Parter

Direktør A
(Advokat Jacob Rix)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Advokat Mette Rovsing Koch)

Afsagt af byretsdommer

Seerup

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen vedrører en anfægtelse af Landsskatterettens kendelse af 29. januar 2008, hvorved det er bestemt, at de af A hævede beløb på mellemregningskontoen med selskabet, H1 ApS (i det følgende benævnt "selskabet") i indkomståret 2004 må anses for yderligere løn til A, der skal beskattes som personlig indkomst, jf. statsskattelovens § 4 og personskattelovens § 3.

As påstand er, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøger, As, hævninger på mellemregningskontoen med H1 ApS Rådgivende Ingeniørfirma, CVR-nr. ..., i indkomståret 2004, i alt 364.747 kr., er at betragte som lån med sædvanlig tilbagebetalingspligt.

Skatteministeriets påstand er frifindelse

Oplysningerne i sagen

Landsskatterettens kendelse af 29. januar 2008 i sagen er sålydende

"...

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2004

Personlig indkomst

Personlig indkomst er forhøjet med 364.747 kr., idet hævninger på mellemregningskonto er anset for yderligere løn.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Møde mv.

Klagerens repræsentant har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler (forhandling) og har endvidere udtalt sig overfor rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren er direktør i H1 ApS rådgivende ingeniørfirma ("selskabet"), hvis anparter nominelt 125.000 kr. ejes af sønnen, BA.

Selskabets formål er at drive rådgivende ingeniørvirksomhed og erhverve fast ejendom.

Arbejdsgiverkontrollen ved ToldSkat gennemgik den 21. november 2003 selskabets regnskaber for perioden 1. juli 2001 til 30. juni 2002. Arbejdsgiverkontrollen konstaterede, at der på klagerens mellemregningskonto med selskabet var foretaget en række hævninger. I forbindelse med kontrolbesøget blev det endvidere konstateret, at den bogførte saldo hos H1 ApS' mellemregningskonto med A havde en debet saldo på 3.589.107 kr.

På et opfølgende møde med ToldSkat den 26. november 2003 oplyste klageren, at han ikke umiddelbart kunne indfri mellemregningskontoen ved påkrav. Klageren gik konkurs i 1996 og havde ikke modtaget saldokvitteringer fra kreditorerne. Som en følge af konkursen afdrog klageren endvidere på en personlig skatterestance vedrørende årene 1989-1994 på over 1.000.000 kr. med cirka 1.500 kr. om måneden.

Klageren har efterfølgende foretaget løbende hævninger på mellemregningskontoen. Den 31. marts 2005 udgjorde debet-saldoen 4.521.188 kr. Klagerens nettoløn er løbende krediteret mellemregningskontoen.

På baggrund af ToldSkats skrivelse af 21. april 2005 vedrørende forhøjelse af klagerens personlige indkomst for indkomståret 2004, afholdt klageren og selskabets daværende revisor, TN, et møde med ToldSkat den 22. juni 2005. På mødet udleverede TN en opgørelse over klagerens hævninger på mellemregningskontoen i indkomståret 2004. Heraf fremgår, at klageren i indkomståret 2004 hævede 364.747 kr. på mellemregningskontoen.

Ifølge mødereferat arbejdede klageren cirka 60 timer om ugen for selskabet til en løn på omkring 12.000-14.000 kr. om måneden. Udover løn betalte selskabet diverse andre ting såsom helårsbolig, bil og telefon for klageren. Løn til klageren er bogført med 12.500 kr. om måneden. Til sammenligning tjente en i selskabet ansat byggetekniker 35.000 kr. om måneden.

Ifølge mødereferat har klageren overfor restancekontoret erklæret, at han intet ejer, ligesom han for indkomståret 2004 har selvangivet ikke at eje aktiver af nogen art.

Ved brev af 29. juni 2005 til ToldSkat meddelte klageren, at hævningerne på mellemregningskontoen i indkomståret 2004 ville blive tilbagebetalt til selskabet indenfor 3 uger.

Selskabets nuværende statsautoriserede revisor, PS, kontaktede den 8. marts 2006 telefonisk SKAT. Han spurgte, om det ændrede noget, hvis klageren tilbagebetalte de på mellemregningskontoen hævede beløb i indkomståret 2004. Tilbagebetaling skulle ske ved optagelse af lån hos familiemedlemmer.

