Spørgsmål

1. Kan SKAT på baggrund af nedenstående beskrivelse bekræfte, at Selskabet ikke vil være skattepligtig i Danmark?
2. (Bortfalder, hvis spørgsmål 1 besvares bekræftende) Kan SKAT på baggrund af nedenstående beskrivelse bekræfte, at Selskabet kun vil være skattepligtig i Danmark for så vidt angår arbejde, som faktisk udføres i Danmark, og dermed ikke for arbejde som faktisk udføres i Slovakiet (eller andre lande, som ikke er Danmark)
3. Kan SKAT på baggrund af nedenstående beskrivelse bekræfte, at Spørger ikke vil være skattepligtig i Danmark for udbytte udbetalt af Selskabet?
4. Kan SKAT på baggrund af nedenstående beskrivelse bekræfte, at Spørger kun vil være skattepligtig i Danmark for udbytte udbetalt af Selskabet i overensstemmelse med Artikel 10 (2) i Bekendtgørelse af overenskomst af 5. maj 1982 med Tjekkoslovakiet om undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter (herefter "Dobbeltbeskatningsoverenskomsten")

Svar

1. Nej, se dog begrundelse
2. Nej, se dog begrundelse
3. Nej, se dog begrundelse
4. Ja, se dog begrundelse

Beskrivelse af de faktiske forhold

Selskabet, er et advokatanpartsselskab. Ledelsesmæssige beslutninger (dvs. afholdelse af årlig generalforsamling, og større beslutninger foretaget i direktionen, tages på Selskabets registrerede adresse i Danmark.

Selskabets formål er at drive advokatvirksomhed, og Selskabet har ingen ansatte. Ejer og eneste direktør i Selskabet er advokaten Spørger.

Selskabets strategi er at rådgive klienter over internettet. Rådgivningen foretages udelukkende af Spørger, og Spørger rådgiver i udgangspunktet fra sit hjemmekontor i Slovakiet, hvor alt forberedende arbejde også udføres. Når fysiske møder er påkrævet, rejser Spørger til Danmark i enkelte dage - anslået vil Spørger tilbringe mellem to og 10 arbejdsdage i Danmark om året inklusiv en dag til afholdelse af årlig generalforsamling (for 2021 har der været tale om syv arbejdsdage). Foruden fysiske møder og strategiske ledelsesbeslutninger udføres alt arbejde i Selskabet dermed de facto i Slovakiet. Spørgers hovederhverv er at arbejde i Selskabet.

Selskabets hjemmeside er udfærdiget på henholdsvis engelsk og dansk, og Selskabet rådgiver udelukkende om dansk ret, og hovedsageligt til danske klienter (for så vidt angår udenlandske klienter, er det ikke udelukket, at der vil kunne komme en slovakisk klient, men det er ikke en strategi, som forfølges).

Spørger flyttede til Slovakiet i 2020 og er den 9. september 2020 registreret udrejst fra Danmark. Spørger er flyttet til Slovakiet for at etablere sig permanent, og bor i Slovakiet med sin kone og to børn. Spørger har inden fraflytning opgivet bolig i Danmark, og Spørger har således ikke bolig til rådighed i Danmark. Foruden rejser til Danmark i arbejdsmedfør, kommer Spørger og familien til Danmark et par gange om året normalt for ca. en uge ad gangen (Spørger tilbringer ikke samlet over hverken 90 eller 180 dage i Danmark).

Den selskabsretlige konstruktion, hvor advokatvirksomheden udøves gennem et dansk ApS selskab, har udelukkende til formål at sikre, at der kan tegnes lovpligtig ansvarsforsikring, for den udøvede advokatvirksomhed. Det har vist sig umuligt, at optage en sådan forsikring uden et dansk CVR nr.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Frit erhverv eller erhvervsvirksomhed og udbytte?

Det er Spørgers opfattelse, at både Selskabet, samt Spørger skattemæssige behandling skal ske efter Dobbeltbeskatningsoverenskomstens Artikel 14.

Artikel 7 i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten omhandler fortjeneste af erhvervsvirksomhed, men det følger eksplicit af Artikel 7(7), at "hvor en fortjeneste omfatter indkomster, som er omhandlet særskilt i andre artikler i denne overenskomst, skal bestemmelserne i disse artikler ikke berøres af bestemmelserne i denne artikel". Da Artikel 14(2) eksplicit foreskriver at selvstændig advokatvirksomhed, er at anse for frit erhverv, er det Spørgers opfattelse, at der skal ses bort fra Artikel 7 i relation til indkomst, som oppebæres af både Selskabet og Spørger.

Artikel 10 i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten omhandler de kontraherende staters ret til at beskatte udbytte. Udgangspunktet er, at udbytte kan beskattes i den stat, hvor modtageren af udbyttet er hjemmehørende (jf. Artikel 10(1)). Dog har den stat, hvori selskabet, som udbetaler udbyttet, er hjemmehørende, ret til at pålægge en skat på op til 15 % på udbetalt udbytte (jf. Artikel 10(2)).

Artikel 10 (4) har imidlertid følgende ordlyd:

"Bestemmelserne i stykke 1 og 2 skal ikke finde anvendelse, såfremt udbyttets retmæssige ejer, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, i den anden kontraherende stat, i hvilken det selskab, der udbetaler udbyttet, er hjemmehørende, driver erhvervsvirksomhed gennem et der beliggende fast driftssted eller udøver frit erhverv i denne anden stat fra et der beliggende fast sted, og den aktiebesiddelse, som ligger til grund for udlodningen af udbyttet, har direkte forbindelse med et sådant fast driftssted eller fast sted. I så fald skal bestemmelserne i henholdsvis artikel 7 eller artikel 14 finde anvendelse." Baseret på ordlyden af Artikel 10(4), er det Spørgers opfattelse, at der skal ses bort fra Artikel 10 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, i forhold til udbytte, som udbetales fra Selskabet til Spørger, og at beskatningsretten for både Selskabet og Spørger skal behandles efter Artikel 14 i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Artikel 14 - Frit erhverv

Artikel 14 i Dobbeltbeskatningsoverenskomsten har følgende ordlyd:

"Frit erhverv

1. Indkomst ved frit erhverv eller ved andet arbejde af selvstændig karakter oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kan kun beskattes i denne stat, medmindre han har et fast sted, som til stadighed står til rådighed for ham i den anden kontraherende stat med henblik på udøvelsen af hans virksomhed. Såfremt han har et sådant fast sted, kan indkomsten beskattes i den anden stat, men kun i det omfang den kan henføres til dette faste sted.

