Indhold

I dette afsnit omtales de regler, der gælder om, at køber og sælger skal fordele overdragelsessummen på aktiver, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Afsnittet indeholder:

Fordeling af overdragelsessummen på aktiver
Skattestyrelsens mulighed for at tilsidesætte parternes fordeling af overdragelsessummen
Efterfølgende ændring af fordelingen
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Fordeling af overdragelsessummen på aktiver

Ved afståelse af fast ejendom skal sælger og køber i købsaftalen, i skødet eller på anden skriftlig måde selv fordele den samlede kontantomregnede afståelsessum på grund, bygninger, ejerbolig, herunder stuehus samt mælkekvoter, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven, og som er omfattet af overdragelsen. Se EBL § 4, stk. 5.

Parternes fordeling af overdragelsessummen skal foretages efter, at der er foretaget kontantomregning af den del af overdragelsessummen, der eventuelt berigtiges ved overtagelse af gæld. Parterne skal derfor i forbindelse med fordelingen af overdragelsessummen tage stilling til grundlaget for kontantomregningen, herunder kursfastsættelsen af gæld, der overdrages, og den del af vederlaget, der berigtiges ved nystiftet gæld (sælgerpantebrev eller gældsbrev og lignende). Endvidere skal parterne aftale kapitalværdien af en eventuel løbende ydelse, der indgår i berigtigelsen af overdragelsessummen.

Se også afsnit (C.H.2.1.9.3) om kontantomregning af afståelses- og anskaffelsessummen.

Bemærk

Fordelingen af overdragelsessummen gælder for både sælgers afståelsessum og købers anskaffelsessum.

Eksempel: Den aftalte fordeling er udtryk for parternes vedtagelse om fordeling af købesummen

En gård overdrages mellem uafhængige parter, og parterne har i slutsedlen fordelt købesummen på de overdragne aktiver. Sælger ønsker, at afskrivningsgrundlaget ikke skal opgøres efter denne fordeling og støtter sig på en skønserklæring. Selv om en skønsmand anslår bygningernes almindelige handelsværdi til en anden og væsentlig lavere værdi, fører det ikke til at ændre fordelingen, når fordelingen i slutsedlen er en del af overdragelsesaftalen. Det anførte beløb anses som udtryk for parternes vedtagelse om afståelsessummen for driftsbygningerne. Se SKM2002.530.VLR.

Eksempel: Fortjeneste ved salg af en landbrugsejendom skal opgøres på grundlag af den aftalte fordeling, uanset den ansatte værdi for stuehuset

Fortjeneste ved salg af en landbrugsejendom skal opgøres på grundlag af den fordeling af den kontantomregnede afståelsessum på grund, driftsbygninger og stuehus, som sælgeren og køberen af ejendommen har foretaget i salgsaftalen, uanset at afståelsessummen for stuehuset væsentligt overstiger den ansatte ejendomsværdi for stuehuset. Se SKM2003.520.LSR.

Eksempel: Driftsbygningernes værdi kan ikke være negativ

Det følger af ordlyden af bestemmelserne i EBL § 4, stk. 5 og Afskrivningslovens § 45, stk. 2, at anvendelsen forudsætter en fordeling af en positiv værdi for de aktiver, der indgår ved salget. Der er således ikke hjemmel til at godkende negativ værdi for nedrivningsmodne driftsbygninger ved opgørelsen af ejendomsavance og beskatning af genvundne afskrivninger ved salg af en landbrugsejendom. Se SKM2019.146.LSR.

Skattestyrelsens mulighed for at tilsidesætte parternes fordeling af overdragelsessummen

Skattestyrelsen har i visse situationer adgang til at efterprøve både den kontantomregnede afståelsessum og den fordeling på aktiver, som parterne har aftalt. Kursfastsættelsen indgår i den prøvelse af afståelsessummens fordeling, som skattemyndighederne skal foretage. Skattestyrelsens afgørelse er bindende både for sælger og køber. Se EBL § 4, stk. 6.

Skattestyrelsens adgang til at efterprøve overdragelsessummen og fordelingen af denne på aktiver gælder både, når der er aftalt en fordeling og i mangel af aftalt fordeling. Adgangen gælder også ved overdragelser mellem parter, der ikke har modstående skattemæssige interesser, selv om de ikke er interesseforbundne som parter.

