Parter

H1 Holding Aps v/ A
(Advokat Georg Karnøe)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Advokat Mette Rovsing Koch)

Afsagt af byretsdommer

Ingrid Therkelsen

Sagens omstændigheder og parternes påstande

Sagen, der er anlagt den 21. juni 2007, drejer sig om, hvorvidt sagsøgte, Skatteministeriet, har været berettiget til at forhøje den skattepligtige indtægt for indkomståret 2004 med 16.800 kr. for sagsøger, H1 Holding ApS.

Sagsøger har påstået, at sagsøgte skal anerkende, at sagsøgers skattepligtige indkomst for indkomståret 2004 nedsættes med 16.800 kr.

Subsidiært har sagsøger påstået, at sagsøgte skal anerkende, at sagsøgers skattepligtige indkomst for indkomståret 2004 nedsættes med et beløb mindre end 16.800 kr.

Sagsøgte har påstået frifindelse mod, at forhøjelsen af sagsøgers skattepligtige indkomst i indkomståret 2004 nedsættes med 3.750 kr. til 13.050 kr.

Oplysninger i sagen

Sagsøger udlejede pr. 1. september 2001 lejligheden, ... til BA, der er eneanpartshaver As søn. Den årlige leje var aftalt til 2.300 kr. pr. måned plus á conto varme 250 kr. i alt 2.550 kr.

Ved allonge til lejemålet af 1. april 2004 blev BAs husleje nedsat med 625 kr. pr. måned mod, at han pr. 1. april overtog viceværtsforpligtelserne for ejendommen, idet lejemålets fællesudgifter blev nedsat tilsvarende.

SKAT meddelte den 28. april 2006, at sagsøgers skatteansættelse for 2004 blev ændret, idet den skattepligtige indkomst blev forhøjet med 16.800 kr. Forhøjelsen skete på grund af manglende medtaget husleje omfattet af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b ved udlejning til søn af eneanpartshaveren til en leje under markedslejen i strid med ligningslovens § 2, stk. 1. Beløbet anses for maskeret udlodning til eneanpartshaveren omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæstede den 23. marts 2007 skatteforvaltningens afgørelse.

Det fremgår blandt andet af kendelsen

"...

Sagens oplysninger

Selskabet erhvervede ejerlejligheden beliggende ... den 1. januar 2004. Ejendommen blev vurderet til 530.000 kr. og erhvervet for 563.087 kr. kontant.

Ved lejekontrakt af 1. januar 2004 blev ejendommen udlejet til BA, som er søn af selskabets eneanpartsejer, A.

Ved lejekontrakten blev der aftalt en månedlig leje på 2.550 kr., inkl. á conto varmebidrag på 250 kr. om måneden. Det blev endvidere aftalt, at udlejer leverer varme og vand.

Lejligheden har to værelser og et matrikuleret areal på 61 m².

Lejligheden er beliggende i en ejendom med 9 lejligheder, som er omfattet af en ejerforening. Ved den 15. almindelige ejendomsvurdering blev ejendomsværdien fastsat til 185.000 kr. pr. 1. april 1973 for hele ejendommen. Ejerforeningens samlede fællesbidrag udgjorde i 2004 86.375 kr. Lejligheden har et tinglyst fordelingstal på 1/9.

Det har været kutyme i ejerforeningen, at viceværtsforpligtelserne blev varetaget af en af beboerne, og at den pågældende derved fik et nedslag i bidraget til fællesudgifterne på 625 kr. pr. måned.

Den 1. april påtog lejeren sig viceværtforpligtelsen, hvorved den aftalte leje på 2.300 kr. pr. måned ekskl. varmebidrag blev nedsat med 625 kr. til 1.675 kr. pr. måned.

Selskabets regnskabsperiode for indkomståret 2004 var 1. oktober 2003 til 30. september 2004. Selskabet bogførte huslejeindtægt fra ... med 2.550 kr. pr. måned i januar, februar, marts og april, med 1.300 kr. for maj og med 1.925 kr. pr. måned i juni, juli, august og september. Dette svarede til en huslejeindtægt på 19.200 kr. for januar til september.

..."