2. Udtrykket "frit erhverv" omfatter især selvstændig videnskabelig, litterær, kunstnerisk, uddannende eller undervisende virksomhed samt selvstændig virksomhed som læge, advokat, ingeniør, arkitekt, tandlæge og revisor"

Baseret på Artikel 14 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, er udgangspunktet, at en person skal beskattes af frit erhverv (hvilket inkluderer selvstændigt arbejde som advokat, jf. Artikel 14(2), i den stat hvor personen er hjemmehørende, "medmindre han har et fast sted, som til stadighed står til rådighed for ham i den anden kontraherende stat". I sidstnævnte tilfælde, kan den anden stat beskatte frit erhverv, men kun i det omfang, at indkomsten derfra kan henføres til det faste forretningssted.

Det er Spørgers opfattelse, at Selskabet er hjemmehørende i Danmark, samt at Spørger er hjemmehørende i Slovakiet. Da arbejde for langt størstedelens vedkommende (over 90 %), udføres fra hjemmekontor i Slovakiet, er det imidlertid Spørgers opfattelse, at Selskabet skatteretligt har et fast driftssted i Slovakiet. Henset hertil, er det Spørgers opfattelse, at beskatningsretten for både Selskabet og Spørger tilkommer Slovakiet, og henset til, at aktiviteten i Danmark er yderst beskeden, er det Spørgers opfattelse, at der kan ses bort fra dansk beskatning i sin helhed, alternativt, at Danmark udelukkende har beskatningsret for den indkomst, som henhører til aktiviteter udenfor Slovakiet, hvilket tillige betyder, at de ikke bør kunne beskatte udbytte udbetalt fra Selskabet til Danmark.

At der er tale om frit erhverv taler også for, at den skatteretlige behandling foretages under ét, for Selskabet og Spørger, hvilket igen taler for, at Slovakiet bør have eksklusiv beskatningsret.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Selskabet ikke vil være skattepligtig i Danmark.

Begrundelse

Ifølge selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 1, påhviler skattepligten efter selskabsskatteloven her i landet indregistrerede aktieselskaber og anpartsselskaber.

I SKM2007.151.HR fastslog Højesteret, at registrering i Danmark er en nødvendig og tilstrækkelig betingelse for skattepligt efter selskabsskatteloven § 1. Der kan således ikke derudover stilles krav om, at selskabets ledelse også er i Danmark.

Spørger har oplyst, at Selskabet er indregistreret i Danmark.

Selskabet er derfor fuld skattepligtig til Danmark efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 1.

Det forhold, at eneanpartshaveren og direktøren i Selskabet (Spørger) bor, og primært opholder sig i Slovakiet, har ingen betydning for, om Selskabet er skattepligtigt til Danmark (subjektiv skattepligt). Det kan dog have betydning for, hvilken del af Selskabets indkomst, der kan beskattes i Danmark (objektiv skattepligt).

Fast driftssted i Slovakiet

Ifølge selskabsskatteloven § 8, stk. 2, skal indtægter og udgifter, som vedrører et fast driftssted eller en fast ejendom beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland som udgangspunkt ikke medregnes til den skattepligtige indkomst.

Dette forudsætter dog, at:

1)      at der efter danske regler er tale om et fast driftssted i Slovakiet,

2)      at Slovakiet ikke frafalder beskatningen i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Slovakiet, samt

3)      at det faste driftssted i Slovakiet ikke udgør et tilsidesat fast driftssted efter selskabsskatteloven § 8 C, stk. 1, nr. 14.

Begrebet fast driftssted i dansk ret fortolkes som udgangspunkt i overensstemmelse med artikel 5 i OECD’s modeloverenskomst med tilhørende kommentarer. Se Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.D.1.2.2.

Artikel 5, stk. 1, indeholder tre betingelser for, at fast driftssted foreligger:

1. Der skal være et “forretningssted",
2. forretningsstedet skal være “fast", og
3. foretagendet skal helt eller delvist “udøve sin virksomhed gennem det faste forretningssted".

Kun hvis alle tre betingelser er opfyldt, medfører det, at Selskabets aktiviteter i Slovakiet kan statuere fast driftssted efter dansk ret.

Hvis aktiviteten kan karakteriseres som værende af forberedende eller hjælpende karakter i henhold til art. 5, stk. 4, i OECD´s Modeloverenskomst, statueres dog alligevel ikke fast driftssted.

Efter artikel 5, stk. 5, i Modeloverenskomsten kan selskabet alligevel få fast driftssted i udlandet efter agentregelen.

Udtrykket "forretningssted" dækker over alle lokaler, anlæg eller installationer, der faktisk benyttes til at udøve foretagendets virksomhed, hvad enten de udelukkende bruges til dette formål eller ej, eller hvor foretagendet simpelthen, har et vist areal til rådighed. Det er uden betydning om forretningsstedet ejes eller lejes af eller på anden måde stilles til rådighed for foretagendet. Se punkt 10 i kommentaren til artikel 5, stk. 1, i OECD´s modeloverenskomst fra 2017.

Ordet “hvorfra" skal forstås bredt og finder anvendelse i enhver situation, hvor forretningsmæssig virksomhed udøves på en bestemt lokalitet, der er til foretagendets disposition med henblik på udøvelsen af aktiviteten. Se punkt 20 i kommentaren til artikel 5, stk. 1, i OECD´s modeloverenskomst fra 2017.

Forretningsstedet skal herudover være "fast". Der kræves således en forbindelse mellem forretningsstedet og en særlig geografisk bestemt lokalitet. Samtidig kræves der en vis grad af varighed. Se punkt 21 i kommentaren til artikel 5, stk. 1, i OECD´s modeloverenskomst fra 2017. Heri ligger, at forretningsstedet ikke blot skal være af midlertidig karakter.

Det er oplyst, at Selskabets formål er at drive advokatvirksomhed, og at Selskabets strategi er at rådgive klienter over internettet. Rådgivningen foretages udelukkende af Spørger som ejer og eneste direktør i Selskabet, og Selskabet har ingen ansatte. Spørger rådgiver i udgangspunktet fra sit hjemmekontor i Slovakiet, hvor alt forberedende arbejde også udføres.

Et hjemmekontor kan være et "forretningssted". En konkret vurdering kan føre til, at et hjemmekontor anses for at være til foretagendets disposition, hvis medarbejderen faktisk udøver foretagendets virksomhed i tilstrækkelig grad derfra.

Se punkt 18 og 19 i kommentaren til OECD’s modeloverenskomst fra 2017.

Skattestyrelsen er ud fra en konkret vurdering af det oplyste af den opfattelse, at hjemmekontoret i Slovakiet udgør et forretningssted for Selskabet.

Der lægges særligt vægt på, at Spørger som eneste direktør og eneanpartshaver i Selskabet, udfører over 90% af aktiviteten i tilknytning til Selskabets rådgivningsmæssige virksomhed fra hjemmekontoret i Slovakiet.

Det er ligeledes Skattestyrelsens vurdering, at forretningsstedet er fast.

Der lægges vægt på, at virksomheden efter det oplyste påbegyndt er, og må anses for at blive udøvet fra hjemmekontoret i Slovakiet i en ubestemt fremtid.

Spørger udøver derfor erhverv for Selskabet fra hjemmekontoret i Slovakiet.

