Indhold

Dette afsnit handler om, hvilke betingelser der skal være opfyldt med hensyn til arbejdsgiverens skattepligt, for at medarbejderen kan anvende forskerskatteordningen.

Afsnittet indeholder:

Regel
Arbejde i et fast driftssted af en udenlandsk virksomhed
Arbejdsgiveren er et interessentskab
Arbejdsgiveren skal være indeholdelsespligtig
Medarbejderen skal udføre personligt arbejde i tjenesteforhold
Udstationering eller arbejdsudleje
Ændringer i arbejdsgiverens forhold under ansættelsen
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

En medarbejder kan anvende forskerskatteordningen, hvis arbejdsgiveren er:

En person eller et dødsbo, der er fuldt skattepligtig, jf. KSL § 1 eller DBSL § 1
En person eller et dødsbo, der er begrænset skattepligtig af indkomst fra erhverv med fast driftssted her i landet eller deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her, jf. KSL § 2, stk. 1, nr. 4 eller DBSL § 1, stk. 3
Et selskab, der er fuldt skattepligtigt, jf. SEL § 1
Et selskab, der er begrænset skattepligtigt af indkomst fra erhverv med fast driftssted her i landet eller deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her, jf. SEL § 2, stk. 1, litra a
En institution, som er omfattet af SEL § 3
En fond eller forening, som er skattepligtig efter FBL § 1.

Se KSL § 48 E, stk. 1.

Arbejde i et fast driftssted af en udenlandsk arbejdsgiver

Hvis medarbejderen arbejder for en begrænset skattepligtig udenlandsk arbejdsgiver med fast driftssted her i landet, er det en betingelse for at kunne anvende forskerskatteordningen, at medarbejderen er knyttet til det faste driftssted, og at lønnen udgør en driftsudgift for det faste driftssted.

I tilfælde, hvor lønudbetalingen til medarbejderen sker direkte fra det udenlandske hovedkontor, kan dette således accepteres i forbindelse med anvendelse af forskerskatteordningen, når lønudgiften skattemæssigt skal henføres til det danske faste driftssted eller den danske filial. Denne virksomhedsinterne proces vil ikke ændre på, at medarbejderen er skattepligtig af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold.

Ved lov nr. 1432 af 05/12/2018 er der vedtaget en ændring, således at virksomhedens etableringsform fremover ikke har betydning for anvendelse af forskerskatteordningen. En person, der er ansat af en udenlandsk virksomhed, kan således i modsætning til tidligere praksis udstationeres til at arbejde for virksomhedens danske filial. Se SKM2018.64.LSR om den tidligere praksis.

Arbejdsgiveren er et interessentskab

Hvis arbejdsgiveren er et interessentskab, skal alle interessenter opfylde en af de betingelser, som en arbejdsgiver skal opfylde. Betingelsen skal være opfyldt i relation til den virksomhed, hvor medarbejderen arbejder.

Arbejdsgiveren skal være indeholdelsespligtig

Arbejdsgiveren skal være forpligtet til at indeholde A-skat og AM-bidrag af den løn, der udbetales til medarbejderen. Hvis arbejdsgiveren har hjemting i et land uden for EU, som Danmark ikke har indgået en aftale med om gensidig bistand til opkrævning og inddrivelse, der svarer til reglerne inden for EU, skal indkomsten udbetales gennem en befuldmægtiget, der har hjemting her i landet. Se KSL § 46, stk. 4.

Medarbejderen skal udføre personligt arbejde i et tjenesteforhold

Der skal være tale om udførelse af personligt arbejde i tjenesteforhold. Se afsnit C.F.6.1.1.

Ændringen ved lov nr. 1432 af 05/12/2018 betyder, at arbejdet kan udføres i henhold til en lokalansættelse direkte hos en arbejdsgiver i Danmark eller en kontrakt om udstationering til arbejde for en udenlandsk virksomheds enhed i Danmark.

Forskerskatteordningen kan med lovændringen anvendes af ansatte, der skifter arbejdssted mellem enheder, der er internt forbundne, dvs. hvor der er tale om udstationering til en dansk enhed (f.eks. et dansk datterselskab af et udenlandsk moderselskab eller en dansk filial af en udenlandsk virksomhed). En udstationering vil typisk foregå således, at medarbejderen indgår en udstationeringskontrakt med sin udenlandske arbejdsgiver, hvoraf det fremgår, at den ansatte i en periode skal udføre arbejde for den danske del af koncernen.

Ansættelsesvilkårene for den pågældende medarbejder skal kunne dokumenteres over for Skatteforvaltningen, hvad enten der er tale om en lokalkontrakt eller en udstationeringskontrakt.

Skatterådet bekræftede i et bindende svar, at en person kunne anses for at være ansat i et dansk selskab, selv om rekrutteringen af ansatte skete via et udenlandsk selskab i henhold til aftale mellem dette selskab og en dansk hvervgiver om udlejning af arbejdskraft. Det danske selskab indgik ansættelseskontrakt med de ansatte og forestod administrative opgaver, herunder udbetaling af løn, i forbindelse med ansættelsen. Se SKM2011.604.SR.

