Parter
H1 A/S
(Advokat Claes Wildfang)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Bodil Marie Søes Petersen)
Afsagt af landsdommerne
Taber Rasmussen, Michael Kistrup og Julie Skat Rørdam (kst.)
Sagens baggrund og parternes påstande
Under denne sag er Landsskatterettens afgørelse af 6. oktober 2011 i medfør af skatteforvaltningslovens § 48 den 5. januar 2012 indbragt for byretten. Sagen er ved kendelse af 9. maj 2012 henvist til behandling ved Østre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1. Sagen angår spørgsmålet, om sagsøgeren, H1 A/S, var i god tro med hensyn til, om nogle cykler, som H1 havde importeret i perioden 12. april 2007 til 25. juni 2008, var i overensstemmelse med oprindelsescertifikater fra myndighederne i Cambodja. Disse certifikater angav, at cyklerne var af cambodjansk oprindelse.
Cykler, der opfyldte nogle nærmere af de EU fastsatte krav til oprindelse i et ASEAN-land, herunder Cambodja, kunne ved fremlæggelse af et såkaldt oprindelsescertifikat importeres toldfrit. SKAT meddelte ved et nyhedsbrev af 24. juni 2008, at SKAT havde modtaget oplysning om uregelmæssigheder i forbindelse med import af cykler fra Cambodja, og SKAT tilsidesatte efterfølgende de cambodjanske oprindelsescertifikater med tilbagevirkende kraft. SKAT opkrævede derpå tarifmæssig told på 14 % fra H1.
H1 har nedlagt påstand om, at sagsøgte, SKAT, tilpligtes at anerkende, at opkrævning af told med 1.028.374 kr. er uberettiget, hvorfor SKAT skal tilbagebetale 1.028.374 kr. forrentet efter rentelovens § 5, stk. 1, fra H1s indbetaling af tolden den 22. april 2010, til betaling sker.
H1s krav udgør den af H1 betalte told for cykler importeret fra Cambodja ind til SKATs meddelelse i nyhedsbrevet af 24. juni 2008.
SKAT har påstået frifindelse.
Sagsfremstilling
H1 importerede fra april 2007 cykler fra Cambodja. Cyklerne blev leveret af eksportøren G1.1 Ltd., som er datterselskab i G1-koncernen. Moderselskabet er G1, som er hjemmehørende i Taiwan. Fakturering af cykler, leveret af G1.1, foretoges af et andet datterselskab ved navn G1.2 Limited (i det følgende betegnet G1.2). G1-koncernen producerer cykler på fabrikker i Taiwan, Vietnam og Cambodja. Cyklerne indførtes med en præferencetoldsats på 0 % ved fremlæggelse af oprindelsescertifikater Form. A med angivet oprindelse i Cambodja.
Ved nyhedsbrev af 24. juni 2008 meddelte SKAT de danske importvirksomheder, at man havde modtaget oplysning om uregelmæssigheder i forbindelse med import af cykler fra en virksomhed i Cambodja. De danske importører opfordredes derfor til at sikre sig, at cyklerne også var af cambodjansk oprindelse. Sagen vedrører - da H1 ikke har gjort et krav gældende for tiden efter SKATs meddelelse i nyhedsbrevet - fortoldning af importerede cykler fra Cambodja i perioden 12. april 2007 til 25. juni 2008.
I en rapport fra OLAF af 27. november 2009 anføres bl.a. i en oversættelse, som parterne er enige om:
"...
4. MISSIONSRESULTAT
Alle sendinger, der indføres i EU, var eksporter, der blev udført af [aktindsigt ikke meddelt] og G1.1 Ltd. Således var problemet, at man ikke vidste, om disse selskaber havde fremstillet produktet eller i hvert fald havde samlet det af lokale komponenter og/eller komponenter importeret fra tredjelande og at afgøre, om de færdige cykler var berettiget til cambodjansk præferenceoprindelse.
Da alle oprindelsescertifikater formular A, der præsenteres i Fællesskabet blev udstedt ved brug af reglerne om regional kumulation (ASEAN) var et andet vigtigt element i kontrollen at verificere, at de dele, der benyttes i produktionen af cykler med oprindelse i andre ASEAN-lande var omfattet af oprindelsescertifikater formular A, der beviser deres ASEAN oprindelse.
4.1. Det fælles verifikationsteams besøg hos G1.1 Ltd.
Besøget hos selskabet fandt sted 24.-26. juni 2009. Nærmere oplysninger om besøget kan ses i besøgsrapporten (bilag 8). WJ fra G1.2 og SL fra G1.1 var selskabets hovedrepræsentanter under besøget.
G1.1 Ltd. er datterselskab af den taiwanske cykelproducent G1. G1 har fabrikker i Taiwan, Vietnam (G1-koncernen) og Cambodja (G1.1). Der vedhæftes et dokument med beskrivelse af koncernstrukturen (underbilag 1 til bilag 8).
Den første dag indledtes besøget med en rundvisning på fabrikken. Det kunne konstateres, at fabrikken er et reelt cykelproduktionsanlæg, og at den råder over alt det maskineri, der normalt er til stede på en moderne cykelfabrik.
Opgørelser fra de cambodjanske myndigheder (bilag 7) bekræftede, at antallet af oprindelsescertifikater formular A, der var blevet udstedt til G1.1 Ltd., var som følger:
|
2006:
|
415
|
|
2007:
|
569
|
|
2008:
|
939
|
|
2009:
|
553
|
Det blev fortalt, at selskabet blev stiftet i juni 2005, og at man begyndte at producere i december 2005. Selskabet fremstiller tusindvis af cykelmodeller, idet man alene arbejder efter ordre og kundernes specifikationer.
Fabrikken har fremstillet stel og hjul siden marts 2007. Selskabet oplyste, at en steltype normalt kan anvendes i 20-50 forskellige modeller. Det blev konstateret, at selskabet i øjeblikket også fremstiller plastikpedaler og har sit eget malingsanlæg. Selskabet beskæftiger omkring 900-1.000 medarbejdere.
Selskabet forklarede, at den væsentligste grund til at lægge fabrikken i Cambodja var de meget fordelagtige vilkår (midlertidig skattefrihed), som de cambodjanske myndigheder tilbyder, og at den særlige økonomiske zone ligger i et område, hvorfra det er nemt at udnytte infrastrukturen i Vietnam (Ho Chi Minh City Port).
Det blev endvidere fortalt, at G1.2 har to søsterselskaber, G1.3 og G1.4, som driver virksomhed med indkøb af dele til cykelproduktionen i Cambodja.
Det er selskabet G1.2, der står for salgsforhandlingerne og faktureringen af EU-kunderne. G1.2 er indregistreret på De Britiske Jomfruøer, men driver virksomhed fra samme adresse som G1 i Taiwan.
I en typisk handel modtager G1.2 de tekniske specifikationer fra EU-kunden, og på den baggrund foretager selskabet en omkostningsberegning og beslutter, om det kan acceptere den målpris, som kunden har meddelt. Når man er nået til en aftale med kunden, anmoder G1.2 G1.1 om at fremstille en prøvecykel, som så sendes til kunden sammen med den endelige pris. Når kunden har accepteret prøven, bestiller G1.2 alle de nødvendige dele gennem forskellige mellemvirksomheder, herunder G1.3 og G1.4, som er ejet af G1.2. Delene leveres direkte til G1.1, og de går i gang med at fremstille cyklerne. G1.2 foretager til slut betaling for alle delene direkte til leverandøren eller gennem sine søsterselskaber G1.3 og G1.4.
Det er G1.2, der modtager betaling for alle solgte varer. De eneste betalinger, der modtages af G1.1, er løbende (månedlige) overførsler fra G1.2, som skal dække alle løn- og øvrige driftsomkostninger. Overførslerne udgør ca. $200.000 om måneden. Selskabet fremlagde kontoudskrifter for 2007-2009 (underbilag 2 til bilag 8).
I forbindelse med G1.1s anmodning om oprindelsescertifikater ved eksport af cykler til EU fremlægger selskabet en proformafaktura. Af denne faktura fremgår slutkundens navn og en pris, der svarer til prisen i den prisspecifikation ("cost breakdown"), som er vedlagt anmodningen om oprindelsescertifikatet. Den pågældende G1.1 -faktura fremlægges for at opfylde de cambodjanske toldregler og fremsendes aldrig til slutkunden i EU. Slutkunden modtager i stedet en faktura fra G1.2. Prisen på proformafakturaen er ifølge selskabet prisen mellem G1.1 og G1.2. Der udstedes imidlertid ingen faktura til G1.2, og der foretages ingen betaling mellem selskaberne (ud over det ovennævnte månedlige engangsbeløb).
Alle færdigproducerede cykler læsses på containere på fabrikken og fragtes til Ho Chi Minh Port, hvorfra de sendes med skib til den europæiske kunde. Fragten forestås af G1.2.
Selskabet forklarede, at de prisspecifikationer, som G1.1 indsender til Handelsministeriet til brug for udstedelsen af oprindelsescertifikater formular A, afspejler prisen mellem G1.1 og G1.2.
Ifølge selskabet har de cambodjanske myndigheder pålagt selskabet i forbindelse med dets anmodninger om oprindelsescertifikater formular A alene at fremlægge prisspecifikationer for den dyreste og billigste model på en given faktura. Fakturaerne omfatter i gennemsnit 8-10 forskellige modeller, alt efter kunden.
Det fælles verifikationsteam konstaterede, at selskabet i sine prisspecifikationer ofte angiver meget høje (op til 60 %) overskudsgrader. Selskabets samlede overskudsgrad blev beregnet på grundlag af de tal, som selskabet anførte i sine årlige selvangivelser til det cambodjanske Skatteministerium (underbilag 4, 5 og 6 til bilag 8), og udgjorde -0,18 % i 2006, 7,81 % i 2007 og 14 % i 2008 (nettooverskud i % af driftsindtægterne).
Verifikationsteamet udvalgte 18 indførsler af materialer fra listen over alle selskabets indførsler (underbilag 7 til bilag 8) og kontrollerede den foreliggende underbyggende dokumentation. Det kunne konstateres, at indførslerne fra andre ASEAN-lande næsten aldrig (kun i et tilfælde) var vedlagt behørigt bevis for ASEAN-oprindelsesstatus (oprindelsescertifikat formular A). Selskabet forklarede, at det er næsten umuligt for selskabet at opnå oprindelsescertifikater formular A for dele, der er importeret fra andre ASEAN-lande. Selskabet kunne ikke forklare, hvorfor dette er tilfældet.
Det fælles verifikationsteam udvalgte herefter en række oprindelsescertifikater formular A, som var forelagt toldvæsenet i EU, og anmodede selskabet om at fremskaffe den dokumentation, der lå til grund for disse oprindelsescertifikater.
Ved at sammenholde oprindelsescertifikaterne med den foreliggende interne regnskabsdokumentation samt underbyggende dokumentation, som selskabet lå inde med, kunne det konstateres, at selskabet kun i sjældne tilfælde er i besiddelse af oprindelsescertifikater formular A, der dokumenter ASEAN-oprindelsen for de dele, der importeres fra andre ASEAN-lande. Det kunne dog konstateres, at værdien af de dele, der var anført i de prisspecifikationer, som selskabet havde fremlagt med henblik på at opnå oprindelsescertifikater formular A, svarede til den reelle pris for delene, der er anført i selskabets interne regnskaber og i indførselsdokumentationen.
...
5. AFSLUTTENDE BEMÆRKNINGER
5.1. Generelle forhold
...
Begge selskaber fremstiller cykelstel af aluminium og stål samt hjul og har deres egne malingsanlæg.
Endvidere kunne det konstateres, at selskaberne i stigende grad fremstiller flere og flere dele til brug i deres egen samling af cykler.
Produktionskapaciteten på begge fabrikker synes at være på niveau med de
mængder, der blev eksporteret til EU i perioden 2006-2009.
Det skal bemærkes, at missionstemaet ikke fandt tegn på, at selskaberne havde foretaget genudførsel af cykler, som var indført fra andre lande.
5.2. Salgs- og købsaktiviteter
Det blev konstateret, at ingen af de to cambodjanske eksportører hverken har en salgs- eller en købsfunktion, og at de aldrig er involveret i en eventuel beslutning om enten salg eller køb.
Alle salg af cykler foretages af de taiwanske moderselskaber, der i begge selskabers tilfælde opererer med helt anden produktionsomkostning end den, der blev fundet hos de to cambodjanske eksportørers lokaliteter. Indtægterne fra salg af cykler er ikke overført til de cambodjanske fabrikker, som kun modtager et månedligt bidrag fra de taiwanske moderselskaber til at dække de løbende udgifter til fabrikkerne. Derfor genereres der ingen profit af de cambodjanske selskaber.
Køb af dele håndteres udelukkende af de taiwanske selskaber og den reelle kostpris af de dele, der anvendes af de cambodjanske fabrikker, var derfor ikke tilgængelig på fabrikkerne.
I lyset af ovenstående kan det konkluderes, at omkostningerne ved cyklerne, der er anført i omkostningsfordelingen, der udarbejdet af de cambodjanske fabrikker ikke er de reelle omkostninger ved at producere cyklen.
5.3. Præferenceoprindelse
Som nævnt under 2.4.2 ovenfor skal beviset for oprindelsesstatus for varer, der eksporteres fra et ASEAN-land til et andet, som skal anvendes ved yderligere bearbejdning eller forarbejdning, være et oprindelsescertifikat formular A, der udstedes i det første land.
De to cambodjanske selskaber var ikke i stand til at fremkomme med det nødvendige oprindelsesbevis formular A for de dele, der importeres fra andre ASEAN-lande og som anvendes i produktion af cykler, der eksporteres til EU.
...
