Klagen vedrører beskatning af værdi af fri sommerbolig for hovedanpartshaver.

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst

Indkomstårene 2004 og 2005

Skattecentret har anset klageren for skattepligtig af værdi af fri sommerbolig med henholdsvis 158.000 kr. og 191.500 kr.

Landsskatteretten finder, at klageren ikke kan anses for at have rådighed over sommerboligerne. Klagerens skatteansættelse nedsættes med henholdsvis 158.000 kr. og 191.500 kr.

Sagens oplysninger

Klagerens selskab, H1 ApS', hovedaktivitet er opførelse samt udlejning af ejendomme. Selskabet har i de påklagede indkomståret 2004 og 2005 ejet tre sommerboliger, hvoraf den ene har været under ombygning i hele perioden og derfor ikke har været beboelig. De to øvrige sommerboliger, beliggende på henholdsvis Y1 samt Y2, har været udlejet gennem et udlejningsbureau, G1.

De to sommerboliger har været udlejet til dels turister og dels langtidsudlejet. Det fremgår af listen over udlejningerne, at sommerboligerne har været udlejet stort set i alle de ønskede uger. Y1 har i 2004 været udlejet i ugerne 23-40, i alt 18 uger, og i 2005 i ugerne 23-39, i alt 17 uger. Y2 har været udlejet i 2004 i ugerne 27-52, i alt 26 uger, og i ugerne 24-29 og ugerne 31-42, i alt 28 uger.

Det er oplyst af selskabets repræsentant, at de to sommerboliger på grund af manglende isolering ikke var velegnede til beboelse i vinterhalvåret.

G1 har desuden oplyst følgende vedrørende de to sommerboliger:

"G1 har i årene 2004 og 2005 haft aftale om udleje af ovennævnte 2 feriehuse.

Pga. praktiske problemer med varme, aflukning af vand m.m., har der mellem ejer og bureau været en aftale om ikke at annoncere husene til udlejning året rundt. Det har samtidigt været aftalt at husene kunne udlejes på konkret forespørgsel (udover de i forvejen aftalte udlejningsperioder)."

Det fremgår af den indsendte opgørelse af vandforbruget i sommerhusene, at vandforbruget har været:

"Y2:

2004	januar 200 m3	1. juli 201 m3	31. december 214 m3
2005	januar 214 m3	1. juli 214 m3	31. december 224 m3

Aflæsning ved salg af ejendommen 1. april 2006: 225 m3

Y1:

2004	januar 228 m3	1. juli 230 m3	31. december 248 m3
2005	januar 248 m3	1. juli 248 m3	31. december 248 m3

Fra 1. januar 2006 er huset tilmeldt udlejningsbureauet hele året."

Klageren har oplyst, at sommerhuset beliggende på Y2 blev solgt i 2006. Sommerhuset beliggende på Y1 er sat til udlejning hele året.

Selskabets direktør og hovedanpartshaver, klageren, har privat bopæl på Y3. Klagerens repræsentant har oplyst, at den private bopæl er beliggende henholdsvis 1.400 og 1.600 meter fra de omhandlede sommerhuse.

Skattecentrets afgørelse

Skattecentret har beskattet klageren af værdi af fri sommerboliger i 2004 med 158.000 kr. og i 2005 med 191.500 kr.

Klageren er skattepligtig af værdi af sommerbolig som følge af, at hans selskabs to sommerboliger i perioden ikke har været udlejet eller stillet til rådighed over for andre. I henhold til ligningslovens § 16, stk. 5, anses de for at være stillet til rådighed for klageren.

Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 5, at den skattepligtige værdi af en sommerbolig, der er stillet til rådighed af en arbejdsgiver, sættes til 0,5 % pr. uge af ejendomsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret for hver af ugerne 22-34 og 0,25 % for hver af årets øvrige uger, eller i alt 16,25 % for hele året. Såfremt en sommerbolig som led i et ansættelsesforhold er stillet til rådighed for en ansat direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, anses den pågældende at have sommerboligen til rådighed hele året. Den skattepligtige værdi nedsættes i forhold til antallet af dage, sommerboligen stilles til rådighed for eller udlejes til andre personer.

