Parter

A

og

B

(v/Adv. Claus Rosenkilde)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokaten v/Adv. Christian Vang)

Afsagt af byretsdommer

Henrik Munkholm

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen drejer sig om, hvorvidt A og B ved fradrag for udgifter til etablering af adgangsvej ved udstykning af en ejendom, tillige er berettigede til fradrag for udgifter til etablering af kantsten og vejafvanding.

Sagsøgerne, A og B, har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at fastsættelsen af fradrag for forbedringer for vurderingerne 2004, 2005 og 2007 for ejendommen beliggende Y2-adresse, hjemvises til fornyet behandling ved vurderingsmyndigheden.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse, idet sagen dog hjemvises til fornyet behandling hos SKAT for så vidt angår opmålingen af Y3-vej.

Oplysningerne i sagen

A og B erhvervede ved betinget skøde af 21. januar 2002 ejendommen beliggende Y2-adresse, af Y1 Kommune. Ejendommen er beliggende i udstykningen ...21.

Der er mellem parterne enighed om, at udgiften til etablering af adgangsveje indgik i købesummen og at sagsøgerne er berettigede til fradrag herfor.

Landsskatteretten har den 11. februar 2016 truffet en korrigeret afgørelse i sagen, idet der efter det oplyste ved den første afgørelse var fejl i opmåling af arealet. Landsskatterettens korrigerede afgørelse er fremlagt i sagen som bilag 1. Heraf fremgår blandt andet:

"Korrigeret afgørelse fra Landsskatteretten

11. februar 2016

Sagsnr. 11-0307972

I afgørelsen har deltaget: Helmer Augustesen, Steffen Kjærulff-Schmidt og Poul Qvist Jørgensen.

Klager: B og A

Klage over: SKATs afgørelse af den 30. september 2010.

Ejendomsnummer: ...22

Beliggenhed: Y2-adresse

Afløser afgørelsen af 11. januar 2016.

Klagen vedrører fastsættelse af fradrag for forbedringer for vurderingerne 2004, 2005 og 2007.

Genoptagelse

Vurderingen fra 2004 genoptages.

Fradrag for forbedringer

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Ekstert vejanlæg Y3-vej og vejanlæg Y4-vej	107 kr. pr. m2	184 kr. pr. m2 grundareal	79 kr. pr. m2

Det godkendte fradrag for udgifter til vejanlæg ændres fra 107 kr. pr. m² grundareal til 79 kr. pr. m2 grundareal.

Det samlede fradrag udgør herefter 125.560 kr.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse fra 149.100 kr. til 125.560 kr.

Møde mv.

Der har været afholdt møde mellem repræsentanten og Skatteankestyrelsens sagsbehandler. Repræsentanten har endvidere haft mulighed for at udtale sig for retten under et retsmøde.

Faktiske oplysninger

Ejendommen er beliggende i udstykningen ...21, som bl.a. omfatter Y5-adresse og Y6-adresse, Y7-adresse og Y8-adresse samt Y9-adresse.

Det samlede areal for ...21 udstykningen udgør 84.020 m². Udstykningen ved Y3-vej udgør 26.200 m², og udstykningen ved Y4-vej udgør 12.630 m².

Ejendommene i udstykningen er omfattet af Lokalplan ...3 for ...21, vedtaget af Y1 kommune i august 1999. Lokalplanen vedrører en udbygning af området ...21 som en selvstændig del af det samlede Y10.

Boligerne i udstykningerne er opført fra 2001 til og med 2004 som enten parcel- eller rækkehuse.

Der fremgår ikke oplysninger om byggemodningsudgifter til anlæg af veje i skødet.

Der er fremlagt uddrag af Y1 Kommunes anlægsregnskab for udstykningen ...21. Regnskabet indeholder bl.a. udgiftsposten vejanlæg.

Desuden er fremlagt salgsinformation for "Udstykning på ...21" fra oktober 2001, hvor det på side 5 fremgår:

"(...) I købesummen er inkluderet betaling for bygherremodning, dvs. anlægsudgifter til veje, stier og vejbelysning samt udgift til fremføring af gas- vand- og klakstik til grundgrænse. (...)"

Endelig er der fremlagt e-mail fra Y1 Kommune af den 25. juni 2015. Af mailen bekræftes det med henvisning til salgsmaterialet, at Y1 Kommune har udført alle vejarealer i forbindelse med byggemodning af udstykningen ...21.

SKAT har godkendt et fradrag for ejendommene beliggende Y4-vej på 59.200 kr. pr. grund. fradraget vedrører udgifter til landinspektør samt udgifter til tilslutningsafgifter.

Der er oprindeligt godkendt et fradrag for forbedringer på 70.000 kr. for alle de påklagede ejendomme i udstykningen. Der er ikke kendskab til, hvad dette fradrag dækker over.

Klagerens repræsentant anmodede om genoptagelse af fradrag for forbedringer den 24. januar 2008. SKAT har genoptaget vurderingen fra 2005.

SKATs afgørelse

Genoptagelsestidspunkt

Der er sket genoptagelse fra 2005 og frem, og som begrundelse er anført:

... "I har bedt om genoptagelse for 2004 og frem. Vi kan ikke genoptage 2004, fordi der dette år kun er foretaget en årsregulering og ikke en vurdering. Genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2 forudsætter, at der er tale om en vurdering. Det ældste år, der kan genoptages, er derfor 2005"...

Fradrag for forbedringer

Der er godkendt fradrag for udgifter til veje, jf. dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18.

..."I har opgjort fradraget for forbedringer for hele udstykningen til 6.246.453 kr. Vi har gennemgået jeres materiale og har fastsat fradraget for hele udstykningen til 2.242.980 kr."...

Som begrundelse er anført:

"I kan få fradrag for udgiften til vej anlæg uden for grunden.