Tilsidesættelse af aftalt fordeling

Tilsidesættelse af aftalt fordeling kan ske i disse situationer:

Ikke interesseforbundne parter med konkret modstående skattemæssige interesser
Ikke interesseforbundne parter uden konkret modstående skattemæssige interesser
Interesseforbundne parter.

Ad a. Ikke interesseforbundne parter med konkret modstående skattemæssige interesser

Når parterne i en handelssituation ikke er interesseforbundne og har konkret modstående skattemæssige interesser - fx fordi sælger vil minimere sine genvundne afskrivninger, mens køber ønsker et højt afskrivningsgrundlag - og har foretaget en fordeling af overdragelsessummen på aktiver, kan parterne forvente, at Skattestyrelsen vil lægge den aftalte overdragelsessum og fordelingen heraf på aktiver til grund, da de aftalte overdragelsessummer må antages at svare til aktivernes handelsværdi.

I sådanne situationer vil Skattestyrelsen derfor kun kunne tilsidesætte den foretagne fordeling på aktiver, hvis fordelingen på aktiver er åbenbart forkert.

Eksempel: Parternes fordeling af overdragelsessummen var åbenlys forkert og kunne derfor tilsidesættes

I forbindelse med overdragelse af en landbrugsejendom mellem parter med modsatrettede skattemæssige interesser, og hvor parternes fjerne slægtskab ikke kunne begrunde, at der forelå overdragelse i familieforhold, tilsidesatte SKAT parternes fordeling af købesummen mellem stuehus og grunden. Ifølge en syns- og skønserklæring var stuehusets værdi ca. 26 pct. lavere end parternes ansættelse, men syns- og skønsmandens værdiansættelse var forbundet med en usikkerhed på mellem +/- 10 til 15 pct. Landsretten stadfæstede byrettens dom, og Skatteministeriet fik medhold i, at parternes fordeling var åbenbart forkert og kunne tilsidesættes. Se SKM2009.610.VLR.

Ad b. Ikke interesseforbundne parter uden konkret modstående skattemæssige interesser

I nogle tilfælde har parterne, selv om de ikke er interesseforbundne, ikke modstående skattemæssige interesser. Det kan fx være tilfældet, når

køber ikke skal anvende de overtagne bygninger til et afskrivningsberettiget formål, og derfor ikke har interesse i et afskrivningsgrundlag
køber i forvejen har så mange egne afskrivninger, at vedkommende ikke kan udnytte flere afskrivninger
køber på grund af skattemæssige underskud ikke vil kunne udnytte afskrivningerne eller
køber ikke skal anvende ejerboligen til bolig for sig selv og dermed ikke har modstridende interesse med sælger i ansættelsen af den del af overdragelsessummen, der kan henføres til boligen.

I disse situationer lægges parternes aftale om såvel overdragelsessummens størrelse som kontantomregningen af overdragelsessummen til grund. Skattestyrelsen kan efterprøve fordelingen af overdragelsessummen på aktiver. Hvis fordelingen på aktiver er væsentlig forkert, kan styrelsen tilsidesætte den aftalte fordeling.

Eksempel: Fordeling af købesum blev korrigeret, da parterne - selv om de ikke var interesseforbundne - ikke havde konkret modstående interesser

Sagen vedrørte SKATs (nu Skattestyrelsens) adgang til at korrigere fordelingen af en overdragelsessum for fast ejendom, der anvendtes til fabriksvirksomhed. Byretten fandt, at aftalens parter, der ubestridt var uafhængige, ikke havde konkret modstående skattemæssige interesser, og at den aftalte fordeling derfor kunne tilsidesættes, fordi fordelingen ikke var udtryk for handelsværdien for de overdragne aktiver. Se SKM2010.71.BR.

Ad c. Interesseforbundne parter

Når der er tale om en overdragelse af fast ejendom mellem interesseforbundne parter, kan Skattestyrelsen efterprøve både den samlede overdragelsessum, kontantomregningen af overdragelsessummen og fordelingen af overdragelsessummen på aktiver. Skattestyrelsen kan tilsidesætte den samlede overdragelsessum, kontantomregningen af overdragelsessummen samt fordelingen af overdragelsessummen på aktiver, når beløbene er væsentlig forkerte.