Det kunne konstateres, at de to selskaber fremlagde prisspecifikationer for de cambodjanske myndigheder, som ikke afspejlede de reelle omkostninger til de eksporterede cykler, idet fabrikkerne ikke var bekendt med den reelle pris, som de taiwanske moderselskaber betalte for de forskellige cykeldele. Herudover hævdede begge selskaber, at de cambodjanske myndigheder krævede, at de ved indgivelsen af anmodninger om udstedelse af oprindelsescertifikater formular A fulgte en forenklet fremgangsmåde.
For så vidt angår G1.1 Ltd., kunne det konstateres, at selskabet i sine prisspecifikationer anvendte overskudsgrader, der lå godt og vel over det samlede overskud, som de opgav i deres selvangivelser til de cambodjanske myndigheder.
Det kunne konstateres, at ingen af de to selskaber reelt skabte overskud i Cambodja, idet de eneste indtægter var bidragene fra deres taiwanske moderselskaber, som alene dækkede fabrikkernes driftsomkostninger.
...
I relation til begge virksomheder kan det konkluderes, at:
|
1.
|
Prisen på salgsfakturaerne for de færdige cykler, der blev fremlagt ved eksport fra Cambodja ligger godt under prisen til EU-Kunden.
|
|
|
|
|
2.
|
Der er ikke genereret nogen profit af de cambodjanske fabrikker, der kun modtager en månedlig overførsel til at dække alle omkostninger.
|
|
|
|
|
3.
|
Selskaberne har ikke den nødvendige dokumentation for ASEAN-oprindelsen af anvendte materialer.
|
|
Det følger, at omkostningsfordelingerne, der er udarbejdet af selskaberne, som dannede grundlag for oprindelsescertifikater formular A, og som viste, at cyklerne opfyldte reglerne for tildeling af cambodjansk præferenceoprindelse er urigtige. Oprindelsescertifikater formular A, der er udstedt til begge selskaber, bør betragtes som ugyldige, da de er udstedt på grundlag af urigtige og vildledende oplysninger.
|
5.4. Ikke-præferenceoprindelse
Da det ikke var muligt at skaffe enten de reelle omkostningsfordelinger for cykler solgt til EU eller de faktiske omkostninger ved de importerede cykeldele under det fælles verifikationsbesøg til Cambodja, er det umuligt på nuværende tidspunkt at konkludere på ikke-præferenceoprindelsen for de cykler, der blev eksporteret fra Cambodja til EU.
...
6. ANBEFALINGER
6.1. Opkrævningsprocedure
Det vurderes, at de indsamlede beviser er tilstrækkelige til at fastslå, at oprindelsescertifikaterne formular A, der blev udstedt i forbindelse med eksporten af cykler fra Cambodja, er ugyldige. Medlemsstaterne bør iværksætte administrative toldinddrivelsesprocedurer. Mængden af egne midler, der er i fare, anslås til EUR 16 millioner. Derfor er det vigtigt, at medlemsstaterne fastsætter opfølgende kontroller og undersøgelser, hvor det måtte være relevant, af de involverede importører og iværksætter en opkrævningsprocedure som en hastesag, hvis det ikke allerede er sket.
..."
Der er enighed mellem parterne om, at de oprindelsescertifikater, der blev udstedt af de cambodjanske myndigheder, var ugyldige. SKAT traf den 9. april afgørelse om efteropkrævning af told og importmoms med 1.785.984,80 kr. Der er enighed mellem parterne om, at det omtvistede beløb for perioden 12. april 2007 til 25. juni 2008 kan opgøres til 1.028.374 kr. H1 påklagede SKATs afgørelse til Landsskatteretten
Af Landsskatterettens afgørelse af 6. oktober 2011 fremgår bl.a.:
"...
Sagen drejer sig om efteropkrævning af told af cykler indført fra Cambodja, da betingelserne for præferencetoldbehandling efterfølgende har vist sig ikke at være opfyldt.
Landsskatterettens afgørelse
Den påklagede afgørelse stadfæstes.
Sagens oplysninger
Selskabet driver handel detailhandel og postordrevirksomhed inden for autoudstyr og reservedele m.v.
Selskabet har i perioderne 12. april -29. juni 2007 og 19. april -6. august 2008 foretaget henholdsvis 14 og 18 indfortoldninger af cykler fra Cambodja og opnået præferencetoldbehandling med en toldsats på 0 % ved fremlæggelse af oprindelsescertifikater Form. A med angivet oprindelse i Cambodja.
De pågældende cykler af leveret af eksportøren "G1.1 Ltd".
SKAT har i et nyhedsbrev til importvirksomheder af 24. juni 2008 anført følgende:
"...
SKAT har modtaget oplysninger om uregelmæssigheder i forbindelse med import af cykler (871200) fra en virksomhed i Cambodja.
Cyklerne importeres under ledsagelse af præferencebeviser (GSP certifikater) fra
Cambodja hvorfor SKAT har mistanke om, at der sker unddragelse af tarifmæssig told og antidumping told, da SKAT ikke får svar fra de cambodjanske toldmyndigheder på anmodning om verifikation af oprindelsen på cyklerne.
Der er mistanke om at cyklerne fra virksomheden i Cambodja har oprindelse i Vietnam.
Cyklerne indføres med en præferencetoldsats på 0 % i stedet for den normale sats på 14 %. Herudover kan der pålægges antidumpingtold på 34,5 %, hvis det viser sig at cyklerne har oprindelse i Vietnam i stedet for Cambodja.
På denne baggrund skal det meddeles, at der før varerne frigives kan stilles krav om sikkerhed overfor danske importører, der importerer cykler produceret af virksomheden i Cambodja jf. art 94, stk. 2 og art 248, stk. 1 i Kommissionens forordning nr. 2454/93.
Danske importører af cykler fra Cambodja bør derfor sikre sig, at cyklerne også er af cambodjansk oprindelse.
..."
Europakommissionens kontor for Svigsbekæmpelse (OLAF) har sammen med repræsentanter fra medlemsstaterne, herunder Danmark, i perioden 22. juni -3. juli 2009 foretaget en mission til Cambodja med henblik på at undersøge rigtigheden af oplysninger i et antal oprindelsescertifikater Form. A og den angivne oprindelse heri vedrørende eksport af cykler til EU.
...
Der er over for Landsskatteretten fremlagt kopi af e-mail korrespondance mellem selskabet og en "OT" med en mailadresse, der slutter med "G1.com".
Det fremgår af selskabets e-mail af 28. april 2008 til den pågældende person, at: "During our meeting we talked about the GSP Form A for the big bicycles made in Cambodia and You informed and CONFIRMED that the bicycles was made according to all the rules and laws so they could be exported with GSP Form A.
You also informed and CONFIRMED that Your company would cover all expenses if there will be problems with the GSP Form A European og Danish Authorities.
Please by return e-mail Confirm this to us.
..."
I e-mail af 30. april 2008 har den pågældende person svaret således:
"...
We confirm we will supply Cambodia GSP Form A for the bikes we produce in Cambodia, but we cannot cover the expenses if the form A is sometimes received later than the ship arrived, due to the official delay at the Cambodia GSP office.
..."
I e-mail af 30. april 2008 har selskabet anført følgende:
"...
You are not answering the question. It is not a question of when the GSP arrives, but a question of its sincerity and that it is made according to the rules and law to be exported.
This you must CONFIRM.
..."
Det fremgår af e-mail af 5. maj 2008 fra den pågældende person til selskabet, at:
"...
Do not worry that we confirm the sincerity of GSP, and that it is made according to the rules and law to be exported.
..."
Den pågældende person har gentaget dette i e-mail af 6. maj 2008.
"...
..a complete list from you mentioning all the individual parts for making the X-Game + labour work and how you get to the price 84,60. Please list all the parts with its origin (Vietnam, Cambodia, Taiwan etc.) so we can see where the parts are from. We believe you have this information, as you use it for your own authorities also.
..."
I e-mail af 6. maj 2008 har vedkommende svaret følgende:
"...
We do not intend to release the break down information, because it is our business confidential. If Danish Authority decide to bother the importation from Cambodia, they are entitled not to accept any documents provided by the private company.
..."
Det fremgår af specifikationer vedrørende de enkelte dele, der indgår i fremstillingen af 6 forskellige cykelmodeller, at der for hver del er angivet en "Vender". Specifikationerne indeholder ikke oplysningerne om nationalitet af den enkelte "Vender", værdien eller oprindelsen af de pågældende dele.
Selskabet har på et med SKAT den 30. april 2008 bl.a. forklaret, at "G1.1 Ltd." producerer cyklerne, og at delene bl.a. kommer fra Vietnam og Taiwan, samt at producenten er ejet af "G1-koncernen, G1 Ltd." i Taiwan. Selskabet har desuden forklaret på mødet, at de havde været på virksomhedsbesøg i Cambodja for at overvåge produktionen og kunne herud fra fastlægge, at der ikke kun var tale om en simpel samling i Cambodja, da bl.a. stellet blev produceret her, cyklen blev m.v.
Selskabet har videre forklaret, at selve faktureringen og betalingen af cyklerne blev forestået af "G1.2 Limited" i Taiwan, og at dette selskab også er ejet af "G1-koncernen".
Det fremgår af et referat fra et møde mellem selskabet og SKAT den 23. marts 2010 forklaret, at:
"...
Virksomheden har ikke nogen kontrakt eller andet skriftligt materiale, der kan dokumentere, at cyklerne fra Cambodja kan opfylde præferencereglerne. Der foreligger ingen breakdown, der viser, hvor de enkelte dele har oprindelse og med hvilken værdi de indgår i produktionen.
Virksomheden informerede om, at de af leverandøren - inden produktionen startes op - får at vide, hvilke komponenter, der anvendes i produktionen af en cykel, samt hvem leverandøren er. En helt nøjagtig klarlæggelse af oprindelsen på komponenterne, får de ikke.
Virksomheden orienterede samtidig om, at gearene bliver købt i Danmark og sendt til Cambodja, hvor de indgår i cykelproduktionen. Virksomheden var af den opfattelse, at da gearet er den dyreste komponent, er dette også en indikator for, at cyklerne har oprindelse i Cambodja.
Virksomheden lagde stor vægt på at de havde billeder fra produktionen i Cambodja, der kan bekræfte, at der er en produktion på fabrikken i Cambodja. Disse billeder har SKAT tidligere modtaget en kopi af. Samt blev der hele tiden sendt medarbejdere ud til fabrikken for at tjekke produktionen.
..."
SKATs afgørelse
Der er for perioden 12. april 2007 - 6. august 2008 opkrævet told med 1.428.787,90 kr.
Efter Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikel 80, er produkter med oprindelsesstatus i et udviklingsland (GSP-land) omfattet af toldpræference, såfremt der forelægges et oprindelsescertifikat formular A, hvortil modellen findes i bilag 17 til Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksen.
I det konkrete tilfælde, hvor der er tale om import af cykler fra Cambodja, skal der derfor i forbindelse med fortoldningen fremlægges et gyldigt oprindelsescertifikat Form. A for toldmyndighederne i indførselsmedlemsstaten efter reglerne i EF-Toldkodeksens artikel 62, jf. Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikel 84.
Et oprindelsescertifikat Form. A udstedes af de kompetente statslige myndigheder i det præferenceberettigede land, hvis de produkter, der skal udføres, kan anses som produkter med oprindelsesstatus, jf. Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikel 81, stk. 5.
Det fremgår af OLAFs missionsrapport af 27. november 2009, at de 28 oprindelsescertifikater er erklæret som v ærende ugyldige. Derfor er betingelserne for at opnå præferencetoldbehandling efter Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikel 81, stk. 5 ikke opfyldt.
EF-Toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b) om undladelse af efterfølgende bogføring kan ikke finde anvendelse, da selskabet ikke kan anses for at have opfyldt betingelsen om god tro og agtpågivenhed.
Det skyldes for det første, at SKAT den 24. juni 2008 udsendte et nyhedsbrev til importvirksomhederne med oplysninger om uregelmæssighederne i forbindelse med import af cykler fra Cambodja. Der pointeres i skrivelsen, at de danske importørvirksomheder burde sikre sig, at cyklerne har præferentiel oprindelse i Cambodja.
For det andet viser de fremlagte produktspecifikationer, at størstedelen af cykeldelene kommer fra virksomheder, der ikke har produktionssted i Cambodja, men i andre lande. Der henvises i den forbindelse til oprindelsesreglerne, hvoraf det fremgår, at alle anvendte materialer uden oprindelsesstatus ikke må overstige 40 %. Dette bliver ikke bekræftet af specifikationerne.
For det tredje har selskabet først på opfordring fra SKAT i en e-mail af 30. april 2008 forespurgt leverandøren om en breakdown.
Derfor kan der ikke undlades efterfølgende opkrævning af den tarifmæssige told for de indførte cykler efter EF-Toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b).
Klagerens påstand og argumenter
Der er nedlagt påstand om, at det efteropkrævede toldbeløb for perioderne 12. april -29. juni 2008 og 19. april - 6. august 2008 på i alt 1.428.787,90 kr. skal nedsættes til 0 kr.
Det er til støtte herfor anført, at det fremgår af EU-domstolens faste praksis vedrørende EF-Toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b), at debitor har et krav på, at der ikke sker efteropkrævning, når de tre betingelser er opfyldt.
For det første skal afgiften være opkrævet som følge af en fejl, som de kompetente myndigheder har begået. I den forbindelse kan der i nærværende sag ikke sættes spørgsmålstegn ved, at der i OLAFs ovennævnte missionsrapport er konstateret myndighedsfejl, og at det er på grundlag af disse fejl, at importafgifter ikke er opkrævet allerede på tidspunktet for varerne angivelse til fri omsætning i EU. Det skal for god ordens skyld bemærkes, at der ikke i nærværende sag er tale om myndighedsfejl som følge af de af eksportøren fremlagte falske oplysninger, men udelukkende på grund af mangler i de cambodjanske myndigheders procedurer for kontrol eller tilsyn ved udstedelse af præference-certifikater.
For det andet skal debitor have handlet i god tro. I den forbindelse har SKAT ved sagens behandling afvist, at selskabet har påvist god tro og fornøden agtpågivenhed.