"Stamvej pr. m2                              27,35 kr./m2

Boligvej pr. m2                                80,00 kr./m2

I alt pr. m²                                         107 kr./m2"

"Vejanlæg

I kan få fradrag for udgiften til vejanlæg uden for grunden.

Vi har skønnet et beløb, fordi vi ikke har dokumentation for den faktiske udgift til vej. Vi har opmålt vejen til i alt 2.106 m², hvilket svarer til en opmåling på 9 m x 234 m.

Vi har medregnet udgifter til projektering af og tilsyn med anlæg af vejen, afgravning og bortkørsel af muld og råjord, påfyldning af bundsikringsmateriale, befæstelse med belægningssten/ pulverasfalt / grus asfalt, beton/granit kantsten og afvanding.

I vores skøn har vi blandt andet brugt V & S prisbogen. V & S prisbogen giver teknisk og økonomisk information til beregning af anlægs- og byggeopgaver."...

..."Vi har beregnet udgiften til 1.010.000 kr."...

SKAT har opmålt grundarealerne på Y4-vej til i alt 12.630 m², og opgjort udgiften til vejanlæg til 80 kr. pr. m2 grundareal.

Endvidere er der skønsmæssigt beregnet udgift til den eksterne vej Y3-vej, som er adgangsgivende til alle vejene i udstykningen ...21. Udgiften på 2.298.000 kr. er i forhold til udstykningens samlede grundareal på 84.020m², opgjort til 27.35 kr. pr. m² grundareal.

Klagerens opfattelse

Der er fremsat påstand om, at fradrag for udgifter til eksternt vejanlæg forhøjes fra 107 kr. pr. m² til 184 kr. pr. m². Fradraget bør indsættes for 2004, 2005 og 2007.

Subsidiært påstås fradraget forhøjet mest muligt efter Landsskatterettens skøn.

Til støtte for påstanden er anført:

Genoptagelse

..."Vurderingsmyndigheden anfører, at skatteåret 2004 ikke kan genoptages, idet der er tale om en årsregulering.

Dette er udtryk for en forkert fortolkning af skatteforvaltningslovens regler, jf. SKM2011.1.HR.

Det gøres følgelig gældende, at sagen skal genoptages fra 2004 og frem"...

Fradrag for forbedringer

"Ekstern vej

Det er fast antaget, at udgifter til anlæg af gade og vej berettiger til fradrag i grundværdien for forbedringer. Det fremgår således af lovens forarbejder, at etablering af gader og veje udgør fradragsberettigende grundforbedringer.

I nærværende sag er der etableret et omfattende vejanlæg i forbindelse med byggemodningen af udstykningen '...21'. Vejanlægget betjener såvel klagers ejendom samt de øvrige delområder i udstykningen.

Der er enighed om, at klager er berettiget til fradrag for de udgifter, som klager har afholdt til vejanlægget uden for ejendommen, endvidere er der enighed om, at der gælder en formodning for, at klager har afholdt udgifterne til vejanlægget indirekte gennem købesummen.

Vurderingsmyndigheden har skønnet, at etableringen af vejanlægget har kostet 2.298.000 kr., samt at denne udgift er fordelt på samtlige af udstykningens parceller efter arealstørrelse.

Det fremgår imidlertid af kommunens anlægsregnskab, fremlagt som sagens bilag 3, at det har kostet 15 mio. kr. at etablere vejanlægget i udstykningen.

Vurderingsmyndighedes skøn på 2.3 millioner kr. afviger dermed væsentligt fra den faktiske udgift idet skønnet alene udgør 15% af den faktisk i dokumenterbare udgift. Vurderingsmyndigheden har ikke redegjort nærmere for denne væsentlige afvigelse mellem de dokumenterede udgifter og de skønnede udgifter, eller i øvrigt redegjort for, hvorfor vurderingsmyndigheden skønner overudgiften uden overhovedet at tage de dokumenterede udgifter i betragtning.

Klager er enig med vurderingsmyndigheden i, at udgiften kan fordeles efter arealstørrelse, idet dette er helt sædvanlig praksis - både ved kommunerne og Landsskatteretten, jf. bl.a. Landsskatterettens kendelse af 28. september 2011, j.nr. 10- 03688 (det bemærkes for dog ordens skyld at denne kendelse vedrører samme genoptagelsesår som nærværende sag, hvorfor sagerne skal vurderes lige, jf. det almindelige skatte- og forvaltningsretlige lighedsprincip).

Fordeles udgiften på 15 mio., kr. på udstykningens samlede areal på 84.020 m², giver dette en samlet udgift på 184 kr. pr. m².

Følgelig skal fradraget for ekstern vej forhøjes til 184 kr. pr. m 0178, idet de skønnede etableringsudgifter er ansat alt for lavt i forhold til de dokumenterede faktiske udgifter."...

Efterfølgende har klagerens repræsentant anført:

"Kendelse af 28. september 2011, sagsnr. 10-03655

Vedrørende en parcelhusudstykning lige som denne sag.

Der var fremlagt:

1) en lokalplan, hvori de omhandlede veje var beskrevet

2) et skøde, hvoraf det fremgik, at vejene var anlagt uden omkostninger for køber

3) beregninger efter V&S prisbogen

Herefter fandt Landsskatteretten det dokumenteret, at der i købesummen var indeholdt udgifter til ekstern vej.

Kendelse af 30. januar 2012, sagsnr. 09-00631

Vedrørte en storparcel, som blev overtaget i ubebygget stand.

Der var fremlagt:

1) en lokalplan, hvori de omhandlede veje var beskrevet

2) et skøde, hvoraf det fremgik, at der i købesummen var indeholdt udgifter til overordnede veje

3) kommunens udstykningsregnskab

Herefter fandt Landsskatteretten det sandsynliggjort, at der i købesummen var indeholdt udgifter til ekstern vej.