Det fremgår, at skattecenteret på internettet via hjemmesiden www.lejebolig.net har trukket oplysninger om lejemål i ... pr. 14. marts 2006 og på baggrund af denne hjemmeside har opstillet oversigt over 8 lejemål i ... med oplysning om månedslejen inklusive forbrug. Den gennemsnitlige månedsleje pr. kvadratmeter for disse boliger blev beregnet til 66 kr. pr. måned. Den gennemsnitlige månedsleje pr. kvadratmeter for ... er på baggrund af huslejen i september måned 2004 opgjort til 31 kr. pr. kvadratmeter, svarende til 1.925 kr.

Markedslejen for lejemålet blev på baggrund af markedslejen via www.lejebolig.net på 66 kr. pr. kvadratmeter fastsat til 4.000 kr. pr. måned svarende til 66 kr. x 61 kvadratmeter. Da ejendommen havde været ejet i 9 måneder blev lejen for indkomståret fastsat til 36.000 kr. Selskabet havde angivet at have modtaget 19.200 kr. i leje, hvorefter indtægten blev forhøjet med 16.800 kr.

Det fremgår blandt andet af

"...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Efter det oplyste er det Landsskatterettens vurdering, at den ansatte månedlige leje på 4.000 kr. ikke overstiger den leje, der lovligt efter lejelovgivningens regler vil kunne opkræves for ejendommen .... Der er herved bl.a. lagt vægt på, at udlejer ifølge lejekontrakten afholder udgifter til varme og vand, i det omfang disse udgifter overstiger lejerens varmebidrag på 250 kr. pr. måned. Oplysningen om, at lejer udfører arbejde for ejerforeningen mod nedsættelse af fællesudgifterne i stedet for at modtage løn der beskattes, er ikke tillagt vægt.

Herefter anser Landsskatteretten det ikke for godtgjort, at der er grundlag for at ændre det af skatteforvaltningen udøvede skøn over den objektive lejeværdi af ejendommen.

Landsskatteretten stadfæster skatteforvaltningens afgørelse.

..."

Der er fremlagt print af de omhandlede 8 lejemål annonceret på www.lejebolig.net. I annoncerne fremgår ikke, hvor lejlighederne er beliggende, idet alene postnummer er anført. Annoncerne indeholder ikke nærmere beskrivelse af lejemålenes stand og udstyr.

Retten har foretaget besigtigelse af lejemålet. Det blev herunder oplyst, at lejligheden er uforandret bortset fra, at badeværelset efterfølgende er moderniseret.

