Klagen skyldes, at SKAT ikke har godkendt fradrag for købsmoms af advokat- og administrationshonorarer afholdt i forbindelse med en retssag, jf. momslovens § 37, stk. 1.
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.
Sagens oplysninger
H1 (herefter foreningen) blev stiftet som en almennyttig forening den 1. januar 1987 med det formål at drive feriecenteret H2 bestående af ferieboliger til udlejning og forretninger, svarende til 300 såkaldte enheder, samt fællesfaciliteter. Foreningen blev registreret for moms ved stiftelsen og har været registreret for moms for udlejning af ferieboliger siden da.
Selskabets repræsentant har oplyst, at de enkelte enheder fra 2004 blev udstykket til selvstændige ejerlejligheder i forbindelse med en påtænkt afhændelse af lejlighederne. I løbet af 2004 og 2005 pågik forhandlinger mellem foreningen og Byggeselskabet G1 (herefter byggeselskabet) om sidstnævntes køb af en del af feriecentret, hvorefter der med virkning fra 1. januar 2006 blev indgået aftale om køb af 239 ferieenheder. Efter overdragelse af de nævnte ferieenhederne var foreningen fortsat ejer af 61 ferieenheder.
Foreningen fortsatte i de efterfølgende år udlejningen af de ferieenheder, som foreningen havde beholdt. Der er således ikke ændret på foreningens økonomiske virksomhed i den tid, hvor foreningen har eksisteret. Lejeindtægterne er kontinuerligt blevet pålagt moms siden foreningens stiftelse, og omkostningerne i forbindelse med foreningens drift af ferieenhederne er kontinuerligt fratrukket i momsregnskabet.
I perioden efter salget af de 239 ferieenheder til byggeselskabet blev de resterende 61 ferieenheder løbende afhændet, således at der på nuværende tidspunkt er 5 ferieenheder i behold.
Ligeledes efter overdragelsen af ferieenhederne til byggeselskabet blev der stiftet en ejerforening. På den stiftende generalforsamling i ejerforeningen blev LM valgt til bestyrelsesformand. I forbindelse med en ekstraordinær generalforsamling i ejerforeningen den 3. oktober 2007 traf ejerforeningen beslutning om, at bestyrelsen kunne indgå lejeaftaler vedrørende H1's fællesarealer med henblik på, at fællesarealerne kunne udlejes til de enkelte ejere af ferieenheder i feriebyen.
Hensigten med bestemmelsen var at udvide mulighederne for private arealer til hver enkelt ferieenhed. Dette ville selvsagt øge byggeselskabets mulighed for at opnå fortjeneste i forbindelse med afhændelse af de enkelte ferieenheder, som byggeselskabet blev ejer af pr. 1. januar 2006. Foreningen anlagde sag mod byggeselskabet og mod ejerforeningen, der blev inddraget i sagen som følge af dispositionerne, der reelt blev gennemført på byggeselskabets vegne. Foreningen ønskede ikke, at fællesarealerne i feriebyen blev inddraget til brug for de enkelte ferieenheder. Inddragelsen af fællesarealerne udgjorde reelt en forringelse af foreningens mulighed for at drive foreningen, ligesom det ikke var i overensstemmelse med de aftaler, der dannede baggrund for foreningens afhændelse af de øvrige ferieenheder, der var solgt til uafhængige tredjemænd.
Foreningen anlagde sagen mod byggeselskabet af erhvervsmæssige årsager med henblik på at varetage medlemmernes erhvervsmæssige interesser. Sagen blev forhandlet ved Retten i Y1, der afsagde dom til fordel for H1 den 2. november 2010. Foreningen fik fuldt medhold i sagen ved Retten i Y1.
Ejerforeningen og byggeselskabet ankede Retten i Y1's dom til Vestre Landsret. Vestre Landsret stadfæstede Retten i Y1's afgørelse ved dom af 26. september 2011. Foreningen fik fuldt medhold i sagen ved Vestre Landsret.
Sagerne mod byggeselskabet og ejerforeningen har medført en række omkostninger for foreningen i årene 2008, 2009 og 2010. Omkostningerne vedrørte særligt advokathonorarer og honorarer til foreningens bestyrelse for det betydelige merarbejde, som gennemførelse af retssagerne har medført.