Konkret vurdering af tjenesteforholdet

Ansættelsesvilkårene kan være fastsat enten i en lokalkontrakt direkte med en dansk arbejdsgiver eller i en udstationeringskontrakt med en udenlandsk virksomhed om arbejde for en dansk enhed i koncernen. En udstationeringskontrakt vil således efter omstændighederne være tilstrækkelig til, at der indtræder dansk skattepligt efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, fordi medarbejderen kan anses for at være i et tjenesteforhold med den danske enhed i udstationeringsperioden.

Skatterådet bekræftede i et bindende svar, at en person kunne anses for at have et ansættelsesforhold til en dansk institution. Efter en konkret vurdering af det samlede aftalegrundlag blev institutionen anset for at indtræde som part i personens ansættelsesaftale. Se SKM2010.620.SR.

Landsskatteretten udtalte, at der for at blive omfattet af KSL §§ 48 E-F som udgangspunkt skal foreligge en ansættelseskontrakt fra ansættelsens start med en dansk arbejdsgiver, hvoraf den aftalte løn fremgår. Under de foreliggende konkrete omstændigheder i sagen, kunne det imidlertid ikke afvises, at der var tilvejebragt et så sikkert grundlag for ansættelsen, at forholdet kunne sidestilles med en egentlig kontrakt, uanset at der ikke fra begyndelsen af ansættelsesforholdet forelå en ansættelseskontrakt. Der var i sagen fremlagt et dokumenteret ansættelsesforløb med den danske arbejdsgiver, hvoraf bl.a. fremgik, at klageren skulle ansættes som administrerende direktør, og hvad lønnen skulle være i ansættelsesperioden. Ansættelsesforholdet var tiltrådt af det danske selskabs bestyrelse. Se SKM2016.73.LSR.

Et lignende resultat fremkom i SKM2017.736.LSR.

Forskerskatteordningen kunne ikke anvendes ved koncernintern udstationering. Landsretten fandt det efter en samlet vurdering ikke godtgjort, at betingelsen om, at der bestod et ansættelsesforhold mellem den hollandske medarbejder og det danske selskab, var opfyldt. Se SKM2018.649.ØLR. Afgørelsen er truffet forud for ændringerne i lov nr. 1432 af 05/12/2018.

Udstationering eller arbejdsudleje

Personer, som er skattepligtige efter reglerne om arbejdsudleje i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, kan ikke beskattes under forskerskatteordningen, jf. KSL § 48 E, stk. 1, modsætningsvist.

Der kan efter omstændighederne opstå tilfælde, hvor det vil være nødvendigt at afgøre, om der er tale om en udstationering, som kan omfattes af forskerskatteordningen, eller om der foreligger arbejdsudleje.

Arbejdsudleje er kendetegnet ved, at en udenlandsk arbejdsgiver stiller en udenlandsk person til rådighed for en dansk virksomhed til at udføre et arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Efter omstændighederne kan der ikke foreligge arbejdsudleje i situationer, hvor den udenlandske person, som udfører arbejdet, er fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1 eller begrænset skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1. Der eksisterer således allerede en afgrænsning, som opretholdes og - om nødvendigt -afgøres efter gældende praksis. Afgrænsningen er blevet behandlet i SKM2014.411.VLR, SKM2014.331.BR og SKM2015.372.ØLR.

Se også

Se også afsnit C.F.3.1.2 om afgrænsning til arbejdsudleje.