Dette har SKAT begrundet med, at SKAT den 24. juni 2008 udsendte et nyhedsbrev til importvirksomhederne, herunder selskabet, med oplysninger om uregelmæssighederne i forbindelse med import af cykler fra Cambodja. Der pointeres i skrivelsen, at de danske importørvirksomheder burde sikre sig, at cyklerne har præferentiel oprindelse i Cambodja.
Hertil er det bemærket, at selskabet allerede i april 2008 havde kontaktet sin cambodjanske leverandør for at få en yderligere bekræftelse på gyldigheden af præferencecertifikaterne.
Dette forhold var bekræftet af leverandøren. SKATs brev fra den 24. juni 2008 kan således ikke anses for en dokumentation på virksomhedens onde tro angående gyldigheden af præferencecertifikaterne, og under ingen omstændigheder kan det støtte en konklusion, at virksomheden allerede var i ond tro angående importer, som skete inden modtagelse af det ovennævnte brev.
SKAT har videre begrundet selskabets manglende gode tro med, at de produktspecifikationer som selskabet har fremlagt viser, at størstedelen af cykeldelene kommer fra virksomheder, der ikke har produktionssted i Cambodja, men i andre lande. SKAT har hertil henvist til præferencereglerne, hvor det fremgår, at det er en betingelse for, at en cykel kan opnå præferentiel oprindelse i Cambodja, at alle anvendte materialer uden oprindelsesstatus ikke må overstige 40 %. Dette bliver dog ikke bekræftet af specifikationerne.
Hertil er det bemærket, at de fremlagte produktspecifikationer ikke indeholder en oversigt over de faktiske produktionssteder, kun en liste over navne på leverandørerne.
SKATs konklusion om, at cyklerne ikke kan have præferenceoprindelse i Cambodja, da produktspecifikationerne ikke bekræfter, at alle anvendte materialer uden oprindelsesstatus ikke overstiger 40 %, er ubegrundet. Specifikationerne indeholder således ingen detaljer vedrørende oprindelsesstatus af de anvendte materiale, og det er således uklart, hvordan SKAT på dette grundlag har kunnet konkludere, at der overhovedet er anvendt materialer uden oprindelsesstatus i produktionen.
Det er derimod konstateret i både Kommissionens missionsrapport og i materiale fra den cambodjanske regering, at størstedelen af cykeldelene havde oprindelse i andre ASEAN-lande og dermed skulle anses for at have præferenceoprindelse i Cambodja under reglerne om regional kumulation. Dog er det konstateret, at cykeldelenes oprindelsesstatus i flere tilfælde ikke var støttet af oprindelsescertifikat Form. A, men af derimod af et Form. B og D, hvilket bl.a. også er årsagen til, at de pågældende oprindelsescertifikater blev erklæret ugyldige.
Der er ikke sat spørgsmålstegn ved, at cykeldelene i virkeligheden havde oprindelse i ASEAN-lande, eller at oprindelsescertifikaterne Form. D, som sådan ville have været ugyldige.
De nævnte oprindelsescertifikater B og D anvendes, når ASEAN-landene samhandler indbyrdes, og det er således en fejl hos flere landes myndigheder, at disse certifikater er anvendt i stedet for oprindelsescertifikat Form. A, som udelukkende i den interne ASEAN-samhandel anvendes i særlige tilfælde, hvor den regionale kumulation sættes i kraft.
Det er i den gældende lovgivning ingen forpligtelse, at importøren skal skaffe afgørende bevismateriale om præferenceoprindelse af hver enkelt komponent, der indgår i produktionen af de importerede produkter. Det vil også i praksis have været umuligt og administrativt uforholdsmæssigt tungt for selskabet at kontrollere, at alle komponenter, der indgik i produktionen i den cambodjanske fabrik i virkeligheden var ledsaget af oprindelsescertifikat Form. A fra de andre ASEAN-lande, i stedet for Form B og D.
Da der i praksis aldrig var tvivl om cykelkomponenternes oprindelse enten i Cambodja eller de øvrige ASEAN-lande, havde selskabet heller ingen grund til at forsøge at skaffe bevis på, at de enkelte komponenters oprindelsesdokumentation svarer til alle formelle krav. I og med, at der tydeligvis indgik komponenter med oprindelse i ASEAN-lande (og eventuelt fra EU), havde selskabet heller ikke grund til at betvivle, at andelen af komponenter fra ikke-ASEAN lande, hvilket man har været viden om kunne forekomme, var af underordnet betydning i forhold til præferenceoprindelsesreglerne.
Endelig har SKAT begrundet selskabet manglende gode tro med, at selskabet først på opfordring af SKAT i en e-mail af den 30. april 2008 har forespurgt leverandøren om en breakdown af priser mv. på de enkelte komponenter.
Selskabet har siden starten af produktionen i Cambodja i 2005 flere gange har bedt leverandøren om at bekræfte, at cykler og alle dele dertil fremstiles i Cambodja i overensstemmelse med gældende krav, således at de kunne opfylde de lovlige krav, og at der kunne opnås et gyldigt præferencecertifikat.
Det har leverandøren altid bekræftet, hvilket i praksis også var støttet af udstedelsen af oprindelsescertifikater af de cambodjanske myndigheder.
Selskabet har også flere gange besøgt leverandørens fabrik i Cambodja. Det skete dels i forbindelse med, at der skulle produceres nye modeller, idet man ville teste produkter, inden større produktion blev igangsat, dels for at kunne gennemføre kvalitetsundersøgelser for at sikre, at de leverede cykler levede op til de tekniske og kvalitetsmæssige krav og endelig for at konstatere, at fabrikken har egne produktionsfaciliteter, hvorved en stor del af cyklernes komponenter faktisk kan fremstilles på stedet (f.eks. rammer, hjul, osv.).
De pågældende oprindelsescertifikaters ugyldighed skyldes flere procedurefejl fra de cambodjanske myndigheders side, f.eks. ved, at der over en længere periode var udstedt oprindelsescertifikater på basis af Form. B eller D i stedet for Form. A. Der er tale om procedurefejl, som selskabet ikke med rimelighed kunne have opdaget. Det følger således også af ovenstående, at selskabet hele tiden har handlet i god tro med hensyn til gyldigheden af oprindelsescertifikaterne.
Reglerne for opnåelse af præference i tilfælde, hvor der er tale om regional kumulation er meget komplicerede og kræver en meget indgående viden om bl.a. oprindelse af alle komponenter og dele, samt deres værdier; sidstnævnte er ofte et meget ømtåleligt punkt for producenter i Sydøstasien.
Det skyldes, som i den foreliggende sag, at den faktiske producent ikke opnår hele fortjenesten ved en handel med en europæisk importør, fordi der er behov for, at andre virksomheder hjælper producenterne med indkøb, med at få deres varer markedsført, med at få ordrer og med at sørge for en lang række logistiske eller forretningsmæssige dispositioner, som er nødvendige for at få varerne til fremmede markeder. Handler i Asien, specielt i tidligere statshandelslande, udføres derfor ofte i et kompliceret mønster, som er etableret af mange forskellige årsager herunder valutarestriktioner og særlige forhold i de lande, som har haft statsstyret økonomi.
Selvom der efter den vedlagte rapport fra OLAF kan være tvivl om, hvorvidt værdioplysningerne afgivet af eksportøren ved udstedelse af certifikaterne svarer til den faktiske produktionsomkostning, skal det understreges, at eksportøren åbent og i overensstemmelse med den dagældende praksis i Cambodja har fremlagt sine oplysninger, hvorefter det er myndighedernes ansvar at forholde sig til disse og afvise at udstede certifikaterne, hvis de givne værdiforudsætninger i oprindelsesreglerne ikke er opfyldt. Selskabet kan ikke med rimelighed forventes at skulle have eller få kendskab dertil, og som i nærværende sag, har det også i praksis været umuligt for importøren at skaffe disse oplysninger.
Der er i øvrigt vigtigt at bemærke i denne forbindelse, at der i sagen ingen oplysninger er, som indikerer, at de af eksportøren anvendte værdier ikke er korrekte i forhold til de på de givne tidspunkter gældende regler for ansættelse af toldværdier i Cambodja.
For det tredje skal debitor har i forbindelse med toldangivelsen overholdt samtlige bestemmelser i de gældende.
Hertil kan der ikke sættes spørgsmålstegn ved, at selskabet i forbindelse med de indsendte toldangivelser har overholdt samtlige bestemmelser i gældende forskrifter, og det har SKAT heller ikke gjort.
Sammenfattende skal betingelserne for at undlade efterfølgende bogføring efter EF-Toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b) anses for opfyldt, og derfor skal det opkrævede toldbeløb på 1.428.787,90 kr. nedsættes til 0 kr.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Regler om oprindelse og toldpræference:
Reglerne om Den Generelle Præferenceordning og definition af begrebet produkter med oprindelsesstatus fremgår af artikel 67-97 i Kommissionens forordning (EØF) nr. 2454/93 af 2. juli 1993 om visse gennemførelsesbestemmelser til Rådets forordning (EØF) om indførelse af en EF-Toldkodeks (Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksen) med senere ændringer.
Det fremgår af Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikel 67, at:
"...
Ved anvendelse af bestemmelserne om de generelle toldpræferencer, som indrømmes af Fællesskabet for produkter med oprindelse i udviklingslande (i det følgende benævnt "præferenceberettigede lande") anses nedenstående produkter for at have oprindelse i et præferenceberettiget land:
a) produkter, der fuldt ud er fremstillet i det pågældende land, jf. artikel 68
b) produkter, der er fremstillet i det pågældende præferenceberettigede land, og til hvis fremstilling der er medgået andre produkter end dem, der er nævnt i litra a), på betingelse af at produkterne har undergået en tilstrækkelig bearbejdning eller forarbejdning, jf. artikel 69.
..."
Det følger af Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikel 69, at ved anvendelsen af artikel 67 anses produkter, som ikke er fuldt ud fremstillet i et præferenceberettiget land eller i Fællesskabet, for at have undergået tilstrækkelig bearbejdning eller forarbejdning, når betingelserne på listen i bilag 15 er opfyldt. Ovennævnte betingelser angiver for alle produkter, der er omfattet af denne afdeling, hvilken bearbejdning eller forarbejdning der skal foretages af de materialer uden oprindelsesstatus, der anvendes til fremstillingen, og gælder kun for disse materialer.
De indførte cykler er tariferet under KN 8712.00.30.00, men oprindelseskriteriet i bilag 15 for varer under KN-position ex 8712 finder ikke anvendelse, da cyklerne ikke kan anses at være omfattet af beskrivelsen "Cykler uden kuglelejer".
Oprindelseskriteriet skal derfor findes i oprindelseskriteriet for varer under ex kapitel 87, hvorefter kriteriet er fremstilling, ved hvilken værdien af alle anvendte materialer ikke overstiger 40 % af produktets pris ab fabrik.
Efter Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikel 81, stk. 1, kan produkter med oprindelsesstatus for så vidt som de er blevet transporteret direkte til Fællesskabet som defineret i artikel 78, indføres i Fællesskabet med de toldpræferencer, der er omhandlet i artikel 67, såfremt der forelægges et oprindelsescertifikat formular A, der er udstedt enten af toldmyndighederne eller andre kompetente statslige myndigheder i det præferenceberettigede land, forudsat at dette land har givet Kommissionen de i artikel 93 fastsatte oplysninger, og bistår Fællesskabet ved at lade medlemsstaternes toldmyndigheder verificere dokumentets ægthed eller nøjagtigheden af oplysningerne om de pågældende produkters virkelige oprindelse.
Det fremgår af bestemmelsens stk. 5, at certifikatet udstedes af den kompetente statslige myndighed i det præferenceberettigede land, hvis de produkter, der skal udføres, kan anses som produkter med oprindelsesstatus i henhold til underafdeling 1.
Regler om oprindelsesbevis ved regional kumulation:
Det fremgår af Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikel 72a, stk. 1, at:
"...
Når varer med oprindelsesstatus i et land, der er medlem af en regional sammenslutning, bearbejdes eller forarbejdes i et andet land i den samme regionale sammenslutning, anses disse for at have oprindelse i det land i den regionale sammenslutning, hvor den sidste bearbejdning eller forarbejdning har fundet sted, når:
|
a)
|
den merværdi, der er fremkommet i dette land, og som er defineret i stk. 3, er højere end den højeste toldværdi af de anvendte produkter med oprindelse i et af de øvrige lande i den regionale sammenslutning, og
|
|
b)
|
den bearbejdning eller forarbejdning, der har fundet sted i dette land, er mere vidtgående end den i artikel 70 fastsatte, og, for så vidt angår tekstilvarer, end de bearbejdninger, der er anført i bilag 16.
|
..."
Det fremgår videre, af bestemmelsens stk. 4, at når varer udføres fra et land i en regional sammenslutning til et andet land i den samme regionale sammenslutning med henblik på at blive anvendt ved yderligere bearbejdning eller forarbejdning eller med henblik på at blive genudført uden yderligere bearbejdning eller forarbejdning, bevises varernes oprindelsesstatus ved hjælp af et i det førstnævnte land udstedt oprindelsescertifikat formular A.
Regler om efterfølgende bogføring og undladelse heraf:
Det fremgår af EF-Toldkodeksens artikel 220, stk. 1, at hvis det afgiftsbeløb, som følger af en toldskyld, ikke er bogført i henhold til artikel 218 og 219 eller er bogført for lavt i forhold til det efter lovgivningen skyldige beløb, skal bogføringen af det afgiftsbeløb, der skal opkræves eller efteropkræves, ske senest to dage efter det tidspunkt, hvor toldmyndighederne er blevet klar over situationen og kan beregne det efter lovgivningen skyldige beløb og fastslå, hvem der er debitor (efterfølgende bogføring).