I mangel af aftalt fordeling

Hvis parterne ikke har aftalt en fordeling af overdragelsessummen på aktiver, kan Skattestyrelsen fastsætte såvel den samlede overdragelsessum samt fordelingen af denne på de aktiver, der er omfattet af overdragelsen efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Denne overdragelsessum og fordelingen heraf vil så blive lagt til grund ved opgørelsen af sælgers afståelsessum og købers anskaffelsessum for de overdragne aktiver.

Eksempel: Væsentlig afvigelse mellem den aftalte købesum og handelsværdien af to ejendommen inden for et generelt interessefællesskab

I forbindelse med overdragelse af to ejendommen med succession efter KSL § 33 C var SKAT berettigede til at foretage korrektion af den aftalte købesum, da der forelå en væsentlig afvigelse mellem den aftalte pris og handelsværdien af de to ejendomme. Parterne, som var ikke omfattet af gaveafgiftskredsen, var ifølge Højesteret interesse forbundne, herunder også henset til, at søskendes børn er omfattet af den personkreds, der kan anvende successionsreglerne i KSL § 33 C. Se SKM2018.319.HR.

Se også SKM2017.441.ØLR, hvor lejligheder var overdraget mellem interesseforbundne parter til underpris. SKAT kunne derfor foretage en skønsmæssig ansættelse.

Efterfølgende ændring af fordelingen

Hvis sælgers afståelsessum for et aktiv efterfølgende bliver ændret som følge af en ændret skatteansættelse, skal købers anskaffelsessum for aktivet ændres tilsvarende. En efterfølgende ændring af købers anskaffelsessum for et aktiv som følge af en ændret skatteansættelse, skal på samme måde medføre en ændring af sælgers afståelsessum for aktivet. Se EBL § 4, stk. 6.

Adgangen til efterfølgende at ændre skatteansættelsen er begrænset af fristbestemmelserne i skatteforvaltningsloven. Se afsnit (A.A.8).