Parternes anbringender

Sagsøger har gjort følgende gældende, at

1	Det er uomtvistet, at statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b, hjemler retten til at beskatte på grundlag af en skønnet objektiv lejeværdi, når der lejes ud til nærtstående.
2	En forudsætning for udøvelsen af et lovligt skøn (også i "armslængdemiljø") er, at skønnet udøves efter de retningslinier, der er gældende for fastsættelse af lovlig leje i lejelovgivningen generelt, i dette tilfælde specielt de regler, der gælder i BRL, navnlig herunder også BRL § 29C (småhusreglementet).
3	Det gøres gældende, at det af sagsøgte udøvede skøn ikke hviler på de i lovgivningen fastsatte regler og derfor naturligvis er ulovligt og fejlbehæftet, fordi sagsøgtes skøn angiveligt hviler
	a	8 uspecificerede lejemål, hvis identitet er helt ukendte og anonyme hentet fra internettet, og med hensyn til hvilke det ikke er godtgjort, at de i nogen henseende overhovedet er sammenlignelige med hensyn til lovgivning, beliggenhed, kvalitet, udstyr eller i øvrigt.
	b	En beregning (konstruktion) af en leje, der indeholder et beløb til forrentning af en købesum for ejendommen, uanset at dette er uhjemlet efter boligreguleringsloven (BRL § 9).
4	Sagsøgte skøn skulle rettelig hvile f.eks. på
	a	Et "skyggebudget" som anvist af sagsøger og som underbygger lovligheden af den leje, der ligger til grund for sagsøgtes påstand eller på
	b	Den af sagsøger ved bilag 20 påviste leje, der er fastsat af husleje nævnet for tilsvarende lejemål.
5	Da sagsøger har dokumenteret, at sagsøgtes skøn ikke er udøvet på et lovligt grundlag (BRL), må det statueres, at SKAT ikke har løftet sin objektive bevisbyrde for at betingelsen for udøvelsen af et skøn er tilstede, nemlig for at sagsøger med en nærtstående har aftalt en leje, der er væsentlig lavere end (den lovlige!) markedsleje.
6	Derimod har sagsøger sandsynliggjort, at den mellem udlejer og den nærtstående aftalte leje svarer til eller i alt fald ikke er væsentlig lavere end (en lovlig) markedsleje dels ved "skyggebudget" dels ved omfattende tabelmateriale af kendelser for tilsvarende lejemål, afsagt af Huslejenævnet.
7	Af nyeste retspraksis, f.eks. SKM2007.114.ØLR, ses, at den markedslejen også i skattemæssig sammenhæng begrænses til lejen i tilsvarende lejemål, med leje, der er fastsat omkostningsbestemt, jfr. boligreguleringslovens § 29C.
8	Sagsøger har dokumenteret, at såfremt SKAT's (ulovlige) skøn lægges til grund fører det til et for sagsøger urimeligt resultat.
9	Det er uden betydning for den gældende leje mellem parterne, om en del af lejen udredes ved viceværtarbejdet, der udføres af lejer. Nettoresultatet for udlejer er det samme.
Imod sagsøgtes anbringender er det gjort gældende
1	Det bestrides, den omkostningsbestemte leje alene indgår som et element blandt flere ved skønnet over markedslejen. Retskilden for dette anbringende anføres som SKM2005.455.HR. Dommen vedrører imidlertid indkomstår, som ligger forud for tilblivelsen af boligreguleringslovens § 29 C, og hvor der gjaldt andre boligreguleringsregler, end de i 2004 gældende.
2	Sagsøgte gør gældende, at udgangspunktet for lejefastsættelsen ikke er sammenlignelige lejemål med omkostningsbestemt leje reguleret efter boligreguleringslovens § 7, men at markedslejen skal fastsættes efter lejelovens kapitel 81, således at lejen ikke væsentligt må overstige det lejedes værdi. Dette anbringende bestrides, allerede fordi der mangler en hjemmel til anvendelse af lejelovens kapitel 8, hvorimod lejemålet helt klart er omfattet af BRL.
3	Sagsøgte bestrider, der mangler faste holdepunkter for, hvad maksimallejen for lejemål med omkostningsbestemt leje efter boligreguleringslovens § 7. Reglerne for lejefastsættelsen fremgår udtømmende af BRL.

Sagsøgte har gjort følgende gældende

Til støtte for den nedlagte frifindelsespåstand gøres det gældende, at skattemyndighederne har været berettigede til at ansætte markedslejen vedrørende lejemålet ..., skønsmæssigt, og at sagsøgeren ikke har godtgjort et grundlag for at tilsidesætte dette skøn.

Sagen angår spørgsmålet om lejefiksering ved det sagsøgende selskabs udlejning af lejemålet ... til eneanpartshaverens søn, BA.

Den aftalte leje mellem sagsøgeren og BA for lejligheden på 61 m² fordelt på to værelser udgjorde kr. 2.550,- inkl. varmebidrag, jf. bilag 1, side 2, m.f.

På baggrund af en gennemgang af regnskabet ved udlejningen af ejendommen samt af m²-prisen på sammenlignelige lejemål fastslog skattemyndighederne, at lejligheden ikke blev udlejet til markedsværdi, og lejeværdien blev fastsat skønsmæssigt, jf. sagsfremstillingen i bilag B, side 4, m.f.

Skattemyndighedernes skøn er fastsat ud fra en konkret gennemgang af lejemål i Odense og omegn fundet på hjemmesiden www.lejebolig.dk (bilag 3). Skattemyndighederne udvalgte otte lejemål, der var sammenlignelige med lejemålet i nærværende sag med hensyn til beliggenhed og størrelse, og beregnede på baggrund af disse en gennemsnitlig m²- pris på kr. 66,-. Den skønnede månedlige husleje er beregnet som 61 m² x 66 kr/m² = 4.026,- afrundet til kr. 4.000,-, jf. bilag 2, side 3-4.