Efter bestemmelsens stk. 2, litra b) skal der ikke foretages efterfølgende bogføring, når:
"...
det efter lovgivningen skyldige afgiftsbeløb ikke er blevet bogført som følge af en fejl, som toldmyndighederne selv har begået, og som debitor ikke med rimelighed kunne forventes at have opdaget, hvis sidstnævnte i øvrigt i forbindelse med toldangivelsen har handlet i god tro og overholdt samtlige bestemmelser i de gældende forskrifter.
Er præferencebehandlingen af varen indrømmet på grundlag af et administrativt samarbejde med myndighederne i et tredjeland, anses et ukorrekt certifikat udstedt af disse myndigheder for en fejl, som ikke med rimelighed kunne forventes opdaget, jf. første afsnit.
Udstedelse af et ukorrekt certifikat anses dog ikke for en fejl, når certifikatet er baseret på eksportørens ukorrekte fremstilling af de faktiske forhold, medmindre det er klart, at de udstedende myndigheder var bekendt med eller burde have været bekendt med, at varen ikke var berettiget til præferencebehandling.
Debitor kan påberåbe sig at have handlet i god tro, når han kan påvise, at han i den periode, hvor de pågældende forretningsaktiviteter har fundet sted, har udvist omhu for at sikre sig, at samtlige betingelser for præferencebehandling er opfyldt.
Når Kommissionen har offentliggjort en meddelelse i De Europæiske Fællesskabers Tidende om, at der foreligger begrundet tvivl om, at det præferenceberettigede land har anvendt præferenceordningen korrekt, kan debitor dog ikke påberåbe sig at have handlet i god tro."
Det bemærkes, at selskabet ikke har fremlagt nogen dokumentation for, at selskabet i forbindelse med indgåelsen af aftalen om levering af de pågældende cykler eller senere har taget skridt til at sikre sig, at leverandøren har kendskab til de gældende oprindelsesregler for cykler og er i besiddelse af dokumentation for opfyldelsen heraf.
Retten finder herefter, at selskabet uanset dets henvendelser af henholdsvis 28. og 30. april 2008 til leverandøren og løbende besøg på fabrikken for at overvåge produktionen, ikke i tilstrækkelig grad har påvist at have udvist den fornødne omhu til at sikre sig, at cyklerne for hele perioden 12. april 2007 - 6. august 2008 opfyldte de gældende regler om oprindelse af cykler i Cambodja. Det er således berettiget, at SKAT ikke har fundet grundlag for at undlade efterfølgende bogføring af det skyldige toldbeløb efter EF-Toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b).
Den påklagede afgørelse om efteropkrævning af 1.428.787,90 kr. stadfæstes derfor.
..."
Forklaringer
Der er under sagen afgivet forklaring af direktør JB og indkøbschef JT.
JB har forklaret bl.a., at han er direktør for og ejer af H1. Han begyndte virksomheden i 1991. I dag består virksomheden af 77 butikker. Virksomheden begyndte som postordrevirksomhed. Virksomheden begyndte med cykelimport allerede i 1993-1994. Det viste sig imidlertid besværligt at handle med cykler som postordre - der var for mange skader mv., hvorfor han opgav cyklerne igen. Virksomheden genoptog cykelimport i 2004, hvor man ansatte en tidligere medarbejder hos G2, IP, som kendte til reglerne om import, fordi han havde erfaring med import af cykler fra Kina. Der var reelt to cykelproducenter, hvoraf den ene var G1-koncernen, som H1 fik kontakt med på en messe i Friedrichshafen. Han kendte G1-koncernen, fordi han tidligere havde besøgt G1-koncernen i Taiwan, der dengang ikke var interesseret i et samarbejde, da G1-koncernen beskyttede eksisterende kunder. Kontakten fulgtes op med et besøg i Taiwan med henblik på at få en aftale i stand. Der var ikke kapacitet i Taiwan, så H1 blev tilbudt cykler, der blev produceret i Vietnam. Kort efter indførtes antidumpingtold på cykler fra Vietnam. OT fra G1-koncernen tilbød derfor i 2005 H1 at vælge, om man ville have cykler fra Taiwan, hvor der var kapacitetsproblemer, eller fra Cambodja, hvor G1-koncernen var ved at etablere en ny fabrik. H1 foretrak cykler fra Taiwan, som man kendte og var tilfredse med. H1 prøvede første gang cyklerne fra Cambodja i januar 2007. Indkøbschef JT besøgte fabrikkerne i Vietnam og Cambodja som indledning til samarbejdet. Han besøgte selv fabrikkerne i april 2008 sammen med JT og den medarbejder, der er ansvarlig for cyklerne. De boede i Vietnam og besøgte fabrikken i Cambodja. Det var en helt almindelig fabrik, hvor der var mange ansatte. Der var reel produktion - han så bl.a., at der stod cykler til mange aftagere, herunder danske. Da han under sit besøg fik besked hjemmefra om SKATs besøg, spurgte han til de problemstillinger, som SKAT havde rejst. SKAT troede, at der var tale om reimport. Han vidste, at alt foregik helt reelt, men han fik lejlighed til at sige, at de skulle have 100 % styr på det. Han har set mange af fabrikkerne, der producerer dele osv., så han er ikke i tvivl om, at det foregik helt reelt. Han fulgte besøget op med en mailkorrespondance med OT, G1-koncernen. Han forlangte her, at G1-koncernen skulle betale, hvis toldfriheden faldt bort. Det kom der ikke rigtig noget ud af. Han var ikke i tvivl om, at G1-koncernen havde styr på det og ikke omgik reglerne. H1 fik således mange gange at vide, at de ikke kunne få bestemte cykler pga. reglerne om oprindelse. Han vidste, at der krævedes en Form. A, og at Form. A var meget vigtig. Han kendte også problemstillingen vedrørende oprindelse fra sin import af fælge til biler mv. H1 betalte speditionsfirma og revisor for at have styr på reglerne. De holdt fast i at få cyklerne fra Taiwan så længe som muligt - G1-koncernen ville gerne levere fra den nye fabrik i Cambodja, hvor der var ledig kapacitet. H1 modtog specifikationer fra G1-koncernen, men kunne ikke få fuldstændige specifikationer af cyklernes dele. H1 fortsatte alligevel samarbejdet, da man ellers ikke havde cykler på programmet. OT fra G1-koncernen ville ikke diskutere spørgsmålet om oprindelse med ham - hun mente jo også, at G1-koncernen havde gjort alt, som de skulle. Han mener, at H1 efter 2007, hvor virksomheden begyndte med de cambodjanske cykler, stadig fik nogle racercykler fra Taiwan. H1 importerer stadig cykler fra Taiwan og Cambodja.
JT har forklaret bl.a., at han har været indkøbschef hos H1 i 20 år. Selskabet begyndte på cykelimport i ca. 2004. Han fik på en messe kendskab til, at der ville komme antidumpingtold på cykler fra Vietnam, hvilket betød, at G1-koncernen overvejede at etablere en fabrik i Cambodja. Antidumpingtold ville gøre cyklerne dyrere. Han tog til Taiwan i september 2005 for at tilrettelægge cykelkøbet. Fabrikken i Cambodja var ved at blive etableret. H1 besluttede at vente med at købe cykler fra Cambodja, da man ville være sikker på, at alt var i orden. Året efter besluttede H1 under besøg i Taiwan at prøve cyklerne fra Cambodja. Han besøgte derfor Vietnam og Cambodja i 2007, da produktionen skulle påbegyndes. Han besøgte først leverandører af cykeldele i Vietnam. De ligger i samme område som cykelfabrikken der. Han besøgte G3, som laver bremsedele mv., G4, som laver sadler, G5, som laver metaldele, kurve mv., G6, som laver fælge, G7 som laver bagagebærere, og G8, som laver støtteben, ringeklokker og andre småting. Herefter besøgte han fabrikken i Cambodja. Der var blevet lavet en prøve af de cykler, H1 havde bestilt, som han kunne besigtige. Han kunne ikke ved besøget på fabrikken se, hvor de enkelte dele til cyklerne kom fra. I Cambodja produceres cyklerne helt fra bunden. Han gennemgik produktionen og sikrede sig, at det gjordes rigtigt med brug af fedt osv., så cyklerne kan holde til det danske vejr. Han havde ingen grund til at tro, at dele til cyklerne ikke skulle komme fra fabrikkerne i Vietnam - det var jo netop derfor, at G1-koncernen var flyttet til Vietnam. Processen foregår således, at han spørger G1-koncernen, om G1-koncernen kan lave en cykel med nogle nærmere detaljer. G1-koncernen laver så en specifikation. Fra man går i gang med en ny model, går der ca. 12 måneder til levering. Når der på en specifikation under "Vender" står G1-koncernen, vil det være den lokale G1-konceren fabrik, der laver delen. Når cyklen er fra Cambodja, er den pågældende del fra Cambodja, altså G1.1. Han ved ikke, hvorfor der på nogle specifikationer står både G1-koncernen og G1.1. Bortset fra de fabrikker, han har besøgt, ved han ikke, hvor de øvrige fabrikker er beliggende. Næste skridt i processen er, at han måske kan komme med ønsker om andre dele. Nogle gange er det ikke muligt at opfylde ønsket, fordi delen ikke laves under omstændigheder, der gør, at cyklen kan importeres toldfrit, og så vil konsekvensen være, at der ikke kan opnås Form A. Således kunne f.eks. cyklen "..." ikke fås toldfrit med de ønskede specifikationer. Ofte er problemet ikke aktuelt, da H1 ikke sælger dyrere cykler. På en specifikation, dateret 30. marts 2007, er i højre spalte anført priser på enkelte dele, som han har kunnet presse G1-koncernen til at give, når det har været nødvendigt, for at han kunne vælge mellem eksempelvis flere mulige sadler og for at kunne bedømme pris på reservedele. Han har spurgt til et prisbreakdown for cykler, men kunne ikke få et fuldstædigt breakdown, fordi det var en forretningshemmelighed. Efter hans opfattelse har ca. 70-75 % af den enkelte cykel oprindelse i ASEAN-lande. Bedømmelsen støttes på hans generelle kendskab til de enkelte deles pris. Han har ikke været i tvivl om, at delene stammede fra ASEAN-lande. Han har jo set fabrikkerne. Han har været på fabrikken i Cambodja 6 gange. Han mener at kunne huske, at cyklerne fra Cambodja var 2 $ dyrere end cyklerne fra Taiwan. OT fra G1-koncernen forklarede, at cyklerne skulle transporteres fra Cambodja til Vietnam, hvor der var adgang til en havn. Der skulle således betales for transport og told mellem Cambodja og Vietnam. H1 ville jo helst have cyklerne fra Taiwan, som havde højere kvalitet, så der ville ikke være mening i at skifte til cykler fra Cambodja, hvis man ikke kunne spare på tolden. Cyklerne fra Cambodja er også solgt til bl.a. G9 Danmark, G10 Danmark, G11 Danmark og til Finland. Det sidste ved han, fordi han mødte den finske importør flere gange. Denne var på fabrikken i Cambodja for at sikre sig, at man fik cyklerne i rette tid og kvalitet. En gang havde finnen været der i en måned. Finnerne har haft samme problem som H1 i denne sag. Han ved ikke, om finnerne har gjort andet eller mere end H1 for at sikre sig. Da problemet opstod i 2008, stillede H1 spørgsmålstegn ved, om man skulle starte næste sæsons produktion op. Derfor bad han om priser for både Cambodja og Taiwan, hvilket ses nederst i specifikationen, dateret 13. juni 2008, hvor der er anført både Cambodja og Taiwan priser. Der er også anført pris for frontwheel, fordi han har bedt om en reservedelspris. I 2009 fik H1 cykler fra både Cambodja og Taiwan. De mere komplicerede cykler fra Taiwan og de enkle fra Cambodja. Der var på det pågældende tidspunkt et problem med cykler med indvendige gear, da disse ikke blev lavet i Østen. H1 leverede derfor gearet til de modeller, der havde indvendige gear. Han var klar over 60 % - reglen. Han bad ikke om specifikation af priser på delene, da han jo selv kendte priserne. Endvidere fik han jo ofte den besked, at man ikke kunne få denne eller hin del af hensyn til toldpræferencereglerne, så det vidste de jo meget mere om. Han mener, at ca. 40 % af modelprogrammet i den relevante periode havde gear, der kom fra Europa. I disse tilfælde mener han, at 60-65 % af cyklen havde oprindelse i ASEAN-lande. For de resterende cyklers vedkommende, hvor gearet var fra ASEAN-lande, var det 70-75 % af cyklen, der havde oprindelse i ASEAN-lande.
Procedure
Der var under hovedforhandlingen enighed mellem parterne om, at de kompetente cambodjanske myndigheder begik en fejl, som H1 ikke med rimelighed kunne forventes at have opdaget. Det afgørende er herefter, hvorvidt H1 har handlet i god tro i fællesskabsrettens forstand i forbindelse med toldangivelsen.
H1 har procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument af 27. februar 2013, hvor det bl.a. anføres:
"...
H1 skal ... - helt på linje med importøren i Finland jf. REC 01/2011 - have tolden tilbagebetalt, hvis det findes påvist, at H1 har været i god tro om, at cyklerne havde oprindelse i Cambodja.
Det skal i relation til god tro indledningsvist bemærkes, at myndighederne i Cambodja anerkendte at have begået en formel fejl, idet de fejlagtigt havde fundet oprindelsen af de enkelte cykeldele dokumenteret ved Form B eller D certifikater frem for Form A certifikater.
De cambodjanske myndigheder fastholdt imidlertid, at hvis den korrekte procedure havde været fulgt, så ville langt hovedparten af cyklerne fortsat have været kvalificeret til at opnå præferentiel oprindelse i Cambodja, jf. REC01/2011, præmis 23 ...
Landsretten skal derfor forenklet set vurdere, om H1 kan anses for at have været i ond tro om cyklernes cambodjanske oprindelse i en situation, hvor de cambodjanske myndigheder ganske vist har begået en formel fejl, men dog fastholdt, at cyklerne materielt set var af præferentiel oprindelse i Cambodja.