Den 30. november 2006 blev klagerens mellemregningskonto med selskabet indfriet med 1.082.598 kr. Beløbet blev fastsat af revisor PS. Finansieringen skete ved optagelse af et personligt banklån hos F1-Bank A/S. Til sikkerhed for lånet modtog banken kaution fra BA.

Af R 75 vedrørende årene 2001-2004 fremgår, at klageren er eneforsørger af familien. Klagerens hustru er ikke registreret med nogen form for indtægter.

ToldSkat har i en tidligere afgørelse af 12. juli 2005 forhøjet klagerens indkomst for indkomstårene 2001-2003 med hævninger på mellemregningskontoen på i alt 3.564.364 kr. Afgørelsen er ikke påklaget af klageren. Det er forklaret, at dette skyldes, at klagefristerne var sprunget, da den nuværende revisor trådte ind i sagen.

Selskabets revisor, PS, har ved brev af 11. oktober 2007 opgjort klagerens samlede økonomiske potentiale for indkomståret 2004, herunder klagerens mulighed for sikkerhedsstillelse. Revisoren har i den forbindelse foretaget visse rettelser i forhold til den daværende revisors reviderede årsrapporter. De omtalte selskabers korrigerede egenkapital ser herefter således ud:

H2 ApS	1.362.000 kr.
H3 ApS	15.065.000 kr.
H1 ApS	2.059.000 kr.
H4 ApS	687.000 kr.

Der er i den forbindelse tillige fremlagt en mæglervurdering fra EDC af 26. november 2004.

Der er endvidere fremlagt korrespondance mellem F1-Bank A/S og selskabets revisor ved breve af 25. september 2007 og 11. oktober 2007, hvor As kreditværdighed i perioden 2001-2004 drøftes. Det oplyses, at F1-Bank A/S i 2006 bevilgede klageren et lån på 6. mio. kr., som klagerens søn, BA, kautionerede for. Lånet blev bl.a. anvendt til betaling af de opståede restskatter for indkomstårene 2001-2004.

SKATs afgørelse

Ved afgørelse af 14. marts 2006 er klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2004 forhøjet med de fra mellemregningskontoen hævede beløb i indkomståret 2004, i alt 364.747 kr., idet beløbet er anset for yderligere løn, jf. statsskattelovens § 4.

Lån, der er opstået ved, at en hovedaktionær løbende har hævet beløb til betaling af private udgifter over mellemregningskontoen med selskabet, anerkendes alene skattemæssigt, hvis hovedaktionæren er solvent. Hvis det efter en bedømmelse af hovedaktionærens økonomiske forhold må antages, at han ikke er i stand til at tilbagebetale lånet, beskattes hævningerne i almindelighed som løn fra selskabet, jf. ligningsvejledningen S.F.2.2.4.2.

Henset til,

at	klageren har oplyst, at han ikke umiddelbart kan indfri mellemregningskontoen ved påkrav, da han i 1996 er gået konkurs og som en følge heraf afdrager på en skatterestance på over 1.000.000 kr. med 1.500 kr. per måned,
at	klageren har selvangivet ikke at eje aktiver af nogen art,
at	klageren overfor restancekontoret har erklæret, at han intet ejer,
at	klagerens helårsbolig betales af Selskabet, og
at	klagerens bil er en firmabil leaset af selskabet,

er klageren ikke i stand til på anfordring hverken helt eller delvist at indfri mellemregningskontoen med selskabet.

Da klageren ydermere arbejder i selskabet til en meget lav nominel løn, og lønnen efter skat krediteres mellemregningskontoen, må det konkluderes, at hævningerne på mellemregningskontoen med selskabet må anses for yderligere løn.

Klagerens mellemregningskonto med selskabet fungerer som lønkonto.

ToldSkat har i en tidligere afgørelse af 12. juli 2005 ligeledes forhøjet klagerens indkomst for indkomstårene 2001-2003 med hævninger på mellemregningskontoen på i alt 3.564.364 kr. Afgørelsen er ikke påklaget af klageren.

