Parter:
A
(Advokat Frank Iburg)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Martin Simonsen).

Afsagt af landsdommerne:
Sigrid Ballund, Würtzen og Kari Sørensen (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 9. august 2000, har sagsøgeren, A, efter sin endelige påstand påstået sagsøgte, Skatteministeriet, dømt til at anerkende, at sagsøgeren har krav på yderligere fradrag på 32.812 kr. for skatteåret 1997, subsidiært at sagsøgte skal anerkende, at sagen hjemvises til Landsskatteretten med henblik på behandling i realiteten og mere subsidiært, at sagsøgte skal anerkende, at sagen hjemvises til fornyet behandling ved Landsskatteretten. Derudover har sagsøgeren fremsat en subsidiær begæring om landsrettens tilladelse til at inddrage sagsøgerens principale påstand om realitetsbehandling under sagen i medfør af skattestyrelseslovens § 31, stk. 1, 2. pkt.

Sagsøgte har over for sagsøgerens principale påstand nedlagt påstand principalt om afvisning, subsidiært om frifindelse. Over for sagsøgerens subsidiære og mere subsidiære påstande har sagsøgte nedlagt påstand om frifindelse. Over for sagsøgerens subsidiære begæring om landsrettens tilladelse til at inddrage sagsøgerens principale påstand om realitetsbehandling under sagen har sagsøgte nedlagt påstand om, at tilladelse ikke skal meddeles.

Landsretten har i medfør af retsplejelovens § 253, stk. 1, besluttet at udskille følgende spørgsmål til særskilt behandling og afgørelse:

1. Sagsøgerens principale påstand om, at sagsøgte skal anerkende, at sagsøgeren har krav på yderligere fradrag på 32.812 kr. for skatteåret 1997, samt sagsøgtes heroverfor nedlagte påstand om afvisning.
   
2. Sagsøgerens subsidiære begæring om landsrettens tilladelse til at inddrage sagsøgerens principale påstand om realitetsbehandling under sagen samt sagsøgtes påstand heroverfor om, at begæringen ikke skal meddeles.

Denne del af sagen er behandlet på skriftligt grundlag.

Sagens nærmere omstændigheder er følgende:

Ved brev af 3. maj 1999 meddelte skatteforvaltningen i Århus sagsøgeren, at hans skatteansættelse for 1997 var ændret på en række punkter, herunder var et selvangivet fradrag på 32.812 kr. for vedligeholdelsesudgifter, der vedrørte udlejning af en ejerlejlighed tilhørende sagsøgeren, alene godkendt med 7.000 kr. Det selvangivne fradrag var nægtet med henvisning til, at der ikke var udarbejdet et ejerforeningsregnskab for 1997, og skatteforvaltningen ansatte herefter fradraget skønsmæssigt ud fra regnskabet for 1996 og i henhold til et tinglyst ejerfordelingstal.

Om klageadgangen anførtes følgende:

"Vil De klage over ændringen, skal De gøre det inden 1 måned fra modtagelsen af dette brev. Klagen skal være skriftlig og begrundet. Den skal sendes til: Skatteankenævnet i Århus ...."

Sagsøgeren klagede over ændringen til skatteankenævnet i Århus ved et udateret brev, som blev modtaget i nævnet den 30. juli 1999. Det er ubestridt, at sagsøgeren derved ikke overholdt fristen på 1 måned, som fremgik af skatteforvaltningens brev af 3. maj 1999.

Skatteankenævnets afgørelse blev meddelt sagsøgeren i et brev af 26. januar 2000, hvori der bl.a. står:

"...

Deres klage over skatteansættelsen for indkomståret 1997 har været behandlet i skatteankenævnet. Ankenævnet har på grundlag af den vedlagte sagsfremstilling truffet følgende afgørelse:

Det er fortsat skatteankenævnets opfattelse, at klage over den af Forvaltningen trufne afgørelse er indgivet for sent jf. Skattestyrelseslovens § 21, stk. 1.

Nævnet må endvidere konstatere, at der ikke foreligger et udarbejdet regnskab for 1997 vedrørende ejerforeningen, hvorfor der ikke kan anses at foreligge en fyldestgørende dokumentation for Deres andel af de afholdte udgifter. Nævnet finder endvidere ikke, at de under mødet fremlagte to skrivelser kan anses som udtryk og dokumentation for Deres andel af udgifterne. Dette begrundet med, at udgifterne ikke kan henføres til indkomståret 1997, da der ikke foreligger en dokumentation for Deres andel af saldo pr. 1/1 - 1997.

Nævnet finder derfor ikke, at der er tilgået sagen sådanne nye oplysninger, at der kan bortses fra den konstaterede fristoverskridelse, jf. Cirkulære nr. 113 af 18/6 - 1990 om Skattestyrelsesloven, punkt 12.

Der afsiges herefter kendelse i overensstemmelse med det fremsendte forslag, hvorefter klagen afvises.

Hvis De vil klage over skatteankenævnets afgørelse, skal klagen sendes til:
Landsskatteretten

...