H1 ApS har i årene 2003 til 2005 ejet 3 sommerhuse, hvoraf det ene er under ombygning, hvorfor dette ikke har været beboeligt i disse indkomstår. De øvrige sommerhuse har delvist været udlejet til turister, og delvist været langtidsudlejet. I de perioder husene ikke har været udlejet eller været til rådighed for udlejningsbureauet, har de som følge af formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5, været til rådighed for selskabets direktør, klageren, hvorfor han er skattepligtig af værdien af fri sommerbolig.

Den skattepligtige værdi af fri sommerbolig er opgjort således ud fra de modtagne oplysning om de perioder, husene har været udlejet eller været stillet til rådighed for udlejningsbureauet:

"2003

Y1:

Udlejet hele året.

Y2:

Udlejet i hele perioden 1/1 - 30/4 18 uger a 0,25 %	4,50 %
Uge 21-22: 2 uger a 0,5 og 0,25 %	0,75 %
Uge 22-26: 2 uger a 0,5 %	1,00 %
Uge 27-28: 2 uger a 0,5 %	1,00 %
Uge 29: 1 uge a 0,5 %	0,50 %
Uge 31: 5 dage a 0,5 % pr. uge	0,36 %
Uge 32: 1 uge a 0,5 %	0,50 %
Uge 33-34: 2 uger a 0,5 %	1,00 %
Uge 35: 4 dage a 0,25 % pr. uge	0,14 %
Uge 36: 1 uge a 0,25 %	0,25 %
Nedslag i alt	10,00 %

Vurdering 01.10.2002 = 730.000

Skattepligtig værdi af fri sommerbolig 730.000 * (16,25-10,00)6,25 % = 45.625 kr.

2004

Y1:

Uge 23-34: 12 uger a 0,5 %	6,00 %
Uge 35-40: 6 uger	1,25 %
Nedslag i alt	7,25 %

Vurdering 01.10.2003 = 1.000.000

Skattepligtig værdi af fri sommerbolig 1.000.000 * (16,25-7,25)9,0 % = 90.000 kr.

Y2:

Uge 27-34: 8 uger a 0,5 %	4,00 %
Uge 35-53: 19 uger a 0,25 %	4,75 %
Nedslag i alt	8,75 %

Vurdering 01.10.2003 = 940.000

Skattepligtig værdi af fri sommerbolig 940.000 * (16,25-8,75)7,5 % = 70.500 kr.

Skattepligtig værdi 2004 i alt = 160.500 kr.

2005

Y1:

Uge 23-34: 12 uger a 0,5 %	6,00 %
Uge 35-39: 5 uger a 0,25 %	1,25 %
Nedslag i alt	7,25 %

Vurdering 01.10.2004 = 1.100.000

Skattepligtig værdi af fri sommerbolig 1.100.000 * (16,25-7,25)9,00 % = 99.000 kr.

Y2:

Uge 24-34, undtagen uge 30: 10 uger a 0,5 %	500 %
Uge 35-42: 8 uger a 0,25 %	2,00 %
Nedslag i alt	7,00 %

Vurdering 01.10.2004 = 1.000.000

Skattepligtig værdi af fri sommerbolig 1.000.000 * (16,25-7,00)9,25 % = 92.500 kr.

Skattepligtig værdi 2005 i alt = 191.500 kr."

I henhold til ligningslovens § 16, stk. 5, er det rådigheden over sommerboligen, der beskattes, og ikke den faktiske benyttelse. Der forekommer ikke at være hjemmel i loven eller i domspraksis til at fri- eller undtage fra beskatningen som følge af, at sommerboligen ligger tæt på bopælen, eller som følge af, at to eller flere sommerboliger er til rådighed samtidigt.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke kan anses for skattepligtig af værdi af fri sommerbolig.