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteret
SKM2018.319.HR	En landbrugsejendom blev overdraget fra onkel til nevø med skattemæssig succession efter KSL § 33 C. Sagen for Højesteret angik to hovedspørgsmål: For det første om SKAT ved vurderingen af, om der ved overdragelsen blev ydet en gave, havde hjemmel til at korrigere de handelsværdier, som A i sin tid aftalte med sin morbror i forbindelse med overdragelsen af ejendommene. For det andet om A har ret til ud over nedslaget i handelsværdien efter § 33 C at beregne en passivpost efter § 33 D. Højesteret fastslog om det første spørgsmål, at A og NB ved vurderingen af SKATs adgang til at korrigere de aftalte handelsværdier som nevø og morbror må anses for at være interesseforbundne parter. Højesteret henviste herved til, at den personkreds, der kan anvende successionsreglerne i KSL § 33 C, omfatter "søskendes børn". Højesteret tiltrådte, at der forelå en væsentlig afvigelse mellem den aftalte købesum for de to ejendomme og ejendommenes værdi, og at SKAT dermed havde været berettiget til at foretage korrektion af den aftalte overdragelsessum som sket efter EBL § 4, stk. 6, og AL § 45, stk. 3. Om det andet spørgsmål udtalte Højesteret, at der hverken i bestemmelsernes ordlyd eller forarbejderne er holdepunkter for, at der ved siden af et nedslag i handelsværdien efter KSL § 33 C kan beregnes en passivpost efter § 33 D. Med henvisning til Skatteministeriets styresignal i SKM2011.406.SKAT, og da det var ubestridt, at A var økonomisk bedst stillet ved som sket at få nedslag i handelsværdien efter § 33 C fremfor at få beregnet en passivpost efter § 33 D, tiltrådte Højesteret, at A ikke var berettiget til tillige at kunne beregne en passivpost efter § 33 D.	Tidligere instans: SKM2017.428.VLR
Landsretsdomme
SKM2017.441.ØLR	Sagen drejede sig om, hvorvidt appellanterne 2 til 6, som anpartshavere i appellant 1, købte lejligheder ud af appellant 1 til underpris, og om skattemyndighederne derfor havde været berettiget til at korrigere handelsværdien, jf. EBL § 4, stk. 6. Landsretten fandt, at anpartshaverne og anpartsselskabet var interesseforbundne uden konkret modstående interesser. Da lejlighederne var overdraget til priser under handelsværdien, havde SKAT og Landsskatteretten med rette fastsat denne ved et skøn. Appellanterne havde ikke godtgjort, at Landsskatterettens skønsmæssige værdiansættelse var sket på et forkert grundlag eller havde medført et åbenbart urimeligt resultat.	Dommen stadfæster SKM2016.404.BR.
SKM2012.285.ØLR	Retten fandt, at en aftale var indgået mellem uafhængige parter med modsatrettede interesser, og da aftalen hverken var anfægtet af skattemyndighederne eller civilretligt mellem parterne, var fordelingen af købesummen bindende for parterne. En del af overdragelsessummen kunne derfor ikke efterfølgende henføres til sukkekvoter, der var omfattet af overdragelsen. Uafhængige parter. Ingen fordeling af overdragelsessummen på sukkerkvoter.	Tidligere instans SKM2011.412.BR
SKM2012.222.ØLR	En ejer solgte sin landbrugsejendom sammen med de sukkerkvoter, der hørte til ejendommen. Ingen del af overdragelsessummen vedrørte sukkerkvoterne. Det blev gjort gældende, at sukkerkvoterne kunne afstås skattefrit efter SL § 5, og at beregningsgrundlaget for opgørelsen af fortjenesten derfor skulle nedsættes med værdien af sukkerkvoterne. Retten afviste synspunktet. Da overdragelsesaftalen - der var indgået mellem uafhængige parter - ikke var anfægtet civilretligt eller af skattemyndighederne, skulle aftalen og den heri fastsatte overdragelsessum lægges til grund ved opgørelsen af sagsøgerens beregning af fortjenesten ved afståelsen af landbrugsejendommen. Uafhængige parter. Ingen fordeling af overdragelsessummen på sukkerkvoter.	Tidligere instans SKM2011.366.BR og SKM2007.891.LSR
SKM2009.610.VLR	Fordeling af købesum på aktiver. I forbindelse med overdragelse af en landbrugsejendom mellem parter med modstående skattemæssige interesser, havde SKAT indvendinger mod parternes fordeling af købesummen mellem stuehuset og grunden. Ifølge en syns- og skønserklæring var stuehusets værdi ca. 26 pct. lavere end parternes ansættelse, men syns- og skønsmandens værdiansættelse var forbundet med en usikkerhed på mellem +/- 10 til 15 pct. Landsretten stadfæstede byrettens dom, og Skatteministeriet fik derfor medhold i, at parternes fordeling var åbenbart forkert og kunne tilsidesættes.	Tidligere instans SKM2008.993.BR