For så vidt angår revisor PSs henvendelse af 8. marts 2006 til SKAT bemærkes, at der ikke kan disponeres med tilbagevirkende kraft, og at tiltag nok bør ske ud fra en helhedsvurdering. En ydelse af et lån til en insolvent person vil blive sidestillet med en gave. Gaver, som gives til personer udenfor gavekredsen skal beskattes som skattepligtig indkomst. Gaver, som gives til personer indenfor gavekredsen, skal der berigtiges gaveafgift af. PSs henvendelse af 8. marts 2006 har ikke givet anledning til at ændre ovennævnte afgørelse.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens hævninger på mellemregningskontoen med selskabet i indkomståret 2004 er at betragte som et lån med sædvanlig tilbagebetalingspligt.

Tilbagebetaling vil ske, så snart forholdene tillader det. Tilbagebetaling skal ske ved, at BA optager et lån, som vil blive stillet til rådighed for klageren som en gave. Klageren er klar over, at der vil være tale om en gave fra søn til far, hvorfor der skal betales en gaveafgift på 15 pct. BA ejer foruden selskabet et par ejendomsselskaber med en betydelig egenkapital, hvorfor den nødvendige kapital vil kunne rejses med sikkerhed i aktierne.

Selskabet har i flere år haft en god indtjening, hvorfor kreditorinteresser ikke har været bragt i fare.

Klagerens repræsentant er efterfølgende fremkommet med yderligere bemærkninger til ovennævnte påstand.

Lånet til selskabet er tilbagebetalt den 30. november 2006 med 1.082.598 kr. Beløbet er fastsat af selskabets revisor, PS. Finansieringen af tilbagebetalingen er sket ved optagelse af et personligt banklån hos F1-Bank A/S. BA har kautioneret for lånet.

Klageren er ikke anpartshaver men derimod direktør i selskabet, hvorfor ligningslovens [Ligningsvejledningen.red.SKAT] afsnit S.F.2.2.4.2 ikke er dækkende for de faktiske forhold.

Såfremt der tages højde for, at klageren udover en bruttoløn på 12.500 kr. modtager fri telefon, bil og bolig, må det samlede vederlag til klageren betragtes som acceptabelt.

Desuden er den måde, hvorpå mellemregningskontoen er blevet anvendt gennem årene, godkendt af selskabets tidligere revisor, TN, hvorfor klageren har haft tillid til, at der ikke var noget problem heri.

Forhøjelsen af klagerens personlige indkomst for indkomstårene 2001-2004 med hævninger på mellemregningskontoen medførte, at klageren fik personlige skatterestancer på 4.087.000 kr. Efter aftale med SKAT fik klageren henstand med betalingen indtil oktober 2006. Skatterestancen vedrørende indkomstårene 1989-1994, som opstod som følge af klagerens konkurs i 1996, skulle imidlertid forblive henstående uden rentetilskrivning. Skatterestancen udgør i dag 725.000 kr. Klageren optog efterfølgende et lån på 6.000.000 kr. hos F1-Bank A/S. Klageren anvendte 4.087.000 kr. af lånet til betaling af de personlige skatterestancer. Betalingen af skatterestancerne er sket med forbehold for nærværende sag og for at undgå yderligere rentetilskrivning.

Såfremt der gives klageren medhold i nærværende sag, og der som en direkte følge heraf skal ske genoptagelse af de for indkomstårene 2001-2003 foretagne skatteansættelser, vil der ske tilbageførsel af de som løn beskattede beløb og herved blive udløst et overskydende skattebeløb, som vil kunne indfri lånet til F1-Bank A/S.

Klageren har endvidere anført, at der ikke foreligger praksis for, hvad der nærmere skal forstås ved solvens, men at det er nærliggende at antage, at såfremt skatteyderen er i stand til at afværge en konkurs på grund af manglende insolvens jf. konkurslovens § 17, stk. 2, vil han være solvent også i skattemæssig henseende. Indkomstbeskatning af gæld som løn må derfor høre til den absolutte undtagelse og kun finde sted, når det med sikkerhed kan fastslås, at skatteyderen må anses for ude af stand til at foretage tilbagebetaling.

Det gøres gældende, at dette ikke er tilfældet, idet skatteyderen ville have været i stand til at foretage tilbagebetaling og således også i stand til at afværge en konkursbegæring. Det bestrides derfor, at klageren kan anses som insolvent.