Der kan helt sikkert findes mange flere, men jeg mener, at disse to kendelser er illustrative i forhold til det dokumentationskrav, der er anvendt i sammenlignelige sager.

I og med at sagerne vedrører samme skatteår, som nærværende sager, skal sagerne vurderes lige. Såfremt de ikke bliver dette, er det min opfattelse, at der er tale om et brud på det skatte- og forvaltningsretlige lighedsprincip."

Der er endvidere anført følgende bemærkninger:

"I vedhæftede finder du grundsalgsvilkårene for ejendommene solgt i ...21. I salgsvilkårene på side 5 fremgår det, at der: I købesummen er inkluderet betaling for bygherremodning, dvs. anlægsudgifter til veje, stier og vejbelysning samt udgift til fremføring af gas- vand- og klakstik til grundgrænse."...

..."Salgsvilkårene dokumenterer således, at klager indirekte har afholdt udgiften til det eksterne vejanlæg."...

Derudover har repræsentanten til føjet følgende bemærkninger:

"I det fremlagte udstykninsregnskab fra kommunen bemærkes det, at regnskabet alene dokumenterer, at kommunen har afholdt udgiften til anlæg af veje. I udstykninsregnskabet er det ikke nærmere præciseret, hvilke veje der er tale om. Det fremgår af salgsinformationer for "Udstykning på ...21" af oktober 2001 side 5, at der i købssummen er inkluderet betaling for byggemodning, bl.a. anlægsudgifter til veje. Der foreligger ikke oplysninger om, hvilke veje, der er tale om, ligesom det heller ikke fremgår, hvor stort et beløb, der er indeholdt i købesummen.

Det er herefter Skatteankestyrelsens opfattelse, at hverken skødet, udstykninsregnskab fra kommunen, salsinformationer fra kommunen eller sagens øvrige materiale dokumenterer, at grundejeren har afholdt udgifter til etablering af vejanlægget. Bevisbyrden for, at udgiften er overvæltet på grundejeren er således ikke løftet."

Det anføres indledningsvis i begrundelsen, at udstykninsregnskabet ikke nærmere redegør for, hvilke veje, der er tale om. Der er således enighed om, at Y1 Kommune har afholdt udgiften til de eksterne vejanlæg, men nu er der opstået tvivl om, hvilke veje der er tale om, Der kan ikke var tvivl om, at udstykninsregnskab omhandler udgifterne til byggemodning af området "...21", idet anlægsregnskabet direkte henviser hertil.

I lokalplan ...3 for ...21 fremgår det af kortbilag 1, hvilke veje der skal anlægges i forbindelse med byggemodning af arealet "...21". Det fremgår af pkt. 5.4, at, Kvartergaden og boligstræderne skal i princippet udlægges, som vist på bilag 1, og i princippet udformes efter de retningslinjer, der er gældende i medfør af Færdselslovens § 40. Udgifterne i anlægsregnskabet sammenholdt med lokalplanen efterlader ikke tvivl om, hvilket område, kommunen har byggemodnet, og dermed hvilke veje, der er indeholdt i vejposteringerne i anlægsregnskabet omhandlende udstykningen "...21".

Ikke alene er der opstået tvivl om, hvilke veje, anlægsregnskabet omhandler, med der er nu også tvivl om, hvilke veje, grundsalgsvilkårene henviser til denne tvivl må anses for elimineret med mail af 25. juni 2015 fra Y1 kommune. I mail af 4. juni 2015, jf. vedhæftede, beder jeg Y1 Kommune om at oplyse, hvilke veje der henvises til i salgsvilkårene vedrørende Udstykning ...21. I mailen af 25. juni 2015 fra LB har Y1 kommune markeret det vejanlæg, som grundsalgsvilkårene henviser til. Y1 Kommune slår dermed fast, at klagerne via købesummen har betalt for vejanlægget markeret i mailen fra Y1 Kommune. Vejnettet er identisk med kortbilag 1 i lokalplanen.

Med ovenstående må det anses for dokumenteret - og under alle omstændigheder sandsynliggjort - at klager afholdte udgifter til vejnettet markeret i kortbilag 1 i lokal planen / kortbilaget fra Y1 kommune i mail af 25. juni 2015 via købesummen. Allerede fordi klagers bekostning er dokumenteret, er Skatteankestyrelsen forpligtet til at ansætte udgiften til vejanlægget skønsmæssigt - og dette bør ske med udgangspunkt i anlægsregnskabet, der viser udgifterne forbundet med byggemodning af ...21.

Med ovenstående er der ingen fornuft i at fastholde synspunktet om, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at udgiften til vejanlægget, der nu er tydeligt beskrevet, er overvæltet på køber. Jeg anmoder derfor om udarbejdelse af en ny sagsfremstilling, der tages højde for ovenstående. Såfremt Skatteankestyrelsen ikke er indforstået hermed, beder jeg om yderligere udsættelse af fristen for indlevering af supplerende bemærkninger til sagsfremstilling af 16. juni 2015."

Endelig er der ved mail af 28. juni 2015 anført følgende:

"I forlængelse af nedenstående, skal jeg bemærke, at jeg begærer retsmøde, såfremt min anmodning om udarbejdelse af ny sagsfremstilling ikke imødekommes.

Sagen har principiel karakter, da indholdet af sagsfremstillingen medfører, at fradrag ikke længere kan indrømmes ved indirekte bekostning. Det er endvidere principielt, at der opstilles et krav om, at udgiften til det eksterne vejanlæg skal være kendt. Derved fraviges reglen om pligt til at ansætte udgiften skønsmæssigt, når ejers bekostning er dokumenteret."

På retsmøde den 9. december 2015 har klagerens repræsentant genfremsat påstand og anbringender.

Landsskatterettens afgørelse og begrundelse

Vurderingslovens § 13, stk. 1 har følgende ordlyd:

"§ 13. Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse."