Subsidiært er der nedlagt påstand om, at beskatning af fri sommerbolig for klageren maksimalt kan udgøre en beskatning svarende til rådigheden over én sommerbolig.

Klageren har oplyst, at hans selskab erhvervede grundene omkring 1996-1997. Året efter blev sommerhusene bygget på grundene med henblik på udlejning. Klagerens selskab har i forvejen to helårsejendomme med henholdsvis 4 og5 lejligheder. Ejendommene benyttes til udlejning.

Klageren har desuden oplyst, at sommerhusene blev tilmeldt et udlejningsbureau umiddelbart efter, at de var færdigbygget. Sommerhusene har ikke været tilmeldt udlejningsbureauet i vinterperioden, da de ikke egner sig til beboelse i vinterperioden på grund af manglende isolering.

Klageren har i øvrigt bemærket, at udlejningsaftalen med udlejningsbureauet fornyes i april hvert år, hvor sommerhusene også sættes i stand.

Klageren har forklaret, at der ikke er en oversigt over elforbruget, da der er skiftet el-udbyder.

Repræsentanten har anført, at der ikke foreligger noget incitament for klageren til at anvende sommerhusene, da afstanden til hans helårsbolig er lille både i forhold til sommerhusene og i forhold til stranden.

Klagerens repræsentant har gjort gældende, at de to sommerboliger ikke har været stillet til klagerens rådighed.

Det forhold, at et selskab ejer en sommerbolig er ikke ensbetydende med, at en hovedaktionær vil blive beskattet heraf. Dette beror på en konkret vurdering.

Klageren har på intet tidspunkt benyttet de pågældende to sommerboliger privat. Dette understøttes bl.a. af, at vandforbruget udenfor de udlejede perioder i begge sommerboliger er meget begrænsede. Vandforbruget for begge sommerboliger i 1. halvår af 2004 og 2005 har været meget begrænset (mellem 0-2 m3), mens vandforbruget i 2. halvår af 2004 og 2005 generelt er væsentligt højere ( mellem 10-18 m3). Vandforbruget er sammenfaldende med de tidspunkter, hvor sommerboligerne har været udlejet.

At klageren på intet tidspunkt har benyttet de to sommerboliger privat er et væsentligt moment, der bør inddrages i den konkrete skønsmæssige vurdering, som netop er forudsat i lovforarbejderne og som udtrykkeligt er nævnt i Ligningsvejledningens afsnit A.B.1.9.6.

I denne vurdering bør også inddrages det forhold, at klageren i dette konkrete tilfælde ingen interesse har i at have rådighed over de pågældende to sommerboliger - allerede af den årsag, at klagerens private bolig er beliggende henholdsvis 1400 og 1600 meter fra de to sommerboliger. Hertil kommer det forhold, at begge sommerboliger på grund af manglende isolering og praktiske forhold ikke er velegnede til beboelse i vinterperioden.

Såfremt Landsskatteretten finder, at klageren skal anses for at have de to sommerboliger stillet til rådighed i de pågældende indkomstår, gøres det subsidiært gældende, at klageren maksimalt kan anses for at have én sommerbolig til rådighed ad gangen og dermed kun skal beskattes af en værdi svarende til én sommerbolig.

Klageren kan ikke på samme tid udnytte rådighed over to sommerboliger, og det forekommer derfor på ingen måde velbegrundet at beskatte klager af et gode, som han ikke har anmodet om at få stillet til rådighed, og som i praksis ikke kan udnyttes af klageren.

Når der samtidig henses til, at H1 ApS' hovedaktivitet er opførelse samt udlejning af ejendomme, kunne det i praksis lige så vel have været tilfældet, at H1 ApS havde mange flere sommerboliger til udlejning. Såfremt Landsskatteretten finder, at klageren skal beskattes af værdien af to sommerboliger samtidig vil det have den konsekvens, at klageren (og andre i lignende situationer) teoretisk set vil kunne risikere at skulle beskattes af værdien af et ubegrænset antal sommerboliger.