Foreningen har i perioden 1. januar 2008 til 31. december 2010 realiseret negative driftsresultater i 2008 og 2010, hvorimod der i 2009 blev opnået et driftsresultat på cirka 1.000.000 kr.
SKATs afgørelse
SKAT har den 17. juni 2011 truffet afgørelse om at forhøje foreningen momstilsvar for perioden 1. januar 2008 til 31. december 2010 med 300.000 kr.
SKAT har således ikke godkendt fradrag for købsmoms vedrørende advokatomkostninger og administrationshonorarer afholdt i forbindelse med foreningens deltagelse i den omtalte retssag. De afholdte udgifter anses ikke for udelukkende at være anvendt med henblik på foreningens momspligtige leverancer.
Der kan udelukkende foretages fradrag for den del af momsen, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varer og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed. Den af foreningen afløftede købsmoms godkendes fradraget med det angivne beløb reduceret med 300.000 kr.
Efter at have modtaget foreningens bemærkninger til SKATs forslag til afgørelse angav SKAT følgende begrundelse for afgørelsen:
"SKATs bemærkninger og begrundelse
Momsregistrerede virksomheder kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret fradrage momsen af virksomhedens indkøb mv. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for moms efter momslovens § 13. Levering/salg af fast ejendom var indtil 1. januar 2011 helt fritaget for moms efter § 13, og moms vedrørende handelsomkostninger kan derfor ikke fratrækkes. Sælger af en fast ejendom har dog ifølge dansk praksis fradrag for moms af omkostninger i forbindelse med en overdragelse af fast ejendom, når dette sker som led i en virksomhedsoverdragelse, jf. momslovens § 8, stk. 1, nr. 3.
Foreningens momspligtige aktiviteter og omsætning har i perioden 2008 - 2010 været relativt begrænset, og de afholdte udgifter til retssager mv. står i et beløbsmæssigt grelt forhold til foreningens omsætning. De afholdte udgifter i en sådan størrelsesorden findes derfor efter en konkret vurdering ikke at være afholdt til brug for virksomhedens leverancer, således at moms af de afholdte udgifter kan fratrækkes efter bestemmelsen i momslovens § 37.
Foreningen er berettiget til fradrag for moms af omkostninger i forbindelse med en overdragelse af fast ejendom, når dette sker som led i en virksomhedsoverdragelse, jf. momslovens § 8, stk. 1, nr. 3. Det er SKATs opfattelse at de udgifter, der her kan være tale om, typisk er omkostninger til mæglersalær og advokatsalær for berigtigelse af overdragelsen. Fradrag for moms af øvrige udgifter må dog også efter en konkret vurdering kunne indgå.
Den omhandlede retssag er anlagt mod en efter overdragelsen, og i overensstemmelse med overdragelsesaftalen, oprettet ejerforening. Retssagen er dog, som anført i indsigelsen, tillige anlagt mod køber af ejendommen i dennes egenskab af dels som ejer af det byggeselskab, som overtog ejendommen, dels som formand/repræsentant for den som en del af overdragelsesaftalen oprettede ejerforening. Retssagen vedrører ikke selve overdragelsen, men en beslutning som ejerforeningen har truffet på en ekstraordinær generalforsamling afholdt den 3. oktober 2007, dvs. omkring 21 måneder efter at ejendomsoverdragelsen fandt sted pr. 1. januar 2006.
På denne baggrund er det SKATs opfattelse, at de afholdte administrationsudgifter og advokathonorarer både i størrelsesorden, afholdelsestidspunkt og art ligger langt uden for, hvad der kan karakteriseres som handelsomkostninger, der afholdes som led i en virksomhedsoverdragelse, hvilket er en betingelse for at moms af de afholdte udgifter kan fratrækkes. At den anlagte retssag i et eller andet omfang har en sammenhæng til en i overdragelsesaftalen indgået aftale, ændrer ikke SKATs opfattelse af forholdet. Overdragelsesaftalens bestemmelser om oprettelse af en ejerforening er opfyldt umiddelbart i forbindelse med overdragelsen. At ejerforeningen så nogen tid efter overdragelsen (omkring 21 måneder senere) angiveligt træffer en ulovlig beslutning om rådighed mv. over fællesarealer, findes ikke at medføre, at afholdte udgifter i den forbindelse kan anses at kunne henføres til og karakteriseres som handelsomkostninger i momsmæssig henseende.
