd på +/- 15% i forhold til den seneste offentlige ejendomsvurdering, medmindre der foreligger særlige omstændigheder, jf. bl.a. Højesterets dom i SKM2016.279.HR.

Det faktum, at ejendommen [Adresse Y1] har en attraktiv beliggenhed i By Y1 må efter vores opfattelse betragtes som en særlig omstændighed, som må medføre, at der kan foretages et konkret skøn over ejendommens reelle handelsværdi.

Ved fortsat at indtage det synspunkt, at det ikke har været hensigten at overdragelsen skulle medføre en gave fra B til A, er det vores opfattelse, at overdragelsessummen må forhøjes, skønsmæssigt, og medmindre overdragelsessummen kan fastsættes til 2.774.120 kr., skal differencen ikke anses for en gave, men for et anfordringstilgodehavende."

Retsmøde
Repræsentanten nedlagde primær påstand om, at ejendommens værdi udgjorde 2.774.120 kr., og at klageren dermed ikke har modtaget nogen gave. Repræsentanten nedlagde subsidiær påstand om, at ejendommen skal anses for overdraget for ejendomsvurderingen tillagt 15 %, og at størrelsen af gaven skal nedsættes som konsekvens heraf. Der blev nedlagt mere subsidiær påstand om, at gaven og gaveafgiften skal nedsættes i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens kontorindstilling.

Til støtte for den primære påstand anførte repræsentanten, at overdragelsen ikke er omfattet af værdiansættelsescirkulæret, fordi der foreligger særlige omstændigheder som følge af ejendommens herlighedsværdi og det ikke kan lægges til grund, at herlighedsværdien er medregnet i ejendomsvurderingen. Der er ingen sammenlignelige solgte ejendomme i området, fordi det er den eneste ejendom, der har fri udsigt over [...] Sø. Repræsentanten anførte, at i den modsatte situation ville Skattestyrelsen have gjort gældende, at ejendommens herlighedsværdi udgør en særlig omstændighed, der giver grundlag for at fravige cirkulæret.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at værdien af aftægtsydelsen nedsættes til 1.429.120 kr., hvorved gavens værdi ændres til 1.162.120 kr., og gaveafgiften ændres til 174.318 kr. Ved bedømmelsen af om værdiansættelsescirkulæret gælder, skal der ud fra SKM2016.279.HR tages stilling til, om der er noget konkret værdimæssigt, der gør, at ejendomsvurderingen er forkert. I denne sag er det uklart, om ejendommens herlighedsværdi har indgået i ejendomsvurderingen eller ej, men Skattestyrelsen mener, at herlighedsværdien ikke udgør en særlig omstændighed. Dermed skal parternes aftalte overdragelsessum for ejendommen accepteres.

Landsskatterettens afgørelse
En gave er skattepligtig for modtageren, medmindre den er omfattet af boafgiftslovens § 22. Det følger af statsskattelovens § 4, litra c, og § 5, litra b.

Ved overdragelse af formuegoder, herunder fast ejendom, mellem forældre og børn, vil parterne være omfattet af boafgiftslovens § 22, således, at reglerne om værdiansættelse i boafgiftslovens § 27 finder anvendelse. Efter denne bestemmelse skal aktivernes værdi fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen.

Ved overdragelse af fast ejendom mellem forældre og børn, værdiansættes ejendommen efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Af cirkulærets pkt. 2 fremgår det, at det er værdien i handel og vandel, det vil sige værdien i fri handel mellem uafhængige parter på det åbne marked, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

Af cirkulærets pkt. 6 fremgår det, at parterne ved overdragelse af fast ejendom kan handle indenfor +/- 15 % af den seneste offentliggjorte kontante ejendomsvurdering. Hvis parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

Af cirkulærets pkt. 8 fremgår:

"Ved efterprøvelsen må der tages hensyn til faktiske og retlige ændringer, der måtte være indtruffet ved ejendommen, såsom bygningsforandringer, udstykninger eller ændret zonestatus, som endnu ikke har givet sig udslag i kontantejendomsværdien."

Det følger af forarbejderne til boafgiftslovens § 27, at principperne i værdiansættelsescirkulæret og den praksis, der er etableret på området, fortsat vil være gældende efter vedtagelsen af lovforslaget, jf. lovforslag L 254, som er fremsat den 4. maj 1995.

I SKM2016.279.HR fastslog Højesteret, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

I SKM2021.267.HR fandt Højesteret, vedrørende værdiansættelse af en udlejningsejendom i et dødsbo, at de af Skattestyrelsen fremlagte oplysninger om priser på solgte udlejningsejendomme i samme geografiske område samt beregnet afkastprocent for ejendommen ikke udgjorde sådanne særlige omstændigheder, der kunne begrunde fravigelsen af udgangspunktet om anvendelse af 15 %-reglen. Højesteret fandt, at der ikke var oplyst særlige konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kunne begrunde udmelding af sagkyndig vurdering.

Gældsforpligtelser, som ikke stammer fra virkeligt ydede lån eller andre præstationer, og som de i § 22 nævnte personer påtager sig over for hinanden, kan ikke fradrages inden beregning af gaveafgift, jf. boafgiftslovens § 28, stk. 2.