... God tros kriteriet og baggrunden herfor
H1 kan ifølge Toldkodeks artikel 220, stk. 2, litra b), 4. afsnit påberåbe sig god tro, når H1 har udvist omhu for at sikre sig, at samtlige betingelser for præferencebehandling er opfyldt ...
Formuleringen "udvise omhu" blev indarbejdet fordi der som beskrevet af SKAT i svarskriftet side 8 ... gennem tiden kunne konstateres at være begået et foruroligende antal uregelmæssigheder i relation til oprindelsessystemet. Formuleringen "udvise omhu" blev derfor valgt for muliggøre bekæmpelse af svig samtidig med, at den nødvendige tillid til oprindelsessystemet blev opretholdt. Hensigten bag formuleringen er beskrevet i C 101 12/04/1999 side 6-12 ..., punkt 4.21, hvoraf fremgår:
"...
Af hensyn til sondringen mellem på den ene side bedrageri og på den anden side det nødvendige tillidshensyn bør toldkodeksens artikel 220 supplerende med endnu et stykke, hvori fastlægges, at der ikke finder efterfølgende bogføring sted, når manglende medregning af et lovpligtigt afgiftsbeløb skyldes mangelfuld dokumentation fra eksportlandets eller en medlemsstats side.
..."
Hensigten med formuleringen er således at ramme de importører, der har haft kendskab til - eller burde have kendskab til - at betingelserne for at opnå oprindelsesbehandling ikke var opfyldt.
EU-kommissionen har haft lejlighed til at tage stilling til kravene til udvisning af omhu.
EU-kommissionen har blandt andet i REC 03/2010 i relation til toldkodeks artikel 220, stk. 2, litra b) i præmis 27... fastslået, at det afgørende er, om der er udvist åbenbar forsømmelighed eller om samhandlen på anden vis afviger negativt fra normal kommerciel praksis REC 01/2011, præmis 28 (M82):
M90:
"...
Det må derfor anerkendes, at selskabet ikke har gjort sig skyldig i åbenbar forsømmelse
..."
M82:
"...
Der er intet i sagsakterne, der indikerer, at den måde, hvorpå det foretog den pågældende import, afgiver[afviger] fra normal handelspraksis.
Det må derfor konkluderes, at sagsøgeren har handlet i god tro
..."
Kravet om, at importøren skal have været i god tro skal således anses for opfyldt, hvis importøren; konkret H1, ved importen af cyklerne har handlet i overensstemmelse med normal kommerciel praksis og hermed ikke handlet åbenbart forsømmeligt.
...Tidspunktet for vurderingen af god tro
EU-domstolen har i sag C-552/08, præmis 55 (M55) fastslået, at god tro skal foreligge på importtidspunktet. Ethvert kendskab til faktiske forhold, der opnås efter importen er således uden relevans for vurderingen.
...Vurderingen af god tro i den konkrete sag
H1 har samarbejdet med en af de mest professionelle cykel producenter i verden; nemlig G1-koncernen, hvis erfaring med handel på tværs af toldunioner går langt tilbage.
H1s valg af samarbejdspartner er i sig selv udtryk for udvisning af omhu.
H1 har forud for opstarten af importen fra Cambodja haft en dialog med G1-koncernen omkring toldbehandlingen af cyklerne, herunder omkring kravet om, at cyklerne skal have oprindelse i Cambodja for at opnå adgang til import til EU med lav toldsats.
H1 har i overensstemmelse med H1s sædvanlige praksis besøgt fabrikken i Cambodja og forholdt sig til produktionen og kvaliteten af produktionen.
H1 har imidlertid ikke blot besøgt G1.1s fabrik i Cambodja, men tillige besøgt en række af G1.1s underleverandør af dele til de cykler, som H1 ønskede produceret af G1.1.
H1 havde således forud for importen kendskab til G1.1s primære underleverandører og kendskab til, at disse underleverandører producerede inden for G1-koncernen, således som det er påkrævet for at opnå oprindelse i Cambodja.
Det er ikke praksis i H1 at kræve, at G1-koncernen - eller for den sags skyld andre leverandører - udleverer cost break down på de varer, som H1 køber af koncernen, idet udlevering af et sådanne cost break down reelt afdækker den avance, som G1-koncernen har ved salg af cyklerne til H1. Det er H1s opfattelse meget usædvanligt, at stille et sådan krav, med mindre den, der stiller kravet har betydelig position på markedet.
H1 har i enhver henseende handlet i overensstemmelse med sædvanlig praksis og har ikke haft anledning til at tvivle på, at cyklerne havde oprindelse i Cambodja, helt i overensstemmelse med de oprindelsescertifikater, som myndighederne i Cambodja udstedte og afstemplede.
H1 er tværtom blevet understøttet i, at oprindelsescertifikaterne er udstedt korrekt, da G1-koncernen fx valgte at undlade at producere ... cyklen i Cambodja, fordi stellet ikke kunne produceres lokalt, hvilket samlet set indebar, at kriterierne for opnåelse af oprindelse i Cambodja ikke kunne opfyldes (E61).
Det gøres som på baggrund af ovenstående gældende, at H1s import af cykler fra Cambodja ikke har afveget fra sædvanlig praksis, ligesom det gøres gældende, at H1 ikke har udvist åbenbar forsømmelighed ved importen.
H1 har udvist omhu ved importen og har - helt på linje med den finske importør - ikke haft en chance for opdage den fejl, som myndighederne i Cambodja begik.
..."
SKAT har procederet i overensstemmelse med påstandsdokument af 22. februar 2013, hvor det bl.a. anføres:
"...
Det er ubestridt, at de af de cambodjanske myndigheder udstedte oprindelsescertifikater var ugyldige. Betingelserne for at opnå præferencebehandling var derfor ikke opfyldt, og varerne skulle derfor være pålagt almindelig tarifmæssig told på 14 %, jf. herved dommene i Sag C-293/04, Beemsterboer, pr. 34-35, og Sag C-409/10, Afasia Knits, pr 44.
Af toldkodeksens artikel 218, stk. 1, følger, at beløbet svarende til en opstået toldskyld skal bogføres, så snart det er beregnet, eller senest anden dagen efter den dag, hvor varerne er blevet frigivet. Såfremt det afgiftsbeløb, der følger af toldskylden, ikke er bogført i henhold til artikel 218, skal bogføringen af det afgiftsbeløb, der skal opkræves, ske senest to dage efter det tidspunkt, hvor toldmyndighederne er blevet klar over situationen og kan beregne det skyldige beløb og fastslå, hvem der er debitor, jf. artikel 220, stk. 1.
Toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b, 1. pkt., indeholder en undtagelse til kravet om efterfølgende bogføring. Herefter kan dette undlades, når det skyldige afgiftsbeløb ikke er bogført [1] som følge af en fejl, som toldmyndighederne selv har begået, og [2] som debitor ikke med rimelighed kunne forventes at have opdaget, [3] hvis sidstnævnte i øvrigt i forbindelse med toldangivelsen har handlet i god tro og [4] overholdt samtlige bestemmelser i de gældende forskrifter.
God tros-begrebet er nærmere defineret i bestemmelsens 4. pkt. En debitor kan påberåbe sig at have handlet i god tro, når han kan påvise, at han i den periode, hvor de pågældende forretningsaktiviteter har fundet sted, har udvist omhu for at sikre sig, at samtlige betingelser for præferencetoldbehandling er opfyldt.
Det er således klart, at bevisbyrden for, at god tro foreligger, påhviler debitor.
Det er efter indholdet af undtagelsesbestemmelsen i toldkodeksens artikel 220 stk. 2, litra b, også klart, at bestemmelsen ikke er opfyldt alene under henvisning til, at toldmyndighederne har begået en fejl, som debitor ikke med rimelighed kunne forventes at have opdaget. Bestemmelsen pålægger således herudover debitor en selvstændig forpligtelse til udvise omhu for at sikre sig, at samtlige betingelser for præferencetoldbehandling er opfyldt.
Det bemærkes herved, at bestemmelsen i artikel 220, stk. 2, litra b, i sin nuværende form er indført ved Europa-Parlamentets og Rådets Forordning nr. 2700/2000, artikel 1, nr. 16. I kommissionsforslaget (KOM(1998) 222 endelig udg.), afsnit VI, pkt. 3, betegnes præferencetoldordningerne som et problem, der er "ofre for en slap forvaltning også fra tredjelandes side, og for et foruroligende antal uregelmæssigheder". Den førnævnte definition af debitors gode tro ("udvist omhu for at sikre sig...") er indføjet på baggrund af forslaget hertil i Rådets fælles holdning nr. 31/2000.
Den selvstændige forpligtelse, der pålægges debitor, skal naturligvis også ses i lyset af, at præferencetoldbehandlingen er en undtagelsesordning i forhold til sædvanlig toldbehandling, og at denne undtagelsesordning, som er begrundet i og dermed baseret på nogle helt afgørende forudsætninger, er økonomisk særdeles gunstig for de eksportører og importører, der kan benytte en sådan præferencetoldbehandling.
Konsekvensen af, at der i henhold til toldkodeksens artikel 220, stk. 1, efterfølgende sker bogføring af afgiftsbeløbet, er således alene, at der sker toldbehandling i overensstemmelse med de sædvanligt gældende regler. I denne sag indebærer det blot, at de omhandlede cykler fortoldes med den sædvanlige sats for cykler på 14 %.
Det bemærkes, at Domstolen i Sag C-409/10, pr. 55, har fastslået, at importøren ikke kan anfægte en efteropkrævning af importafgift ved at påberåbe sig, at det ikke er udelukket, at visse af de pågældende varer reelt havde den pågældende præferenceoprindelse.
Det påhviler sagsøgeren at godtgøre, at selskabet har været i god tro om, at de importerede cykler fra G1.1 i Cambodja opfyldte betingelserne for at opnå præferencebehandling. Det gøres i den forbindelse gældende, at undtagelsesbestemmelsen i toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b, skal fortolkes restriktivt.
Sagsøgeren har ikke løftet sin bevisbyrde. Sagsøgeren har således ikke godtgjort at have udvist den fornødne omhu for at sikre sig, at samtlige betingelser for præferencebehandling var opfyldt, jf. toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b.
Præferencereglerne er økonomisk fordelagtige undtagelsesbestemmelser, der er knyttet uløseligt op på såvel materielle som formelle gyldighedsbetingelser. Sagsøgeren skal som importør sikre sig, at disse betingelser er opfyldt, jf. udtrykkeligt art. 220, stk. 2, litra b. Sagsøgeren har oplyst, jf. bilag A, at det udelukkende var for at opnå toldmæssige fordele, at cyklerne blev importeret fra G1.1 i Cambodja. Så meget desto mere påhviler der sagsøgeren et skærpet krav til at sikre, at betingelserne for den tilsigtede toldmæssige fordel rent faktisk er opfyldt.
Sagsøgeren har været bekendt med selskabsstrukturen i G1-koncernen, og det forhold, at faktureringen skete via G1.2, jf. bilag A, mens produktion af cyklerne og kontakten med de cambodjanske myndigheder blev varetaget af G1.1. Sagsøgeren var endvidere bekendt med baggrunden for, at produktionen som følge af antidumpingtold i Vietnam fremover skulle finde sted i Cambodja. Rådets forordning (EF) 1095/2005, artikel 1, indførte således en antidumpingtold på 34,5 % på import af cykler med oprindelse i Vietnam.
Denne positive viden gav sagsøgeren yderligere anledning til at sikre sig, at de fornødne oprindelsescertifikater formular A også forelå i relation til de enkelte ikke-cambodjanske leverandører af cykelkomponenterne, og at de var udstedt på korrekt grundlag.
Sagsøgeren har ikke sikret sig, at betingelserne for regional kumulation, eller at kravene til forarbejdning mv. af varer fra ikke-præferenceberettigede lande, var opfyldt, selvom sagsøgeren utvivlsomt var bekendt med, at en ikke uvæsentlig del af cykelkomponenterne ikke blev produceret af G1.1 selv, jf. bilag B. Sagsøgeren har således ikke modtaget en prisspecifikation fra G1-koncernen, og der er først sket forespørgsel vedrørende disse forhold i 2008, jf. bilag 4, side 7, efter at kontrollen var påbegyndt af SKAT.
Det er ikke tilstrækkeligt, at "hovedparten af delene til cyklen, herunder særligt de værditunge dele, blev produceret i EU og ASEAN-landene", som anført af sagsøgeren. Betingelserne er kun opfyldt, hvis dette gælder mindst 60 % af cyklens værdi ab fabrik. Sagsøgeren har ikke kunnet sikre sig dette "via valget af samarbejdspartner, dialogen med samarbejdspartner, besøg på fabrikken samt besøg ved fabrikkens leverandører i ASEAN-landene", som hævdet [..].
Det bemærkes herved, at gearet, som ifølge sagsøgeren er den mest værditunge del, slet ikke påvirker cyklens værdi ab fabrik, da gearet ... ikke indgår i den faktura, som sagsøgeren modtager fra G1.1.
En sikring af, at betingelsen er opfyldt kan alene ske ved en beregning, og en importør af varer under præferenceordningen kan ikke udvise omhu for at sikre sig, at betingelserne for at anvende præferencereglerne er opfyldt, uden at kende resultatet af en sådan beregning.
I nærværende sag er det end ikke givet, at der er foretaget en sådan beregning på baggrund af de reelle priser for cykeldelene, da de breakdowns, som toldmyndighederne er blevet præsenteret for, er produceret på baggrund af fiktive priser. Sagsøgeren har tilsyneladende slet ikke forespurgt - eller modtaget oplysning om - den præcise procentmæssige fordeling af delene produceret henholdsvis i og udenfor ASEAN-landene.
