Klagen skyldes, at SKAT har udstedt en notifikation i henhold til momslovens § 46, stk. 11, til H1 ApS og selskabets direktion, der ifølge SKAT har været deltager i handler, hvor en virksomhed har gjort sig skyldig i momsunddragelse som følge af momskarrusellignende handler.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
H1 ApS (herefter benævnt selskabet) er et anpartsselskab, som i det centrale virksomhedsregister, CVR, er registreret under branchekoden 47.42.00 - Detailhandel med telekommunikationsudstyr. Selskabets formål er at drive televirksomhed og hermed beslægtet virksomhed.

Selskabet køber og sælger mobiltelefoner, ofte i meget store partier. Herudover handler selskabet med taletidskort.

Selskabet er 100 % ejet af A, som har været direktør i selskabet siden den 3. februar 2015. B indtrådte i direktionen den 14. juni 2012 og udtrådte af direktionen den 3. februar 2015.

I perioden september 2013 til marts 2014 har selskabet indkøbt elektroniske produkter fra henholdsvis G1 ApS, G2 ApS, G3 ApS og G4 ApS. Disse fire danske leverandører er baggrunden for den udstedte notifikation.

Selskabet har oplyst, at de i forbindelse med handlerne undersøgte de fire leverandører og kunne konstatere, at de havde cvr-numre, og at de havde eksisteret i længere tid. De mobiltelefoner, der blev erhvervet fra de pågældende leverandører, blev både købt og solgt med moms. Desuden tjekkede selskabet mobiltelefonernes IMEI-numre, og mobiltelefonerne blev registreret hos selskabet.

SKAT har oplyst, at de fire danske leverandører ikke har angivet og afregnet den fakturerede salgsmoms til SKAT. 

SKAT har oplyst, at leverandøren G1 ApS ikke har oplysninger i EU's vareførselssystem (Listesystemet). G2 ApS har ifølge udtræk fra EU's fælles vareførselssystem (Listesystemet) indkøbt varer hos en leverandør fra Land Y1 i marts måned 2014 til videresalg. G3 ApS har ifølge udtræk fra EU's fælles vareførselssystem (Listesystemet) indkøbt varer hos en leverandør fra Land Y2 og Land Y3 til videresalg. Leverandøren G4 ApS har ifølge udtræk fra EU's fælles vareførselssystem (Listesystemet) indkøbt varer fra en EU leverandør til videresalg.

SKATs afgørelse
SKAT har ved afgørelse af 25. november 2015 udstedt en notifikation til selskabet og dets direktion, jf. momslovens § 46, stk. 8, 1. og 2. pkt. og stk. 9, da selskabet ifølge SKAT har været deltager i handler, hvor en virksomhed har gjort sig skyldig i momsunddragelse som følge af momskarrusellignende handler.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen bl.a. henvist til følgende (uddrag):

"SKAT har konstateret, at selskabet:

H1 ApS, CVR-nr. [...]

Og personen som direktionsmedlem i ovennævnte selskab:

B, CPR-NR. [...]

har været deltager i handler, som beskrevet i momslovens § 46, stk. 8, 1. og 2. pkt., hvor en virksomhed har gjort sig skyldig i momsunddragelse som følge af momskarrusellignende handler.

Af den grund udsteder SKAT følgende påbud til selskabet og selskabets direktion, som de skal følge og udfærdiget en vejledning til selskabet og direktionen om, hvorledes de fremover kan undgå at være deltager i en momskarrusel. 

Påbud

SKAT udsteder følgende påbud til selskabet og dets direktion:

1. Selskabet og dets direktion skal straks meddele SKAT om nye danske leverandører.
2. Selskabet og dets direktion skal indberette alle leverandører kvartalsvis til SKAT med oplysning om omsætningen fra disse.
3. Selskabet og dets direktion skal sikre, at der sker en systematiseret registrering af stamoplysninger på leverandører, herunder sikring af dokumentation for identiteten på de personer som H1 ApS indgår handler med.
4. Selskabet og dets direktion skal sikre identificering af transportmiddel - som anvendes i forbindelse med levering af varer til H1 ApS - oplysning om registreringsnummer på anvendt køretøj.