Klageren har med den af revisoren opgjorte tal opstilling af 11. oktober 2007 samt med EDC mælgervurdering af 26. november 2004 og F1-Banks brev af 11. oktober 2007 godtgjort sin tilbagebetalingsevne i 2001-2004.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de består i penge eller formuegoder af pengeværdi, jf. statsskattelovens § 4.

Lån, som opstår ved, at hovedaktionæren løbende hæver beløb til betaling af private udgifter over mellemregningskontoen med selskabet, anerkendes i skattemæssig henseende, når hovedaktionæren er solvent. Hvis det efter en bedømmelse af hovedaktionærens økonomiske forhold må antages, at han ikke er i stand til at tilbagebetale lånet, beskattes hævningerne i almindelighed som løn fra selskabet, jf. TfS, 1997 641 LSR og Ligningsvejledningen afsnit S.F.2.2.4.2.

Uanset, at klageren ikke er hovedanpartshaver i selskabet, finder ovennævnte solvensbetragtning anvendelse, hvor klageren er fuldtidsdirektør med bestemmende indflydelse i selskabet, som ejes 100 pct. af klagerens søn.

Det er ikke ved det oplyste om klagerens økonomi godtgjort, at klageren var i stand til at indfri mellemregningen med selskabet for indkomståret 2004. Der er herved blandt andet henset til, at der ikke er fremlagt oplysninger, der kan dokumentere eller sandsynliggøre, at klageren var solvent i indkomståret 2004. Klagerens eventuelle mulighed for i indkomståret 2004 at optage et lån til at indfri mellemregningen med selskabet ændrer ikke herpå, ligesom klagerens indfrielse af mellemregningskontoen i indkomståret 2006 ikke ændrer herpå. Det er ved afgørelsen endvidere tillagt vægt, at klageren arbejder 60 timer om ugen for selskabet til en månedlig løn på 12.500 kr. Selskabet stiller herudover fri bolig, fri bil samt fri telefon til rådighed for klageren. Klagerens hævninger på mellemregningskontoen er herefter med rette anset som vederlag for klagerens arbejde i selskabet.

De af klageren hævede beløb på mellemregningskontoen med selskabet i indkomståret 2004 må derfor anses for yderligere løn til klageren, der skal beskattes som personlig indkomst, jf. statsskattelovens § 4 og personskattelovens § 3.

Den påklagede afgørelse stadfæstes, hvilket er tiltrådt af SKAT.

..."

Af en agterskrivelse vedrørende indkomståret 2004 fremgår, at A i 2004 før SKATs forhøjelse af indkomsten med hævningerne på mellemregningskontoen, havde en opgjort lønindkomst på 268.995 kr. og en opgjort "anden B-indkomst" på 470.750 kr. svarende til en samlet personlig indkomst før AM-bidrag og pension på 739.745 kr. eller en månedsløn på 61.645,42 kr. inklusiv værdi af fri bil og boliger.

Ved SKATs afgørelse af 14. marts 2006 blev As skattepligtige indkomst for indkomståret 2004 forhøjet med de fra mellemregningskontoen hævede beløb i 2004, i alt 364.747 kr., idet beløbet blev anset for yderligere løn, jf. statsskattelovens § 4.

Efter SKATs afgørelse blev med kørselsdato den 10. april 2006 udsendt en årsopgørelse for 2004. Heri var lønindkomsten forhøjet med 364.747 kr. til 633.742 kr., medens "uddelinger fra foreninger, fonde m.v." uændret i forhold til agterskrivelsens opgørelse af "anden B-indkomst" var opgjort til 470.750 kr. Efter SKATs afgørelse udgjorde den personlige indkomst før AM-bidrag og pension derfor i alt 1.104.492 kr., jf. årsopgørelsen, hvilket svarede til en månedlig indkomst på 92.041 kr. Den personlige indkomst efter AM-bidrag og pension var opgjort til 1.051.626 kr. svarende til 87.635,50 kr. om måneden.

