Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at Norge har beskatningsretten til A's lønindkomst fra B Universitet i 2012?

Svar

1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger (A) har oplyst følgende:

Denne anmodning sker i forlængelse af en tidligere anmodning, hvor Skatterådet d. 25/10 2011 (offentliggjort som SKM2011.713.SR) tog stilling til mine skattepligtsforhold for 2011.

Jeg fik pr. 1. februar 2008 tildelt et ph.d.-stipendiat og ansættelse for perioden 1. februar til 31. januar 2011 ved B Universitet i Danmark. Stipendiatet blev senere forlænget.

Jeg var i 2011 ikke skattepligtig til Norge, da jeg ikke opholdt mig i Norge i 180 dage det år.

I 2012 har jeg imidlertid opholdt mig i Norge hele året og er derfor fuldt skattepligtig.

Min familie og jeg flyttede til Norge i 2011, fordi min mand fik arbejde for en norsk virksomhed pr. 12. september 2011. Pr. 1. oktober 2011 fik jeg lov til at bruge kontor- og biblioteksfaciliteter som gæsteforsker på det norske universitet C. Her skrev jeg min phd-afhandling færdig. Den blev indleveret i august 2011. Samtidig flyttede jeg kontor til et privat firma, hvor jeg nu er gæsteforsker. Jeg kunne ikke være blevet på universitetet C, da nye gæsteforskere skulle bruge kontorpladsen.

Jeg har i hele perioden været fuldt ud lønnet fra B Universitet. Da mit phd-stipendium udløb i maj 2012, blev jeg ansat som videnskabelig assistent. Denne midlertidige ansættelse blev forlænget 2 gange frem til 30. november 2012, da jeg forsvarede min phd-afhandling i Danmark. Denne dag, den 30. november 2012, er den eneste dag, jeg har udført arbejde i Danmark. Ellers har alt mit arbejde i 2012 været udført i Norge. Den 1. december 2012 blev jeg ansat som post.doc af B Universitet.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Jeg mener, at SKAT må besvare min anmodning med "Ja". Både Norge og Danmark betragter mig som fuldt skattepligtig i 2012, og det må følgelig bero på en fortolkning af artikel 19 i DBO mellem de nordiske lande, hvilket land der har beskatningsretten.

Jeg er ikke blevet hjemmehørende i Norge med det formål at skrive min phd-afhandling færdig. Det var ikke en forudsætning for gennemførelsen af mit phd-studium, at jeg rejste til Norge, og gæsteforskeropholdet her fremgik ikke af min oprindelige phd-plan. Jeg havde allerede i 2008 gennemført et fyldestgørende gæsteforskerophold på D Universitet i Danmark. Den eneste årsag til, at jeg flyttede til Norge, var, at min mand fik en stilling i en norsk virksomhed.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Norge har beskatningsretten til A's lønindkomst fra B Universitet i 2012.

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og 4 er formuleret således:

"§ 1. Stk. 1. Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1. personer, der har bopæl her i landet,

4. danske statsborgere, som af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner m.v. er udsendt til tjeneste uden for riget, og som ikke er omfattet af bestemmelserne foran under nr. 1 og 2, samt de med disse personer samlevende ægtefæller og de hos dem hjemmeværende børn, der ikke er fyldt 18 år ved indkomstårets begyndelse, når de pågældende ægtefæller og børn er danske statsborgere, og de ikke er undergivet indkomstbeskatning til fremmed stat efter reglerne for derboende personer."

Lovforarbejder

Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 blev ved § 3, nr. 1 i lov nr. 462 af 12/6 2009 (L201 2008/09-1) ændret. Af de særlige lovbemærkninger til denne ændring fremgik følgende:

"Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, omfatter den fulde skattepligt danske statsborgere, som af den danske stat, regioner eller kommuner er udsendt til tjeneste uden for riget. Der har været rejst tvivl om, hvorvidt denne bestemmelse også omfatter personer, som er udsendt af offentlige institutioner. Som eksempler kan nævnes universiteterne og Danmarks Radio. Det foreslås præciseret, at skattepligten også omfatter personer, der udsendes af sådanne offentlige institutioner."

Ændringsloven trådte i kraft dagen efter bekendtgørelse i Lovtidende, jf. § 20, stk. 1.

Dobbeltbeskatning

Artikel 4 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst (BKI nr. 92 af 25/6 1997), der vedrører skattemæssigt hjemsted, er formuleret således (uddrag):

"1. Ved anvendelsen af denne overenskomst betyder udtrykket »en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat« enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium, og omfatter også denne stat, dens politiske underafdelinger, lokale myndigheder og offentlige institutioner.

2. Såfremt en fysisk person efter bestemmelserne i stykke l er hjemmehørende i flere kontraherende stater, bestemmes hans status efter følgende regler:

• a) han skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed; hvis han har en fast bolig til sin rådighed i flere stater, skal han anses for kun at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);

Artikel 19, der vedrører offentligt hverv, er formuleret således:

"1. Løn og andet lignende vederlag (undtagen pensioner), der udbetales af en kontraherende stat, en af dens politiske underafdelinger, lokale myndigheder eller offentligretlige institutioner til en fysisk person for udførelse af hverv for denne stat, underafdeling, myndigheder eller institution, kan kun beskattes i denne stat.

2. Såfremt løn eller andet lignende vederlag, som omhandles i stykke 1, tilfalder en modtager for hverv, som denne udfører i en anden kontraherende stat end den, hvorfra lønnen eller vederlaget betales, kan lønnen eller vederlaget imidlertid kun beskattes i den stat, hvori hvervet udføres, såfremt modtageren er en i denne stat hjemmehørende person, og

a) er statsborger i denne stat; eller

b) ikke blev hjemmehørende i denne stat alene med det formål at udføre hvervet."