Ovennævnte påbud er gældende fra datoen af SKATs afgørelse.

Ved selskabet og dets direktions underretning til SKAT om nye leverandører under pkt. 1, ønskes den pågældende virksomheds navn, adresse, momsregistreringsnummer oplyst samt identiteten på den eller de personer handlerne gennemføres med.

Selskabet og dets direktion skal kvartalsvis indberette alle sine leverandører med oplysning om omsætning med disse, jf. pkt. 2, hvilket vil sige virksomhederne navn, adresse, momsregistrerings-nummer og beløb. Oplysningerne skal indberettes senest den 10. den efterfølgende måned.

Påbuddet er gældende for 1 år.
...
H1 ApS har for perioden januar 2013 til oktober 2013 indkøbt elektroniske produkter herunder Ipads og Iphones fra nedenstående danske leverandører.

Virksomhed	CVR-NR.	Periode	Samlet beløb inkl. moms
G1 ApS	[...]	30. oktober 2013 til 20. januar 2014	1.708.312
G2 ApS	[...]	7. marts 2014 til 19. marts 2014	425.000
G3 ApS	[...]	16. september 2013 til 10. januar 2014	500.409
G4 ApS	[...]	20. marts 2014	206.312

De danske leverandører, som H1 ApS har købt varer fra, har ikke angivet og afregnet den fakturerede salgsmoms til SKAT. Det er konstateret, at de danske leverandører forsætligt eller groft uagtsomt ikke har afregnet den fakturerede moms til SKAT. Fakturaer er vedlagt som bilag.
...

1.4.      SKATs bemærkninger og begrundelse

Pr. 1. juli 2006 trådte lov nr. 408 af 8. maj 2006 (Fairplay II) i kraft. Loven indeholder bl.a. nogle nye værktøjer for SKAT til bekæmpelse af momskarruselsvig.

Reglerne betyder, at en virksomhed, der har deltaget i momskarruselhandler eller lignende kæde-handler, og som er blevet notificeret herom, kan pålægges at hæfte solidarisk for tab, som andre virksomheder i handelskæden har påført statskassen. Ændringerne fremgår af momslovens § 46, stk. 8 og 9.

Forud for lovændringen blev der foretaget bemærkninger til lovforslaget, L 145. Heraf fremgår bl.a. at Skatteministeriet har overvejet, om en registrering af notifikationer vil være proportional i henhold til persondatalovens § 5, stk. 3, og om en sådan registrering er nødvendig, som beskrevet i samme lovs § 6, stk. 1 nr. 6.

"Skatteministeriets opfattelse er, at en registrering vil være proportional, også selvom der ikke kan påvises forsæt eller grov uagtsomhed hos deltagerne. Deltagere i momskarruseller vil som oftest være klar over, at der er noget, som ikke helt er, som det burde være, men de gør ifølge eget udsagn blot en god, hurtig og risikofri handel - på bekostning af staten og den lovlydige del af branchen. Med andre ord lukker de øjnene og holder sig i bevidst uvidenhed."

Det bemærkes endvidere, at en virksomhed, der overholder påbuddene ikke hæfter solidarisk, såfremt SKAT vurderer, at virksomheden har været i god tro eller har handlet simpelt uagtsomt. Det bemærkes dog, at når en virksomhed har modtaget en notifikation, vil der være en formodning for, at virksomheden ikke på ny kan komme til at deltage i en momskarrusel, såfremt påbuddene overholdes.
I forhold til EU-retten er indførelsen af solidarisk hæftelse til bekæmpelse af momskarruselsvig en udmøntning af en valgfri bestemmelse i det tidligere 6. momsdirektiv artikel 21, der giver medlemslandene mulighed for at lade en anden end den betalingspligtige person hæfte solidarisk.

Det er konstateret, at H1 ApS har deltaget i momskarruselhandler, hvor andre virksomheder i handelskæden har påført tab til statskassen, og dermed indgår under bestemmelsen i § 46, stk. 8 og 9.