Det er på den baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at den aktivitet, som Spørger udøver for Selskabet fra sin bopæl i Slovakiet, udgør et fast driftssted for Selskabet.

Den indkomst, som kan allokeres til det faste driftssted, vil herefter som udgangspunkt ikke skulle medregnes til Selskabets skattepligtige indkomst i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 8, stk. 2.

Indtægter, der ikke kan allokeres til indtægter fra det faste driftssted i Slovakiet, vil Selskabet dog skulle medregne til Selskabets skattepligtige indkomst, jf. selskabsskatteloven § 8, stk. 1.

Ifølge den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 7, stk. 1, er Danmark tillagt beskatningsretten til disse indtægter.

Skattestyrelsen kan derfor ikke bekræfte, at Selskabet ikke vil være skattepligtig til Danmark.

Det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke har taget stilling til, hvor stor en del af Selskabets indtægter, der skal allokeres til det faste driftssted i Slovakiet.

For at Selskabet ikke skal medregne de indtægter, der kan allokeres til det faste driftssted i Slovakiet, forudsættes dog for det første, at Slovakiet ikke frafalder beskatningsretten i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Danmark, jf. selskabsskatteloven § 8, stk. 2, 3. pkt.

Hvis de slovakiske skattemyndigheder ikke finder, at der er tale om et fast driftssted efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Danmark, og derfor ikke beskatter nogen del af Selskabets indkomst, vil selskabsskattelovens § 8, stk. 2, ikke finde anvendelse, og Selskabets indkomst vil skulle beskattes i Danmark. Se tilsvarende SKM2020.296.SR.

Det er overenskomst af 5. maj 1982 med Tjekkoslovakiet om undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter (den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst), jf. BKI nr. 66 af 11. juli 1983, der finder anvendelse mellem Danmark og Slovakiet.

Artikel 5 i den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst definerer fast driftssted.

Det bemærkes, at ved lov nr. 327 af 30. marts 2019 (MLI-loven) blev den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst ændret, jf. nærmere nedenfor.

I relation til spørgsmålet om fast driftssted efter den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 5, har ændringerne betydning for artikel 5, stk. 4, om aktiviteter af forberedende eller hjælpende karakter, og for artikel 5, stk. 5-6, om fast driftssted efter agentreglen.

Det forudsætter for det andet, at det faste driftssted i Slovakiet ikke udgør et tilsidesat fast driftssted efter selskabsskatteloven § 8 C, stk. 1, nr. 14.

Ifølge selskabsskatteloven § 8 D, stk. 4, vil Selskabet skulle medregne den indkomst, der ellers ville blive henført til et tilsidesat fast driftssted i Slovakiet, i det omfang et hybridt mismatch omhandler indkomst fra et tilsidesat fast driftssted.

Et tilsidesat fast driftssted, er i selskabsskatteloven 8 C, stk. 1, nr. 14, defineret som et arrangement, der anses for at give anledning til et fast driftssted i henhold til lovgivningen i enhedens jurisdiktion, men ikke anses for at give anledning til et fast driftssted i henhold til lovgivningen i den anden jurisdiktion.

Reglerne skal forhindre dobbelt ikke-beskatning som følge af, at begge lande underlader at beskatte det faste driftssted.

Det bemærkes, at en overførsel af aktiver og passiver internt i selskabet til et fast driftssted i en fremmed stat sidestilles med salg til koncernforbundet selskab til handelsværdien på overførselstidspunktet, hvis de overførte aktiver og passiver efter overførslen ikke længere er omfattet af dansk beskatning, jf. selskabsskattelovens § 8 stk. 4.

Skattestyrelsen har ikke taget stilling til en eventuel ophørsbeskatning af Selskabets aktiver og passiver.

Skattemæssigt hjemmehørende

Artikel 4, stk. 1, i den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst fastslår, at et selskab anses for hjemmehørende i en kontraherende stat, hvis selskabet i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium.

Det er ikke oplyst, om Slovakiet anser Selskabet for skattemæssigt hjemmehørende i Slovakiet grundet ledelsens sæde i Slovakiet. Såfremt dette er tilfældet, vil Selskabet være dobbeltdomicileret (dual resident entity).

Når en ikke-fysisk person er dobbeltdomicileret, indeholder artikel 4, stk. 3, i den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst en bestemmelse til løsning heraf.

Ordlyden af den oprindelige bestemmelse i overenskomsten fra 1982 fulgte ordlyden af artikel 4, stk. 3, i OECD´s modeloverenskomst, som denne var udformet til og med opdateringen i 2014.

Ved lov nr. 327 af 30. marts 2019 (MLI-loven) blev en række af de allerede gældende danske dobbeltbeskatningsoverenskomster ændret.

Ifølge MLI-lovens § 1, stk. 1, 1. pkt., kan bestemmelserne i den multilaterale konvention (MLI) af 24. november 2016 til gennemførelse af tiltag i dobbeltbeskatningsoverenskomster til forhindring af skatteudhuling og overskudsflytning, jf. lovens bilag 1, anvendes på de dobbeltbeskatningsoverenskomster, der er nævnt i lovens bilag 3, dog med de forbehold der følger af lovens bilag 2.

MLI´ens artikel 4, stk. 1, indeholder en bestemmelse til løsning af dobbeltdomicilkonflikter for ikke-fysiske personer.

I MLI-lovens bilag 3 står den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst oplistet, hvor ændringerne er gældende i forhold til Slovakiet.

Anvendelsen af MLI´ens bestemmelser forudsætter dog, at begge lande har tiltrådt ændringerne til den relevante dobbeltbeskatningsoverenskomst og ikke taget forbehold til artiklerne.

På OECD´s hjemmeside fremgår, hvilke lande der har ratificeret MLI´ens bestemmelser, og eventuelt hvilke forbehold landene har til de enkelte artikler.

Såvel Danmark (link: https://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-position-denmark-instrument-deposit.pdf) som Slovakiet (link: https://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-position-slovak-republic-instrument-deposit.pdf) har tiltrådt MLI´ens artikel 4, stk. 1, uden forbehold, og en eventuelt dobbeltdomicilkonflikt vil derfor skulle løses herefter.

Såvel Danmark som Slovakiet har tiltrådt MLI´ens artikel 4, stk. 1 uden forbehold, jf. OECD´s MLI Matching Database, og en eventuelt dobbeltdomicilkonflikt vil derfor skulle løses herefter.

Det fremgår af MLI´ens artikel 4, stk. 1, at:

"Når en ikke-fysisk person efter bestemmelserne i en omfattet skatteaftale er hjemmehørende i mere end én kontraherende jurisdiktion, skal de kontraherende jurisdiktioners kompetente myndigheder søge ved gensidig aftale at bestemme, i hvilken af de kontraherende jurisdiktioner en sådan person skal anses for at være hjemmehørende ved anvendelse af den omfattede skatteaftale, idet der tages hensyn til den virkelige ledelses sæde, stedet hvor et selskab er registreret eller på anden måde oprettet samt alle andre relevante forhold. I fravær af en sådan aftale er en sådan person alene berettiget til lempelser eller skattefritagelser, som den omfattede skatteaftale giver adgang til, i det omfang og på den måde, som de kontraherende jurisdiktioners kompetente myndigheder måtte træffe aftale om." (Skattestyrelsens understregning.)

