Klagen vedrører registreringsafgift af personbil (veteranbil), og registreringsafgiftslovens § 7a om reparation og genopbygning.

Landsskatterettens afgørelse

Registreringsafgift

Regionen har anset klageren for at skulle betale registreringsafgift af ombygget personbil.

Landsskatteretten stadfæster regionens afgørelse.

Sagens oplysninger

I 2003 købte klageren en Opel Admiral personbil (veteranbil), årgang 1966, reg.nr. xx og med stelnummer xy. Han har oplyst, at bilen siden 1966 har været indregistreret til kørsel på offentlig vej, og med de originale nummerplader.

Af sagens oplysninger fremgår, at klageren har ombygget bilen med et brugt karrosseri indført fra Frankrig, en motor årgang 1976, to brugte skærme og nye reservedele, renovering af bilens forbro og bremser, samt at sæder og interiør er udskiftet.

I brev af den 7. maj 2005 har klageren søgt om tilladelse til at udskifte karrosseriet på bilen.

Af brev af 12. maj 2005, fra regionen til klageren, fremgår blandt andet:

(...) For så vidt angår spørgsmålet om iprægning af stelnummer kan det oplyses, at det er Statens Bilinspektion, der har kompetence på dette område, og at det derfor også er inspektionen (= synsstederne) der bestemmer om det gamle stelnummer kan tillades ihugget det udenlandske karrosseri.

ToldSkat regionen kan bekræfte, at der fra ToldSkat intet er til hindring for at den opbyggede bil vil kunne synes og evt. godkendes af bilinspektionen.

Det skal dog understreges, at det opbyggede køretøj ikke må indregistreres til kørsel på offentlig vej, før det efter ekspedition hos ToldSkat har fået udstedt ny afgiftsattest.

Efter regionens brev har klageren oplyst, at han har repareret og monteret den originale motor, og at bilen nu fremstår tidstypisk og som en 35 år gammel bil.

Regionens afgørelse

Regionen har anset klageren for at skulle betale registreringsafgift af Opel Admiral personbil.

Ved at udskifte karrosseriet med et tilsvarende karrosseri fra en anden brugt personbil, har bilen mistet sin afgiftsmæssige identitet med den indregistrerede bil, og der skal betales ny registreringsafgift af den ombyggede bil. Det indregistrerede køretøj er opbygget på grundlag af et brugt, indført karrosseri, af andre brugte dele, og af de dele, der var anvendelige fra den afgiftsberigtigede bil med stelnr. xy.

Efter de foreliggende oplysninger er bilen indregistreret til klageren selv, og der gøres opmærksom på, at registreringsafgiftslovens § 7a, stk. 3, kun vedrører køretøjer, der repareres eller genopbygges med henblik på salg.

Skattecenter X har den 30. december 2005 afgivet udtalelse til Landsskatteretten, hvoraf blandt andet fremgår:

(...) Klageren har i sagsforløbet benævnt køretøjet som en årgang 1967, men det er fortsat indregistreret som årgang 1966. (...)

Med henvisning til Punktafgiftsvejledningens afsnit E.1.3 hævder (klageren) blandt andet, at det efter lovens § 7a ikke er et krav, at køretøjet er identisk med det oprindelige afgiftsberigtigede køretøj, men at der alene skal være tale om et køretøj der skal kunne afgiftsberigtiges.

Skattecentret er ikke enigt heri. Efter skattecentrets opfattelse omhandler registreringsafgiftslovens § 7a fritagelsesbestemmelser om reparation og genopbygning af tidligere afgiftsberigtigede køretøjer, hvor reparationen udføres som løbende vedligeholdelse. Dette indebærer, at der som udgangspunkt ikke er afgiftsfritagelse for opbygning eller sammenbygning af køretøjer. (...)

(...) skattecentret (har) ikke besigtiget køretøjet. (Klageren) har oplyst, at køretøjet p.t. er godkendt med de originale nummerplader, at det derfor ikke er afmeldt fra registrering, og at det endnu ikke er fuldstændigt renoveret.

SKAT, Hovedcentrets udtalelse

SKAT, Hovedcentret, har den 17. januar 2006 afgivet udtalelse til Landsskatteretten.

Den omhandlede bil er repareret/ombygget ved anvendelse af brugt karrosseri fra udlandet, ved anvendelse af andre brugte dele, samt ved anvendelse af dele fra den oprindelige bil. Det er oplyst, at der kun i uvæsentligt omfang er anvendt dele fra den oprindelige afgiftsberigtigede bil.

De generelle regler i registreringsafgiftslovens § 7a, om reparerede og ombyggede køretøjer gælder også for køretøjer, der er mere end 35 år gamle.