H1 ApS har indkøbt varer gennem 4 danske underleverandører nævnt under punkt 1.1.

De 4 danske underleverandører har ikke angivet og afregnet korrekt over for SKAT.

Det er SKATs opfattelse, at H1 ApS således har deltaget i handler som beskrevet i momslovens § 46, stk. 8, 1.og 2. pkt., hvor en virksomhed i handelskæden forsætligt eller groft uagtsomt ikke har afregnet salgsmomsen til SKAT.

Ved selskabets handler har SKAT konstateret nogle forhold, som indikerer, at selskabet har været deltager i en momskarrusel. Disse forhold er:

• Der personsammenfald i G3 ApS og G4 ApS
• Der er på faktura 1231 fra G3 ApS anført at der skal ske tredjepartsbetaling.
• Den faktiske identitet for de personer som er oplyst som kontaktperson i G1 ApS og G2 ApS har for nuværende ikke kunnet verificeres.
• Identificering af transportmidler som har været anvendt ved levering af varerne har ikke entydigt kunnet identificeres.

1.5. SKATs bemærkninger til selskabets bemærkninger
...
SKAT har i sagen ikke taget stilling til hvilken rolle H1 ApS har eller ikke har haft. SKAT har imidlertid objektivt konstateret, at de 4 danske underleverandører ikke har angivet og afregnet korrekt over for SKAT. SKAT finder alene på denne baggrund at H1 ApS har været deltager i handler, som beskrevet i momslovens § 46, stk. 8, 1. og 2. pkt., hvor en virksomhed har gjort sig skyldig i momsunddragelse som følge af momskarrusellignende handler

Det er SKATs opfattelse, at H1 ApS ved at have udvist en større agtpågivenhed ved de nævnte handler, kunne have undgået at være deltager i denne momskarrusel.

Det er SKATs opfattelse, at der kan være en risiko for, at H1 ApS fremover også vil kunne risikere, at være en del af en momskarruselhandel, og at SKATs påbud ville kunne begrænse et evt. tab for statskassen.

Af den grund udsteder SKAT således en notifikation til H1 ApS samt til selskabets direktion - B.
...
Det bør bemærkes, at påbuddet er reduceret i punkt 1 til kun at gælde nye danske leverandører, og SKAT kan ikke som sådan godkende leverandørerne, men at SKAT via denne verificering har mulighed for at foretage yderligere undersøgelser.
Punkt 2 er ligeledes reduceret til kun at omhandle selskabets danske leverandører.
...
Såfremt selskabet og deres direktion ignorerer ovennævnte påbud eller i øvrigt de usædvanlige handelsforhold nævnt i vejledningen, så kan selskabet og dets direktion blive pålagt solidarisk hæftelse efter momslovens § 46, stk. 8.

Denne notifikation er gældende i 5 år og er registreret i SKATs kontrolinformationsregister efter skattekontrollovens § 6F, jf. lovbekendtgørelse nr. 819 af 27. juni 2011 med senere ændringer.

Det skal dog yderligere bemærkes, at SKAT også kan pålægge solidarisk hæftelse for moms uden at der foreligger en notifikation. Dette kan gøres i tilfælde, hvor virksomheden vidste eller burde vide at virksomheden deltog i transaktioner hvori et tidligere led i handelstransaktionerne har undladt at afregne moms, jf. EU-dom C-439704 Axel Kittel."

Under sagens behandling i Landsskatteretten har SKAT ved brev af 21. marts 2016 bl.a. henvist til følgende (uddrag):

"Indledningsvis skal det bemærkes at SKATs afgørelse om notifikation, er udstedt til selskabet med baggrund i, at selskabet ikke fremover indgår aftaler med leverandører, som i nærværende situation. Afgørelsen er bl.a. begrundet ud fra:

Afsnit 3.2.2.1 Bekæmpelse af momskarruseller - Udstedelse af notifikation:

Nedenstående regler om notifikation m.v. er møntet på de senere led i kæden, hvor det kan være vanskeligt at løfte bevisbyrden i en straffe- eller erstatningssag, idet virksomhederne påberåber sig uvidenhed om Deres deltagelse i momskarrusellerne.