Af dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18 fremgår følgende:

"§17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk. 2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år - for skov, der vurderes i henhold til § 15, stk. 1-3, dog 60 år - for vurderingen."

Af dagældende bestemmelser i skatteforvaltningslov § 33, stk. 2 fremgår følgende:

"En klageberrettiget, jf. § 38, stk. l. 1, der ønsker at få genopret en ejendomsvurdering, skal senest den 2. maj i det fjerde år efter vurderingsårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen."

Genoptagelse

Det er Landsskatterettens opfattelse, at der skal ske genoptagelse af vurderingen fra 2004, da klagerens repræsentant anmodede om genoptagelse af fradrag for forbedringer 24. januar 2008, jf. den dagældende skatteforvaltningslov § 33, stk. 2 og Højesterets dom af 16. december 2010, som er offentliggjort i SKM2011.1.HR.

Fradrag for forbedringer

Det fremgår ikke af ordlyden af dagældende § 17 i vurderingslovens, hvad der nærmere skal forstås ved grundforbedring.

Ifølge praksis skal der være tale om en foranstaltning af materiel karakter, der forøger grundens handelsværdi, jf. Højesterets dom af 25. maj 2012, offentliggjort i SKM2012.350.HR. Det er en betingelse, at den pågældende foranstaltning ikke er anlagt til brug for det konkrete byggeri, men er knyttet til den ubebyggede grund, jf. Højesterets dom af 6. december 2013, offentliggjort i SKM2013.879.HR.

I øvrigt er det praksis, at det er den, der ønsker et fradrag, der har bevisbyrden for fradragets berettigelse, dette følger bl.a. af Højesterets dom af den 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Vejanlæg

Efter fast praksis kan der gives fradrag for udgifter til anlæg af veje anlagt af kommunen, hvis det kan godtgøres, at udgiften har være afholdt af klageren, jf. Landsskatterettens afgørelse af 16. marts 2010, offentliggjort i SKM2010.271.LSR.

Såfremt bekostningen af grundforbedrende foranstaltninger ikke er direkte dokumenteret ved fremlæggelse af fakturaer mv., påhviler det i særlig grad klageren at godtgøre, at udgiften er bekostet.

Y3-vej og Y4-vej

Landsskatteretten bemærker, at den fremlagte lokalplan vedrører udstykningsområdet ...21, og at det lægges til grund, at de i udstykningsområdet anlagte veje er anlagt i overensstemmelse med lokalplanens anvisninger.

Såvel Y3-vej som Y4-vej er beliggende i udstykningsområdet ...21.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at Y3-vej er adgangsvej for hele udstykningen ...21, herunder Y4-vej. Y4-vej skaber desuden adgang til de enkelte udstykkede parceller på Y4-vej.

Retten bemærker videre, at der ikke er tvivl om, at det er kommunen, der har anlagt vejene i udstykningsområdet.

Der er fremlagt anlægsregnskab indeholdende selvstændige poster med betegnelsen "vejanlæg". Posterne er angivet med beløb. Regnskabet er ikke supplerenet med specifikationer, og det fremgår således ikke, hvilke arbejder, der er indeholdt i udgifterne til vejanlæg.

På baggrund af den fremlagte e-mail fra kommunen af 25. juni 2015 lægges det til grund, at udgifterne til de af kommunen anlagte veje er indeholdt i det fremlagte anlægsregnskab for udstykningen ...21.

Retten bemærker, at skødet ikke indeholder oplysninger om, hvorvidt der er i købesummen er indeholdt udgifter til vejanlæg.

Af salgsmaterialet "Udstykning på ...21" af oktober 2001 fra Y1 Kommune fremgår det, at der i købesummen er indeholdt betaling for byggemodning. bl.a. anlægsudgifter til veje. Det er ikke angivet specifikt, hvilke veje der er indeholdt i købesummen.

Sammenholdes oplysningerne fra lokalplanen, anlægsregnskabet og udtalelsen fra kommunen imidlertid med indholdet af salgsinformation, herunder salgsvilkårene anført side 5, er det rettens opfattelse, at det er godtgjort, at der i købesummen er indeholdt udgifter til vejanlæg.

Det er således opfattelsen at der er fremlagt oplysninger, som efter en samlet vurdering kan føre til godkendelse af et skønsmæssigt fradrag for afholdte udgifter til de påståede vejanlæg.

Retten bemærker, at skødet, anlægsregnskabet, salgsmaterialet og mailen fra kommunen ikke i sig selv godtgør, at udgiften til vejanlæg er indeholdt i købesummen, men at oplysningerne samlet godtgør bekostningen.

Da udgifterne til de konkrete vejanlæg i udstykningsområdet ikke er specificeret i anlægsregnskabet, må fradraget bero på et skøn.

Til den af SKAT udførte beregning over såvel udgiften til anlæg af Y3-vej og anlæg af Y4-vej bemærker retten, at det er opfattelsen, at det alene er udgifter til anlæg af selve vejen, som kan give anledning til et fradrag, hvorfor udgifter til kantsten, vejafvanding mv. skal udgå af beregningsgrundlaget.

Det er herefter rettens vurdering, at der passende kan skønnes et fradrag for udgiften til anlæg af henholdsvis Y4-vej og Y3-vej med et beløb pr. m² grundareal på 62 kr. og 17 kr.

For ejendommen beliggende Y2-adresse fører en beregning af et fradrag for udgifter til vejanlæggene Y3-vej og Y4-vej til følgende fradrag:

Fradrag for Y4-vej	840 m² x 62 kr. pr. m²	52.080 kr.
Fradrag for Y3-vej	840 m² x 17 kr. pr. m²	14.280 kr.
Fradrag godkendt i SKAT		59.200 kr.
Samlet fradrag for forbedringer		125.560 kr.

Det allerede godkendte fradrag på 70.000 kr. er indeholdt i det godkendte fradrag på 125.560 kr.