Forklaringer

A har forklaret blandt andet, at han er uddannet som akademiingeniør. Han har altid arbejdet som rådgivende ingeniør. Han var direktør i selskabet. Han deltog i projektering og fremskaffelse af opgaver, ligesom han forestod ansættelsesspørgsmål. Han har aldrig haft en ejerandel i selskabet. Han har aldrig over for omverden fremtrådt som eneanpartshaver. Hans søn, der er civilingeniør, var og er eneejer af selskabet. Han har ingen bestemmende indflydelse over sønnens dispositioner, og de to har ingen form for formuefællesskab. Selskabet havde kontorfællesskab med selskabets revisor, TN, der tog sig af selskabets regnskaber og havde en dame, som forestod bogføringen. Udfakturering i selskabet forestod han selv. Moms og skat tog TNs bogholder sig af. TN ydede lån til selskabet, hvilket muliggjorde, at selskabet kunne yde lån til ham. Han modtog en løn, der var sammensat af en kontant løndel og goder i form af bil og bolig. Den samlede lønindkomst oversteg 1 mio. kr. om året eller godt 87.000 kr. om måneden. Lønnen stod mål med hans arbejdsindsats i firmaet. En forhøjelse som påstået af SKAT vil føre til en månedsløn over 100.000 kr., og så meget har hans arbejdsindsats ikke været værd. Mellemregningskontoen hævede han fra, men det var ikke udtryk for yderligere løn. Der var tale om et låneforhold. Han var retligt forpligtet til at tilbagebetale hævningerne. Der forelå ikke nogen egentlig skriftlig aftale om, at lånet skulle tilbagebetales, men selvfølgelig skulle det det. TN sagde, at han ville arrangere det, men det blev ikke til noget. TN kom aldrig tilbage til spørgsmålet. Det var ikke indtrykket, at det var vigtigt. TN har hele tiden bagatelliseret låneforholdet, og har ikke fortalt, at det var ulovligt. Han ville have søgt at tilbagebetale lånet, hvis han havde vidst, at der forelå et ulovligt direktørlån. I givet fald ville han have kontaktet sin søn med henblik på at få finansieret en tilbagebetaling. Efter aftale med SKAT har han indfriet den samlede mellemregningskonto. Han mener, at sønnen i 2004 var studerende, men han husker det ikke med sikkerhed. Sønnen er bygningsingeniør og interesserer sig for autocad og lignende. Sønnen har derfor haft en vis arbejdsmæssig funktion i firmaet. Hævningen på mellemregningskontoen blev ikke afstemt med sønnen. Den slags drøftede de slet ikke. Der var ingen aftale om mellemregningskontoen med sønnen. Det foregik mellem TN og ham selv, hvordan det skulle arrangeres. Der var ikke stillet sikkerhed for hans hævninger på mellemregningskontoen. Han ville ikke have kunnet indfri gælden i 2004 uden at låne penge til det. Hvert eneste år var det TN, der ordnede bogholderiet mellem jul og nytår. TN kom med materialet i sidste øjeblik. Materialet blev aldrig gennemgået. Han havde et nogenlunde overblik over, hvad han skyldte selskabet fra år til år; men han har ikke spekuleret over, at hans direktørlån oversteg selskabets egenkapital. Mellemregningen har ikke været drøftet mellem ham og hans søn i løbet af årene.

PS har forklaret blandt andet, at han er statsautoriseret revisor fra 1997. Han er medindehaver af et revisionsfirma, der primært bistår små og mellemstore virksomheder med revision og rådgivning. Han tiltrådte som revisor for selskabet i foråret 2006. Han har intet kendskab til, at A havde bestemmende indflydelse over sin søns dispositioner, eller til at de skulle have et formuefællesskab. Det er korrekt, at den forrige revisor, TN, forestod bogføring, lønadministration og regnskab. TN havde ydet selskabet et lån, og hans udførelse af revisorhvervet var utraditionel og i uoverensstemmelse med revisorlovgivningen. På de få samtaler med TN i forbindelse med revisionens overtagelse forstod han, at TN havde store økonomiske fællesinteresser med selskabet. Han kunne ikke få lejlighed til at se revisionsprotokollen, for en sådan fandtes ikke. Der var ingen dokumenter ud over en råbalance med TNs rettelser. Det første regnskab blev derfor noget vanskeligt at udarbejde. Direktør og ejer havde ikke fået skriftlig orientering fra revisor. Generalforsamlingerne foregik ved, at underskriverne kom forbi TNs kontor og skrev under. TN havde overblikket, men hans orientering af direktør og ejer var begrænset. Lønnen til A var sammensat af kontant betaling og goder i form af bil, bolig og telefon. Lønnen svarede til ca. 87.000 kr. Dette var eksklusiv hævninger over mellemregningskontoen. Lønnen på ca. 87.000 kr. var over middel i forhold til, hvad han ellers ser. Mellemregningen skal registreres som et mellemværende mellem selskabet og personen. Der er selskabsretligt tale om et lån fra selskabet til sin ledelse. En månedsløn på ca. 118.000 kr. ville være en meget høj løn i forhold til selskabets aktiviteter.