Vurderes det derfor, at et sådant senere led i handelskæden har handlet simpelt uagtsomt eller måske endda være i god tro, foreslås det, at told- og skatteforvaltningen giver virksomeden en "notifikation". Notifikationen pålægger virksomheden at udvise større agtpågivenhed ved fremtidige handler og vil indeholde en række konkrete krav til virksomhedens undersøgelser af samhandelspartnere lige fra at være opmærksom på udsædvanlige handelsmønstre til at skulle lave fysisk varekontrol. Den agtpågivenhed, der stilles påbud om i notifikationen, burde være forhold, som en virksomhed af sig selv ville undersøge nærmere i henhold til almindelig god forretningsskik.

Formålet med notifikationen er at åbne virksomhedens øjne for momskarruselsvindel, således at den ikke blot ved at undlade almindelig agtpågivenhed kan holde sig i "uvidenhed" og dermed påberåbe sig god tro og simpel uagtsomhed i denne slags handler. Via notifikationen og de konkrete påbud får virksomheden at vide, hvad den skal gøre for at undgå at deltage i momskarrusel i fremtiden.
...
SKAT har i forbindelse med den modtagne klage gennemgået den af SKAT trufne afgørelse "SKAT udsteder en notifikation til H1 ApS. og dets direktion" og skal i denne forbindelse komme med følgende kommentarer:

Den i notifikationen under 1.1. Sagens faktiske forhold nævnte leverandør G1 ApS har ved en fejl fået anført cvr.nr. [...], som tilhører H1 ApS. Cvr.nr. skal rettelig være [...].

De i notifikationen nævnte fire leverandører, er de leverandører som genererer H1 ApS. momspligtige omsætning. Det er konstateret, at leverandørerne har indkøbt varer i andre EU lande og videresolgt til H1 ApS med deklareret og opkrævet moms. Den af leverandørerne deklarerede og opkrævede moms, er ikke betalt til den danske statskasse.

Leverandøren G1 ApS, cvr.nr. [...] har levereret varer til selskabet i perioden 30. oktober 2013 til 20. januar 2014 og selskabet er dags dato under konkursbehandling - af selskabets bankkonto fremgår indgåede betalinger fra H1 ApS. - af bankkontoen fremgår at alle udgående betalinger stort set går til udenlandske bankkonti. Selskabet har ikke oplysninger i EU's vareførselssystem (Listesystemet).

Leverandøren G2 ApS, cvr.nr. [...] har levereret varer til selskabet i perioden 7. marts 2014 - 19. marts 2014 og er dags dato under konkursbehandling. Af udtræk fra EU's fælles vareførselssystem (Listesystemet) fremgår, at G2 ApS. har indkøbt varer hos en engelsk leverandør i marts måned 2014 til videresalg. Udtræk vedlagt som bilag 1.

Leverandøren G3 ApS, cvr.nr. [...] har leveret varer til selskabet i perioden 16. september 2013 - 10. januar 2014 er opløst efter konkurs. Af udtræk fra EU's fælles vareførselssystem (Listesystemet) fremgår, at G3 ApS. i nævnte periode, har indkøbt varer hos en hollandsk og tysk leverandør til videresalg. Udtræk vedlagt som bilag 2.

Leverandøren G4 ApS, cvr.nr. [...] har leveret varer til selskabet den 20. marts 2014 er opløst efter konkurs. Af udtræk fra EU's fælles vareførselssystem (Listesystemet) fremgår, at G4 ApS. i 2014 har indkøbt varer fra en EU leverandør til videresalg. Udtræk vedlagt som bilag 3.

Når henses til de fire leverandørers forretningsmæssige rationale, mener SKAT at det er med rette, at der er udstedt påbud til selskabet med hjemmel i momslovens § 46, stk. 8 og 9."

Klagerens opfattelse
Repræsentanten har nedlagt påstand om, at det af SKAT udstedte påbud skal hæves.

Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at påbudsperioden skal nedsættes fra 1 år til 6 måneder.