Sagsøgeren må som importør under præferenceordningen ved indgåelse af aftale om en leverance med præferencetold betinge sig tilstrækkelige oplysninger til at kunne konstatere, at 60 % - kravet er opfyldt. Det bemærkes herved, at det må være helt naturligt, at sagsøgeren som importør kender producenterne af de dele, der indgår i den cykel, der produceres på bestilling. Under alle omstændigheder kan sagsøgeren naturligvis modtage oplysning om delenes oprindelsesland. Det bemærkes herved, at den finske importør, som Kommissionens afgørelse af C(2012)8694 af 30. november 2012 handler om, netop betingede sig - og fik - en omkostningsberegning med en fordeling - for hver enkelt sending - i forhold til det cambodjanske selskabs egen produktion og arbejdskraft, komponentdele erhvervet fra andre lande, hvilke lande de kom fra og værdien af købet, jf. afgørelsens præmis 7 og 8.
Det bemærkes endvidere, at en cost breakdown som minimum kan udleveres til importøren med angivelse af den procentvise vægt, hvormed værdien af de enkelte dele på cyklen indgår i den samlede produktionspris. Herved afslører eksportøren ikke sin avance.
Betingelsen om at udvise fornøden omhu, jf. toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b in line, kan ikke "overvæltes" på eksportøren og anses for opfyldt ved blot at anmode eksportøren om bekræftelse på, at betingelserne for præferencetold er opfyldt.
Det bestrides endvidere, at G1-koncernen havde kendskab til de EU-retlige oprindelsesregler og efterlevede dem, ... Det forhold, at koncernen ikke opfyldte betingelserne, er klart udtryk for det modsatte. G1.1 var jo - i sagens natur - helt klar over, at man ikke var i besiddelse af de rigtige certifikater. Tilmed havde G1.1 ikke selv kendskab til værdien af de medgåede dele, og udstedelsen af oprindelsescertifikaterne formular A blev derfor baseret på fiktive fakturaer og ikke-retvisende prisspecifikationer ("cost breakdowns").
Hertil kommer, at ikke er afgørende, om G1-koncernen havde kendskab til reglerne, eller om sagsøgeren havde grund til at mene, at koncernen havde kendskab til reglerne. Det afgørende er derimod, om sagsøgeren sikrede sig, at koncernen opfyldte betingelserne.
På baggrund af ovenstående kan sagsøgeren ikke anses for at have været i god tro, og det er derfor med rette, at SKAT har efteropkrævet told på kr. 1.428.787,90, ...
Sagsøgeren har gjort gældende, at OLAF i sin rapport har konkluderet, at fabrikken ved opgørelsen af de omkostninger, der er afholdt af fabrikken ved produktion af cyklerne, har taget udgangspunkt i fabrikkens indkøbs og produktionspris for de enkelte dele. På den baggrund gør sagsøgeren gældende, at cyklerne materielt set har præferentiel oprindelse i Cambodja efter Toldkodeks artikel 27.
Det bemærkes herved for det første, at uanset om cyklerne måtte have præferentiel oprindelse i Cambodja, så ændrer dette ikke på, at betingelserne for anvendelse af præferenceordningen ikke var opfyldt, og at opkrævning af sædvanlig told kun kan undlades, hvis betingelserne i artikel 220, stk. 2, litra b, er opfyldt, jf. herved igen sag C-409/10.
Det er endvidere et faktum, at den præferentielle oprindelse ikke har kunnet fastslås, og sagsøgeren er heller ikke i besiddelse af materiale, der hverken godtgør eller sandsynliggør, at cyklerne faktisk har præferentiel oprindelse i Cambodja.
Rapporten beskriver observationer gjort af OLAF ved besøg hos G1.1, som har produceret cyklerne, og som har produceret proformafakturaer udelukkende med det formål at præsentere disse for de cambodjanske toldmyndigheder. Disse fakturaer er således ikke sendt til de europæiske kunder, som i stedet har modtaget fakturaer fra det koncernforbundne selskab G1.2. Det er også G1.2, der indkøber delene til produktion af cykler, og de "cost break-downs", som præsenteres for de cambodjanske toldmyndigheder, reflekterer alene "prisen" mellem G1.2og G1.1, svarende til prisen i proformafakturaerne.
Det af sagsøgeren fremhævede viser blot, at den værdi af de enkelte cykeldele, som indgår i de for myndighederne præsenterede "cost breakdowns", stemmer overens med den bogføring og købsdokumentation, som findes hos G1.1. Dette afspejler imidlertid netop ikke de reelle indkøbspriser for delene og dermed heller ikke de priser, der danner grundlag for den pris for cyklerne, som de europæiske aftagere betaler.
Det er således helt utvivlsomt, at OLAF ikke var i stand til at fastslå, om cyklerne faktisk opfyldte betingelserne for at være af cambodjansk oprindelse, og dette skyldes, at OLAF ikke kunne få de reelle cost breakdowns for cyklerne, da eksportøren ganske enkelt ikke var i besiddelse af dem - eller havde kendskab til de reelle indkøbspriser for cykeldelene.
Der er heller intet belæg for at hævde, at en stillingstagen til cyklernes materielle oprindelse ikke var afgørende for OLAFs missin, ... . Det fremgår klart af rapporten, at OLAF i allerhøjeste grad har søgt at fastslå cyklernes præferentielle oprindelse.
Det er heller ikke på nogen måde fastslået, at der alene er tale om en "formel fejl". Rapporten konkluderer som følge af proceduren med proformafakturaer og proforma-break-downs, at de af myndighederne til G1.1 udstedte formularer A er ugyldige, da de er udstedt på baggrund af ukorrekte og vildledende oplysninger.
..."
Retsgrundlag
EU har med henblik på at yde støtte til visse ulande, herunder Cambodia, oprettet en præferencetoldordning, som betyder, at cykler med oprindelse i bl.a. Cambodja kan indføres med en præferencetoldsats på 0 % i stedet for den normale toldsats på 14 %. Definition af begrebet produkter med oprindelsesstatus fremgår af Kommissionens forordning nr. 2454/93, art. 67 og 69:
"...
Artikel 67
1. Ved anvendelse af bestemmelserne om de generelle toldpræferencer, som indrømmes af Fællesskabet for produkter med oprindelse i udviklingslande (i det følgende benævnt "præferenceberettigede lande") anses nedenstående produkter for at have oprindelse i et præferenceberettiget land:
a) produkter, der fuldt ud er fremstillet i det pågældende land, jf. artikel 68
b) produkter, der er fremstillet i det pågældende præferenceberettigede land, og til hvis fremstilling der er medgået andre produkter end dem, der er nævnt i litra a), på betingelse af at produkterne har undergået en tilstrækkelig bearbejdning eller forarbejdning, jf. artikel 69.
...
Artikel 69
Ved anvendelsen af artikel 67 anses produkter, som ikke er fuldt ud fremstillet i et præferenceberettiget land eller i Fællesskabet, for at have undergået tilstrækkelig bearbejdning eller forarbejdning, når betingelserne på listen i bilag 15 er opfyldt.
Ovennævnte betingelser angiver for alle produkter, der er omfattet af denne afdeling, hvilken bearbejdning eller forarbejdning der skal foretages af de materialer uden oprindelsesstatus, der anvendes til fremstillingen, og gælder kun for disse materialer.
Hvis et produkt, som har opnået oprindelsesstatus, fordi de på listen angivne betingelser er opfyldt, anvendes til fremstilling af et andet produkt, gælder de betingelser, som er angivet for det produkt, i hvilket det indarbejdes, ikke for det, og der skal ikke tages hensyn til de materialer uden oprindelsesstatus, som eventuelt er anvendt ved fremstillingen af det.
..."
Af den omtalte liste, bilag 15, fremgår, at der er et krav om, at værdien af de anvendte materialer under oprindelsesstatus ikke må overstige 40 % af produktets pris ab fabrik, hvis produktet skal kunne anses for at hidrøre fra et præferenceberettiget land.
Som en undtagelse til reglen om oprindelse i artikel 67 findes reglerne i forordningen om regional kumulation:
"...
Artikel 72
1. Som undtagelse fra artikel 67 skal det med henblik på at bestemme, om et produkt, som er fremstillet i et præferenceberettiget land, der er medlem af en regional sammenslutning, har oprindelse der, som defineret i nævnte artikel, gælde, at produkter, der har oprindelse i et land i den regionale sammenslutning, og som anvendes ved fremstillingen af førnævnte produkt i et andet land i sammenslutningen, behandles, som om de havde oprindelse i dette produkts fremstillingsland (regional kumulation).
2. Det færdige produkts oprindelsesland bestemmes i henhold til artikel 72a.
3. Regional kumulation finder anvendelse på fire særskilte regionale sammenslutninger af præferenceberettigede lande:
a) Sammenslutningen af C6 Sydøstasiatiske Lande (ASEAN) (Brunei-Darussalam, Cambodja (1), Indonesien, Laos, Malaysia, Filippinerne, Singapore, Thailand, Vietnam)
Artikel 72a
1. Når varer med oprindelsesstatus i et land, der er medlem af en regional sammenslutning, bearbejdes eller forarbejdes i et andet land i den samme regionale sammenslutning, anses disse for at have oprindelse i det land i den regionale sammenslutning, hvor den sidste bearbejdning eller forarbejdning har fundet sted, når:
a) den merværdi, der er fremkommet i dette land, og som er defineret i stk. 3, er højere end den højeste toldværdi af de anvendte produkter med oprindelse i et af de øvrige lande i den regionale sammenslutning, og
b) den bearbejdning eller forarbejdning, der har fundet sted i dette land, er mere vidtgående end den i artikel 70 fastsatte, og, for så vidt angår tekstilvarer, end de bearbejdninger, der er anført i bilag 16.
2. Når betingelsen i stk. 1, litra a) og b), ikke er opfyldt, anses produkterne for at have oprindelse i det land i den regionale sammenslutning, som tegner sig for den højeste toldværdi af de anvendte produkter med oprindelsesstatus, som hidrører fra de øvrige lande i den regionale sammenslutning.
3. Ved "merværdi" forstås prisen ab fabrik minus toldværdien af hvert af de anvendte produkter, som har oprindelse i et andet land i den regionale sammenslutning.
4. Når varer udføres fra et land i en regional sammenslutning til et andet land i den samme regionale sammenslutning med henblik på at blive anvendt ved yderligere bearbejdning eller forarbejdning eller med henblik på at blive genudført uden yderligere bearbejdning eller forarbejdning, bevises varernes oprindelsesstatus ved hjælp af et i det førstnævnte land udsted oprindelsescertifikat formular A.
..."
Præferencetoldbehandling forudsætter således fremlæggelse af oprindelsescertifikater Form. A.
Når betingelserne for præferencetoldbehandling viser sig ikke at være opfyldt, efteropkræves told, med mindre betingelserne for at undlade efteropkrævning i EF-toldkodeks, rådsforordning nr. 2913/92, art. 220 er opfyldt. Af art. 220 fremgår:
"...
Art. 220
Stk. 1. Hvis det afgiftsbeløb, som følger af en toldskyld, ikke er bogført i henhold til artikel 218 og 219 eller er bogført for lavt i forhold til det efter lovgivningen skyldige beløb, skal bogføringen af det afgiftsbeløb, der skal opkræves eller efteropkræves, ske senest to dage efter det tidspunkt, hvor toldmyndighederne er blevet klar over situationen og kan beregne det efter lovgivningen skyldige beløb og fastslå, hvem der er debitor (efterfølgende bogføring). Denne frist kan forlænges efter artikel 219.
Stk.2. Bortset fra de tilfælde, der er nævnt i artikel 217, stk. 1, andet og tredje afsnit, foretages der ikke efterfølgende bogføring, når
a) den oprindelige beslutning om ikke at bogføre afgifterne eller at bogføre et lavere beløb end det efter lovgivningen skyldige afgiftsbeløb er truffet på grundlag af generelle bestemmelser, som senere er fundet ugyldige ved en retsafgørelse
b)det efter lovgivningen skyldige afgiftsbeløb ikke er blevet bogført som følge af en fejl, som toldmyndighederne selv har begået, og som debitor ikke med rimelighed kunne forventes at have opdaget, hvis sidstnævnte i øvrigt i forbindelse med toldangivelsen har handlet i god tro og overholdt samtlige bestemmelser i de gældende forskrifter.
Er præferencebehandlingen af varen indrømmet på grundlag af et administrativt samarbejde med myndighederne i et tredjeland, anses et ukorrekt certifikat udstedt af disse myndigheder for en fejl, som ikke med rimelighed kunne forventes opdaget, jf. første afsnit.
Udstedelse af et ukorrekt certifikat anses dog ikke for en fejl, når certifikatet er baseret på eksportørens ukorrekte fremstilling af de faktiske forhold, medmindre det er klart, at de udstedende myndigheder var bekendt med eller burde have være bekendt med, at varen ikke var berettiget til præferencebehandling.
Debitor kan påberåbe sig at have handlet i god tro, når han kan påvise, at han i den periode, hvor de pågældende forretningsaktiviteter har fundet sted, har udvist omhu for at sikre sig, at samtlige betingelser for præferencebehandling er opfyldt.
Når Kommissionen har offentliggjort en meddelelse i De Europæiske Fællesskabers Tidende om, at der foreligger begrundet tvivl om, at det præferenceberettigede land har anvendt præferenceordningen korrekt, kan debitor dog ikke påberåbe sig at have handlet i god tro.
c) de bestemmelser, der er vedtaget efter udvalgsproceduren, fritager toldmyndighederne for efterfølgende bogføring af afgiftsbeløb, der er lavere end et fastsat beløb.
..."
Art. 220 fik dette indhold ved Rådets forordning nr. 2700/2000. Om forslaget til ændringen anfører Kommissionen i KOM(1998) 226 endelig udg., 98/0134 (COD) bl.a.:
"...