Da han indtrådte som revisor, var A ikke klar over, at lånet var ulovligt. A forstod ikke, at det kunne være sandt, at han skulle indfri lånet, for TN havde sagt, at lånet ikke var noget problem. I 2006 var der truffet afgørelse om indkomstårene 2001-2002 og 2003. Klagefristen for de gamle år var sprunget, fordi TN ikke havde fået klaget i tide. Nu var der så en problemstilling om året 2004. Han holdt møde med SKAT, der indvilligede i at give en henstand, så A kunne fremskaffe midler til betaling af restskatter. De kontaktede så F1-Bank, der uden større vanskeligheder stillede den nødvendige kredit til rådighed. Forholdt selskabets posteringsspecifikation (bilag G), sidste side, har han oplyst, at det er ham, der har skrevet til i hånden. Renterne vedrører perioden fra 1. juli 2004 til november 2006. Han dog ikke helt sikker. Rentesatsen har været høj - det må være anpartsselskabslovens rentesats, der er anvendt. Der er ikke posteret tilbageført rente i forbindelse med ændringen fra lån til løn af beløbet 3.564.346,60 kr., hvilket kan indikere, at der ikke har været forrentning af lånet. Vidnet har endvidere afgivet forklaring om en ejendom beliggende ....

Parternes synspunkter

A har til støtte for anerkendelsespåstanden i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokument af 9. juli 2009, hvoraf fremgår blandt andet følgende anbringender:

"...

at	sagsøger er/var ikke anpartshaver i Selskabet, men er/var alene ansat som direktør,
at	sagsøger har ved de i sagen fremlagte bilag vedrørende økonomisk formåen og den foretagne indfrielse af mellemregningskontoen demonstreret, at sagsøger havde økonomisk evne og vilje til at honorere sine forpligtelser, efterhånden som de forfaldt, i indkomståret 2004,
at	de i sagen omdiskuterede hævninger på mellemregningskontoen er regnskabsmæssigt og skattemæssigt behandlet som et lån - og dermed ikke behandlet som løn - ydet af Selskabet til sagsøger,
at	sagsøger er via den kontante løndel på ca. 12.000-14.000 om måneden, samt løndel bestående af arbejdsgiver betalt: helårsbolig, bil og telefon, blevet betalt en acceptabel løn,
at	de i sagen omdiskuterede hævninger på mellemregningskontoen er godkendt af Selskabets daværende revisor, TN, hvorfor sagsøger har haft tillid til, at der ikke var noget problem heri,
at	indkomstbeskatning af gæld som løn på baggrund af nærværende sags faktiske omstændigheder vil være at udstrække lovgivningen og den foreliggende retspraksis længere end der er hjemmel til,
at	Selskabets daværende revisor, TN, har været årsag til at der er ydet et lån til sagsøgeren, og
at	den daværende revisor har ydet H1 ApS et lån, der mere end modsvarede sagsøgerens hævninger på mellemregningskontoen, og
at	realiteten i transaktionerne mellem den daværende revisor, H1 ApS og sagsøgeren er, at der er ydet et lån fra den daværende revisor direkte til sagsøgeren uden H1 ApS' mellemkomst,
at	der ikke er basis for at udstrække den skatteretlige praksis, der foreligger i forhold til hovedaktionær til at omfatte en direktør,
at	der foreligger en række objektivt konstaterbare omstændigheder, der dokumenterer, at der er tale om et låneforhold og ikke er tale om løn eller gaver, herunder at der er ført en udførlig mellemregningskonto, hvor kontante udlæg og løn er krediteret som løn, medens øvrige træk til privatforbruget er debiteret på mellemregningskontoen,
at	der ikke ville bestå en mellemregning mellem sagsøger og H1 ApS, såfremt der havde været tale om, at alle udbetalte beløb havde karakter af løngave, hvor der som bekendt ikke eksisterer nogen tilbagebetalingspligt,
at	der på sædvanlig vis er trukket A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af lønbetalinger, hvilket fremgår af mellemregningskontoen, medens dette ikke er sket i forhold til de udbetalte lånebeløb,
at	revisorpåtegning i relation til årsrapporten 2004 nævner, at aktivposten "debitorer" indeholder et mellemværende med selskabets direktør, det vil sige med sagsøger på kr. 3.753.673. I den selskabsretlige lovgivning er der således en pligt til, at direktøren tilbagebetaler lånet, hvorfor revisor skal påpege forholdet ved sin revisionspåtegning. Det er helt åbenbart, at mellemværendet med selskabets direktør på kr. 3.753.673 regnskabsmæssigt er behandlet som et lån, idet beløbet har været opført som et aktiv i selskabets balance, hvilket naturligvis ikke giver mening, såfremt der var tale om, at beløbet dækkede over løn/gaver.