Den afgiftsfritagne løbende almindelige reparation og vedligeholdelse er efter § 7a, stk. 2, bl.a. betinget af, at der ikke anvendes nyt reservedelskarrosseri eller et karrosseri eller større dele heraf fra et andet køretøj.

Der skal derfor betales registreringsafgift, jf. § 7a, stk. 5.

Af sagsmaterialet fremgår, at der i ToldSkat's vejledning tidligere var en formulering om reparation/ombygning af køretøjer, som ikke var helt præcis, og som derfor også kunne misforstås. Formuleringen skal ses på den baggrund, at dels de særlige regler i § 7a, stk. 3, om større samlede reparationer og genopbygninger, der sker med henblik på salg, dels reglerne om genopbygning af køretøjer efter færdselsskade m.v. i § 7, ikke gælder for køretøjer, der er mere end 35 år gamle, og som fremtræder som ved første registrering (veterankøretøjer), jf. § 10, stk. 5.

Regionen har besvaret henvendelserne fra klageren om reparation og ombygning på en måde, der er i overensstemmelse med lovbestemmelserne, og der er derfor ikke noget grundlag for afgiftsberigtigelse af det omhandlede køretøj på andet grundlag end efter lovens almindelige regler.

Klagerens påstand og argumenter

Klageren har nedlagt påstand om, at der ikke skal betales registreringsafgift.

Udskiftning at et karrosseri kan betragtes både som en opbygning af et andet køretøj og som en reparation. Grænsen for afgiftsfri reparation, jf. § 7a, går ved udskiftning af karrosseriet eller større dele heraf, men ifølge punktafgiftsvejledningen gælder dette ikke køretøjer over 35 år. Fritagelse for afgift ved reparationer af køretøjer over 35 år, har kun berettigelse i netop de tilfælde, hvor den almindelige grænse for afgiftsfri reparation overskrides. Således som vejledningen er formuleret, er klageren således fritaget for afgift.

Den eneste betingelse for afgiftsfri reparation af 35 år gamle køretøjer er, at de afgiftsmæssigt skal svare til et 35 år gammelt køretøj og at de enten har været afgiftsberigtiget eller kan afgiftsberigtiges efter registreringsafgiftslovens § 10, stk. 4. Der må altså for eksempel ikke ilægges en for køretøjet nyere og mere moderne motor, og det er ikke et krav, at køretøjet er identisk med et tidligere afgiftsberigtiget køretøj. Det er kun et krav, at det skal kunne afgiftsberigtiges. Bilen fremstår i dag afgiftsmæssigt som et 35 år gammelt køretøj, og det kan afgiftsberigtiges, både fordi det er godkendt af bilinspektionen og fordi det er identisk med køretøjer, der har været indregistreret i Danmark.

I lighed med andre regler på området, for eksempel 25 % vægtafgift for køretøjer over 35 år, er bestemmelsens hensigt at lette forholdene for veteranbilejere. Sådanne køretøjer er ren fritidsbeskæftigelse og finder ikke anvendelse til daglig. Det er ikke usædvanligt, at køretøjer over 35 år har behov for meget store reparationer, så det er klart, at hensigten er at åbne en praktisk anvendelig og økonomisk overkommelig mulighed for dem, der ynder at reparere et udtjent veterankøretøj, og denne mulighed er givet ved afgiftsfritagelsen af køretøjer over 35 år.

Klageren har selv henvendt sig til regionen, hvilket viser, at han ikke har haft til hensigt at undgå afgift, men i stedet har ønsket at bevare de originale nummerplader. Han har købt bilen og har først efterfølgende konstateret, at karrosseriet skulle skiftes. Det importerede karrosseri var i øvrigt ikke i brugbar stand. Han har således ikke indført en køreklar udenlandsk bil og blot benyttet det danske, afgiftsberigtigede stelnummer, men i stedet et karrosseri, der har tjent som reservedel til den oprindelige bil.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Af registreringsafgiftsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 977 af 2. december 2002, fremgår følgende:

§ 1. (...) Stk. 3. Der svares afgift af køretøjer som nævnt i stk. 1, som efter reparation eller ombygning ikke i afgiftsmæssig henseende er identisk med et tidligere afgiftsberigtiget køretøj, jf. dog §§ 7 og 7 a. (...)

§ 7a. Reparerede og genopbyggede køretøjer, hvoraf der tidligere er betalt registreringsafgift, og som er beskadiget som følge af tæring, slitage og lignende, og hvor reparation udføres løbende som almindelig vedligeholdelse, er fritaget for afgift.

Stk. 2. Fritagelsen efter stk. 1 er betinget af følgende:

Køretøjet skal efter genopbygningen svare til det i registreringsattesten omhandlede køretøj. Der må således ikke ske ændringer med hensyn til køretøjets fabrikat, model, type og årgang.