Hvis Slovakiet anser Selskabet for fuld skattepligtig til Slovakiet, vil Selskabet være dobbeltdomicileret, og spørgsmålet om Selskabets skattemæssige hjemsted vil derfor kun kunne løses ved aftale mellem de kompetente myndigheder i Danmark og Slovakiet (MAP-aftale), jf. MLI´ens artikel 4, stk. 1.

Indtil der måtte være indgået en MAP-aftale, er det dansk indregistrerede selskab hjemmehørende i Danmark i den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomsts forstand.

Det bemærkes, at hvis et selskab efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet til handelsværdien på fraflytningstidspunktet, jf. selskabsskattelovens § 5, stk. 7.

Sammenfattende

Selskabet er som udgangspunkt ikke skattepligtig af de indtægter, der kan allokeres til indtægter fra et fast driftssted i Slovakiet, jf. selskabsskatteloven § 8, stk. 2. De indtægter, der ikke kan allokeres til indtægter fra det faste driftssted i Slovakiet, vil dog skulle medregnes til Selskabets skattepligtige indkomst, jf. selskabsskatteloven § 8, stk. 1. Skattestyrelsen kan derfor ikke bekræfte, at Selskabet ikke vil være skattepligtig i Danmark.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "nej, se dog begrundelse".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at såfremt spørgsmål 1 besvares benægtende, at Selskabet kun vil være skattepligtig i Danmark for så vidt angår arbejde, som faktisk udføres i Danmark, og dermed ikke for arbejde som faktisk udføres i Slovakiet (eller andre lande, som ikke er Danmark).

Begrundelse

Der henvises til begrundelsen i spørgsmål 1, idet de indtægter, der ikke kan allokeres til indtægter fra et fast driftssted i Slovakiet, skal medregnes til Selskabets skattepligtige indkomst, jf. selskabsskatteloven § 8, stk. 1.

Det bemærkes at Skattestyrelsen ikke har taget stilling til, hvor stor en del af selskabets indtægter, der skal allokeres til det faste driftssted i Slovakiet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "nej, se dog begrundelse".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at Spørger ikke vil være skattepligtig i Danmark for udbytte udbetalt af Selskabet.

Begrundelse

Når et dansk selskab udlodder udbytter omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2, til personer, der ikke er omfattet af kildeskatteloven § 1, følger det af kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 6, at disse personer er begrænset skattepligtige til Danmark af disse udbytter.

Indkomstskatten i medfør af kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 6, udgør som udgangspunkt 27 pct. af de samlede udbytter, jf. kildeskatteloven § 2, stk. 11, 1. pkt.

Det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke har taget stilling til, hvorvidt Spørgers fulde skattepligt efter kildeskatteloven § 1, er ophørt, men lægger ved besvarelsen til grund, at dette er tilfældet.

Skattestyrelsen har ligeledes ikke taget stilling til, hvorvidt Spørger er hjemmehørende i Slovakiet, jf. den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4, stk. 1, men lægger ved besvarelsen til grund, at dette er tilfældet.

Ifølge den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 10, stk. 2, er Danmark tillagt beskatningsretten til udbytte, der udbetales af Selskabet til Spørger. Den skat der pålignes, må dog ikke overstige 15 procent af bruttobeløbet af udbyttet, såfremt Spørger er udbyttets retmæssige ejer.

Skattestyrelsen kan derfor ikke bekræfte, at Spørger ikke vil være skattepligtig til Danmark for udbytte udbetalt af Selskabet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "nej, se dog begrundelse".

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at Spørger kun vil være skattepligtig i Danmark for udbytte udbetalt af Selskabet i overensstemmelse med Artikel 10 (2) i Bekendtgørelse af overenskomst af 5. maj 1982 med Tjekkoslovakiet om undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter.

Begrundelse

Ifølge den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 10, stk. 2, kræves, at Spørger er den retmæssige ejer af udbyttet for, at Danmark nedsætter udbytteskatten til 15 procent.

Spørgsmålet om retmæssig ejer er en transaktionsmæssig vurdering, der skal foretages for hver enkelt udbytteudlodning. Dette sker særlig med henblik på en fastlæggelse af, hvem der har dispositionsretten over udlodningen.

Selvom vurderingen afhænger af de konkrete forhold på udbetalingstidspunktet, er det dog på baggrund af det oplyste Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger med stor sandsynlighed vil blive anset for at være retmæssig ejer af udbyttet fra Selskabet.

For dette taler især oplysningerne om, at Spørger, som fysisk person, er eneanpartshaver i Selskabet, og at Spørger derfor må anses for at kunne disponere over den pågældende indkomst.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "ja, se dog begrundelse".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Selskabsskatteloven

§ 1. Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger mv., der er hjemmehørende her i landet:

1) indregistrerede aktieselskaber og anpartsselskaber,

§ 2. Skattepligt i henhold til denne lov påhviler endvidere selskaber og foreninger mv. som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, for så vidt de

a)      udøver et erhverv med fast driftssted her i landet.

[…]

Stk. 2. Fast driftssted efter stk. 1, litra a, foreligger, når selskabet, foreningen m.v. udøver erhverv gennem et fast forretningssted her i landet. Bygge-, anlægs- eller monteringsarbejde udgør et fast driftssted fra første dag.

Stk. 3. Uanset stk. 2 udgør et fast forretningssted ikke et fast driftssted efter stk. 1, litra a, når det faste forretningssted anvendes eller opretholdes udelukkende med henblik på udøvelse af virksomhed af forberedende eller hjælpende karakter. 1. pkt. finder ikke anvendelse, hvis de funktioner, som selskabet, foreningen m.v. udøver på det i 1. pkt. omhandlede faste forretningssted, indgår blandt flere gensidigt supplerende funktioner i en samlet udøvelse af erhvervsvirksomhed, der ikke er af forberedende eller hjælpende karakter, og som selskabet, foreningen m.v. eller fysiske eller juridiske personer, hvormed selskabet, foreningen m.v. har en forbindelse som omhandlet i ligningslovens § 2, udøver gennem faste forretningssteder her i landet.

Stk. 4. Fast driftssted efter stk. 1, litra a, foreligger, når en fysisk eller juridisk person her i landet handler på vegne af selskabet, foreningen m.v. og i forbindelse hermed sædvanligvis indgår aftaler eller sædvanligvis spiller en afgørende rolle ved indgåelsen af aftaler, som rutinemæssigt indgås uden væsentligt at blive ændret af selskabet, foreningen m.v. Det er en betingelse, at den virksomhed, som den fysiske eller juridiske person udøver her i landet, ikke udelukkende er af forberedende eller hjælpende karakter som omhandlet i stk. 3. Det er endvidere en betingelse, at de i 1. pkt. omhandlede aftaler enten.