..."

Skatteministeriet har til støtte for sin frifindelsespåstand i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokument af 3. august 2009, hvoraf fremgår blandt andet følgende:

"Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at skattemyndighederne med rette har beskattet sagsøgerens hævninger på mellemregningskontoen med H1 ApS i indkomståret 2004 som yderligere løn fra selskabet til sagsøgeren.

Sagsøgerens skattepligtige indkomst udgøres af hans samlede årsindtægter, hvad enten de består i penge eller formuegoder af pengeværdi, jf. statsskattelovens § 4.

Sagsøgeren bærer bevisbyrden for, at udbetalingen ikke er skattepligtig, og som følge af sagsøgerens stilling som direktør og hans nære tilknytning til eneanpartshaveren er denne bevisbyrde skærpet, jf. SKM2007.309.ØLR. Sagsøgeren har ikke dokumenteret, at han var retligt forpligtet til at tilbagebetale hævningerne, og at der dermed var tale om et lån.

Lån, der opstår ved, at en hovedaktionær løbende hæver beløb i selskabet over mellemregningskontoen til betaling af private udgifter, kan alene anerkendes i skattemæssig henseende, når aktionæren er solvent.

Hvis det derimod må antages, at aktionæren ikke er i stand til at tilbagebetale lånet, må hævningerne i almindelighed beskattes som løn fra selskabet, jf. Ligningsvejledningen 2009-2, afsnit S.F.2.2.4.2.

Det gøres indledningsvis gældende, at ovenstående solvensbetragtning finder tilsvarende anvendelse i nærværende sag, selv om sagsøgeren ikke er hovedaktionær. Sagsøgeren er direktør, og eneanpartshaveren er sagsøgerens søn. Sagsøgeren har derfor bestemmende indflydelse på dispositionerne i selskabet, og de samme beskyttelseshensyn gør sig gældende.

Det bemærkes i den sammenhæng, at solvensbetragtningerne i Ligningsvejledningen ikke bygger på en lovbestemmelse, men er udtryk for en bevisretlig formodning: hvis den, der hæver på en mellemregningskonto med et selskab, ikke er i stand til at tilbagebetale beløbet på tidspunktet for hævninger, er der ikke tale om et lån, da tilbagebetaling aldrig har været meningen.

Denne retlige betragtning er helt uafhængig af, hvorvidt hævningerne foretages af en aktionær eller - som i nærværende sag - af en ikke-ejer.

I den forbindelse har det naturligvis afgørende bevismæssig betydning, at sagsøgeren er direktør i selskabet, og at ejeren af selskabet er sagsøgerens søn, idet der på baggrund heraf består et interessefællesskab mellem sagsøgeren og selskabets ejer.

Sagsøgte gør gældende, at skattemyndighederne med rette har fundet, at sagsøgeren ikke var i stand til at tilbagebetale hævningerne i 2004.