Klagen skal være modtaget i Landsskatteretten senest 3 måneder efter modtagelsen af denne afgørelse.

Klagen skal være skriftlig og angive, på hvilke punkter De anser afgørelsen og dermed begrundelsen for at være forkert.

..."

Skatteankenævnets afgørelse var vedlagt nævnets sagsfremstilling. Det fremgår heraf, at sagsøgeren i et brev af 19. december 1999 havde kommenteret en tilsendt sagsfremstilling, og at sagsøgeren i den forbindelse havde anmodet om et møde med skatteankenævnet, som var blevet afholdt den 18. januar 2000. Om dette møde hedder det i den nævnte sagsfremstilling:

"...

Klager redegjorde indledningsvis for årsagen til den sene fremkomst af klage til Skatteankenævnet. Klager anførte, at han efter møde med Skatteforvaltningen var af den opfattelse, at der ikke var tale om nægtelse af hovedparten af de fratrukne udgifter vedrørende ejerforeningen i ..... Det var klager først blevet klar over, da der fremkom en ændret årsopgørelse.

Nævnet forespurgte klager om agterskrivelse samt kendelse fra Forvaltningen ikke var modtaget. Det var klagers opfattelse, at de nævnte skrivelser var fremkommet, men klager havde ikke hæftet sig nærmere ved det i skrivelserne anførte.

Det var klagers opfattelse, at der var fremkommet nye oplysninger i sagen, og han henviste til nu fremlagte to skrivelser fra ejerforeningen, omhandlende foreningens mellemværende med medlemmerne samt en opgørelse over varmeregnskabet. Klager henviste til, at det fratrukne beløb på 32.812 kr. fremgik af førstnævnte skrivelse.

På Nævnets forespørgsel anførte klager, at der ikke var udfærdiget et regnskab for ejerforeningen for 1997, men at et sådant måske ville blive udfærdiget i dette år. Der forelå heller ikke regnskab for årene 1998 og 1999. Det var klagers opfattelse, at de nævnte udgifter på 32.812 kr. skulle fradrages i 1997, da beløbet var betalt.

..."

Det er under sagen ubestridt, at skatteankenævnet ikke har truffet afgørelse i klagesagen inden 3 måneder efter klagens modtagelse, samt at skatteankenævnet ikke har orienteret sagsøgeren om, at den påklagede afgørelse i så fald kan påklages direkte til Landsskatteretten i medfør af skattestyrelseslovens § 21, stk. 5.

Sagsøgeren indbragte skatteankenævnets afvisning af sagen for Landsskatteretten, der ved kendelse af 20. juni 2000 bestemte, at klagen skulle afvises med følgende begrundelse:

"Efter bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 23, stk. 2, afvises en klage til Landsskatteretten, hvis lovgivningens bestemmelser om klageadgang ikke er udnyttet. Landsskatteretten kan dog beslutte at behandle klagen, hvis særlige omstændigheder taler derfor.

Landsskatteretten finder, at der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der kan bortses fra den manglende udnyttelse af lovgivningens bestemmelser om klageadgang. Klagen afvises derfor efter bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 23, stk. 2."

I pkt. 12 i cirkulære nr. 113 af 18. juni 1990 om skattestyrelsesloven står der bl.a.:

"...

Skatteankenævnet kan beslutte at se bort fra en fristoverskridelse og realitetsbehandle en klage, hvis nævnet finder det rimeligt. Det vil det f.eks. være, hvis klageren oplyser undskyldende omstændigheder, eller hvis der er tale om en mindre fristoverskridelse. Der kan endvidere ses bort fra en fristoverskridelse, hvis der er rimelig udsigter til, at klageren kan få medhold i sin klage.

..."

Sagsøgeren har under sagens forberedelse for landsretten fremlagt en kvittering dateret den 13. marts 1998 for sagsøgerens betaling af fællesudgifter og áconto varme til og med 31. december 1997 med 32.751 kr., samt en opgørelse over ejerforeningens mellemværende med ejerne pr. 31. december 1997.

Sagsøgeren har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at det må anses for dokumenteret, at sagsøgeren har afholdt udgifter på 32.812 kr., som der er fuldt fradrag for i medfør af statsskattelovens § 6, samt at Landsskatteretten burde have truffet afgørelse i realiteten i overensstemmelse hermed. Prøvebetingelserne i skattestyrelseslovens § 31, stk. 1, 1. pkt. er opfyldte, eftersom skatteankenævnet de facto traf afgørelse i realiteten ved siden af formalitetsafgørelsen, hvilket sammenholdt med den misvisende og forkerte klagevejledning fra skatteankenævnets side må føre til, at realitetsspørgsmålet kan prøves under denne sag. Sagsøgeren har udnyttet - eller forsøgt at udnytte - den administrative rekurs, men har fået sin sag afvist, hvormed der er fri adgang til at indbringe spørgsmålet for domstolene, jf. skattestyrelseslovens § 31, stk. 1, 1. pkt. modsætningsvis.

