Ligningsrådet har i en bindende forhåndsbesked taget stilling til forskellige spørgsmål i forbindelse med overdragelse af en ejendom med vindmøller, der er opstillet ifølge en aftale om brugsret over et areal mellem den hidtidige ejer (skatteyder) af ejendommen og vindmølleejeren.

Spørgsmål

Spørgsmål 1

Skal skatteyder efter afståelse af sin faste ejendom fortsat medregne 1/30 af det i sin tid modtagne engangsbeløb for rådighedsindskrænkning på sin ejendom, indtil det fulde beløb er medregnet til indkomsten?

 

Spørgsmål 2

Såfremt der svares bekræftende på spørgsmål 1, ønskes det afklaret, om indtægten efter afståelsen er en personlig indkomst omfattet af arbejdsmarkedsbidrag, eller om indkomsten efter overdragelse af ejendommen er en kapitalindkomst.

 

Spørgsmål 3

Såfremt der svares bekræftende på spørgsmål 1, ønskes det oplyst, hvorledes der skal forholdes med et eventuelt restbeløb ved skatteyders død.

 

Spørgsmål 4

Hvis der svares benægtende til spørgsmål 1, ønskes det oplyst, hvorledes der så skal forholdes med den del af engangsbeløbet, der på tidspunktet for afståelse af den faste ejendom endnu ikke er medregnet til den skattepligtige indkomst.

 

Spørgsmål 5

Kan den faste ejendom ved overdragelse værdiansættes i overensstemmelse med værdiansættelsescirkulæret nr. 185 af 17. november 1982 til den seneste ejendomsvurdering +/- 15 pct., når der på ejendommen er en rådighedsindskrænkning tinglyst som deklaration?

 

Spørgsmål 6

Hvis der svares bekræftende på spørgsmål 5 ønskes det oplyst, om afståelsessummen skal opgøres til ejendommens værdi i handel og vandel, eller om der til ejendommens værdi i handel og vandel skal lægges en kapitaliseret værdi af forudbetalt leje.

 

Svar

Ad spørgsmål 1

Nej, se sagsfremstilling og begrundelse.

Ad spørgsmål 2

Spørgsmålet bortfalder.

Ad spørgsmål 3

Spørgsmålet bortfalder.

Ad spørgsmål 4

Det resterende beløb skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori den faste ejendom afstås, se sagsfremstilling og begrundelse.

Ad spørgsmål 5

Ja, se sagsfremstilling og begrundelse.

Ad spørgsmål 6

Afståelsessummen opgøres til ejendommens værdi i handel og vandel, se sagsfremstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Skatteyder indgik i 1998 aftale med et I/S om brugsret af et areal på sin landbrugsejendom til placering af to vindmøller.

For denne rådighedsindskrænkning modtog skatteyder 250.000 kr. pr. vindmølle. Beløbet skulle i henhold til aftalen udbetales med 1/3, når fundamentet til den enkelte mølle blev påbegyndt og 2/3, når den enkelte mølle blev opsat. Brugsretten skulle udnyttes senest tre år fra byggetilladelse forelå. I modsat fald skulle kontrakten genforhandles, hvis en af parterne ønskede det.

Brugsretten er tinglyst som deklaration på ejendommen.

Skatteyder modtog i juni måned 2001 500.000 kr. i henhold til den indgåede aftale.

Ved opgørelse af den skattepligtige indkomst for 2001 medregnede skatteyder 1/30 af det udbetalte beløb til indkomsten i overensstemmelse med det anførte i Ligningsvejledningen 2001, afsnit E.J.2.2.4.

Ligeledes har skatteyder for indkomstårene 2002 og 2003 medregnet et beløb på 16.667 kr.  til den skattepligtige indkomst svarende til 1/30 af det modtagne engangsbeløb,

Skatteyder påtænker nu at overdrage sin landbrugsejendom til sønnen i 2004 og ønsker i den forbindelse at få afklaret, hvorledes han skal forholde sig med det resterende beløb på 450.000 kr., som endnu ikke er medregnet til den skattepligtige indkomst.

Ved overdragelse af den faste ejendom til sønnen påtænkes alene den faste ejendom med en rådighedsindskrænkning i henhold til den tinglyste deklaration overdraget. Der sker således ikke overdragelse af retten til nogen del af lejeindtægten.

Styrelsens indstilling og begrundelse

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Det er ikke defineret i skattelovgivningen, hvad der nærmere skal forstås ved fast ejendom i denne forbindelse.

Som følge heraf må der ved afgrænsning af begrebet tages udgangspunkt i de civilretlige regler på området.

Herefter omfatter begrebet fast ejendom først og fremmest egentlig fysisk fast ejendom. Herudover omfatter begrebet også begrænsede rettigheder til fast ejendom i form af servitutter over eller brugsrettigheder til fast ejendom. 

I Ligningsvejledningen 2004-4, afsnit E.J.2.1, er det da også fastslået at ejendomsavancebeskatningsloven udover afståelse af egentlig fysisk fast ejendom også omfatter afståelse af varige middelbare rettigheder over fast ejendom, f.eks. servitutter og købe- og forkøbsrettigheder.

Om de midlertidige rådighedsindskrænkninger på fast ejendom er det i afsnittet anført, at beskatningen af godtgørelser eller erstatninger for midlertidige rådighedsindskrænkninger er indkomstskattepligtige, idet de betragtes på linie med lejeindtægter.   