Landsskatteretten ændrer således SKATs afgørelse fra 149.100 kr. til 125.560 kr."

Som sagens bilag 3 er fremlagt lokalplan ...3 for ...21. Heraf fremgår blandt andet:

"... 

§ 5. GADE-, STI- OG PARKERINGSFORHOLD.

note: For at styrke sammenhængen til det eksisterende Y10 skal gader og stræder ved belægning, beplantning og gadeinventar gives et bymæssigt udtryk.

Gader og stræder er fortrinsvis placeret på langs af landskabets terrænkurver, for derved at minimere terrænændringer i forbindelse med vejanlæggene. De kurvede gadeforløb følger og understreget landskabets former og skaber et spændende og oplevelsesrigt gadeforløb.

5.1 Lokalplanområdet vejbetjenes fra Y11-vej ad Kvartergaden, der giver adgang til en række blinde boligstræder, i princippet som vist på bilag 1.

5.2 Der anlægges en hovedsti til bykvarteret første etaper i en bredde af mindst 3 m, i princippet som vist på bilag 1.

5.3 Gadenettet skal indpasses i landskabet, så større terrænregulering så vidt muligt undgås.

5.4 Kvartergaden og boligstræderne skal i princippet udlægges, som vist på bilag 1, og i princippet udformes efter de retningslinjer, der er gældende i medfør af Færdselslovens § 40.

5.5 Kvartergaden udlægges i en bredde af 14 m og indrettes som stillevej, i princippet som vist på nedenstående skitse.

5.6 Boligstræderne udlægges i en bredde af 9 m og indrettes som stillevej, i princippet som vist på nedenstående skitse.

...

5.7 Valg af belægning, belysning og beplantning skal understrege de to gadetyper; Kvartergade og boligstræde.

note: Detaljerede retningslinjer for gader og stræders udformning og materialevalg fastlægges i et "Vej- og Stikatalog" for området.

..."

Parternes synspunkter

A og B har i påstandsdokument af 10. marts 2017 gjort følgende gældende:

".....

Højesteret har senest i SKM2015.615.HR udtalt sig generelt om i hvilke situationer et administrativt udøvet værdiskøn kan tilsidesættes af domstolene.

Af Højesterets præmisser fremgår det, at domstolene i overensstemmelse med almindelige principper for prøvelse af forvaltningsafgørelse kan tilsidesætte skønnet i 3 situationer:

1. Hvis skatteyderen godtgør, at vurderingsmyndighederne ikke har foretaget et skøn.

2. Hvis den skønsmæssige ansættelse hviler på et forkert eller mangel fuldt grundlag, og dette er egnet til at påvirke værdiansættelsen.

3. Hvis skatteyderen godtgør, at den ansatte værdi ligger uden for rammerne for det skøn, som tilkommer vurderingsmyndighederne, dvs. hvis værdiansættelsen må anses for åbenbart urimelig.

Der er ikke tale om kumulative betingelser, men selvstændige betingelser, der hver især kan føre til en tilsidesættelse af skønnet.

Det er sagsøgernes opfattelse, at Landsskatterettens skøn er udøvet på et forkert og mangelfuldt grundlag.

Et forkert grundlag fordi Landsskatteretten har taget udgangspunkt i et vejareal, der er væsentligt mindre end det faktisk etablerede.

Et mangelfuldt grundlag fordi Landsskatteretten alene har taget hensyn til vejenes forløb, men ikke deres udformning som stilleveje, de faktisk anvendte materialer og de anlagte hævede arealer på Y3-vej, hvor der er indkørsel til boligstræderne, herunder Y4-vej.

Et mangelfuldt grundlag fordi Landsskatteretten i skønnet specifikt har udeladt udgifter til etablering af vejafvanding og kantsten, der er faste bestanddele af en almindelig dansk vej - og altså udgifter, der vedrører det egentlige vejanlæg og dermed er fradragsberettigede.

De ovennævnte forhold har hver for sig og tilsammen ført til, at fradraget er ansat for lavt, hvorfor der er grundlag for at tilsidesætte skønnet.

Y1 Kommunes anlægsudgift

Inden jeg redegør nærmere for, hvorfor skønnet er udøvet på et forkert og mangelfuldt grundlag, jf. ovenfor, gøres det indledningsvist gældende, at der slet ikke er grundlag for at fastsætte fradraget skønsmæssigt, idet Y1 Kommunens anlægsudgift er kendt og dokumenteret ved fremlæggelsen af bilag 6.

Bilag 6 er Y1 Kommunes anlægsregnskab vedrørende kommunens overordnede byggemodning af ...21 udstykningen, som afholdt pr. 31. december 2006. Af anlægsregnskabet fremgår følgende udgifter, der kan henføres til anlæg af vejene i udstykningen:

Bilag 6, side 1                     3.241.332 kr. (Vejanlæg - etape 1)

Bilag 6, side 2                   10.392.510 kr. (Vejanlæg - etape 2 færdiggørelsesarbejder)

Bilag 6, side 6                     1.001.007 kr. (Projektering/konsulent)

                                        14.640.849 kr.

De 14.640.849 kr. vedrører den egentlige anlægsudgift for vejene i udstykningen. Således fremgår det af anlægsregnskabet, at der herudover er afholdt følgende udgifter, der direkte relaterer sig til vejene i udstykningen:

Bilag 6, side 7                        453.287 kr. (Elforsyning - veje)

Bilag 6, side 7-8                     717.580 kr. (Udstykning - veje)

Endelig fremgår det, at kommunen i forbindelse med byggemodningen af området har afholdt udgifter til kloakering, vandforsyning, grønne områder og kunst.

Fordeles selve anlægsudgiften på 14.640.849 kr. for vejene i hele udstykningen på det samlede areal på 84.020 m², jf. bilag 1, side 2, 2. afsnit, ses det, at anlægsudgiften pr. m² grundareal udgør 174,25 kr.