1)      indgås i navn af selskabet, foreningen m.v.,

2)      vedrører overdragelse af ejendomsret eller brugsret til formuegoder ejet af selskabet, foreningen m.v., eller som selskabet, foreningen m.v. har brugsret til, eller

3)      vedrører levering af tjenesteydelser fra selskabet, foreningen m.v.

§ 5 […]

Stk. 7. Hvis et selskab eller en forening mv. ophører med at være skattepligtig efter § 1, eller hvis et selskab eller en forening mv. efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet på fraflytningstidspunktet. Salgssummen ansættes til handelsværdien på fraflytningstidspunktet.

§ 8. Den skattepligtige indkomst opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler, for så vidt de efter deres indhold er anvendelige på de i denne lov omhandlede selskaber og foreninger mv., jf. dog § 8 A, stk. 2.

Stk. 2. Til den skattepligtige indkomst medregnes ikke indtægter og udgifter, som vedrører et fast driftssted eller en fast ejendom beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, jf. dog §§ 31 A og 31 E. Som indkomst fra fast driftssted og fast ejendom anses indkomst som nævnt i § 2, stk. 1, litra a og b. 1. pkt. omfatter ikke indkomst ved international skibs og luftfartsvirksomhed eller tilfælde, hvor kildelandet frafalder beskatningsretten i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst  eller anden international aftale med Danmark. Uanset 1. pkt.  beskattes et selskab af positivindkomst, der ville være omfattet af  CFC-beskatningen i § 32, hvis det faste driftssted havde været et  datterselskab. Såvel vedbedømmelsen af, om der skal medregnes

CFC-indkomst, som vedopgørelsen af CFC-indkomsten anvendes indkomstopgørelsesprincipperne for faste driftssteder. § 32 finder tilsvarende anvendelse, bortset fra stk. 7, 1. pkt., og stk. 10. Ved

afståelse af fast ejendom i fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, hvor anskaffelsessummen er nedsat efter ejendomsavancebeskatningslovens §§ 6 A og 6 C, skal den del af fortjenesten, der vedrører fast ejendom beliggende i Danmark, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. (Skattestyrelsens understregning.)

[…]

Stk. 4. Overførsel af aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, internt i selskabet til et fast driftssted eller hovedkontor i Danmark sidestilles med erhvervelse fra koncernforbundet selskab. § 8 B finder tilsvarende anvendelse. Overførsel af aktiver og passiver, som efter overførslen ikke længere er omfattet af dansk beskatning, internt i selskabet til et fast

driftssted eller et hovedkontor i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland sidestilles med salg til koncernforbundet selskab til handelsværdien på overførselstidspunktet.

[…]

§ 8 C. I §§ 8 D og 8 E forstås ved:

14) Tilsidesat fast driftssted: Et arrangement, der anses for at give anledning til et fast driftssted i henhold til lovgivningen i enhedens jurisdiktion, men ikke anses for at give anledning til et fast driftssted i henhold til lovgivningen i den anden jurisdiktion.

[…]

§ 8 D

[…]

Stk. 4. Selskaber og foreninger m.v. skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne den indkomst, der ellers ville blive henført til et tilsidesat fast driftssted i udlandet, i det omfang et hybridt mismatch omhandler indkomst fra et tilsidesat fast driftssted.

Lov nr. 327 af 30. marts 2019 (MLI-loven)

§ 1 Bestemmelserne i multilateral konvention af 24. november 2016 til gennemførelse af tiltag i dobbeltbeskatningsoverenskomster til forhindring af skatteudhuling og overskudsflytning, jf. bilag 1, kan anvendes på de dobbeltbeskatningsoverenskomster, der er nævnt i bilag 3, jf. dog stk. 2. 1. pkt. kan endvidere anvendes på overenskomst af 14. marts 2018 mellem Kongeriget Danmark og Republikken Armenien til undgåelse af dobbeltbeskatning og forhindring af skatteunddragelse, for så vidt angår indkomst- og formueskatter.

Stk. 2.

Der foretages ved ratifikation af konventionen de valg, der er nævnt i bilag 2.

OECD´s hjemmeside
Link: https://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-position-denmark-instrument-deposit.pdf

Link: https://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-position-slovak-republic-instrument-deposit.pdf

Bekendtgørelse af overenskomst af 5. maj 1982 med Tjekkoslovakiet om undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter (Den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst), som ændret ved lov nr. 327 af 30. marts 2019

Artikel 4

Skattemæssigt hjemsted

1. I denne overenskomst betyder udtrykket "en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat" enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium. Dette udtryk omfatter dog ikke en person, hvis skattepligt i denne stat er begrænset til indkomst fra kilder i denne stat eller der beroende formue.

[…]

3. Når en ikke-fysisk person efter bestemmelserne i en omfattet skatteaftale er hjemmehørende i mere end én kontraherende jurisdiktion, skal de kontraherende jurisdiktioners kompetente myndigheder søge ved gensidig aftale at bestemme, i hvilken af de kontraherende jurisdiktioner en sådan person skal anses for at være hjemmehørende ved anvendelse af den omfattede skatteaftale, idet der tages hensyn til den virkelige ledelses sæde, stedet hvor et selskab er registreret eller på anden måde oprettet samt alle andre relevante forhold. I fravær af en sådan aftale er en sådan person alene berettiget til lempelser eller skattefritagelser, som den omfattede skatteaftale giver adgang til, i det omfang og på den måde, som de kontraherende jurisdiktioners kompetente myndigheder måtte træffe aftale om.

Artikel 5

1. I denne overenskomst betyder udtrykket "fast driftssted" et fast forretningssted, gennem hvilket et foretagendes virksomhed helt eller delvis udøves.

[…]

Artikel 7

1. Fortjeneste indvundet af et foretagende i en kontraherende stat kan kun beskattes i denne stat, medmindre foretagendet driver erhvervsvirksomhed i den anden kontraherende stat gennem et der beliggende fast driftssted. Såfremt foretagendet driver en sådan virksomhed, kan dets fortjeneste beskattes i den anden stat, men kun for så vidt angår den del deraf, som kan henføres til dette faste driftssted.

[…]

OECD´s modeloverenskomst fra 2017

Artikel 4

Stk. 1. I denne overenskomst anvendes udtrykket “hjemmehørende i en kontraherende stat" (eller andre former af dette udtryk) på enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller et andet lignende kriterium, og udtrykket omfatter tillige staten, enhver politisk underafdeling og lokal myndighed samt de af den pågældende stat anerkendte pensionskasser. Udtrykket omfatter dog ikke personer, som er skattepligtige til den pågældende stat udelukkende af indkomst fra kilder i denne stat eller formue, der befinder sig dér.

