Spørgsmål

1. Skatterådet bedes bekræfte, at spørger er personligt skattepligtig af indtægter og udgifter oparbejdet i en schweizisk trust fra tidspunktet for spørgers skattepligt til Danmark, idet det alene er spørger, der har den reelle indflydelse og beslutningsret i trusten, uanset at trustens vedtægter giver indtryk af at det er trustens trustee, der uden indblanding fra spørger kan træffe beslutninger på trustens vegne?

Svar

1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er tilflyttet Danmark i 2016. Han er indrejst fra Auckland, New Zeeland. Spørger er fuldt skattepligtig til Danmark fra den … 2016.

Det er spørger der har stiftet trusten og dermed indskudt de midler der indestår i trusten.

Spørger er hovedbegunstiget i trusten sammen med sine forældre og sine søskende.

Trusten er indregistreret i Schweiz.

Hverken spørger eller hans familie er i trustens bestyrelsen, idet den administreres af P SA i Schweiz.

Spørger ønsker sikkerhed for, at han efter gældende danske skatteregler og praksis anses for at være den reelle ejer af trusten, idet han efter det oplyste besidder den ultimative bestemmelsesret, idet han på et hvilket som helst tidspunkt kan afsætte den fungerende trustee, såfremt han ikke retter sig efter spørgers ønsker.

Den 14. august 2017 oplyste rådgiver følgende:

Jeg kan oplyse, at trusten er stiftet af spørger. Midlerne der er placeret i trusten er tilvejebragt af spørger selv inden han er flyttet til Danmark.

Det fremgår af trustens bestemmelser, at den begunstigede i første omgang er spørger og derefter hans nærtstående familie (forældre og bror)

Se §/artikel 1:

NOW THIS DEED WITNESSES as follows:

Definitions

In this Deed:

1.1. "Beneficiaries" means and includes the following objects or persons:

1.1.1. P;

1.1.2. The parents of P;

1.1.3. The siblings of P;

1.1.4. The children and more remote issue of any beneficiary of the Settlement (whether now in existence or born at any time during the Trust Period);

1.1.5. any person corporation or persons or class of persons or corporations or charity or class of charities added by the Trustee in the exercise of the power conferred on it by clause 11.1;

but   excluding   any   Excluded   Person and "Beneficiary" shall have a corresponding meaning;

Trustee er udpeget af spørger og det er spørger, der alene kan afsætte trusteen, hvis spørger ikke er tilfreds med de beslutninger, som trustee foretager. Det kan f.eks. være at trustee ikke efterkommer spørgers ønske om udbetalinger fra trusten m.v. Men det vigtige er at spørger i sidste ende har den ultimative beslutningsret over værdierne i trusten.

I artikel 6 fremgår ligeledes beskrivelse af trustees beføjelse m.v.   

I artikel 10 fremgår det at ingen begunstigede skal kunne klage/gøre indsigelse i trusten medmindre de på anden vis har denne ret. Det er for mig at se en "gummiparagraf", der skal give Trusten et udseende af at være en selvstændig juridisk enhed, men hvor realiteten er at det er spørger der i sidste ende kan træffe beslutningerne i trusten og som nævnt kan fjerne trustee og indsætte en anden trustee.

I artikel 17 er indsat bestemmelser om trustees beslutningsret, hvilke bestemmelser kan tale imod at formuen ikke er udskilt tilstrækkeligt fra spørgers formuesfære, idet trustee kan bestemme hvor trusten skal administreres fra og at administrationen af trusten kan overgives til andre. Dog ikke retten til at træffe beslutninger i trusten.

I artikel 6 fremgår ligeledes beskrivelse af trustees beføjelse m.v.   

Med hensyn til udpegning af og fjernelse af trustee fremgår det på side 22:

27.1.1. to appoint one or more persons or corporations to be a Trustee or Trustees whether in addition to the Trustee or Trustees then in office or in place of any Trustee who has ceased for any reason to be a Trustee. Any person resident or corporation incorporated within or outside the jurisdiction of the Proper Law of the Settlement may be  appointed  a trustee hereof; and

I skemaet - sidste side i "Declaration of trust" - kan det ses, at ingen af direktørerne i SA kan udpege eller afskedige trustees.