Ad manglende hensyntagen til udformning, materialer og hævede arealer

Af den som bilag 14 fremlagte detaljerede beskrivelse af vejenes udformning fremgår det fremgår, at kvartergaden (Y3-vej) anlægges som stillevej med en tilladt hastighedsbegrænsning på 30 km/t. Vejen skal give adgang til boligstræderne, herunder Y4-vej), dels via kvartertorvet og dels via lokaltorvet mod øst.

Endvidere fremgår det der inden for vejudlægget anlægges kørebane samt holdebaner og fortov i begge sider. På strækningen fra Y11-vej til det nye byområdes første pladsdannelse udlægges kvartergaden i en bredde på 16,7 meter, hvilket giver plads for cykelsti i begge sider. Dette ses på billede nr. 1 i bilag 12.

Endelig fremgår det, at kørebanen belægges med asfalt i en bredde af 5,60 meter, holdebanerne anlægges i en bredde af 1,85 i chaussésten i bueforbandt og adskilt fra kørebanen med en række brosten.

Af bilag 14 fremgår det, at boligstræder, herunder Y4-vej, anlægges som stilleveje med en tilladt hastighed på 30 km/t.

Endvidere fremgår det, at der inden for vejudlægget anlægges kørebane samt holdebane i den ene vejside og fortov i den anden side. Endelig fremgår det, at kørebanen belægges med asfalt i en bredde af 4,50 meter, holdebanerne anlægges i en bredde af 2,00 meter i chaussésten i bueforbandt og adskilt fra kørebanen med en række brosten og en afvandingsrende bestående af fem rækker chaussésten.

Af de som bilag 12 fremlagte billeder ses det, at vejene i udstykningen er anlagt i overensstemmelse med beskrivelsen i bilag 14.

Hvis man ser på billede nr. 4 har man det hævede areal i forbindelse med indkørsel til boligstræde. Det samme sted på vejen er illustreret på side 1 i bilag 14, den første illustration. Det ses også her, at den faktiske udførelse er i overensstemmelse med den i bilag 14 angivne.

Af Vurderingsvejledningen 2004, afsnit C.3, fremgår bl.a. følgende:

Vurderingsmyndigheden må i øvrigt forholde sig kritisk til om opgivne poster vedrører fradragsberettigede forbedringer. Vurderingsmyndigheden har ikke beføjelse til at se bort fra de af ejer faktisk afholdte udgifter med den begrundelse, at de skønnes højere eller lavere end normalt. [min understregning]

Tilsvarende fremgår af efterfølgende vurderingsvejledninger.

Landsskatterettens skøn baserer sig på en standardvej med asfaltbelægning. Landsskatteretten har således ikke i skønnet taget højde for den særlige udformning af vejene i udstykningen eller de valg af materialer/belægning, som er foreskrevet i bilag 14.

Dermed ser Landsskatteretten - i strid med vurderingsvejledningens anvisninger - bort fra de faktisk afholdte udgifter, idet det alt andet lige må antages, at den valgte løsning er dyrere end en standardvej med asfaltbelægning. Dette illustreres tillige med, at den faktisk afholdte udgift, jf. bilag 6 (som beskrevet ovenfor) udgør 174,25 kr. pr. m² grundareal i udstykning mod de 79 kr. pr. m² grundareal, som Landsskatteretten har godkendt.

Dette forhold understreger, at det af Landsskatteretten godkendte fradrag på 79 kr. pr. m² grundareal er langt i underkanten, og at det er åbenbart urimeligt.

Ad det forkerte areal

Landsskatterettens skøn baserer sig på en beregning af anlægsudgiften efter V&S-prisbogen, der er en anerkendt metode i bygge- og anlægsbranchen til estimering af anlægsudgifter. Metoden er ligeledes anvendt af vurderingsmyndigheden og Skatteankestyrelsen/Landsskatteretten i tusindvis af fradragssager.

Landsskatterettens skøn baserer sig på en arealopmåling, der ses at være foretaget på et luftfoto fra Geodatastyrelsens kort- og matrikeldatabase, der findes på http://arealinformation.miljoeportal.dk/distribution/.

Y3-vej

Landsskatterettens opmåling af Y3-vej findes på sidste side i bilag 9. Opmålingen er utydelig, men det fremgår af beregningen på næstsidste side i bilag 9, at der er taget udgangspunkt i et vejareal på 2.232 m².

Af den på bilag 15 foretagne opmåling af Y3-vejs længde fremgår det, at længden af Y3-vej er 469 meter. Med en bredde på 5,60 meter, jf. bilag 14, giver det et vejareal på 2.626 m² - altså et markant større vejareal end lagt til grund af Landsskatteretten.

Y4-vej

Landsskatterettens opmåling af Y4-vej findes på side 3 i bilag 9. Af beregningen på side 4 ses det, at der er taget udgangspunkt i et vejareal på 706 m².

Af den på bilag 16 foretagne opmåling af Y4-vejs længde fremgår det, at længden af Y4-vej er 230 meter. Med en bredde på 4,50 meter, jf. bilag 14, giver det et vejareal på 1.035 m² - altså også her et markant større vejareal end lagt til grund af Landsskatteretten.

---oo0oo---

Det forhold, at Landsskatteretten for begge vejes vedkommende har taget udgangspunkt i et markant lavere vejareal end det faktisk etablerede har medført, at skønnet over fradraget er for lavt. 

Ad manglende inddragelse af udgifter til vejafvanding og kantsten 

Landsskatteretten har i den indbragte afgørelse (bilag 1) for første gang specifikt undtaget anlægsudgifter til vejafvanding og kantsten i den skønsmæssige opgørelse af anlægsudgiften i form af den som bilag 9 fremlagte beregning af anlægsudgiften efter V&S-prisbogen.