[…]

Stk. 3.Når en ikke-fysisk person efter bestemmelserne i stk. 1 anses for hjemmehørende i begge kontraherende stater, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater bestræbe sig på ved gensidig aftale at afgøre, i hvilken kontraherende stat denne person skal anses for at være hjemmehørende i overenskomstens forstand, idet denne afgørelse skal træffes under hensyntagen til, hvor den virkelige ledelse har sit sæde, og hvor selskabet er indregistreret eller på anden måde etableret, og under hensyntagen til andre relevante faktorer. I mangel af en sådan aftale er personen ikke berettiget til nogen form for lempelse eller skattefritagelse i henhold til overenskomsten, undtagen i det omfang og på den måde, de kontraherende staters kompetente myndigheder har aftalt.

Artikel 5

Stk. 1.I denne overenskomst betyder udtrykket “fast driftssted" et forretningssted, hvorfra et foretagendes forretningsmæssige virksomhed udøves helt eller delvis.

Stk. 2.Udtrykket “fast driftssted" omfatter især:

a) et sted, hvorfra foretagendet ledes

b) en filial

c) et kontor

d) en fabrik

e) et værksted og

f) en grube, en gas- eller oliekilde, et stenbrud eller et andet sted, hvor naturforekomster udvindes.

Stk. 3.Et bygge-, anlægs- eller installationsarbejde udgør kun et fast driftssted, hvis det varer i mere end 12 måneder.

Stk. 4.Uanset foranstående bestemmelser i denne artikel omfatter udtrykket “fast driftssted" ikke:

a) anvendelsen af anlæg udelukkende til oplagring, udstilling eller levering af varer tilhørende foretagendet

b) opretholdelsen af et varelager tilhørende foretagendet udelukkende til oplagring, udstilling eller levering

c) opretholdelsen af et varelager tilhørende foretagendet udelukkende til bearbejdelse eller forædling hos et andet foretagende

d) opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende for at foretage indkøb af varer eller fremskaffe oplysninger til foretagendet

e) opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende for at udføre anden virksomhed for foretagendet

f) opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende med henblik på en kombination af de under litra a)-e) nævnte formål, såfremt denne virksomhed, eller for så vidt angår litra f) det faste forretningssteds almindelige virksomhed, er af forberedende eller hjælpende art.

Stk. 4.1.Stk. 4 finder ikke anvendelse på et fast forretningssted, der benyttes eller opretholdes af et foretagende, hvis samme foretagende eller et nært forbundet foretagende udøver forretningsmæssig virksomhed på samme sted eller et andet sted i samme kontraherende stat, og:

a) dette sted eller det andet sted udgør et fast driftssted for foretagendet eller det nært forbundne foretagende efter bestemmelserne i denne artikel eller

b) den samlede virksomhed, der stammer fra de samlede aktiviteter, som udøves af de to foretagender på samme sted eller af samme foretagende eller nært forbundne foretagender på de to steder, ikke er af forberedende eller hjælpende art, såfremt den forretningsmæssige virksomhed, der udøves af de to foretagender på samme sted eller af samme foretagende eller nært forbundne foretagender på de to steder, har komplementære funktioner, der indgår i en sammenhængende virksomhedsdrift.

Stk. 5.Uanset bestemmelserne i stk. 1 og 2, jf. dog bestemmelserne i stk. 6, gælder det, at hvor en person handler i en kontraherende stat på vegne af et foretagende og i den egenskab sædvanligvis indgår kontrakter eller sædvanligvis spiller den ledende rolle op til indgåelsen af kontrakter, der rutinemæssigt indgås af foretagendet uden væsentlige ændringer, og disse kontrakter:

a) er indgået i foretagendets navn eller

b) vedrører overdragelse af ejendomsret eller tildeling af brugsret til ejendom ejet af det pågældende

foretagende, eller som foretagendet har brugsret til, eller

c) vedrører foretagendets levering af ydelser,

anses dette foretagende for at have fast driftssted i denne stat med hensyn til enhver virksomhed, som denne person udøver for foretagendet, medmindre denne persons virksomhed er begrænset til den i stk. 4 nævnte virksomhed, som, hvis den udøves fra et fast forretningssted (medmindre stk. 4.1 finder anvendelse på forretningsstedet), ikke ville gøre dette faste forretningssted til et fast driftssted i henhold til bestemmelserne i det pågældende stykke.

Stk. 6.Stk. 5 finder ikke anvendelse, når den person, der handler i en kontraherende stat på vegne af et foretagende fra en anden kontraherende stat, udøver forretningsmæssig virksomhed i førstnævnte stat som en uafhængig repræsentant og handler på vegne af foretagendet som led i denne virksomhed. Når en person handler udelukkende eller næsten udelukkende på vegne af et eller flere nært forbundne foretagender, anses denne person dog ikke for at være en uafhængig repræsentant i denne bestemmelses forstand for et sådant foretagende.

Stk. 7.Den omstændighed, at et selskab hjemmehørende i en kontraherende stat kontrollerer eller kontrolleres af et selskab, som er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, eller som (enten gennem et fast driftssted eller på anden måde) udøver forretningsmæssig virksomhed i den anden stat, bevirker ikke i sig selv, at et af de to selskaber anses for et fast driftssted for det andet.

Stk. 8.I denne artikel er en person eller et foretagende nært forbundet med et foretagende, hvis denne eller dette under hensyntagen til alle faktiske omstændigheder kontrollerer den anden (det andet), eller begge kontrolleres af de samme personer eller foretagender. En person eller et foretagende anses i alle tilfælde for at være nært forbundet med et foretagende, hvis denne eller dette direkte eller indirekte er retmæssig ejer af mindst 50 pct. af den anden (det andet) (eller i tilfælde af et selskab af mindst 50 pct. af det samlede antal stemmer og den samlede værdi af selskabets aktier eller af den reelle egenkapitalandel i selskabet), eller hvis en anden person eller et andet foretagende direkte eller indirekte er retmæssig ejer af mindst 50 pct. (eller i tilfælde af et selskab af mindst 50 pct. af det samlede antal stemmer og den samlede værdi af selskabets aktier eller af den reelle egenkapitalandel i selskabet) af personen og foretagendet eller af de to foretagender.

Kommentaren til artikel 5, stk. 1, i OECD´ modeloverenskomst fra 2017

10. Udtrykket “forretningssted" dækker alle lokaler, anlæg eller installationer, der benyttes til at udøve foretagendets virksomhed, uanset om de udelukkende bruges til dette formål. Et forretningssted kan også eksistere, hvor der ingen lokaler findes eller ingen lokaler er fornødne til udøvelsen af foretagendets virksomhed, og det simpelthen har et vist areal til sin rådighed. Det er uden betydning, om lokalerne, anlæggene eller installationerne ejes eller lejes af eller på anden måde stilles til rådighed for foretagendet. Et forretningssted kan således bestå i en stadeplads på et marked eller visse permanent benyttede områder i et frilager (f.eks. til oplagring af toldpligtige varer). Videre kan forretningsstedet befinde sig inden for et andet foretagendes område. Det kan f.eks. være tilfældet, når det udenlandske foretagende til stadig anvendelse har visse lokaler eller dele deraf, der er ejet af det andet foretagende.