Således har sagsøgeren oplyst,

at	han gik konkurs i 1996 og ikke modtog saldokvittering fra kreditorerne,
at	han som følge heraf i 2004 afdragede på en skatterestance på kr. 1.000.000,- med kr. 1.500,- om måneden,
at	han intet ejede,
at	han ikke kunne indfri udeståendet,
at	han arbejdede 60 timer om ugen, men alene fik udbetalt kr. 12.500,- om måneden ekskl. fri bil og bolig, selv om en ansat byggetekniker fik en månedsløn på kr. 35.000,-,
at	mellemregningskontoen fungerede som en lønkonto for sagsøgeren, hvis løn blev krediteret kontoen, og
at	hævningerne blev anvendt til privatforbrug.

Dertil kommer, at såvel sagsøgeren som hans ægtefælle havde betydelig negativ formue i 2004.

Det fremgår således klart, at sagsøgeren på det for sagen relevante tidspunkt hverken havde fornøden likviditet eller aktiver af værdi, og at han derfor ikke kunne tilbagebetale hævningerne på mellemregningskontoen.

Det bestrides som udokumenteret, at sagsøgeren har indfriet udeståendet efterfølgende.

Det af sagsøgeren med påstandsdokumentet fremlagte bilag 10 viser ikke andet, end at der er foretaget en indbetaling på kr. 1.082.598,- til selskabet den 29. november 2006 med teksten "direktør lån H1". Det fremgår ikke, at indbetalingen er foretaget af sagsøgeren (med sagsøgerens midler), eller at den to år senere indbetaling er sket til udligning af mellemregningen i 2004.

Det er også uden betydning, at der tilsyneladende efterfølgende kan påvises likviditet hos sagsøgerens søn, og at der tre år senere indhentes et hypotetisk lånetilsagn fra et kreditinstitut. Det fremgår således, at bankens bekræftelse af, at man formentlig ville have lånt sagsøgeren pengene, fuldt ud er baseret på sikkerhed stillet af sagsøgerens søn.

Under de foreliggende omstændigheder påhviler det sagsøgeren at dokumentere, at han - i strid med R75-ligningens udvisende og hans egne oplysninger til SKAT - havde mulighed for at tilbagebetale det hævede beløb i 2004, og denne bevisbyrde er ikke løftet.

Det ændrer ikke på vurderingen eller på sagsøgerens bevisbyrde, at selskabets daværende revisor tilsyneladende har godkendt hævningerne, og revisors og selskabets egen regnskabsmæssige kvalifikation af hævningerne som lån er naturligvis uden betydning for den skatteretlige vurdering af dispositionen.

Det bestrides i den forbindelse som udokumenteret, at det påståede lån er ydet af selskabets revisor til sagsøgeren uden om selskabet. Der foreligger ingen dokumentation af et eventuelt udestående mellem revisor og selskabet, og sagsøgerens hævninger er bevisligt foretaget af selskabets midler.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

A og statsaut. revisor PS har forklaret, at As løn inklusiv goder i 2004 var på godt 87.000 kr. om måneden. Dette beløb overstiger væsentligt den opgjorte personlige indkomst forud for SKATs forhøjelse med de fra mellemregningskontoen hævede beløb i 2004. As forklaring og bevisførelse er derfor ikke umiddelbart forenelig med den påstand, han har nedlagt.

Det må efter As forklaring lægges til grund, at han på selskabets mellemregningskonto har hævet et millionbeløb, der var højere end selskabets egenkapital, og at disse hævninger er sket uden aftale med selskabets ejer, der var As søn. Selskabets ejer har ikke på noget tidspunkt krævet pengene tilbagebetalt. Retten finder derfor, at A har domineret selskabet på en sådan måde, og at der har været en sådan sammenblanding af hans og selskabets midler og interesser, at han reelt har haft en ejers råden over selskabet.

Der er i sagen ikke fremlagt dokumentation, der giver retten et grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens vurdering af As manglende solvens i 2004.

I det omfang Landsskatterettens afgørelse kan anses for anfægtet, finder retten herefter ikke grundlag for at tilsidesætte den. Skatteministeriets frifindelsespåstand tages derfor til følge.

Ved fastsættelse af sagsomkostninger har retten lagt vægt på sagens økonomiske værdi og udfald, ligesom det er tillagt vægt, at Skatteministeriet har udarbejdet materialesamling i sagen.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøger, A, skal inden 14 dage i sagsomkostninger til sagsøgte, Skatteministeriet, betale 45.000 kr.