Der træffes derfor afgørelse i overensstemmelse med det tidligere udsendte forslag."
Under sagens behandling ved Landsskatteretten har SKAT den 29. september 2011 blandt andet afgivet følgende bemærkninger:
"(...) Såfremt Landsskatteretten skulle nå frem til, at fradrag for moms alene kan godkendes, fordi der anses at være tale om udgifter, der i tilstrækkeligt omfang kan karakteriseres som handelsomkostninger, bemærkes det dog, at det ikke i forbindelse med SKATs sagsbehandling har været undersøgt, hvorvidt køber af ejendommene i 2006 efter overdragelsen har anvendt disse til videreførelse af de momsbelagte aktiviteter, som H1 var momsregistreret vedrørende. For at opnå momsfradrag for handelsomkostninger vedrørende overdragelse af ejendom(me), er det et krav, at der er tale om afhændelse af en momspligtig aktivitet, og at køber efter overdragelsen viderefører denne eller en noget lignende momspligtig aktivitet. Moms vedrørende handelsomkostningerne er utvivlsomt fratrukket i 2006, men en eventuel underkendelse af de den gang fratrukne udgifter er som følge af forældelsesregler ikke mulig, heller ikke på sagsbehandlingstidspunktet i foråret 2011. (...)"
Klagerens påstand og argumenter
Foreningens repræsentant har nedlagt påstand om, at foreningens momstilsvar for perioden 1. januar 2008 til 31. december 2010 nedsættes med 300.000 kr.
Til støtte herfor er gjort gældende, at de af foreningen afholdte omkostninger til advokater og administrationshonorar er fuldt ud erhvervsmæssige og kan henføres til foreningens fuldt momspligtige virksomhed, hvorfor momsen vedrørende de omhandlede udgifter kan fradrages med 100 %.
Hvis Landsskatteretten måtte finde, at de omhandlede omkostninger ikke kan henføres 100 % til foreningens fuldt momspligtige erhvervsmæssige virksomhed, udgør de afholdte omkostninger generalomkostninger i foreningen og er som sådanne fuldt fradragsberettigede.
Hvis Landsskatteretten måtte finde, at de omhandlede omkostninger ikke udgør erhvervsmæssige omkostninger eller generalomkostninger, udgør omkostningerne handelsomkostninger i relation til overdragelsen af 1. januar 2006, idet retssagen er anlagt direkte mod køber af ejendommene og har en direkte forbindelse med overdragelsen af de omhandlede ejendomme.
"Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at de af H1 afholdte omkostninger til advokater i årene 2008, 2009 og 2010 er fuldt ud erhvervsmæssige og kan henføres til H1's momspligtige virksomhed med udlejning af ferieenheder.
H1 har kontinuerligt siden foreningens opstart været momsregistreret vedrørende udlejning af fast ejendom - nærmere bestemt de i sagen omhandlede ferieenheder.
Det gøres gældende, at omkostningerne til førelse af retssagerne mod ejerforeningen og byggeselskabet har en sådan konkret og direkte tilknytning til H1's økonomiske virksomhed i form af udlejning af ferieenheder, at momsen vedrørende udgifterne er fradragsberettiget i henhold til momslovens § 37.
H1 havde en direkte økonomisk interesse i at sikre feriecentrets fortsatte udseende i overensstemmelse med de aftaler, der var indgået i forbindelse med overdragelse af ferieenhederne til byggeselskabet.
Feriecentrets fællesarealer udgjorde en væsentlig del af feriecentrets attraktive muligheder, og inddragelsen heraf til de enkelte ferieenhedsejeres private formål medførte en forringelse af H1's muligheder for at udleje de resterende ferieenheder i foreningens portefølje.
Det gøres gældende, at det faktum, at der er afholdt betydelige omkostninger i forhold til det resterende antal ferieenheder i H1, ikke på nogen måde berettiger til en konklusion om, at de afholdte omkostninger ikke er fradragsberettigede i momsmæssig henseende. SKAT har ikke hjemmel til at påvirke H1's mulighed for at sikre sig de bedste advokater og rådgivere i forbindelse med førelse af den erhvervsmæssige sag. Udgifterne er alle godkendt af foreningens bestyrelse, og derfor fradragsberettigede i det omfang, der foreligger en sådan direkte og umiddelbar tilknytning til foreningens momspligtige aktiviteter, som det er tilfældet.