[…]

18. Selv om en del af et foretagendets virksomhed bliver udført på en lokalitet, f.eks. en persons hjemmekontor, bør det ikke automatisk konkluderes, at lokaliteten er til foretagendets disposition, blot fordi lokaliteten anvendes af en fysisk person (f.eks. en ansat), der arbejder for foretagendet. Hvorvidt et hjemmekontor betragtes som en lokalitet, der er til foretagendets disposition, afhænger af de faktiske forhold og omstændigheder i hver enkelt sag. Den forretningsmæssige virksomhed, der udføres i en fysisk persons hjem (f.eks. en ansat), vil i mange tilfælde være så uregelmæssig eller tilfældig, at hjemmet ikke vil blive betragtet som en lokalitet, der er til foretagendets disposition (jf. pkt. 12 ovenfor). Hvis et hjemmekontor løbende anvendes til at udføre et foretagendes forretningsmæssige virksomhed, og det ud fra de faktiske forhold og omstændigheder tydeligt fremgår, at foretagendet har krævet, at den fysiske person anvender denne lokalitet til at udføre foretagendets virksomhed (f.eks. ved ikke at stille et kontor til rådighed for den ansatte, hvis jobbets karakter tydeligvis kræver et kontor), kan hjemmekontoret dog blive anset som værende til foretagendets disposition.

19. Et tydeligt eksempel er, hvis en rådgiver, der ikke er hjemmehørende i staten, i en længere periode befinder sig i en given stat, hvor vedkommende udfører hovedparten af sit eget rådgivningsfirmas forretningsmæssige virksomhed fra et kontor etableret i sit hjem i den stat. I det tilfælde betragtes lokaliteten som værende til foretagendets disposition. Hvis en vandrende arbejdstager udfører hovedparten af sit arbejde fra sit hjem beliggende i en stat i stedet for fra et kontor, der er stillet til rådighed for vedkommende i den anden stat, vil det hjem dog ikke blive betragtet som værende til foretagendets disposition, da foretagendet ikke kræver, at hjemmet anvendes til at udøve foretagendets forretningsmæssige virksomhed. Det bør dog bemærkes, at eftersom langt de fleste ansatte bor i en stat, hvor deres arbejdsgiver har et eller flere forretningssteder til sin disposition, og de ansatte refererer hertil, vil spørgsmålet om, hvorvidt et hjemmekontor betragtes som en lokalitet, der er til foretagendets disposition, sjældent udgøre et praktisk problem. Derudover vil den virksomhed, der udøves i et hjemmekontor, ofte blot være af hjælpende art og derfor omfattet af undtagelsen i stk. 4.

[…]

21. I henhold til definitionen skal forretningsstedet være “fast". Der skal således sædvanligvis være en forbindelse mellem forretningsstedet og en særligt geografisk bestemt lokalitet. Det er uden betydning, hvor længe et foretagende, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, driver virksomhed i den anden kontraherende stat, hvis det ikke gør det på et bestemt sted, men dette betyder ikke, at det udstyr, der udgør forretningsstedet, faktisk skal være fastgjort til den jord, det står på. Det er nok, at udstyret forbliver på et givet sted (jf. dog pkt. 57 nedenfor).

Forarbejder

Lov nr. 1726 af 27. december 2018

Formålet med dette lovforslag er at implementere Rådets direktiv 2016/1164/EU vedrørende regler til bekæmpelse af metoder til skatteundgåelse, der direkte indvirker på det indre markeds funktion, af 12. juli 2016, og Rådets direktiv 2017/952/EU om ændring af direktiv 2016/1164/EU, for så vidt angår hybride mismatch med tredjelande, af 29. maj 2017. Herefter benævnt skatteundgåelsesdirektivet, når det omtales samlet, og skatteundgåelsesdirektiv I og skatteundgåelsesdirektiv II, når de omtales enkeltvis.

[…]

Til nr. 9

Der foreslås et sæt nye bestemmelser i selskabsskattelovens § 8 C-8 E, der fastsætter regler om hybride mismatch, der skal hindre, at forskelle i den skattemæssige kvalifikation af hybride finansielle instrumenter og hybride selskaber medfører fradrag uden medregning, dobbelt fradrag eller anden form for dobbelt ikke-beskatning. Der foreslås en ordlydsnær implementering af direktivets bestemmelser, da disse i høj grad følger OECD’s BEPS-anbefalinger på området. Den ordlydsnære implementering medfører også, at direktivets definitioner af diverse begreber foreslås indsat i selve lovteksten i selskabsskattelovens § 8 C. De foreslåede bestemmelser erstatter i flere tilfælde de gældende danske regler, der imødegår hybride mismatch. Se bl.a. lovforslagets § 1, nr. 2, om ophævelsen af selskabsskattelovens §§ 2 A og 2 B.

Praksis

SKM2007.151.HR

Sagen vedrørte, om skattepligten til Danmark for to anpartsselskaber var betinget af, at selskabernes ledelse havde sæde her i landet.

Højesterets flertal udtalte, at indregistrering af et selskab her i landet er en tilstrækkelig betingelse for skattepligt efter selskabsskattelovens § 1. Dette er i overensstemmelse med fast administrativ praksis.

Flertallet fastslog, at beskatningsretten i henhold til den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og USA som udgangspunkt tilkom Danmark, da selskaberne var registreret her, jf. overenskomstens artikel III, stk. 1, sammenholdt med artikel II, stk. 1, litra g. Højesteret fandt ikke, at der forelå et dobbeltbeskatningsproblem, idet det ikke var godtgjort, at også USA havde pålagt selskaberne fuld skattepligt.

Mindretallet på tre dommere fandt ikke, at der var den fornødne hjemmel til at beskatte et aktieselskab eller et anpartsselskab i Danmark alene betinget af indregistrering her i landet. (dissens)

SKM2020.296.SR

I forbindelse med at en direktør og eneanpartshaver (A) i et dansk selskab flyttede til udlandet, ønskede A afklaret, i hvilket omfang selskabet og A fortsat var skattepligtige til Danmark.

Skatterådet bekræftede, at selskabet ville bevare den fulde skattepligt til Danmark, men at selskabets aktivitet efter A’s flytning ville blive anset for at udgøre et fast driftssted i udlandet.

Dette forudsatte dog, at Storbritannien ikke frafaldt beskatningsretten i henhold til DBO’en. Hvis de engelske skattemyndigheder ikke fandt, at der var tale om et fast driftssted, og derfor ikke beskattede nogen del af Selskabets indkomst, vil selskabsskattelovens § 8, stk. 2, ikke finde anvendelse, og Selskabets indkomst vil skulle beskattes i Danmark.