Toldpræferenceordningerne er et andet problem. De er ofre for en slap forvaltning, også fra tredjelandes side, og for et foruroligende antal uregelmæssigheder, sådan som Kommissionen har understreget det i en af sine meddelelser (KOM(97) 402 af 23.7.1997). Kommissionen har i den forbindelse gjort det klart, at hele problemet omkring "god tro" hos importørerne kun kan løses i en bredere politisk ramme omfattende toldpræferenceordningerne i alle deres komponenter. Det er imidlertid klart, at her som i tilfældet med fællesskabsforsendelser vil problemet generelt ikke kunne løses alene via lovgivningen, men det kræver også en væsentlig forbedring af forvaltningen af de instrumenter, som de pågældende ordninger er afhængige af
..."
I Det økonomiske og Sociale Udvalgs udtalelse om forslaget hedder der bl.a. (i en oversættelse, som parterne er enige om).:
"...
4.21.3. Efter ØSUs mening bør kun konstaterede tilfælde af bedrageri falde ind under anvendelsesområdet for denne supplerende bestemmelse. Det nye afsnit 3 indeholder ikke en entydig definition af dette begrænsede anvendelses område. ØSU skal derfor anmode Kommissionen om at foretage en klarerer afgrænsning af anvendelsesområdet. Efter ØSUs opfattelse skal det utvetydigt fremgå, at det nye afsnit kun finder anvendelse i tilfælde af bedrageri og ikke ved beskyttelse af en debitor i god tro.
..."
I Rådets fælles holdning (EF) nr. 31/2000 med henblik på vedtagelse af Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EF) om ... 2000 om ændring af Rådets forordning (EØF) nr. 291/92 om indførelse af en EF-toldkodeks (2000/C 208/01) anføres i betragtning 11:
"...
I de særlige tilfælde, hvor der er tale om præferenceordninger, er det nødvendigt at definere, hvad der forstås ved fejl fra toldmyndighedernes side og ved god tro fra den afgiftspligtiges side; den afgiftspligtige bør ikke holdes ansvarlig for en funktionsfejl i systemet på grund af en fejl begået af myndighederne i tredjeland. Sådanne myndigheders udstedelse af et ukorrekt certifikat bør imidlertid ikke anses for en fejl, hvis certifikatet er baseret på en ansøgning, som indeholder ukorrekte oplysninger. Karakteren af de oplysninger, eksportøren anfører i sin ansøgning, skal vurderes på grundlag af de faktiske forhold i denne ansøgning. Den afgiftspligtige kan påberåbe sig at have handlet i god tro, når han kan påvise, at han har udvist den nødvendige omhu, undtagen når en meddelelse om, at der foreligger begrundet tvivl, har været offentliggjort i De Europæiske Fællesskabers Tidende.
..."
Endvidere anføres bl.a.:
"...
II...MÅL
5. Kommissionens forslag udgør anden del af en vigtig revision af EF-toldkodeksen, som trådte i kraft i 1994, efter at første del vedrørende reformen af ekstern forsendelse blev vedtaget i april 1999.
Formålet med dette forslag er primært at indføre ændringer i EF-toldindeksen, som tager hensyn til behovet for at gøre handelen lettere ved en forenkling af toldregler og - procedurer samt for at indføre juridiske instrumenter, der gør det muligt at forebygge og bekæmpe svig, samtidig med at de økonomiske beslutningstagere får en større sikkerhed.
III. ANALYSE AF DEN FÆLLES HOLDNING
...
10. Med hensyn til ændring nr. 13, som vedrører ændringen af artikel 220, stk. 2, litra b), om problemet i forbindelse med de økonomiske beslutningstageres »gode tro«, som har været en meget alvorlig anstødssten i processen til revision af kodeksen, har Rådet indført en ny tekst, som i vidt omfang overtager den fremgangsmåde, der er fulgt i Europa-Parlamentets ændring. Den valgte affattelse supplerer imidlertid Europa-Parlamentets fremgangsmåde, idet der indføres en mere præcis definition af udtrykket toldmyndighedernes "fejl" og af udtrykket den afgiftspligtiges "gode tro", som begge findes i artikel 220, stk. 2, første afsnit, litra b).
..."
Kommissionen har i en meddelelse af 23. juli 1997 (KOM(97) 402 endelig udg.) vedrørende forvaltningen af toldpræferenceordningerne bl.a. anført:
"...
4. AKTØRERNE I TOLDPRÆFERENCEORDNINGERNE
4.1 De økonomiske aktorer
Eftersom præferencebehandling er en facilitet, som tilbydes inden for rammerne af samhandelen med visse lande, indrømmes den ikke automatisk, men forudsætter et frivilligt skridt fra de økonomiske aktørers side:
eksportøren skal foreslå eller acceptere at forsyne sin kunde med et certifikat, som giver ret til præferencen, og importøren skal beslutte at forelægge dette certifikat for toldmyndighederne, når varerne indføres.
Importøren er ansvarlig for, at alle oplysninger i indførselsangivelsen (art, oprindelse, værdi, mængde, ansøgning om præferencebehandling osv.) er nøjagtige og bærer således over for medlemsstaternes myndigheder det juridiske ansvar for konsekvenserne af enhver form for unøjagtige oplysninger heri.
4.1.3 Importerer i god tro og kommerciel risiko
Af åbenlyse handelsmæssige og tekniske grunde (eftersalgsservice, sanitære spørgsmål osv.) forsikrer importøren sig som regel om produkternes karakteristika før indgåelsen af kontrakter og under gennemførelsen heraf, hvilket betyder, at han uundgåeligt vil komme i besiddelse af relevante oplysninger med hensyn til disse produkters oprindelsesstatus.
Importørens kendskab på dette område kan være passivt (oplysninger modtaget fra eksportøren) eller aktivt (når han kræver af sin leverandør, at der anvendes specifikke dele eller råvarer eller selv fremskaffer disse).
Kommissionen minder i den forbindelse om, at det i overensstemmelse med EF-domstolens retspraksis forholder sig sådan, at tilliden til et oprindelsescertifikats gyldighed normalt ikke er beskyttet, idet dette element udgør en almindelig "kommerciel risiko".
Importøren kan således kun påberåbe sig god tro, såfremt de myndigheder, der er kompetente for udstedelsen af oprindelsescertifikater, har begået en aktiv fejl, dvs. hvis det er de kompetente myndigheder selv, som har skabt grundlaget for den begrundede forventning (se EF-domstolens dom af 14. maj 1996, sag nr. C 153/94 og C204/94 - "Feroe - Seafood").
I den sammenhæng bør det bemærkes, at de reelle situationer med " god tro", som importørerne regelmæssigt påberåber sig for derefter at søge at undgå at blive opkrævet afgifter, kun sjældent forekommer. I disse specifikke tilfælde udelukker selve begrebet " kommerciel risiko", at importørerne fritages fra at opfylde de forpligtelser, der er fastlagt i EF-toldkodeksen.
Endvidere kan importørerne ganske udmærket - hvilket de også ofte gør - indsætte beskyttelsesklausuler i deres kontrakter, således at det er deres leverandører, der bærer ansvaret for de finansielle konsekvenser af eventuelle urigtige oprindelsesangivelser, ligesom det er tilfældet for mange andre elementer i transaktionen (kvalitet, kvalitet, leveringsbetingelser osv.).
5.3.2 Fællesskabets erhvervsdrivende
Importørerne, som er ansvarlige for, at oplysningerne i deres angivelser til toldvæsenet er nøjagtige, formodes at kende oprindelsesreglerne, ligesom de også skal kende toldnomenklaturen og de øvrige toldforskrifter.
Som Kommissionen for nylig har understreget det, medfører den omstændighed, at der fremlægges et oprindelsescertifikat sammen med indførselsangivelsen (hvilket er en frivillig handling fra importørens side), at importøren pålægges ansvaret som skyldner for den told, der eventuelt ikke betales ved indførslen.
Det påhviler importøren, som ved dette, at træffe de fornødne forholdsregler for at kunne opfylde dette ansvar, især i forbindelse forhandlingerne om kontrakter. Importøren kan f eks. også, endog før en handelskontrakt afsluttes, anmode Fællesskabets toldmyndigheder om at vurdere det pågældende produkts oprindelse ved hjælp af den nye procedure med bindende oprindelsesoplysninger. Ved at anvende dette instrument, vil han udover at kunne sikre sin handelstransaktion også kunne bruge det som afgørende bevis for at have været i god tro, hvis der under toldbehandlingen opstår uoverensstemmelser.
..."
Af EU-Domstolens kendelse af 1. oktober 2009 i sagen Agrar-Invest-Tatschl Gmbh (C-552/08 P) fremgår bl.a.
"...
53. Godtgørelse af eller fritagelse for import- eller eksportafgifter, der kun kan indrømmes under visse forudsætninger og i bestemte, særlige situationer, udgør en undtagelse til den normale import- og eksportordning, og bestemmelserne, hvori der er fastsat en sådan godtgørelse eller fritagelse, skal følgelig fortolkes snævert. Da "god tro" er en ufravigelig betingelse for at ansøge om godtgørelse af eller fritagelse for import- eller eksportafgifter, følger det heraf, at dette begreb skal fortolkes således, at antallet af godtgørelses- eller fritagelsestilfælde forbliver begrænset (jf. i denne retning dom af 11.11.1999, sag C-48/98, Söhl & Söhlke, Sml. I, s. 7877, præmis 52, og af 20.11.2008, sag C-38/07 P, Heuschen & Schrouff Oriental Foods Trading mod Kommissionen, endnu ikke trykt i Samling af Afgørelser, præmis 60).
54. Dette gælder så meget desto mere, når Kommissionen som i den foreliggende sag har offentliggjort en meddelelse til importører i De Europæiske Fællesskabers Tidende.
55. Ifølge toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b), fjerde afsnit, kan debitor nemlig påberåbe sig at have handlet i god tro, når han kan påvise, at han i den periode, hvor de pågældende forretningsaktiviteter har fundet sted, har udvist omhu for at sikre sig, at samtlige betingelser for præferencebehandling var opfyldt.
...
60. Agrar-Invest-Tatschl har ligeledes anfægtet Rettens fortolkning af toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b), i den appellerede doms præmis 47, hvorefter den erhvervsdrivendes gode tro skal vurderes henset til den periode, der ligger forud for eller er samtidig med indførslerne. Herom skal bemærkes, at det udtrykkeligt følger af bestemmelsens fjerde afsnit, at beviset for, at den erhvervsdrivende har været i god tro, når et sådant bevis tillades, vedrører den pågældendes adfærd "i den periode, hvor de pågældende forretningsaktiviteter har fundet sted."
Endvidere udtaler af EU-Domstolens dom i sagen Hauptzollamt Hamburg-Hafen mod Afasia Knits Deutschland Gmbh af 15. december 2011(C-409/10) bl.a.:
"...
Henset til ovenstående bemærkninger skal det andet spørgsmål besvares med, at toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b), skal fortolkes således, at importøren i tilfælde af, at de EUR.1-certifikater, som er udstedt for indførsel af varerne i Unionen, er blevet erklæret ugyldige som følge af, at udstedelsen af disse certifikater var behæftet med uregelmæssigheder, og at præferenceoprindelsen som angivet på disse certifikater ikke har kunnet bekræftes under en efterfølgende kontrol, ikke kan anfægte en efteropkrævning af importafgift ved at påberåbe sig, at det ikke er udelukket, at visse af disse varer reelt havde den pågældende præferenceoprindelse.
..."
I EF-Domstolens dom i sagen Lagura Vermogensverwaltung Gmbh mod Hauptzollamt Hamburg-Hafen af 8. november 2012 (C-438/11) tages også stilling til toldkodeksens art. 220, stk. 2, litra b:
"...
14 Den forelæggende ret har rejst spørgsmålet om, hvem det påhviler at bevise, at oprindelsescertifikatet er baseret på eksportørens korrekte eller ukorrekte fremstilling af de faktiske forhold. Den forelæggende ret har i denne forbindelse anført, at Domstolen i dom af 9. marts 2006, Beemsterboer Coldstore Services (sag C-293/04, Sml. I, s. 2263), har fastslået, at det påhviler debitor at bevise, at det certifikat, der er blevet udstedt af tredjelandets myndigheder, var baseret på en korrekt fremstilling af de faktiske forhold, uanset de traditionelle regler om fordeling af bevisbyrden, hvorefter bevisbyrden påhviler den toldmyndighed, som gør toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b), tredje afsnit, indledningen, gældende. Under henvisning til præmis 43 i dommen i sagen Beemsterboer Coldstore Services, hvoraf det fremgår, at Unionen ikke bærer de skadelige følger af ukorrekt adfærd hos importørernes leverandører, ønsker den forelæggende ret oplyst, om bevisbyrden kun skal påhvile debitor i det tilfælde, hvor eksportøren har begået et dadelværdigt forhold.
26 Det skal i denne forbindelse understreges, at omstændighederne i nærværende sag er anderledes end dem, der gav anledning til dommen i sagen Beemsterboer Coldstore Services, idet præferencebehandlingen ikke er blevet indført i henhold til en frihandelsaftale mellem et tredjeland og Unionen, men ensidigt af denne sidstnævnte i henhold til forordning nr. 980/2005.
27 Denne forordning indeholder, til forskel fra den frihandelsaftale, der var genstand for dommen i sagen Beemsterboer Coldstore Services, ikke nogen forpligtelse for eksportøren til at opbevare støttedokumenter, idet Unionen ikke har mulighed for ensidigt at pålægge de erhvervsdrivende fra tredjelande forpligtelser.
28 Hvad således angår argumentet om, at bevisbyrden i det foreliggende tilfælde ikke påhviler debitor, idet eksportøren ikke kan foreholdes at have tilsidesat forpligtelsen til at opbevare støttedokumenter, skal det fastslås, at eftersom der ikke gælder en sådan forpligtelse i den relevante lovgivning i det foreliggende tilfælde, er det klart, at den ikke kunne tilsidesættes.