Ovenstående er efter min opfattelse de vigtige artikler i trustens "vedtægter". Det fremgår ikke direkte af vedtægterne, at hele trustens formue tilfalder spørger i tilfælde af opløsning, men det må antages at være tilfældet.

Trusten opfylder betingelserne til at være en selvstændig enhed i udlandet, men efter min vurdering er der ikke efter dansk praksis sket en fuldstændig udskilning af trustens aktiver fra spørgers formuesfære, idet spørger ultimativt har alle beføjelser i trusten.

Spørger har oplyst mig om, at det alene er ham, der kan ansætte og fjerne en trustee. Det kunne efter spørgers opfattelse ske, hvis trustee ikke efter spørgers opfattelse varetager trustens forhold tilfredsstillende, f.eks. ikke investere trusten midler på en passende måde, ikke vil efterkomme spørgers anmodning om tilskud til spørger personligt m.v.

Der er således ikke tvivl om, at trustens vedtægter ikke opfylder danske regler til at blive anset for en selvstændig juridisk enhed, uanset at vedtægter tilsigter at opfylde trustreglerne. Men i vedtægterne mangler der beskrivelse af hvem trustens midler tilfalder ved trustens opløsning, hvorfor det må antages, at det er spørger, trustens midler tilfalder ved en endelig opløsning.     

Jeg håber på denne måde at have beskrevet min opfattelse og de bestemmelser, herunder manglende bestemmelser, der underbygger at der er tale om formue, der i Danmark skal beskattes hos spørger personligt.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Lovhjemmel og evt. praksis:

I Danmark har vi ikke som i mange andre lande Trust-begrebet. Det nærmeste vi vel kommer er familiefonde og lignende.

Efter dansk praksis er det en betingelse for at anse en Trust eller fond for en selvstændig enhed, at trustens eller fondens formue er totalt udskilt fra stifterens formue. Det vil sige, at de begunstigede ikke på nogen må have adgang til at råde over trustens formue. Beslutningerne skal være tillagt en fondsbestyrelse (Danmark) og en Trustee, når der er tale om en udenlandsk registreret Trust.

Hvis der ikke er sket en tilstrækkelig udskillelse af formuen, eller at de begunstigede bestemmer trustens uddelinger vil man efter dansk skattepraksis anse trusten for en transparent enhed, hvorefter beskatning sker hos stifteren, hvis formuegenstande indgår i trusten og genererer indkomst til trusten. Det skyldes, at det efter dansk skatteret ikke er tilladt, at overføre en del af sin formue til en fond/trust og derefter fortsat faktisk råde over formuen.

Når der er tale om en selvstændig juridisk enhed efter danske regler skal alle udbetalinger til personer undergivet dansk skattepligt medregnes i den skattepligtige indkomst i det år, hvor der modtages beløb fra Trusten.

Vores opfattelse:

I nærværende sag er fonden stiftet i 2014. De midler der er i fonden er efter det oplyste tilvejebragt af spørger.

Trusten administreres fra en Trust-administrator i Schweiz. Spørger har oplyst, at han, uanset indholdet i Trust-vedtægterne i øvrigt har den fulde beslutningsret i trusten, idet spørger på et hvilket som helst tidspunkt kan afsætte den udpegede trustee, såfremt denne ikke agerer som spørger ønsker. Spørger har således - uanset det ikke tydeligt fremgår af trust-reglerne - den fulde beslutningsret i Trusten.

Det er derfor vores opfattelse, at SKAT kan besvare spørgsmål 1 med JA

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger er personligt skattepligtig af indtægter og udgifter oparbejdet i en schweizisk trust fra tidspunktet for spørgers skattepligt til Danmark, idet det alene er spørger, der har den reelle indflydelse og beslutningsret i trusten, uanset at trustens vedtægter giver indtryk af at det er trustens trustee, der uden indblanding fra spørger kan træffe beslutninger på trustens vegne.

Begrundelse

Spørgsmålet vedrører, hvorvidt en schweizisk trust efter dansk skatteret skal anses for at være et selvstændigt skattesubjekt eller skattemæssigt transparent.

Ved den skattemæssige kvalifikation af den pågældende enhed skal det indledningsvist undersøges, om kapitalen er definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære.

Begrebet definitivt indebærer, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, således at den udskilte kapital igen indgår i stifteren formuesfære, mens begrebet effektivt indebærer, at stifteren ikke må have forsat rådighed over den udskilte kapital.