Det er altså (nu) Landsskatterettens og tillige Skatteministeriets opfattelse, at faste bestanddele af en vej som vejafvanding og kantsten ikke længere berettiger til fradrag.

Dette begrundes med en henvisning til Vurderingsvejledningen 2004, afsnit C.3, hvorfra det fremgår, at der kun kan opnås fradrag for "udgifter, der vedrører det egentlige vejanlæg". Det er således Landsskatterettens og Skatteministeriets opfattelse, at udgifter til vejafvanding og kantsten ikke er udgifter, der vedrører det egentlige vejanlæg.

Af det i svarskriftet, side 3, citerede afsnit fra Vurderingsvejledningen er nævnt en række eksempler på sådanne udgifter, der ikke vedrører det egentlige vejanlæg. Der nævnes udgifter til belysning, afmærkning og vejskilte. Der nævnes derimod ikke noget om kantsten eller vejafvanding.

Der er således ikke støtte i Vurderingsvejledningen for Landsskatterettens og Skatteministeriets opfattelse.

At der ikke skulle være fradragsret for udgifter til vejafvanding og kantsten står i skærende kontrast til den beregning, som SKAT har foretaget i forbindelse med deres skønsmæssige fastsættelse af fradraget - en beregning, der ligeledes er foretaget med udgangspunkt i V&S-prisbogen.

SKATs beregning af anlægsudgiften for Y3-vej findes på side 3 i bilag 10, mens SKATs beregning af anlægsudgiften for Y4-vej findes på side 3 i bilag 11. Af begge beregninger fremgår det, at der er indeholdt udgifter til vejafvanding og kantsten.

I bilag 10 og 11 redegør SKAT nærmere for selve skønnet, herunder hvilke foranstaltning i forbindelse med vejetablering, der indgår i skønnet. Således fremgår i begge bilag bl.a. følgende:

Vi har medregnet udgifter til projektering og tilsyn med anlæg af vejen, afgravning og bortkørsel af muld og råjord, påfyldning af bundsikringsmateriale, befæstelse med belægningssten/pulverasfalt/grus asfalt, beton/granit kantsten og afvanding. [min understregning]

SKAT har fastsat skønsmæssige fradrag på samme måde i titusindvis af andre fradragssager, men nu er det så Landsskatterettens opfattelse, at faste bestanddele af en almindelig dansk vej ikke længere skal indgå i opgørelsen af fradraget.

Det er sagsøgernes opfattelse, at udgifter til kantsten og vejafvanding netop vedrører det egentlige vejanlæg, hvorfor de ikke kan holdes ude af beregningen.

Sagsøgerne gør gældende, at udgifter til vejafvanding og kantsten netop er udgifter, der vedrører det egentlige vejanlæg, og dermed berettiger til fradrag.

Af miljøbeskyttelseslovens § 19, stk. 1, nr. 3, fremgår det, at stoffer, produkter og materialer, der kan forurene grundvand, jord og undergrund ikke uden tilladelse må afledes til undergrunden. Overfladevand fra befæstede arealer, herunder vejbelægninger, betragtes som spildevand, jf. spildevandsbekendtgørelsens § 4, stk. 1.

Af vandløbslovens § 1, at denne har til formål at sikre, at vandløb kan benyttes til afledning af vand, herunder spildevand, under hensyntagen til de miljømæssige krav, der er fastsat i henhold til anden lovgivning.

Vand, der løber af en vej betragtes altså som spildevand og skal behandles derefter. Det betyder, at der i forbindelse med anlæggelse af en vej skal etableres foranstaltninger, der på forsvarlig vis kan lede vandet af vejen.

Af et notat (bilag 17) skrevet af KS fra Vejdirektoratet, fremgår det, at "Afvandingssystemet er en uadskillelig og omfattende del af et vejprojekt, og der skal tages hensyn til afvandingsproblemerne allerede ved valget af vejens linjeføring".

I notatet er principperne for vejafvanding beskrevet, jf. notatets pkt. 8.3. Det fremgår bl.a. heraf, at i byområder, hvor der ikke er plads til grøfter eller trug, opsamles overfladevandet af rendestene. Videre fremgår det, at en rendesten er en kant eller vulst formet af sten eller asfalt. Vandet i en rendesten rinder gennem brønde i det befæstede areal ned til en lukket ledning under gaden eller vejen. Dette er illustreret på følgende måde:

Det vand, der opsamles i bl.a. lukkede afløbsledninger føres med passende mellemrum til en recipient. Som recipienter anvendes vandførende slugter, grøfter, bække, søer og havet. I byområder sker afledning ofte til det almindelige kloaksystem.

I Vejreglen, der udgives af Vejdirektoratet, fastsættes de overordnede bestemmelser omkring vejkonstruktioner. Vejreglen vedrørende afvandingskonstruktioner er fremlagt som bilag 18.

På side 47 beskrives afvanding ved kantopsamling (pkt. 4.7). Det fremgår her, at kantopsamlinger etableres med granit- eller betonkantsten, asfaltsvulst eller med vandrendefliser eller fræsede render i asfalt. Med en kantopsamling sikres det, at alt overfladevandet fra belagte arealer ledes til det interne afvandingssystem. Dette illustreres på følgende måde:

Eksempler på en sådan kantopsamling af vandet fremgår bl.a. af bilag 12, billede nr. 1, 2, 4 og 6.

Af den detaljerede vejbeskrivelse (bilag 14) fremgår det for så vidt angår boligstræderne, herunder Y4-vej, at der etableres "en afvandingsrende bestående af fem rækker chaussésten". Eksempler på opsamling af vandet i en vejrende fremgår af bilag 12, billede 11, 12 og 13.

Etablering af vejafvanding er således lovpligtigt og udgør en uadskillelig del af ethvert vejprojekt. Det er således ikke muligt at anlægge en vej uden samtidig at etablere vejafvanding til forsvarlig håndtering det vand, der løber af vejen og altså anses for spildevand.