29 Den manglende forpligtelse for eksportøren kan imidlertid ikke i sig selv medføre, at debitor fritages for enhver forpligtelse til at udvise omhu eller er frigjort fra enhver risiko for så vidt angår undersøgelsen og fastsættelsen af varers oprindelse under en efterfølgende kontrol.
30 Som Domstolen gentagne gange har fastslået, påhviler det de erhvervsdrivende selv i deres kontraktforhold at træffe de foranstaltninger, der er nødvendige for at undgå risikoen for en efteropkrævningssag (Pascoal & Filhos-dommen, præmis 60, kendelse af 9.12.1999, sag C-299/98 P, CPL Imperial 2 og Unifrigo mod Kommissionen, Sml. I, s. 8683, præmis 38, og dommen i sagen Beemsterboer Coldstore Services, præmis 41).
31 Den omstændighed, at debitor i forbindelse med eller efter indgåelsen af aftalen fra den anden kontraherende part indhenter alle de beviser, der bekræfter, at varerne hidrører fra et land, der er omfattet af arrangementet med generelle toldpræferencer, herunder de dokumenter, der fastslår oprindelsen, kan bl.a. udgøre et middel til at forebygge risikoen for en efteropkrævningssag.
38 Det følger af det ovenstående, at under omstændigheder som de i hovedsagen foreliggende påhviler bevisbyrden for, at oprindelsescertifikatet er baseret på eksportørens korrekte fremstilling af de faktiske forhold, debitor.
39 Den omstændighed, at debitor bliver pålagt en sådan bevisbyrde, kan ganske vist være til ulempe for denne, bl.a. når debitor i god tro har indført varer fra et land, der er omfattet af de generelle toldpræferencer, og hvis oprindelse senere er blevet draget i tvivl under den efterfølgende kontrol på grund af eksportørens påståede urigtige erklæringer.
40 Det bemærkes imidlertid, at en påpasselig erhvervsdrivende, der kender de gældende regler, samtidig med, at han vurderer, hvilket udbytte en handel med præferenceberettigede varer kan indbringe, må kunne bedømme, hvilke risici der findes på det pågældende marked, og indkalkulere dem som normale ulemper i forbindelse med handelen (jf. dom af 11.12.1980, sag 827/79, Acampora, Sml. s. 3731, præmis 8, Pascoal & Filhos-dommen, præmis 59, og kendelsen i sagen CPL Imperial 2 og Unifrigo mod Kommissionen, præmis 37).
41 Henset til samtlige ovenstående betragtninger skal det præjudicielle spørgsmål besvares med, at toldkodeksens artikel 220, stk. 2, litra b), skal fortolkes således, at når et tredjelands kompetente myndigheder ikke under en efterfølgende kontrol har mulighed for at efterprøve, om det oprindelsescertifikat formular A, de har udstedt, er baseret på eksportørens korrekte fremstilling af de faktiske forhold fordi eksportøren har indstillet sin produktion, påhviler bevisbyrden for, at dette certifikat er baseret på eksportørens korrekte fremstilling af de faktiske forhold, debitor.
..."
Kommissionen har i en afgørelse af 30. november 2012 C(2012) 8694 taget stilling til spørgsmålet om efteropkrævning af told, hvor en finsk importør havde importeret cykler fra samme fabrik i Cambodja og under lignende omstændigheder, som i den foreliggende sag. 1 en oversættelse af Kommissionens afgørelse, som parterne er enige om, anføres bl.a.:
(2) I perioden mellem 13. maj 2008 og 7. juli 2009 besluttede et finsk selskab (sagsøgeren) at supplere sin indenlandske produktion af cykler ved at importere cykler fra Cambodja til Finland.
...
(5) Før den første ordre blev afgivet i 2008, anmodede sagsøgeren under forhandlingerne med det cambodjanske selskab om bekræftelse på, at betingelserne for præferencetoldbehandling, der skulle gives til de cykler, der blev importeret fra Cambodja, var opfyldt. Under forhandlingerne var sagsøgeren også i kontakt med det finske toldvæsen med henblik på at klarlægge betingelserne for præferencetoldbehandling.
(6) Hertil kommer, at direktøren for det cambodjanske selskab før den første sending blev bestilt i 2008 etablerede en toldkontrolpost, hvor en tolder kontrollerer de leverancer, der ankommer til fabrikken, og disses overensstemmelse med oprindelsesreglerne.
(7) Sagsøgerens repræsentant i Cambodja gennemgik betingelserne for opnåelse af præferenceoprindelse og den relevante dokumentation med den cambodjanske producent og var opmærksom på omkostningsberegningen for produktet, herunder lønomkostningerne og fremstillingslandende for alle komponenterne for at sikre, at også de oprindelseskriterier, der giver ret til præferencebehandling, var opfyldt i forhold til de komponenter, der var fremstillet andetsteds. Sagsøgerens repræsentant førte tilsyn med kvalitetskontrol, overholdelse af tidsplan og med oprindelsesreglerne og forsøgte at opnå oprindelsescertifikater Form A, der beviste præferenceoprindelsen på de bestilte varer og kontrollerede, at disse certifikater faktisk var udstedt af de cambodjanske myndigheder.
(8) For hver sending lavede det cambodjanske selskab en omkostningsberegning med en fordeling i forhold til dets egen produktion og arbejdskraft, komponentdele erhvervet fra andre lande, hvilke lande de kom fra, og værdien af købet.
(19) Domstolen for Den Europæiske Union har konsekvent fastslået, at den berettigede forventning hos en erhvervsdrivende kun er beskyttet, hvis de kompetente myndigheder selv har givet anledning til forventningerne. Derfor er det kun fejl, som kan tilskrives disse myndigheder, der giver adgang til, at der undlades efteropkrævning af told ... Det er derfor et spørgsmål om at afgøre, om de kompetente myndigheder har begået en fejl i den konkrete sag.
(22) De kompetente cambodjanske myndigheder begik en fejl ved at udstede Form A certifikater og acceptere Form B eller Form D fra de andre medlemmer af den regionale sammenslutning som bevis på ASEAN-oprindelse. I overensstemmelse med GSP-regler, er B og D certifikater ikke acceptable beviser for oprindelse i henhold til reglerne for regional kumulation. I en række meddelelser adresseret i 2010 til toldmyndighederne i Estland, Frankrig, Italien og Spanien som svar på deres anmodninger om verificering af oprindelsescertifikater Form A, indrømmede de cambodjanske myndigheder rent faktisk proceduremæssige fejl ved udstedelsen af Form A certifikater. De cambodjanske myndigheder erkendte, at de fejlagtigt havde accepteret Form B eller Form D certifikater, der var udstedt af andre medlemmer af den regionale kumulationssammenslutning, som ikke er acceptable beviser for oprindelse i henhold til GSP-reglerne eller oprindelse.
(23) De cambodjanske myndigheder erkendte, at de fejlagtigt havde medtaget forskellige cykelmodeller under en enkelt form for udstedelse af oprindelsescertifikater Form A, og at priserne, der blev anvendt i beregningerne, som bestemmer præferenceoprindelsen, ikke var de reelle priser.. Endvidere oplyste de, at hvis de korrekte procedurer var blevet fulgt, ville de fleste af de cykler for hvilke, der fejlagtigt var udstedt Form A certifikater, stadig kunne godkendes som oprindelsescertifikater Form A.
(26) Omstændighederne i denne sag afslører således en aktiv fejl fra de cambodjanske myndigheders side, som ikke kunne have været opdaget af en erhvervsdrivende i god tro i henhold til betydningen i Artikel 220, stk. 2, litra b), i Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92.
(27) Med hensyn til virksomhedens gode tro tog sagsøgeren forud for indgåelsen af kontrakten med den cambodjanske partner nødvendige forholdsregler for at sikre, at de gældende betingelser for opnåelse af præferenceoprindelse i forhold til cyklerne ville være opfyldt og gjorde sig store bestræbelser for at sikre, at der var passende støttedokumentation til rådighed for at opnå oprindelsescertifikater Form A, der beviser præferenceoprindelsen af produkterne; denne havde bestilt og anmodet om bekræftelse på, at disse Form A oprindelsescertifikater faktisk var udstedt af de cambodjanske myndigheder.
(28) Der er intet i sagsakterne, der indikerer, at den måde, hvorpå det foretog den pågældende import, afviger fra normal handelspraksis.
(29) Det må derfor konkluderes, at sagsøgeren har handlet i god tro.
(32) Når særlige omstændigheder berettiger til frafald af bogføring, giver artikel 875 i Rådets forordning (EØF) nr. 2454/93 Kommissionen ret til at fastsætte de betingelser, hvorunder medlemsstaterne kan frafalde bogføringen i situationer, hvor lignende faktiske og retlige forhold gør sig gældende.
(33) Sager, der er sammenlignelige faktisk og juridisk med denne, der er indgivet inden for de juridiske frister for varer, som er omfattet af oprindelsescertifikater Form A, der er udstedt af de cambodjanske kompetente myndigheder i den periode, der er omfattet af den pågældende OLAF-undersøgelse (2006-2009) vedrørende de to eksporterende virksomheder, der er omhandlet i rapporten, hvor varerne var cykler, som var angivet med oprindelse i Cambodja, og hvor disse importprocedurer blev udført under omstændigheder, der er sammenlignelige faktisk og juridisk med dem, der gav anledning til denne sag. De pågældende erhvervsdrivende skal have handlet i god tro og overholdt samtlige bestemmelser i den ikraftværende lovgivning for så vidt angår toldangivelsen,
VEDTAGET DENNE AFGØRELSE:
Artikel I
Beløbet af importtolden på EUR XXXX, der er genstand for anmodningen fra Republikken Finland af 28. april 2011, skal ikke bogføres.
..."
Landsrettens begrundelse og resultat
H1s samlede påstand består dels af en anerkendelsespåstand, dels af en fuldbyrdelsespåstand. Anerkendelsespåstanden indeholder begrundelsen for fuldbyrdelsespåstanden og udgør således et anbringende til støtte for, at der skal gives medhold i fuldbyrdelsespåstanden. Der kan dermed ikke gives dom for anerkendelsespåstanden, som derfor afvises. Landsretten lægger som ubestridt til grund, at de kompetente cambodjanske myndigheder begik en fejl, som H1 ikke med rimelighed kunne forventes at have opdaget, ved at udstede Form. A certifikater på baggrund af Form. B eller D certifikater fra leverandørerne af cykeldele som bevis for oprindelse i et ASEAN-land.
Det er herefter i forhold til EF-toldkodeks art. 220, stk. 2, litra b, afgørende, om H1 i øvrigt i forbindelse med toldangivelsen har handlet i god tro, således som dette begreb er beskrevet i bestemmelsens 4. pkt. God tro foreligger i henhold til bestemmelsen, hvis H1 i den periode, hvor forretningsaktiviteterne fandt sted, har udvist omhu for at sikre sig, at samtlige betingelser for præferencebehandling var opfyldt.
Som fastslået af EU-Domstolen i sagen Lagura Vermogensverwaltung Gmbh mod Haupt-zollamt Hamburg-Hafen (C-438/11) påhviler det de erhvervsdrivende selv i deres kontraktsforhold at træffe de foranstaltninger, der er nødvendige for at undgå risiko for en efteropkrævningssag. Det fremgår af forklaringerne, at H1 i forbindelse med påbegyndelsen af import af cykler fra Cambodja besøgte G1-koncernens fabrikker i Vietnam og Cambodja, og at H1 efterfølgende foretog diverse kontrolbesøg. Ved disse besøg må H1 anses for generelt at have sikret sig, at G1-koncernen faktisk ville være i stand til at opfylde betingelserne for præferencebehandling. Det fremgår imidlertid af forklaringerne og det i øvrigt under sagen fremkomne, at H1 intet gjorde for at sikre sig, at betingelserne for præferencebehandling, herunder navnlig reglerne om oprindelse og regional kumulation, faktisk og konkret blev opfyldt i forbindelse med de enkelte leverancer. H1 var således ikke bekendt med, hvor alle de fabrikker, der leverede dele, var beliggende, og forlangte ikke dokumentation eller oplysninger, der kunne sætte H1 i stand til at foretage en begrundet beregning af, om betingelserne for toldpræference var opfyldt. Det forhold, at H1 mente at have vished for, at G1-koncernen havde kendskab til reglerne, er ikke tilstrækkeligt i så henseende. Landsretten finder det herefter ikke godtgjort, at H1 har været i den fornødne gode tro.
Landsretten bemærker i den forbindelse, at EU-Domstolen i sagen Lagura Vermogensver-waltung Gmbh mod Hauptzollamt Hamburg-Hafen (C-438/11) har fastslået, at det påhviler de erhvervsdrivende selv i deres kontraktsforhold at træffe de foranstaltninger, der er nødvendige for at undgå risiko for en efteropkrævningssag. Ligeledes blev det fastslået, at en påpasselig erhvervsdrivende, der kender de gældende regler, samtidig med, at han vurderer, hvilket udbytte en handel med præferenceberettigede varer kan indbringe, må kunne bedømme, hvilke risici der findes på det pågældende marked, og indkalkulere dem som normale ulemper i forbindelse med handelen. Yderligere har EU-Domstolen i sagen Hauptzollamt Hamburg-Hafen mod Afasia Knits Deutschland Gmbh (C-409/10) fastslået, at en erhvervsdrivende ikke kan anfægte en efteropkrævning af importafgift ved at påberåbe sig, at det ikke var udelukket, at visse af varerne reelt havde den pågældende præferenceoprindelse.
På denne baggrund tager landsretten Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.
Efter sagens udfald skal H1 betale sagsomkostninger til Skatteministeriet som nedenfor bestemt. Beløbet er fastsat under hensyn til sagens karakter og omfang.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes for den fuldbyrdelsespåstand, som sagsøgeren, H1 A/S, har nedlagt.
Den anerkendelsespåstand, som H1 A/S ligeledes har nedlagt, afvises.
H1 A/S skal inden 14 dage betale 68.750 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.
Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.