Det gøres gældende, at den aftalte leje mellem sagsøgeren og BA ikke svarer til markedslejen, og at skattemyndighederne har været berettigede til at ansætte markedslejen skønsmæssigt, jf. statskattelovens § 4, litra b.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at det udøvede skøn er åbenbart urimeligt eller hviler på et urigtigt grundlag, jf. f.eks. Højesterets afgørelse optrykt i SKM2005.368.HR. Af Østre Landsrets præmisser i sagen fremgår det, at "landsretten finder, at (sagsøgeren) ikke ved det for landsretten fremførte har godtgjort, at den skønsmæssige ansættelse bør tilsidesættes enten som åbenbart urimelig eller som udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag".

Lejemålet i nærværende sag er omfattet af boligreguleringslovens § 29 c, 1. pkt. hvoraf det fremgår, at lejen ikke væsentligt må overstige det lejedes værdi, jf. lejelovens kap. 8, og udgangspunktet for skattemyndighedernes fastsættelse af den objektive udlejningsværdi er dermed, at markedslejen skal fastsættes til det lejedes værdi.

Udgangspunktet modificeres af, at lejen for småhuse i regulerede kommuner (som i nærværende sag) ikke væsentligt kan overstige den leje, der betales for tilsvarende lejemål med hensyn til beliggenhed, art, størrelse m.v., og hvor lejen er reguleret efter boligreguleringslovens § 7 om omkostningsbestemt leje, jf. § 29 c, 2. pkt.

Det gøres overordnet gældende, at skattemyndighederne i deres skønsudøvelse ikke er bundet af reglerne om omkostningsbestemt leje, men at den omkostningsbestemte leje kan indgå som et af flere parametre ved skønsansættelsen, jf. afgørelserne i UfR 1984, side 534 H, SKM2001.123.ØLR og SKM2005.455.HR. Det afgørende for skønsudøvelsen er det lejedes værdi.

Det gøres hertil gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at den af skattemyndighederne fastsatte markedsleje væsentligt overstiger det lejedes værdi, ligesom sagsøgeren ikke har godtgjort, at den skønnede markedsleje væsentligt overstiger den leje, der betales for tilsvarende lejeforhold med omkostningsbestemt leje efter boligreguleringslovens § 7.

Det af sagsøgeren fremlagte skyggebudget (bilag 7) kan i den forbindelse ikke tillægges vægt.

Efter boligreguleringslovens § 29 c, 4. pkt., kan skyggebudgettet bruges til at ansætte den omkostningsbestemte leje, hvis der ikke findes sammenlignelige lejemål, der er reguleret efter § 7, eller hvis lejens størrelse for sammenlignelige lejemål må anses for at være atypisk.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at disse betingelser er opfyldt, og det må have formodningen imod sig, at der ikke findes sammenlignelige lejemål reguleret efter § 7, da Odense er en reguleret kommune. Skyggebudgettet kan derfor ikke danne grundlag for ansættelsen af den omkostningsbestemte leje, jf. afgørelsen optrykt i UfR 2001, side 1317 V [henvisning?.red.SKAT].

Sagsøgeren har til dokumentation for lejeniveauet fremlagt en liste over nævnsafgørelser i småejendomme i kommunen (bilag 18). Det gøres gældende, at bilaget ikke godtgør, at skattemyndighedernes skøn er tilsidesætteligt:

Således har sagsøgeren ikke dokumenteret, at de ved beregningen anvendte lejemål er konkret sammenlignelige med lejemålet i nærværende sag og dermed heller ikke, at resultatet på kr. 2.084,- udgør den omkostningsbestemte leje for lejemål, der er konkret sammenlignelige med lejemålet ..., jf. afgørelsen SKM2005.455.HR.

De af sagsøgeren ti udvalgte lejemål, som huslejenævnsafgørelserne vedrører, fremstår i øvrigt i forskellig stand hvad angår køkken, bad og vinduer.

Dertil kommer, at der kan udvælges syv andre afgørelser i oplistningen, der umiddelbart er sammenlignelige for så vidt angår størrelse og beliggenhed, og på baggrund af hvilke der kan beregnes en gennemsnitlig m²-pris på kr. 794,- [?.red.SKAT] svarende til en månedsleje på kr. 4.036,- , jf. bilag A og det i processkrift A, side 2, 2. -4. afsnit anførte.