SKM2002.530.VLR	Fordeling af købesum på aktiver. I forbindelse med overdragelsen af en gård mellem uafhængige parter havde parterne i slutsedlen fordelt købesummen på de overdragne aktiver. Sælgeren gjorde gældende, at afskrivningsgrundlaget ikke skulle opgøres efter denne fordeling og støttede sig på en skønserklæring. Landsretten fastslog, at fordelingen i slutsedlen var en del af overdragelsesaftalen, og at det anførte beløb var et udtryk for parternes vedtagelse om afståelsessummen for driftsbygningerne. Denne værdi havde køber da også anvendt som sit afskrivningsgrundlag. Skattemyndighederne havde ikke haft indvendinger mod fordelingen af købesummen. På denne baggrund kunne det forhold, at skønsmanden havde anslået bygningernes almindelige handelsværdi til en anden og væsentlig lavere værdi ikke føre til, at skattemyndighedernes ansættelse kunne tilsidesættes.
Byretsdomme
SKM2013.887.BR	SKAT var berettiget til at tilsidesætte den aftalte fordeling og ændre fordelingen. Sagsøgeren og Skov- og Naturstyrelsen havde ikke konkret skattemæssige modstående interesser vedrørende fordelingen af salgssummen, og en forud for handlen indhentet ejendomsvurdering indikerede, at den aftalte fordeling var åbenbart forkert. SKAT's vurdering af fordelingen var understøttet af de under retssagen indhentede skønserklæringer om fordelingen af salgssummen. Sagsøgeren havde ikke haft en retsbeskyttet berettiget forventning om, at SKAT havde godkendt den aftalte fordeling af salgssummen, idet SKAT ikke positivt og direkte havde taget stilling til fordelingen, men alene udtalt sig om den samlede salgssum.
SKM2013.443.BR	H1 A/S solgte en erhvervsejendom for 4,3 mio. kr. til en uafhængig tredjemand. Ved samme købsaftale solgte hovedaktionæren i H1 A/S, A, sin ægtefælles sommerhus til samme køber for 3,6 mio. kr. Det var skattemyndighedernes opfattelse, at fordelingen af salgssummen på erhvervsejendommen henholdsvis sommerhuset ikke afspejlede handelsværdien, og da parterne ikke havde konkret modstående interesser med hensyn til fordelingen af købesummen, fastsatte skattemyndighederne handelsværdierne skønsmæssigt. Retten fandt, at skattemyndighederne var berettiget til at foretage et skøn over markedsværdien af ejendommene. Særligt på baggrund af en skønserklæring vedrørende erhvervsejendommen tilsidesatte retten imidlertid skattemyndighedernes skøn. H1 A/S og A fik derfor medhold.
SKM2010.71.BR	Retten fandt, at aftalens parter, der ubestridt var uafhængige, ikke havde konkret modstående skattemæssige interesser, og at den aftalte fordeling derfor kunne tilsidesættes, fordi fordelingen ikke var udtryk for handelsværdien for de overdragne aktiver. Efter et foretaget syn og skøn var der ikke grundlag for at fastholde Landsskatterettens fordeling. Ved bedømmelsen af, hvorledes fordelingen på grund og bygninger skulle foretages, fandt byretten, at der skulle tages hensyn til en mindre forurening af ejendommen. Sagsøgeren fik derfor medhold i sin subsidiære påstand, der var baseret på en sådan værdiansættelse.
Landsskatteretskendelser
SKM2019.146.LSR	Landsskatteretten fandt, at det følger af ordlyden af bestemmelserne i EBL § 4, stk. 5, og AL § 45, stk. 2, at anvendelsen forudsætter en fordeling af en positiv værdi for de aktiver, der indgår ved salget. Derfor fandt Landsskatteretten, at den aftalte fordeling af den negative værdi af driftsbygningerne til -300.000 kr. var åbenbar forkert. Landsskatteretten fandt videre, at den negative værdi måtte fordeles til stuehuset, idet værdien af jordtilliggendet ikke ansås for påvirket af driftsbygningernes værdi.
SKM2013.236.LSR	Landsskatteretten fandt, at den fordeling af overdragelsessummen for en liebhaver-landbrugsejendom, som uafhængige parter havde aftalt, kunne tilsidesættes som åbenbart forkert, og fordelingen blev foretaget i overensstemmelse med en syns- og skønsfordeling.
SKM2004.424.LSR	Der skulle foretages et samlet skøn ved vurderingen af, om fordelingen af overdragelsessummen på de enkelte aktiver ved overdragelse af en landbrugsejendom var åbenbart forkert. Landsskatteretten fandt ikke grundlag for at ændre på den selvangivne fordeling i den konkrete sag.
SKM2003.520.LSR	Fortjenesten ved salg af en landbrugsejendom skulle opgøres på grundlag af den fordeling af den kontantomregnede afståelsessum på grund, driftsbygninger og stuehus, som sælgeren og køberen af ejendommen havde foretaget i salgsaftalen, selv om afståelsessummen for stuehuset væsentligt oversteg den ansatte ejendomsværdi for stuehuset.
Skatterådet
SKM2013.172.SR	Skatterådet kunne bekræfte, at to ikke-interesseforbundne parter med modsatrettede interesser kunne "tilbageskøde" en parcel til xx kr., som aftalt mellem parterne i en forkøbsaftale.