Praksis

LR af 29/9 1998, TfS 1999, 535

Ligningsrådet har truffet afgørelse vedrørende spørgsmålet, om hvorvidt visse ydelser udbetalt af Rektorkollegiet, Forskerakademiet og forskningsrådene er omfattet af ligningslovens § 7, litra r, med den konsekvens, at lempelse efter ligningslovens § 33 A ikke er mulig for ph.d.-studerende ved en udenlandsk uddannelsesinstitution, som lønnes af den danske stat. Departementet har efterfølgende udtalt til Told- og Skattestyrelsen, at en person, der er udsendt som ph.d.-studerende ved en uddannelsesinstitution i udlandet, og som lønnes af den danske stat, er at betragte som udsendt til tjeneste uden for riget som omhandlet i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, og af den hertil hørende administrative praksis. En udsendt ph.d.-studerende er således altid fuldt skattepligtig til Danmark

Begrundelse

A har tidligere fået et bindende svar fra Skatterådet, offentliggjort som SKM2011.713.SR, hvor Skatterådet fandt, at hun fortsat ville være fuldt skattepligtig til Danmark, når hun flyttede til Norge den 1. august 2011. Begrundelsen herfor var, at Skatterådet anså A for at være udsendt til tjeneste af en offentlig institution, og den fulde danske skattepligt derfor var bevaret, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 (refereret ovenfor under Lovgrundlag).

A har oplyst, at hun i hele perioden har været fuldt ud lønnet fra B Universitet. Da hendes phd-stipendium udløb i maj 2012, blev hun ansat som videnskabelig assistent. Denne midlertidige ansættelse blev forlænget 2 gange frem til 30. november 2012. Den 1. december 2012 blev hun ansat som post.doc af B Universitet.

SKAT finder på denne baggrund, at A også i indkomståret 2012 må anses for at være udsendt til tjeneste af en offentlig institution, og at den fulde danske skattepligt dermed er bevaret i indkomståret 2012, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 (refereret ovenfor under Lovgrundlag).

A har sendt SKAT kopi af Bostedskreftelse af 25. marts 2013 fra norske Skatteetaten. Heraf fremgår følgende: "Skatt nord bekrefter at A er skattemessig bosatt i Norge i henhold til norsk internrett; Lov av 26. mars 1999 nr. 14 (skatteloven) § 2-1 for innteksåret 2012.

Ifølge skatteloven § 2-1 (9) er hun skattepligtig til Norge for alle sine verdensomspennende inntekter og formue."

SKAT finder det på denne baggrund dokumenteret, at A tillige er fuldt skattepligtig til Norge i indkomståret 2012.

Da A er fuldt skattepligtig til både Danmark og Norge i indkomståret 2012, er A dobbeltdomicileret, og A's skattemæssige hjemsted skal herefter afgøres i henhold til artikel 4 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst (refereret ovenfor under Lovgrundlag).

Ifølge artikel 4, stk. 2 litra a, skal en fysisk person anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed.

I SKM2011.713.SR udtalte Skatteministeriet vejledende: "Hvis skattemyndigheder i C land (Norge) anser spørger for at være fuldt skattepligtig til C land (Norge) efter national lovgivning, er spørger dobbeltdomicileret, og spørgers skattemæssige hjemsted skal herefter afgøres i henhold til artikel 4 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Er det tilfældet, vil Danmark anse spørger for at være skattemæssigt hjemmehørende i C land, da spørger har bolig til sin rådighed i C land (Norge) og ikke i Danmark, jf. artikel 4, stk. 2, litra a."

Omstændighederne i indkomståret 2012 er fortsat, at A har bolig til rådighed i Norge og ikke i Danmark. Det kan derfor lægges til grund, at A må anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i Norge i indkomståret 2012, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a.

Det skal afgøres efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 19 (refereret ovenfor under Lovgrundlag), hvilket af de to lande, der har beskatningsretten til A's indkomst.

Af artikel 19, stk. 1, fremgår, at det som udgangspunkt kun er den udbetalende stat, det vil i dette tilfælde sige Danmark, der har beskatningsretten til den pågældende indkomst.

Men af art. 19, stk. 2 følger, at indkomsten kun kan beskattes i Norge, hvis indkomsten tilfalder A for hverv, som A udfører i Norge, hvis A er hjemmehørende i Norge og ikke blev hjemmehørende i Norge alene med det formål at udføre hvervet. Undtagelsen omfatter bl.a. ph.d.-studerende udsendt til udenlandske uddannelsesinstitutioner.

Indkomsten fra B Universitet tilfalder A for hverv, som A udfører i Norge.

A er hjemmehørende i Norge, som anført ovenfor.

A har oplyst, at det ikke var en forudsætning for gennemførelsen af hendes phd-studium, at hun rejste til Norge, og gæsteforskeropholdet her fremgik ikke af hendes oprindelige phd-plan. Hun havde allerede i 2008 gennemført et fyldestgørende gæsteforskerophold på D Universitet i Danmark. Den eneste årsag til, at hun flyttede til Norge, var, at hendes mand fik en stilling i en norsk virksomhed. SKAT finder det på denne baggrund godtgjort, at A ikke blev hjemmehørende i Norge alene med det formål at udføre sit hverv for B Universitet.

Dermed er samtlige betingelser i artikel 19, stk. 2, opfyldt. SKAT finder derfor, at A's indkomst fra B Universitet i indkomståret 2012 kun kan beskattes i Norge.

SKAT kan således bekræfte, at Norge har beskatningsretten til A's lønindkomst fra B Universitet i 2012.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder indstilling og begrundelse fra SKAT.