Ændringer i arbejdsgiverens forhold under ansættelsen

Hvis der sker ændringer under ansættelsen, som betyder, at kravene til arbejdsgiverens skattepligt med videre ikke længere er opfyldt, kan medarbejderen ikke længere anvende ordningen. Hvis medarbejderen ønsker at anvende en resterende periode under ordningen på et senere tidspunkt, skal samtlige betingelser være opfyldt.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsretsdomme
SKM2018.649.ØLR	Sagen handlede om, hvorvidt forskerskatteordningen kunne anvendes af en medarbejder, der var blevet udstationeret til et dansk selskab fra et koncernforbundet, hollandsk selskab. Medarbejderen havde indgået aftalen om udstationering med sin hollandske arbejdsgiver. Udstationeringskontrakten fastslog, at det oprindelige ansættelsesforhold stadig var gældende, og at den hollandske arbejdsgiver var forpligtet til at tilbyde medarbejderen en stilling ved udløb af udstationeringen. Endelig fremgik det af udstationeringskontrakten, at der kunne være mulighed for at fortsætte hos det danske selskab på en local contract ved udstationeringsaftalens udløb. Medarbejderen forblev socialt sikret i Holland i henhold til EU-regler, der som udgangspunkt forudsatte, at udstationeringen skete for den hollandske arbejdsgivers regning. På den baggrund fandt landsretten det efter en samlet vurdering ikke godtgjort, at betingelsen om, at der bestod et ansættelsesforhold mellem den hollandske medarbejder og det danske selskab, var opfyldt. Det kunne ikke føre til et andet resultat, at lønnen var blevet udbetalt af det danske selskab, der også havde indeholdt A-skat og AM-bidrag, og at der var blevet udarbejdet et tillæg til ansættelseskontrakten udarbejdet mere end et år efter udstationeringens begyndelse. Skatteministeriet blev derfor frifundet.	Afgørelsen er truffet forud for ændringerne i lov nr. 1432 af 05/12/2018. Anket til Højesteret.
Landsskatteretten
SKM2018.64.LSR	Landsskatteretten fandt, at betingelserne i KSL §§ 48 E-F ikke var opfyldt for klageren, idet han allerede var i et ansættelsesforhold hos den udenlandske arbejdsgiver ved udstationeringen til arbejdsgiverens danske filial. Se SKM2018.64.LSR.	Se nu lov nr. 1432 af 05/12/2018, som ændrer reglerne for så vidt angår arbejde for en udenlandsk virksomheds filial i Danmark.
SKM2017.736.LSR	Landsskatteretten udtalte, at der for at blive omfattet af KSL §§ 48 E-F som udgangspunkt skal foreligge en ansættelseskontrakt fra ansættelsens start med en dansk arbejdsgiver, hvoraf den aftalte løn fremgår. Under de foreliggende konkrete omstændigheder i sagen, kunne det imidlertid ikke afvises, at der var tilvejebragt et så sikkert grundlag for ansættelsen, at forholdet kunne sidestilles med en egentlig kontrakt. Retten henviste til SKM2016.73.LSR. Retten lagde vægt på oplysninger fra Erhvervsstyrelsen, hvoraf det fremgik, at klageren indtrådte i direktionen som administrerende direktør fra den 4. april 2012, og at det fremgik af General Notice af 25. maj 2012, at klageren var udnævnt som CEO i Danmark. Det fandtes sandsynliggjort, at klageren ifølge ansættelsesvilkårene var berettiget til og havde opretholdt en løn, der opfyldte vederlagskravet. Anvendelse af KSL §§ 48 E-F blev godkendt.	Se nu lov nr. 1432 af 05/12/2018, som ændrer reglerne for så vidt angår kravet om en ansættelseskontrakt direkte med en dansk arbejdsgiver (mulighed for anvendelse af udstationeringskontrakter).
SKM2016.73.LSR	Landsskatteretten udtalte, at der for at blive omfattet af KSL §§ 48 E-F som udgangspunkt skal foreligge en ansættelseskontrakt fra ansættelsens start med en dansk arbejdsgiver, hvoraf den aftalte løn fremgår. Under de foreliggende konkrete omstændigheder i sagen, kunne det imidlertid ikke afvises, at der var tilvejebragt et så sikkert grundlag for ansættelsen, at forholdet kunne sidestilles med en egentlig kontrakt, uanset at der ikke fra begyndelsen af ansættelsesforholdet forelå en ansættelseskontrakt. Der var i sagen fremlagt et dokumenteret ansættelsesforløb med den danske arbejdsgiver, hvoraf bl.a. fremgik, at klageren skulle ansættes som administrerende direktør, og hvad lønnen skulle være i ansættelsesperioden. Ansættelsesforholdet var tiltrådt af det danske selskabs bestyrelse. Anvendelse af KSL §§ 48 E-F blev godkendt.	Se nu lov nr. 1432 af 05/12/2018, som ændrer reglerne for så vidt angår kravet om en ansættelseskontrakt direkte med en dansk arbejdsgiver (mulighed for anvendelse af udstationeringskontrakter).
Skatterådet
SKM2011.604.SR	En person kunne anses for at være ansat i et dansk selskab, selv om rekrutteringen af ansatte skete via et udenlandsk selskab i henhold til aftale mellem dette selskab og en dansk hvervgiver om udlejning af arbejdskraft. Det danske selskab indgik ansættelseskontrakt med de ansatte og forestod administrative opgaver, herunder udbetaling af løn, i forbindelse med ansættelsen.
SKM2010.620.SR	En medarbejder kunne anses for at have et ansættelsesforhold til en dansk institution. Efter en konkret vurdering af det samlede aftalegrundlag blev institutionen anset for at indtræde som part i medarbejderens ansættelsesaftale.
SKM2009.310.SR	Det ikke var tilstrækkeligt for, at en medarbejder kunne anvende forskerskatteordningen, at han havde en udsendelseskontrakt med sin tyske arbejdsgiver om at udføre arbejde for datterselskabet i Danmark. Medarbejderen skulle indgå ansættelsesaftale med det danske datterselskab, som han skulle arbejde for. Udsendelseskontrakten kunne anvendes som grundlag for kontrakten mellem medarbejderen og det danske selskab, såfremt kontrakten blev underskrevet af dette selskab som arbejdsgiver. Det blev forudsat, at det danske selskab havde sædvanlige arbejdsgiverbeføjelser.	Se nu lov nr. 1432 af 05/12/2018, som ændrer reglerne for så vidt angår kravet om en ansættelseskontrakt direkte med en dansk arbejdsgiver (mulighed for anvendelse af udstationeringskontrakter).