Af Ligningsvejledningen 2004-4, afsnit E.J.2.2.4, fremgår det specielt om vindmøller, at engangsbeløb, der udbetales til ejeren af en ejendom som erstatning for placering af en eller flere vindmøller på ejendommen og for de rådighedsindskrænkninger over ejendommen, som i forbindelse hermed pålægges ejeren i henhold til en aftale, anses som lejeaftale, og de betalte beløb beskattes som personlig indkomst. Beskatning af et engangsbeløb fordeles over den aftalte lejeperiode.

Der er her tale om en ændring af den tidligere praksis på området, der ifølge Ligningsvejledningen for 2000, Erhvervsdrivende, afsnit E.J.2.2.4, gjaldt til og med indkomståret 1999: " Ifølge tidligere praksis, der har været gældende fra 1985 er engangsbeløb, der udbetales til ejeren af en ejendom som erstatning for placering af en eller flere vindmøller på ejendommen og de rådighedsindskrænkninger over ejendommen, som i forbindelse hermed pålægges ejeren i henhold til en aftale gældende for 30 år, anset som vederlag for en delafståelse. Da der kan være tvivl om, hvorvidt der er hjemmel til den tidligere praksis, har Told- og Skattestyrelsen besluttet at ændre praksis fra og med indkomståret 2000. Sådanne aftaler anses herefter som lejeaftaler, og de betalte beløb beskattes som personlig indkomst. Beskatning af et engangsbeløb fordeles over den aftalte lejeperiode."

Told- og Skattestyrelsen har i det følgende taget udgangspunkt i, at skatteyder har indgået den omhandlede aftale om brugsret af et areal på sin ejendom i indkomståret 2001, hvor brugsretten er udnyttet.

På baggrund heraf er det styrelsens opfattelse, at det vederlag, som skatteyder har modtaget som et éngangsbeløb i 2001 skattemæssigt skal fordeles ligeligt over den aftalte lejeperiode og medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for de hvert af de pågældende indkomstår, jf. i øvrigt Ligningsvejledningen 2004-4, afsnit E.K.1, om periodisering af forudbetalte lejeindtægter.

Ad spørgsmål 1.

Ligningsvejledningen indeholder ikke nogen omtale af praksis for, hvorledes der skal forholdes med det ikke indtægtsførte éngangsvederlag i den situation, hvor en ejer midt i udlejningsperioden overdrager sin ejendom med forbehold om, at vindmølleselskabet fortsat og i uændret omfang kan benytte det pågældende grundareal på ejendommen til det formål, som oprindeligt er aftalt med sælger.

Det er derfor styrelsens opfattelse, at brugsretsaftalen mellem skatteyder og vindmølleselskabet herefter må anses for endelig ophørt for skatteyders vedkommende, og spørgsmålet om eventuel periodisering over de resterende år, som aftalen løber over, er derfor ikke aktuelt.

Som følge heraf er det styrelsens opfattelse, at den resterende del af engangsvederlaget, der på aftaletidspunktet for overdragelsen af ejendommen endnu ikke er medregnet ved indkomstopgørelsen, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori aftalen om overdragelse indgås.

Det indstilles derfor, at spørgsmålet besvares med et nej.

Ad spørgsmål 2 og 3.

Bortfalder, da der ikke er svaret bekræftende på spørgsmål 1.

Ad spørgsmål 4.

Som nævnt ovenfor, er det styrelsens opfattelse, at den resterende del af engangsvederlaget, der på aftaletidspunktet for overdragelsen af ejendommen endnu ikke er medregnet ved indkomstopgørelsen, skal medregnes til den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori aftalen om overdragelse af ejendommen indgås.

Det indstilles, at spørgsmålet besvares som angivet.

Ad spørgsmål 5.

Når en fast ejendom overdrages inden for den gaveafgiftspligtige personkreds, kan overdragelsen foretages efter de retningslinier, der er nævnt i skatteministeriets cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning.

Herefter gælder, at overdragelsessummen som udgangspunkt kan fastsættes til kontantejendomsværdien ved den senest forud for arveudlægget eller gaveoverdragelsen for boet eller parterne bekendtgjorte almindelige vurdering, årsomvurdering, vurdering efter vurderingslovens § 4 (eller § 4A - ophævet) eller årsregulering i henhold til vurderingslovens § 3A (tidligere § 2A).

Den foretagne værdiansættelse omregnet til kontantværdi må dog højst være 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi.

Styrelsen skal bemærke, at der ved vurderingen af en ejendom, hvorpå der er givet tilladelse til opstilling af en eller flere vindmøller er givet et særligt tillæg til grundværdien som følge af selve tilladelsen til opstilling af vindmøller på ejendommens areal, jf. vurderingsvejledningens afsnit C.2.4. Det skyldes, at opstilling af vindmøller kræver forskellige tilladelser, bl.a. zonetilladelse (når arealet ligger i landzone). Retten til at opstille og drive en vindmølle på et areal anses således som en rettighed af offentligretlig karakter, som der skal tages hensyn til ved ansættelsen af grundværdien, jf. Vurderingslovens § 13, stk. 2.

Når vindmøllerne er opstillet, tages der ved fastsættelsen af ejendomsværdien hensyn til deres eventuelle driftsmæssige gener i markerne og eventuelle gener som følge af møllernes placering i forhold til ejendommens stuehus.

Under henvisning til ovenstående indstilles, at spørgsmålet besvares med et ja.

Ad spørgsmål 6.

Afståelsessummen skal fastsættes til ejendommens værdi i handel og vandel, jf. pkt. 4 i ovennævnte cirkulære nr.185 af 17. november 1982. Der skal ikke tillægges nogen kapitaliseret værdi af forudbetalt leje.  

Det indstilles, at der svares i overensstemmelse hermed.

Ligningsrådet tiltrådte indstillingerne.