Ved aftægtsydelser i forbindelse med gensidigt bebyrdende aftaler om overdragelse af ejendom gælder ligningslovens § 12 B.

Ifølge ligningslovens § 12 B, stk. 1, er der tale om en løbende ydelse, når der hersker usikkerhed om enten ydelsens varighed eller ydelsens årlige størrelse. Til brug for opgørelse af den skattepligtige indkomst, skal parterne, jf. ligningslovens § 12 B, stk. 2, foretage en kapitalisering af den løbende ydelse. Kapitalisering sker efter bekendtgørelse nr. 1300 af 15. december 2011 om fastsættelse af værdien af brugs-, rente- og indtægtsnydelser ved beregning af arveafgift.

Af bekendtgørelsens § 3, stk. 1, nr. 4 fremgår, at brugsnydelsen af en fast ejendom skal ansættes til den leje, der vil kunne opnås ved udleje til anden side.

I SKM2001.135.LSR, ville en far, i forbindelse med overdragelse af en beboelsesejendom til sin datter, forbeholde sig en livsvarig bopælsret. Værdien af bopælsretten skulle indgå som en del af købesummen for ejendommen.

Klageren har ved købsaftale af den 6. marts 2019 overdraget ejendommen beliggende Adresse Y1, By Y1 til sin datter. Af købsaftalen fremgår det, at købesummen er aftalt til 1.572.000 kr., og at købesummen berigtiges ved overtagelse af restgæld på 1.305.000 kr., en gave på 34.147 kr. og aftægt på 233.373 kr.

Overdragelsessummen er til dels berigtiget ved en aftægtsydelse, som jf. bekendtgørelse nr. 1300 af 15. december 2011 skal ansættes til den leje, der vil kunne opnås ved udleje til anden side. Af Skattestyrelsens afgørelse fremgår det, at den kapitaliserede værdi er fastsat til 1.837.440 kr.

Det fælles huslejenævn for By Y1 og By Y3 kommuner har besigtiget ejendommen og fastsat den årlige husleje til 112.000 kr.

Landsskatteretten finder, at den kapitaliserede værdi af brugsnydelsen kan opgøres til 1.429.120 kr., svarende til den af huslejenævnet fastsatte husleje x 12,76.

Skattestyrelsen har vurderet, at der ikke foreligger særlige omstændigheder, og har godkendt overdragelsessummen efter værdiansættelsescirkulæret.

Repræsentanten har i klagen gjort gældende, at der foreligger særlige omstændigheder, og at der som følge heraf er grundlag for at ændre den aftalte overdragelsessum.

Landsskatteretten finder det ikke godtgjort, at der forligger særlige omstændigheder, der medfører, at værdiansættelsescirkulærets pkt. 6 ikke finder anvendelse. Landsskatteretten har herved henset til, at der eksempelvis ikke er fremlagt oplysninger om, at der er sket faktiske eller retlige ændringer ved ejendommen, der ikke har givet sig udslag i ejendomsvurderingen, at der ikke har været en handel mellem uafhængige parter eller belåning af ejendommen, ligesom det ikke findes godtgjort, at ejendommens herlighedsværdi ikke indgår i den offentlige ejendomsvurdering. At ejendommen har en attraktiv beliggenhed i By Y1, kan herefter ikke anses at være en særlig omstændighed, der medfører, at værdiansættelsescirkulæret ikke kan finde anvendelse.

Landsskatteretten finder, at det er med rette, at Skattestyrelsen har godkendt overdragelsessummen, jf. pkt. 6 i værdiansættelsescirkulæret.

Idet det af købsaftalen fremgår, at overdragelsessummen er aftalt til 1.572.000 kr., finder Landsskatteretten ikke, at overdragelsessummen, som det fremgår af repræsentantens anmodning, kan ændres til ejendomsvurderingen + 15 %.

Repræsentanten har endvidere anført, at 646.620 kr. skal anses som værende et anfordringstilgodehavende, hvorefter klageren har en gæld til klagerens datter.

Der er ved parternes underskrift af købsaftalen ikke indgået en aftale om berigtigelse i form af en gældsforpligtelse på 646.620 kr., og der foreligger således ikke en gældsforpligtelse, som stammer fra et virkeligt ydet lån. Landsskatteretten finder således ikke, at der foreligger en gældsforpligtelse, der kan fradrages inden beregning af gaveafgift, jf. boafgiftslovens § 28, stk. 2.

Landsskatteretten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse vedrørende aftægtsydelsen, som fastsættes til 1.429.120 kr.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende overdragelsessummen på 1.572.000 kr., jf. værdiansættelsescirkulæret.

Landsskatteretten ændrer således gaveafgiften fra 225.711 kr. til 174.318 kr.

Landsskatteretten har ikke har taget stilling til skatteforbeholdet i købsaftalens punkt 11.1, idet Skattestyrelsen ikke har taget stilling til skatteforbeholdet i den påklagede afgørelse. Klageren henvises til at rette henvendelse herom til Skattestyrelsen.