I de sammenfaldende uger i indkomstårene 2004 og 2005, hvor både sommerboligen Y1 samt Y2 var uudlejede, skal klageren alene beskattes af værdien af den ene sommerbolig. Det drejer sig i indkomståret 2004 om ugerne 1-22 og i indkomstår 2005 om ugerne 1-22 samt ugerne 43-52. Dette medfører et yderligere nedslag på 5,75 % for indkomstår 2004 og et yderligere nedslag på 8,25 % for indkomstår 2005.

Såfremt det antages, at klageren i de sammenfaldende frie uger alene skal beskattes af den sommerbolig med den højeste værdi, skal det yderligere nedslag gives i beskatning af Y2. Ifølge SKAT er den skattepligtige værdi af Y2 for indkomstår 2004 beregnet til 70.500 kr. (svarende til et nedslag på 8,75 %) og for indkomstår 2005 til 92.500 kr. (svarende til et nedslag på 7,00 %), i alt 163.000 kr.

Når det yderligere nedslag, begrundet i de sammenfaldende frie uger, tages i betragtning, skal den skattepligtige værdi af Y2 imidlertid beregnes således:

"Indkomstår 2004:

Vurdering pr. 1. oktober 2003: 940.000 kr.

Skattepligtig værdi af fri sommerbolig: 940.000* (16,25-8,75-5,75) 1,75% = 16.450 kr.

Indkomstår 2005:

Vurdering pr. 1. oktober 2004: 1.000.000 kr.

Skattepligtig værdi af fri sommerbolig: 1.000.000 * (16,25-7,00-8,25) 1 % = 10.000 kr."

Klagerens repræsentant har gjort gældende, at den samlede skattepligtige værdi af MV 12A for indkomståret 2004 og 2005 ikke er 163.000 kr., men derimod alene 26.450 kr.

Skattecentrets udtalelse

Skattecentret har henvist til ordlyden af ligningslovens § 16 A, stk. 9, hvoraf det fremgår:

"En hovedaktionær som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bil, sommerbolig, en lystbåd eller en helårsbolig til rådighed, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af godet(...)"

Skattecentret har hertil bemærket, at det således fremgår ordret af bestemmelsen, at det er det forhold, at godet er stillet til rådighed, som beskattes og ikke, hvorvidt hovedaktionæren rent faktisk benytter sig af godet. Ligningslovens § 16, stk. 5, henviser også specifikt til, at det er værdien af rådigheden, der beskattes.

Skattecentret har endvidere henvist til SKM2005.219.HR (TfS2005.471), der omhandlede fri båd til en hovedaktionær. Højesteret fastslog, at den skattepligtige værdi skal beregnes på baggrund af den tid, hvor hovedaktionæren havde haft båden til rådighed, og ikke kun ud fra den tid, hvor han rent faktisk havde benyttet den.

I Ligningsvejledningens afsnit S.F.2.2.1 henvises der til SKM2001.331.LR (TfS2001.773), hvor Ligningsrådet fastslog, at en direktør var omfattet af formodningsreglen og derfor skulle beskattes af rådigheden over en sommerbolig i Frankrig og ikke kun af den periode, hvor han havde anvendt ejendommen.

Landsskatteretten fastslog i SKM2006.468.LSR (TfS2006.815), under henvisning til formodningsreglen, at der skulle ske beskatning af en eneanpartshavers rådighed over en ferielejlighed i de perioder, hvor den ikke havde været udlejet.

Skattecentret har anført, at det er uden betydning, hvorvidt klageren har anvendt sommerboligerne privat, idet dette forhold ikke tillægges vægt i relation til rådighedsvurderingen. Den fremlagte dokumentation omkring vandforbruget er således irrelevant i forhold til vurderingen af dette spørgsmål.

Der skal foretages en konkret vurdering af rådigheden. Der lægges ikke vægt på den egentlige brug af godet, men derimod på, hvorvidt selskabet på nogen måde har fraskrevet sig rådigheden over ejendommen, således at denne ikke kan anses for værende stillet til rådighed for klageren.