Sagsøgeren har anvendt en beregningsmetode, der alene tager udgangspunkl i den højeste og laveste m²-pris. Hvis denne metode anvendes, kan der ud fra de syv afgørelser beregnes en månedsleje på kr. 4.329,-, hvilket understøtter anbringendet om, at skattemyndighedernes skøn ikke er tilsidesætteligt.

Det er ikke i sagen fremlagt dokumentation for lejemålets stand i 2004, og der er derfor ikke grundlag for at udelukke afgørelser i bilag 18 vedrørende lejemål, der er i god stand.

Den som bilag 19 fremlagte erklæring vedrørende lejemålets stand i 2001 der ikke er underbygget af nogen form for objektiv dokumentation - er ensidigt udarbejdet af eneanpartshaveren A i forbindelse med skattesagen og kan ikke tillægges bevismæssig værdi. Det bemærkes i den forbindelse, at nærværende sag drejer sig om lejeværdien i 2004, og at lejlighedens stand i 2001 derfor er uvedkommende.

Det relevante retsmiddel for sagsøgeren til belysning af markedslejen i 2001 - er syn og skøn, hvilket sagsøgeren trods opfordringer herom har undladt at gennemføre.

Der foreligger således ikke dokumentation for maksimallejen for sammenlignelige lejemål med omkostningsbestemt leje, og markedslejen må derfor ansættes skønsmæssigt.

Skattemyndighedernes skøn bygger på en konkret beregning af gennemsnits m²-prisen for otte sammenlignelige lejemål sammenholdt med den aftalte m²-pris i lejeforholdet mellem det sagsøgende selskab og eneanpartshaverens søn.

Det har formodningen imod sig, at de otte sammenlignelige lejemål ikke udtrykker det lejedes værdi, idet en ny lejer ville kunne kræve lejenedsættelse efter lejelovgivningens regler, hvis den annoncerede pris var væsentligt højere end det lejedes værdi. Dertil kommer, at der - i modsætning til nærværende sag - er tale om udlejning mellem uafhængige parter. Det bestrides som udokumenteret, at ingen af de otte lejemål er omkostningsbestemt reguleret, hvilket har formodningen imod sig, når der er tale om en reguleret kommune.

Skattemyndighedernes beregning af den omkostningsbestemte leje har ikke ligget til grund for udøvelsen af skønnet, men har alene karakter af en støtteberegning. Hvis det lægges til grund, at skattemyndighederne har anvendt en forkert procentsats for forrentningen på ejendommen i sine beregninger, medfører det dermed ikke, at skønnet er tilsidesætteligt.

Rettens begrundelse og resultat

Det fremgår af sagen, at skattemyndigheden har forhøjet den månedlige leje for lejligheden ... til 4.000 kr. pr. måned, svarende til 66 kr. pr. kvadratmeter, på baggrund af oplysninger om lejen trukket på www.lejebolig.net. vedrørende 8 lejemål pr. 14. marts 2006. Det er ikke nærmere oplyst, hvor disse lejligheder er beliggende, og det fremgår ikke, hvorvidt de er sammenlignelige med hensyn til kvalitet og udstyr.

Under disse omstændigheder, hvor lejen er fastsat på baggrund af lejeoplysninger 2 år efter indkomståret 2004 vedrørende 8 uidentificerede lejemål, finder retten, at den skønsmæssige ansættelse bør tilsidesættes som udøvet på et ufuldstændigt grundlag.

Sagsøgerens principale påstand tages derfor til følge.

Efter sagens udfald skal sagsøgte betale sagsomkostninger til sagsøger. Sagsomkostningerne er fastsat således, at 500 kr. dækker retsafgift og 15.000 kr. inklusive moms dækker udgifter til advokatbistand.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at den skattepligtige indkomst for sagsøger, H1 Holding ApS, for indkomståret 2004 nedsættes med 16.800 kr.

Inden 14 dage skal sagsøgte betale 15.00 kr. i sagsomkostninger til sagsøger.