Såfremt en af disse betingelser ikke er opfyldt, kan trusten ikke anses for at have selvstændig skatteretsevne efter dansk skatteret.

Kapitalens definitive og effektive udskillelse fra stifterens formuesfære

Ved bedømmelsen af kapitalens definitive og effektive udskillelse forstås nærmere, at de til trusten overførte midler aldrig må kunne tilbageføres til stifteren, dennes ægtefælle eller hjemmeboende børn under 18 år. Dette gælder både trustens kapital og afkastet af denne.

Ifølge fast praksis skal følgende betingelser i hvert fald være opfyldte:

• De overførte midler må aldrig kunne føres tilbage til stifteren. Dette gælder såvel for så vidt angår trustens kapital, som afkastet af denne.
• Stifteren, dennes ægtefælle eller hjemmeboende børn under 18 år må ikke være begunstigede.
• Midlerne skal være overført på en sådan måde, at stifteren såvel intervivos (i levende live) og mortis causa (ved testamente) er afskåret fra at råde over disse.
• Der skal være en selvstændig bestyrelse som en vigtig garanti for, at en ny uafhængig ejerrådighed er tilvejebragt.

P er stifter af trusten.

Ifølge deeden er stifteren P selv begunstiget i trusten, og kan således få uddelinger fra trusten og samtidigt er det oplyst, at P på et hvilket som helst tidspunkt kan afsætte den fungerende trustee, såfremt han ikke retter sig efter Ps ønsker.

SKAT finder på baggrund heraf, at den schweiziske trust må anses for transparent i forhold til stifteren P og at P derfor personligt skal medregne trustens indtægter og udgifter.

Det følger af ligningslovens § 16 K, at bestemmelsen kun finder anvendelse på personer som har stiftet eller indskudt midler i en trust på et tidspunkt, hvor personen var fuldt skattepligtig til Danmark, eller i visse tilfælde, hvor personen tidligere har været skattepligtigt til Danmark.

Spørger kan ikke være omfattet af ligningslovens § 16 K, da spørger hverken på det tidspunkt trusten blev stiftet eller inden stiftelsen har været skattepligtig til Danmark.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrædet SKATs indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Praksis

SKM2005.67.ØLR

Landsretten fandt, at en fond, der var hjemmehørende i Liechtenstein, ikke var et selvstændigt skattesubjekt efter de danske regler, og at fondens formue og indtægter derfor kunne beskattes hos de stiftere, der havde haft bopæl i Danmark, og som nu var døde.

Landsretten lagde bl.a. vægt på fondens vedtægter, som åbnede mulighed for, at stifterne bevarede rådigheden over fondens formue, og at formuen ved fondens eventuelle opløsning kunne føres tilbage til stifterne, sammenholdt med at der ikke efter liechtensteinsk ret var et krav om effektiv udskillelse.

SKM2014.503.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at "Trust for benefit of A" kunne anses for at være et selvstændigt skattesubjekt, idet kapitalen ikke ansås for definitivt og effektivt udskilt fra spørgers formuesfære.

Skatterådet lagde vægt på, at spørgers bror, B, var co-trustee, at spørger kunne få sin bror til at stoppe med at være co-trustee, at der under sagens forløb var fremkommet nye oplysninger, for at opnå den ønskede skattemæssige kvalifikation af trusten, og at der ikke var en uafhængig bestyrelse/administration af trusten.

På baggrund heraf anså Skatterådet "Trust for benefit of A" for skattemæssigt transparent, hvorfor spørger skulle beskattes af hele afkastet fra trusten.

SKM2014.493.SR

Der var tale om en testamentarisk trust. Dvs. en trust oprettet ved testamente ved faderens død med sønnen som begunstiget. Faderen var bosiddende på Jersey og døde der i 1987. Sønnen havde arvet trustkapitalen ved faderens død, og da boet blev behandlet i England, skulle der ikke betales boafgift til Danmark i forbindelse med arveerhvervelsen. Spørgsmålet om, hvorvidt sønnen skulle beskattes af afkastet fra trusten, krævede en vurdering af trusten i forhold til ham. Den udenlandske trust ansås for at være transparent i forhold til sønnen, idet trustee på foranledning af sønnen ville ophæve trusten og udbetale midlerne til ham. Sønnen, som den begunstigede, kunne råde over trustens midler, og derfor var midlerne ikke definitivt og effektivt udskilt fra hans formuesfære. Sønnen skulle således beskattes af det løbende afkast fra trusten. Derved kunne sønnen og hans hustru modtage uddelinger fra trusten, og såfremt sønnens børn modtog midler fra trusten, skulle der endvidere betales en gaveafgift.