Udskiftning af køretøjets motor, eventuelt til en motor med anden drivkraft, må ikke indebære en effektforøgelse på over 20 pct. i forhold til køretøjets originale motoreffekt.

Genopbygningen af køretøjet skal være udført ved anvendelse af reservedele, herunder skarringsdele, af en art og beskaffenhed, som normalt forefindes på og forhandles fra automobilforhandlernes og -værkstedernes lagre af nye reservedele, eventuelt med tilsvarende brugte reservedele. Der må ikke anvendes nyt reservedelskarrosseri, chassis eller -stel. Der må heller ikke fra et andet køretøj anvendes karrosseri, chassis, stel eller større del af disse komponenter end de nævnte reservedele.

Det fremgår således, at køretøjer, som tidligere er afgiftsberigtigede, under visse nærmere angivne betingelser kan repareres eller genopbygges uden at der skal betales ny registreringsafgift. Det fremgår desuden, at det blandt andet er en betingelse for afgiftsfritagelse, at der ikke sker ændringer med hensyn til køretøjets fabrikat, model, type og årgang.

Ovenstående § 7a, stk. 1 og 2, gælder også for køretøjer, der er mere end 35 år gamle.

Den særlige bestemmelse i den daværende § 10, stk. 5 (jf. lovbekendtgørelse nr. 977 af 2. december 2002 med senere ændringer, som svarer til den nuværende § 10, stk. 4, jf. samme lovbekendtgørelse, som ændret ved lov nr. 1409 af 21. december 2005), om køretøjer, der er mere end 35 år gamle, finder anvendelse sammen med blandt andet § 7a, stk. 3, som det også fremgår direkte af stk. 3, men finder ikke anvendelse ved stk. 1 og 2.

Landsskatteretten er enig med regionen i, at klagerens bil ikke kan anses for afgiftsfritaget efter ovennævnte § 7a, da der blandt andet er sket udskiftning af karrosseri m.v.

Af både den daværende og nuværende punktafgiftsvejledning, afsnit E.1.3., fremgår følgende:

(...) Reparerede og ombyggede køretøjer (bilreparation mv.) (...)

Reglerne om betaling af afgift efter reparation og ombygning, herunder også efter færdselsskade, gælder ikke for køretøjer, der er mere end 35 år gamle, som enten er afgiftsberigtiget eller som kan afgiftsberigtiges efter lovens § 10, stk. 4. Det er dog en forudsætning, at køretøjerne efter reparationen bevarer deres afgiftsmæssige identitet (som mere end 35 år gamle køretøjer).

Efter ovenstående afsnit i punktafgiftsvejledningen følger en række afsnit om registreringsafgiftslovens § 7 og 7a. Landsskatteretten bemærker, at det ikke fremgår af vejledningen, at bestemmelsen om køretøjer, der er mere end 35 år gamle, ikke finder anvendelse ved § 7a, stk. 1 og 2.

Borgere og virksomheder kan som udgangspunkt støtte ret på en forventning om, at en entydig og forbeholdsløs formulering i en vejledning fra skattemyndigheden er udtryk for myndighedernes generelle praksis. Som en undtagelse hertil gælder dog, at der ikke kan støttes ret på en formulering, der måtte føre til resultater, der er i direkte modstrid med højere rangerende retskilder, dvs. lovgivning, domspraksis og offentliggjort fast administrativ praksis. At der kan støttes ret på myndighedens generelle praksis med en række undtagelser, er et udslag af den almindelige forvaltningsretlige lighedsgrundsætning, der også kan påberåbes i tilfælde, hvor forventningssynspunktet ikke er aktuelt. Der henvises generelt til vejledningen "Processuelle regler på SKATs område 2007-2", afsnit E.1, samt tidligere udgaver (www.skat.dk).

Det er Landsskatterettens opfattelse, at klageren ikke kan støtte ret på ordlyden af punktafgiftsvejledningen. Der er herved lagt vægt på, at selv om det fremgår af vejledningen, at køretøjer, som er mere end 35 år gamle, ikke er omfattet af reglerne om betaling af afgift efter reparation og ombygning, fremgår det samtidig, at det er et krav, at køretøjet har bevaret dens afgiftsmæssige identitet. Henset til de foretagne ændringer på klagerens bil, herunder udskiftning af karrosseri, har bilen ikke bevaret dens afgiftsmæssige identitet. Landsskatteretten er dog enig i, at vejledningens ordlyd, herunder den parentetiske bemærkning "som mere end 35 år gamle køretøjer", er så uklar, at det kan give anledning til misforståelser, om end denne uklarhed dog ikke medfører et andet resultat.

På denne baggrund stadfæster Landsskatteretten afgørelsen fra regionen.