I relation til vurderingen af rådigheden, er det af klageren påberåbte argument omkring beliggenheden af klagerens private bolig ligeledes uden betydning.

De fremlagte udlejningsaftaler for 2004 og 2005 dokumenterer, at selskabet alene har fraskrevet sig rådigheden over sommerhusene i en række specifikke uger af de to indkomstår. De øvrige uger kan selskabet selv råde over ejendommene, hvorved disse i henhold til formodningsreglen anses for stillet til rådighed for klageren.

For så vidt angår klagerens subsidiære påstand og den dertil knyttede argumentation, at klageren kun bør beskattes af rådigheden af en af sommerhusejendommene, da klageren ikke kan udnytte rådigheden over to ejendomme på samme tid, har skattecentret bemærket, at der ikke kan tillægges argumentet vægt. Det er alene rådigheden, og ikke den faktiske brug, der beskattes.

Skattecentret har i øvrigt bemærket, at klageren kan undgå beskatning af rådighed over sommerhusejendommen ved at fraskrive sig råderetten over de pågældende ejendomme.

Klageren har ikke løftet bevisbyrden for, at sommerboligerne ikke har været stillet til rådighed for klageren i de perioder, hvor sommerboligerne ikke har været udlejet. På baggrund af ovenstående argumentation bør den trufne afgørelse fastholdes.

Yderligere oplysninger fra SKAT

Skattecentret har oplyst, at der ved udregningen af den skattepligtige værdi af fri sommerbolig er sket en regnefejl vedrørende nedslaget for uge 35-40 for Y1. Nedslaget er beregnet til 1,25 %. Nedslaget udgør 6 uger a 0,25 %, hvilket giver et nedslag på 1,5 %. Værdien af fri sommerbolig er således beregnet med 0,25 % af 1.000.000 kr. for højt, svarende til 2.500 kr. Den korrekte skattepligtige værdi i 2004 for Y1 udgør 87.500 kr.

Den samlede skattepligtige værdi for de to sommerboliger i 2004 udgør herefter 158.000 kr., hvilket fremgår af SKAT's afgørelse.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Ifølge ligningslovens § 16, stk. 1, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst bl.a. værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4-6, når godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt.

Den skattepligtige værdi af en sommerbolig, der er stillet til rådighed af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, sættes til 0,5 % pr. uge af ejendomsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret eller i tilfælde, hvor der ikke er ansat en ejendomsværdi, handelsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret, for hver af ugerne 22-34 og 0,25 % for hver af årets øvrige uger, jf. ligningslovens § 16, stk. 5, 1. pkt.

I henhold til ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt., er der en formodningsregel, hvorefter en ansat direktør eller anden medarbejder, med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, der som led i et ansættelsesforhold får stillet en sommerbolig til rådighed, anses for at have sommerboligen til rådighed hele året.

Ifølge ligningslovens § 16, stk. 5, 4. pkt., nedsættes den skattepligtige værdi i forhold til antallet af dage, sommerboligen stilles til rådighed for eller udlejes til andre personer, som ikke er omfattet af 3. pkt., eller som ikke er nærtstående.

Afgørelsen af, om klageren har rådighed over sommerboligerne, beror på en samlet konkret vurdering.

Efter det oplyste har erhvervelsen af sommerboligerne været et led i driften af selskabet, der har som aktivitet at opføre og udleje ejendomme. De er anskaffet på grund af klagerens lokalkendskab og ligger i meget kort afstand til klagerens bolig. Sommerboligerne har således karakter af driftsaktiver.

Under disse omstændigheder kan det ikke antages, at klageren har haft rådighed over sommerboligerne, jf. ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt.

Da klageren ikke skal beskattes af fri sommerbolig, nedsættes hans skatteansættelse hermed med 158.000 kr. i 2004 og med 191.500 kr. i 2005.