Den juridiske vejledning afsnit C.D.1.2.2 Erhvervsvirksomhed med fast driftssted her i landet

Indhold

Afsnittet beskriver, i hvilket omfang udenlandske virksomheder, der udøver aktivitet i Danmark gennem et fast driftssted, er skattepligtige til Danmark af indtægt fra sådan virksomhed.

Afsnittet indeholder:

• Hvilke selskaber mv. er omfattet af skattepligten
• Hvad er "fast driftssted"
• Definition af fast driftssted — fast forretningssted
• Eksempler: fast driftssted — fast forretningssted
• Bygnings-, anlægs- eller installationsarbejde
• Eksempler: ikke fast driftssted
• Definition af fast driftssted — agentreglen
• Undtagelse — uafhængig agent
• Passive investorer
• Særligt om aktier
• Skattepligtens omfang
• COVID-19 — præcisering af praksis vedr. fast driftssted
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Hvilke selskaber mv. er omfattet af skattepligten

Selskaber, foreninger mv. som nævnt i SEL § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, kan være begrænset skattepligtige her til landet. Se SEL § 2, stk. 1, litra a.

Skattepligten omfatter:

• Udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet eller
• Deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her i landet.

Udøvelse af erhverv om bord på et skib med hjemsted her i landet anses for udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet, såfremt udøvelse af det pågældende erhverv ville blive anset for udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet, hvis det var udført på land.

Hvad er "fast driftssted"

Begrebet fast driftssted fortolkes som udgangspunkt i overensstemmelse med art. 5 i OECDs modeloverenskomst med tilhørende kommentarer.

Bestemmelsen i artikel 5 i OECD’s modeloverenskomst er i 2017-udgaven på en række punkter blevet præciseret, uden at disse præciseringer kan anses for at være udtryk for materielle ændringer af bestemmelsen. Isoleret set vil det være muligt at tage højde for disse ændringer ved fortolkningen af selskabsskatteloven.

Der er i 2017-udgaven af modeloverenskomsten imidlertid også foretaget indholdsmæssige ændringer af artikel 5, som består i to overordnede elementer:

• For det første er agentreglen (artikel 5, stk. 5 og 6) væsentligt ændret. Disse ændringer har overordnet til hensigt at hindre, at agentreglen udnyttes til kunstigt at undgå etablering af et fast driftssted i det land, hvor agentens aktiviteter udøves.

• For det andet er reglen om, at faste forretningssteder med aktiviteter af forberedende og hjælpende karakter ikke udgør et fast driftssted (artikel 5, stk. 4), ændret. Det er ved disse ændringer gjort til et generelt, overordnet krav, at de aktiviteter, der udøves gennem det faste forretningssted, udelukkende er af forberedende eller hjælpende karakter. Derudover er der i artikel 5, stk. 4.1, indsat en ny bestemmelse, der udgør et værn mod, at bestemmelsen udnyttes til at undgå fast driftssted ved, at sammenhængende aktiviteter kunstigt opsplittes mellem flere forbundne virksomheder, der disponerer over separate faste forretningssteder.

Der er den 3. december 2020 vedtaget en række ændringer af reglerne om fast driftssted i selskabsskatteloven, der er nødvendige for at tilpasse selskabsskattelovens regler om fast driftssted til 2017-udgaven af artikel 5 om fast driftssted i OECD’s modeloverenskomst. Se Lov nr. 1835 af 08-12-2020. Loven er trådt i kraft den 1. januar 2021.

OECD´s modeloverenskomst for 2017 kan findes her.

Bemærk

Det bemærkes endvidere, at selv om der foreligger fast driftssted her i landet efter selskabsskattelovens § 2, indeholder dobbeltbeskatningsoverenskomster undertiden særlige regler om fast driftssted, der fraviger modeloverenskomstens regler. Sådanne individuelle overenskomstbestemmelser vil kunne indebære begrænsninger i muligheden for at håndhæve den begrænsede skattepligt som følge af fast driftssted her i landet, der ellers følger af selskabsskattelovens § 2.

(…)

Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.F.8.2.2.4.2.2 Skattemæssigt hjemsted ved dobbeltdomicil

Indhold

Dette afsnit handler om, i hvilket land andre end fysiske personer skal anses for skattemæssigt hjemmehørende, hvis de på grund af deres tilhørsforhold er hjemmehørende i to (eller flere) lande.

Afsnittet indeholder:

• Procedure
• Relevante kriterier ved vurdering af skattemæssigt hjemsted
• DBO'er uden tilsvarende bestemmelse
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Procdure

Hvis et selskab, en forening mv. har skattemæssigt hjemsted i to forskellige lande efter disse landes nationale lovgivning, skal dette løses ved aftale mellem de to landes kompetente myndigheder. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 3. […]

Spørgsmål 2

Der henvises til lovgrundlag, forarbejder og praksis i spørgsmål 1.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Kildeskatteloven

§ 2

Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler endvidere personer, der ikke er omfattet af § 1, og dødsboer, der behandles i udlandet, jf. dødsboskattelovens § 1, stk. 3, for så vidt de pågældende personer eller dødsboer:

[…]

6) Erhverver udbytter omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2, idet selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, 6. og 7. pkt., dog finder tilsvarende anvendelse. […]

[…]

Stk. 11.Indkomstskatten i medfør af stk. 1, nr. 6, udgør 27 pct. af de samlede udbytter, medmindre andet følger af 2.-6. pkt. Indkomstskatten udgør 44 pct. af udbyttet af hovedaktionæraktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4, når udbyttets retmæssige ejer er skattemæssigt hjemmehørende i et af de i ligningslovens § 5 H, stk. 2, anførte lande. Indkomstskatten udgør 15 pct. af udbytte, hvis den kompetente myndighed i den stat, i Grønland eller på Færøerne, hvor personen er hjemmehørende, skal udveksle oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager. Det er en betingelse for anvendelsen af 3. pkt., at personen ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udbyttegivende selskab. Hvis personen er hjemmehørende i et land uden for EU, er det endvidere en betingelse, at den pågældende sammen med koncernforbundne parter, jf. ligningslovens § 2, ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det udbyttegivende selskab. 2.-5. pkt. omfatter også personer, der efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst er hjemmehørende i en fremmed stat, i Grønland eller på Færøerne.

Den dansk-tjekkoslovakiske dobbeltbeskatningsoverenskomst

Artikel 10

1. Udbytte, som udbetales af et selskab, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, til en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, kan beskattes i denne anden stat.

2. Sådant udbytte kan imidlertid også beskattes i den kontraherende stat, hvori det selskab, der betaler udbyttet, er hjemmehørende, og i henhold til lovgivningen i denne stat, men den skat, der pålignes, må, såfremt modtageren er udbyttets retmæssige ejer, ikke overstige 15 procent af bruttobeløbet af udbyttet.

[…]

Spørgsmål 4

Der henvises til lovgrundlaget i spørgsmål 3.