SKM2014.314.SR

Stifterne (forældrene) havde oprettet Trusten på Bermuda (A og B Family Trust), hvori var indskudt 49 pct. af anparterne i Selskabet (C ApS) hjemmehørende i Danmark. De resterende 51 pct. af anpartskapitalen i selskabet var ejet af et schweizisk selskab, hvis ultimative ejer var stifternes søn, M.

Beneficianterne havde fået udlagt trustkapitalen som en gave fra stifterne (forældrene), hvorfor Trusten skulle vurderes i forhold til de to søstre og ikke stifterne.

Trusten på Bermuda havde to beneficianter, stifternes to døtre, som begge var hjemmehørende i USA, en uafhængig trustee eller trustees og en protektor. Protektor for Trusten var broderen, som kunne afsætte trustee eller trustees samt vælge en ny trustee eller trustees. Dette skullel godkendes af beneficianterne. Endvidere skulle beneficianterne selv udpege en ny protektor, såfremt broderen selv trådte af som protektor, eller hvis han ikke længere kunne varetage opgaven. Beneficianterne skulle også godkende eventuelle ændringer af vedtægten for Trusten.

SKAT fandt efter en samlet konkret vurdering, at Trusten skattemæssigt var transparent, og at de to søstre var ejere af Trustens midler.

Den juridiske vejledning 2017-2 C.B.2.15.2 Beskatning af udenlandske trusts (fonde)

(…)

Regel

Den skattemæssige vurdering af udenlandske trusts og de spørgsmål, som opstår i forbindelse med den skattemæssige behandling af personer og selskaber, der er involveret i udenlandske trusts, fremgår ikke af lovgivningen, men beror på en langvarig praksis.

(…)

Spørgsmålet om, hvorvidt der foreligger en udenlandsk trust, kan have betydning, hvis en person er skattepligtig til Danmark.

Skatteretligt er der i praksis to spørgsmål:

1. En person eller et selskab har stiftet eller indskudt kapital i en udenlandsk trust (fond). Anerkendes dette skattemæssigt, så stifteren ikke bliver beskattet af renter, udbytter og gevinster?

(…)

Hvordan behandles stifteren af en udenlandsk trust eller en båndlagt kapital

Det sker, at personer, som er skattepligtige til Danmark, stifter eller sætter penge ind i udenlandske trusts. Udenlandske "trusts" kan ikke sammenlignes med danske fonde, og de kan have forskelligt indhold fra land til land og fra trust til trust.

For at en udenlandsk trust kan tillægges betydning for en dansk skattepligtig, er det SKATs opfattelse, at kapitalen både skal være

• definitivt og
• effektivt udskilt fra stifterens/indskyderens formuesfære.

Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære.

Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital. Hvis stifteren eller den person, som har "arvet" trustkapitalen, fx kan få trustee til at træde tilbage som trustee, antages det at kapitalen ikke er effektivt udskilt.

(…)

Den juridiske vejledning 2017-2 C.B.2.15.3 Udenlanske trusts (fonde) - stiftet/indskud 1. juli 2015 eller senere

(…) 

Regel

Hvis en person, som er fuldt skattepligtig i henhold til KSL § 1 eller et dødsbo omfattet af DBSL § 1, stk. 2, stifter eller indskyder aktiver i en trust, skal de beskattes af indkomsten i trusten.

Personer, som stifter eller foretager indskud i fonde og andre lignende enheder (fx stiftungs, treuhands og anstalten), hvor det er muligt for stifteren at få adgang til formuen, skal også beskattes.

Under visse betingelser kan stiftere og indskydere dog undgå beskatning.

Reglen gælder, hvis trusten mv. er stiftet eller indskuddet er sket den 1. juli 2015 eller senere.

Stiftere af trusts, som ikke omfattes af de nye regler i LL § 16 K, kan være omfattet af den eksisterende praksis for trusts.

(…)