Det fremgår af såvel notatet om vejafvanding (bilag 17) som Vejreglen (bilag 18), at kantsten særligt i byområder spiller en væsentlig rolle i denne vejafvanding.

Udgifter til vejafvanding, herunder kantsten, er således at anse for udgifter, der vedrører det egentlige vejanlæg, og som dermed skal indgå i skønnet over anlægsudgiften.

Idet Landsskatteretten specifikt har undtaget udgifter til det egentlige vejanlæg er skønnet udøvet på et mangelfuldt grundlag, hvorved det godkendte fradrag er blevet lavere end det ville være blevet havde Landsskatteretten medtaget udgifter til vejafvanding og kantsten.

....."

Skatteministeriet har i påstandsdokument af 10. marts 2017 gjort følgende gældende:

".....

At A og B ikke er berettiget til fradrag i grundværdien for udgifter til etablering af vejbump, kantsten og vejafvanding.

Det fremgår af vurderingslovens nu ophævede § 17, at:

"Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde."

Af vurderingslovens nu ophævede § 18, stk. 1, fremgår det, at:

"Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde."

Fradrag efter §§ 17 og 18 er altså overordnet betinget af to forhold: For det første, at forbedringen bevirker en stigning i grundværdien. For det andet er det en betingelse, at grundejeren har bekostet forbedringen.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at de etablerede vejbump, kantsten og vejafvanding ikke medfører nogen stigning i værdien af A og Bs grund. Grundværdien ville have været den samme, hvis der ikke havde været etableret vejbump, kantsten og vejafvanding i forbindelse med de to veje.

I Vurderingsvejledning 2004, afsnit C.3 Fradrag i grundværdien for forbedring, anføres følgende:

"Efter fast praksis anses udgiften til vejanlæg som en byggemodningsudgift, der tages i betragtning ved grundværdiansættelsen, og som efter sin art kan medføre fradrag i grundværdien. Det er dog kun udgifter, som vedrører det egentlige vejanlæg, som kan begrunde fradrag; andre udgifter som er forbundet med en udstykning, f. eks. til belysning, afmærkning og vejskilte, gives der ikke fradrag for."

Det er altså i vurderingsvejledningen lagt til grund, at man kun kan få fradrag for udgifter, der vedrører det "egentlige vejanlæg". Udgifter til vejbump, kantsten eller vejafvanding kan omvendt efter praksis ikke medføre fradrag.

Vejafvandingen på Y3-vej og Y4-vej er udelukkende nødvendig, fordi man har valgt at etablere kantsten. Havde man ikke etableret kantsten, men ladet vegetationen ved siden af vejen stå, kunne vandet fra vejen være løbet fra vejen og ud i denne vegetation. Vejafvandingen er derfor blot en "kompensationsforanstaltning", der udelukkende er nødvendiggjort af kantstenene. En udgift, der udelukkende er nødvendig fordi man har valgt at etablere kantsten, der som anført ikke berettiger til fradrag, er ikke fradragsberettiget, jf. princippet i U 2006.2568 H (SKM2006.427.HR).

Det fremgår som anført af vurderingslovens nu ophævede § 17, at fradrag for forbedringer er betinget af at "de fornødne oplysninger foreligger". Blandt de fornødne oplysninger, der skal foreligger, er oplysninger om, at de foretagne forbedringer har bevirket en stigning i grundværdien. Den, der anser sig berettiget til et fradrag, skal altså dokumentere, at betingelserne for fradraget er opfyldt, jf. også U 2004.1516 H (SKM2004.162.HR).

Skatteministeriet gør gældende, at A og B ikke har løftet denne bevisbyrde, idet det ikke er dokumenteret, at vejbumpene, kantstenene og/eller vejafvandingen har forøget værdien af deres grund, og Skatteministeriet bør derfor frifindes.

....."

Rettens begrundelse og afgørelse

Efter fast praksis gives der fradrag for udgifter til anlæg af veje anlagt af kommunen, når det godtgøres at borgeren har afholdt udgiften hertil over købesummen ved erhvervelsen af grunden.

Y3-vej er adgangsvej for hele udstykningen ...21, herunder Y4-vej.

Der er mellem parterne enighed om, at udgifterne til etablering af Y4-vej er indeholdt i købesummen for sagsøgernes ejendom.

Landsskatteretten har i sin afgørelse anført, at det alene er udgifter til anlæg af selve vejen, som kan give anledning til et fradrag, hvorfor udgiften til kantsten og vejafvanding skal udgå af beregningsgrundlaget.

Der kunne efter den tidligere gældende vurderingslov, lov nr. 740 af 30. september 2002, § 17 og § 18 gives fradrag for forbedringer, der bevirkede en stigning i grundværdien, der måtte antages at virke værdiforøgende ved ansættelsen af grundværdien.

Etablering af kantsten og heraf nødvendiggjort vejafvanding kan ikke anses at vedrøre det egentlige vejanlæg og etableringen heraf kan således ikke antages at bevirke nogen stigning i grundværdien for den omhandlede ejendom.

Der kan på denne baggrund ikke gives fradrag herfor.

Herefter frifindes Skatteministeriet. I overensstemmelse med Skatteministeriets påstand hjemvises sagen til fornyet behandling i SKAT for så vidt angår opmålingen af Y3-vej.

Med sagens omkostninger forholdes som nedenfor anført. Der er fastsat et beløb på 15.000 kr. til dækning af skatteministeriets udgift til advokat. Ved fastsættelsen heraf er der henset til sagens karakter, omfanget af forberedelsen og hovedforhandlingens forløb.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Skatteministeriet frifindes.

Sagen hjemvises til fornyet behandling hos SKAT for så vidt angår opmålingen af Y3-vej.

Inden 14 dage skal A og B betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med 15.000 kr.