For god ordens skyld skal det fremhæves, at H1 i forbindelse med gennemførelse af retssagerne er tilkendt kr. 426.600 i sagsomkostninger ekskl. moms, hvorfor de omhandlede omkostninger til førelse af sagerne reelt ikke har haft en så betydelig effekt på foreningens økonomi, som SKAT umiddelbart har lagt til grund.
Det skal videre fremhæves, at sagsanlæggene har været fuldt ud berettigede og medført, at H1 har fået fuldt medhold i de nedlagte påstande ved både Retten i Y1 og Vestre Landsret. Omkostningerne har været berettigede med henblik på at sikre H1's erhvervsmæssige interesser, hvorfor udgifterne har en sådan konkret og direkte tilknytning til foreningens økonomiske virksomhed, at momsen ved de afholdte advokatomkostninger er fuldt fradragsberettiget.
I det omfang Landsskatteretten - mod forventning - måtte finde, at advokatomkostningerne ikke har en sådan direkte og umiddelbar tilknytning til H1's momsmæssige aktiviteter, at der er tale om fradragsberettigede omkostninger, gøres det gældende, at omkostningerne udgør generalomkostninger, og dermed er fuldt ud fradragsberettigede.
H1 har i den omhandlede afgiftsperioder drevet momspligtig virksomhed med udlejning af fast ejendom, hvorfor de afholdte generalomkostninger fuldt ud er fradragsberettigede ved opgørelse af foreningens momstilsvar.
Endelig gøres det gældende, at omkostningerne - i det omfang Landsskatteretten ikke måtte finde, at advokatomkostningerne, afholdt i den omhandlede periode, udgør fradragsberettigede omkostninger efter momslovens § 37 eller generalomkostninger - i så fald skal kvalificeres som handelsomkostninger i relation til overdragelsen af 239 ferieenheder pr. 1. januar 2006 til byggeselskabet.
Det gøres gældende, at momsen vedrørende handelsomkostningerne i nærværende tilfælde er fuldt ud fradragsberettigede ved opgørelsen af foreningens momstilsvar for den omhandlede periode, idet den har en tilstrækkelig og umiddelbar tilknytning til betingelserne og vilkårene i overdragelsesaftalen."
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Følgende fremgår af momslovens § 37, stk. 1:
"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6."
Bestemmelsen implementerer momssystemdirektivets artikel 168, litra a, der har følgende ordlyd:
"I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
- den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person (...)"
Sagen omhandler foreningens ret til fradrag for moms af advokat- og administrationsomkostninger afholdt af foreningen i forbindelse med foreningens sagsanlæg mod ejerforeningen og LM som personlig indehaver af byggeselskabet G1. Foreningen var som ejer af ferielejlighederne medlem af ejerforeningen.
Sagsanlægget vedrørte ejerforeningens udlejning af ejerforeningens fællesarealer, byggeselskabets medvirken til foreningens beslutning herom samt begge sagsøgtes arealanvendelse af terrasser anlagt ved nærmere angivne ejerlejligheder, som foreningen ønskede underkendt. Spørgsmålet i sagen var således nærmere, om ejerforeningens generalforsamling kunne tillægge ejerforeningen disse rettigheder, uden at alle medlemmer af ejerforeningen havde stemt for dette.
Det fremgår, at foreningen siden stiftelsen i 1987 udelukkende har udøvet momspligtig virksomhed i form af udlejning af foreningens ferielejligheder.
Ifølge momslovens § 37, stk. 1, har registreringspligtige virksomheder fuldt fradrag for moms af udgifter, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, der ikke er fritaget for moms efter momslovens § 13.
De omhandlede advokat- og administrationshonorarer i forbindelse med sagens førelse må efter Landsskatterettens opfattelse anses for afholdt med henblik på foreningens varetagelse og beskyttelse af sine rettigheder i forbindelse med foreningens ejerskab af ferielejligheder og dermed anvendt til brug for foreningens momspligtige udlejning. Landsskatteretten finder derfor, at foreningen har fuldt fradrag for moms af de afholdte omkostninger i medfør af momslovens § 37, stk. 1.
Dermed ændres SKATs afgørelse, hvilket er tiltrådt af SKAT.