Repræsentanten har til støtte herfor bl.a. anført følgende (uddrag):

"Anbringender

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for det af SKAT udstedte påbud.

Det bemærkes indledningsvis, at SKAT i sin afgørelse har oplistet nogle forhold, der indikerer, at Selskabet har været deltager i en momskarussel, jf. bilag 1, side 5. SKAT har således udstedt et påbud uden at være sikker på, at Selskabet har været deltager i en momskarussel.

Allerede af denne årsag skal påbuddet ophæves.

Handlen med de fire omhandlede selskaber har været af begrænset omfang både beløbsmæssigt og forholdsmæssigt, og Klagerne har ikke udvist nogen form for forsæt eller uagtsomhed, hvilket SKAT er enige i. Selskabet har betalt markedspris, hvilket SKAT heller ikke har anfægtet. Selskabet har i sin tid foretaget en nærmere undersøgelse af de fire underleverandører og derved konstateret, at der i hvert fald ikke var tale om nyoprettede selskaber. Herudover har Klagerne hjulpet politiet i efterforskningen.

Det kan derfor heller ikke tilskrives Klagerne, at fire underleverandører, som Selskabet har handlet med, angiveligt har unddraget moms.

Det er derfor heller ikke korrekt, at Selskabet ved at udvide en større agtpågivenhed kunne have undgået at være deltager i denne momskarussel.

Det gøres afslutningsvis gældende, at det af SKAT udstedte påbud heller ikke er proportionalt, når byrden for Selskabet sammenholdes med risikoen for, at Selskabet skulle blive involveret i en momskarussel. Dette særligt når der intet er at bebrejde hverken Selskabet eller Klager.

Det gøres derfor sammenfattende gældende, at der ikke er grundlag for det af SKAT udstedte påbud, og at påbudsperioden under alle omstændigheder skal ned."

Landsskatterettens afgørelse
Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har udstedt en notifikation til selskabet og selskabets direktion i henhold til momslovens § 46, stk. 11, jf. stk. 10, 1. og 2. pkt.

Følgende fremgår af momslovens § 46, stk. 10 og 11, jf. lovbekendtgørelse nr. 106 af 23. januar 2013 (tidligere stk. 8 og 9) (uddrag):

"Stk. 10. En virksomhed, der leverer varer med leveringssted her i landet, jf. kapitel 4, som den har købt af en virksomhed, som har erhvervet varerne fra udlandet, jf. kapitel 3, eller som den har købt af enhver anden virksomhed i senere indenlandske transaktionsled, hæfter solidarisk for betaling af afgiften. Virksomheden hæfter solidarisk med den virksomhed, som er betalingspligtig for afgiften af det indenlandske salg, når denne forsætligt eller groft uagtsomt ikke er blevet afregnet til told- og skatteforvaltningen, jf. kapitel 15. Hæftelsen er dog betinget af, at

1. told- og skatteforvaltningen har konstateret, at den pågældende virksomhed tidligere har købt varer som beskrevet i 1. og 2. pkt., hvor afgiften af det indenlandske salg ikke er blevet afregnet,
2. den pågældende virksomhed har modtaget en notifikation fra told- og skatteforvaltningen efter stk. 11 og
3. den pågældende virksomhed groft uagtsomt eller forsætligt ikke har overholdt påbuddene i en gældende notifikation.

Stk. 11. Såfremt told- og skatteforvaltningen vurderer, at en virksomhed har deltaget i en handel, som beskrevet i stk. 10, 1. og 2. pkt., kan told- og skatteforvaltningen udstede en notifikation, der gennem konkrete påbud pålægger virksomheden at udvise større agtpågivenhed ved sine handler. Notifikationen gives til virksomheden og den personkreds, som er nævnt i opkrævningslovens § 11, stk. 2, 2. pkt. Notifikationen gives for en tidsbegrænset periode på 5 år og bortfalder herefter. Notifikationen kan gives for en ny periode på 5 år, såfremt der er grundlag herfor. Oplysninger om notifikationen registreres i kontrolinformationsregisteret efter skattekontrollovens § 6 F."

Det er således en forudsætning for udstedelse af en notifikation efter momslovens § 46, stk. 11, 1. pkt., at virksomheden har deltaget i en handel, som beskrevet i § 46, stk. 10, 1. og 2. pkt.

Det er ubestridt, at selskabet har indgået handler med G1 ApS, G2 ApS, G3 ApS og G4 ApS.

Selskabet har oplyst, at selskabet har købt og solgt varerne med moms, og at varerne er indkøbt til markedspris.

SKAT har konstateret, at de fire danske underleverandører har indkøbt varer i andre EU-lande og videresolgt disse til selskabet med deklareret og opkrævet moms.

Endvidere har SKAT objektivt konstateret, at de fire danske leverandører, som selskabet har købt varerne fra, ikke har angivet og indbetalt den fakturerede udgående afgift til SKAT.

Selskabet har dermed deltaget i handler, som beskrevet i momslovens § 46, stk. 10, 1. og 2. pkt.

De objektive betingelser for, at SKAT kan udstede en notifikation i medfør momslovens § 46, stk. 11, 1. pkt. og gennem konkrete påbud pålægge selskabet at udvise større agtpågivenhed ved sine handler, er således opfyldt.

Der skal herefter tages stilling til, om udstedelse af notifikationen er proportionalt i forhold til sagens omstændigheder.

Formålet med at udstede en notifikation er at gøre en eventuelt godtroende eller simpelt uagtsom virksomhed opmærksom på, at den har deltaget i momskarruselsvindel, og at virksomheden risikerer at blive pålagt solidarisk hæftelse, medmindre denne handler ekstra agtpågivende. Hertil at pålægge den pågældende virksomhed konkrete påbud om at udvise større agtpågivenhed ved sine handler.

SKAT har oplyst, at selskabet, ved at udvise større agtpågivenhed, kunne have undgået at være deltager i en momskarrusel. SKAT er af den opfattelse, at der kan være en risiko for, at selskabet fremover også vil kunne risikere at være en del af en momskarruselhandel, og at SKATs påbud vil kunne begrænse et eventuelt tab for statskassen.

Selskabet har oplyst, at selskabet har betalt markedspris plus moms for de erhvervede produkter. Desuden har selskabet, i forbindelse med handlerne med de fire selskaber, undersøgt selskaberne og konstateret, at de havde cvr-nummer og havde eksisteret i lang tid. Selskabet har ved at tjekke mobiltelefonernes IMEI-numre foretaget fysisk varekontrol. Desuden har selskabet hjulpet politiet i efterforskningen af de fire leverandører.

Som sagen foreligger oplyst, finder Landsskatteretten, at det er med rette, at SKAT har udstedt notifikationen til selskabet og selskabets direktion. Landsskatteretten har herved henset til, at selskabet har handlet med fire danske leverandører, hvor der er personsammenfald i to af selskaberne, hvor den faktiske identitet for de angivne kontaktpersoner for to af selskaberne ikke har kunnet verificeres, og nogle transportmidler, som har været anvendt ved levering af varerne, ikke entydigt har kunnet identificeres. Selskabet kunne derfor ved at have udvist større agtpågivenhed have undgået at deltage i handler som beskrevet i momslovens § 46, stk. 10, 1. og 2. pkt.

Repræsentantens primære påstand kan således ikke imødekommes.

Den af SKAT udstedte notifikation er af 5 års varighed, jf. § 46, stk. 11, 3. pkt., og SKAT har pålagt selskabet at overholde en række konkrete påbud. Påbudsperioden er sat til 1 år.

Repræsentanten har anført, at påbudsperioden skal nedsættes til 6 måneder, da påbuddet ikke er proportionalt i forhold til sagens omstændigheder.

Ud fra en proportionalitetsbetragtning finder Landsskatteretten, at påbudsperioden med rette er sat til 1 år. Der er henset til, at selskabet ved handlerne har udvist en vis agtpågivenhed, men trods dette alligevel har deltaget i en momskarrusellignende handel.

Repræsentantens subsidiære påstand kan derfor ikke imødekommes.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs afgørelse.