Til støtte for sin subsidiære begæring om landsrettens tilladelse til i medfør af skattestyrelseslovens § 31, stk. 1, 2. pkt., at inddrage sagsøgerens principale påstand under landsretssagen har sagsøgeren gjort gældende, at det materielle spørgsmål om fradragets berettigelse, som den principale påstand angår, har en klar sammenhæng med det spørgsmål, som har givet grundlag for retssagen, idet skattemyndighederne rent faktisk har foretaget en realitetsprøvelse forud for beslutningen om at afvise sagen af formelle grunde. Dette skal sammenholdes med, at skatteankenævnet har undladt at orientere sagsøgeren om bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 21, stk. 5. Sagsøgeren har udnyttet den administrative rekurs, men klagen er blevet afvist med en formel begrundelse til trods for, at der er givet en ukorrekt og misvisende klagevejledning. Sagsøgeren har endvidere gjort gældende, at betingelserne i skattestyrelseslovens § 31, stk. 1, 2. pkt., vedrørende undskyldelighed og risiko for uforholdsmæssigt retstab tillige er opfyldt, samt at den nævnte bestemmelse må fortolkes i overensstemmelse med retsplejelovens § 357, stk. 1.

Sagsøgte har til støtte for sin principale påstand om afvisning gjort gældende, at det ikke er skatteansættelsen, men derimod landsskatterettens afvisningskendelse, der er indbragt til prøvelse, og at procesforudsætningen om udtømmelse af administrativ rekurs i medfør af skattestyrelseslovens § 31, stk. 1, 1. pkt. ikke er opfyldt.

Til støtte for, at tilladelse i medfør af skattestyrelseslovens § 31, stk. 1, 2. pkt. ikke skal meddeles har sagsøgte gjort gældende, at betingelserne herfor ikke er opfyldt. Sagsøgte har nærmere anført, at den første betingelse for tilladelse til inddragelse af spørgsmålet - betingelsen om en klar sammenhæng mellem på den ene side det spørgsmål, som har givet grundlag for retssagen, og på den anden side det spørgsmål, som ønskes inddraget i sagen - ikke er opfyldt.

De omstændigheder, der ligger til grund for det materielle spørgsmål, der ønskes inddraget i sagen, om hvorvidt sagsøger er berettiget til fradrag som påstået er således ikke identiske med de omstændigheder, der ligger til grund for det formelle spørgsmål om, hvorvidt Landsskatteretten med rette har afvist at realitetsbehandle sagsøgers klage.

Heller ikke den anden betingelse, at det enten må anses for undskyldeligt, at spørgsmålet ikke har været inddraget tidligere, eller der er grund til at antage, at en nægtelse af tilladelse vil medføre et uforholdsmæssigt retstab for parten, er opfyldt. Sagsøgeren har endnu ikke dokumenteret sig berettiget til fradraget, og det kan derfor lægges til grund, at en afvisning af realitetsbehandling af fradragsspørgsmålet ikke vil medføre et tab for sagsøger. Hertil kommer, at sagsøgeren har fastholdt sin subsidiære påstand om hjemvisning til Landsskatteretten, hvorfor en afvisning af at behandle fradragsspørgsmålet for landsretten ikke er en definitiv udelukkelse af, at sagsøgeren kan få prøvet fradragsspørgsmålet i Landsskatteretten.

Landsrettens begrundelse og resultat:
Efter det, som fremgår af skatteankenævnets kendelse og sagsfremstilling, er der ikke holdepunkter for at antage, at ankenævnet med hensyn til spørgsmålet om det af sagsøgeren foretagne fradrag og omstændighederne i forbindelse hermed har taget standpunkt til andet og mere, end at der ikke var grundlag for at realitetsbehandle den for sent indgivne klage, jf. herved pkt. 12 i cirkulære nr. 113 af 18. juni 1990 om skattestyrelsesloven. Det samme gælder Landsskatteretten, jf. skattestyrelseslovens § 23, stk. 2. Som følge heraf er det alene Landsskatterettens afgørelse om klagens afvisning på grund af fristoverskridelsen, som sagsøgeren har kunnet indbringe for domstolene, jf. skattestyrelseslovens § 31, stk. 1, 1. pkt. Som anført af sagsøgte, støttes dette af ordlyden af § 31, stk. 3, 2. pkt., således som dette er blevet præciseret ved lov nr. 426 af 26. juni 1998 stk. 3, 2. pkt. Det er i denne forbindelse uden betydning, at skatteankenævnet har oversiddet 3 månedersfristen efter skattestyrelseslovens § 21, stk. 5, og undladt at vejlede sagsøgeren om, at den kommunale skattemyndigheds afgørelse i sådanne tilfælde kan indbringes direkte for Landsskatteretten.

Da grundlaget for denne sag således er spørgsmålet, om det er med rette, at Landsskatteretten på grund af fristoverskridelsen har afvist, at sagsøgerens indsigelser mod den kommunale skatteforvaltnings afgørelse vedrørende fradraget kan behandles i realiteten, foreligger der ikke den i skattestyrelseslovens § 31, stk. 1, 2. pkt., nævnte sammenhæng mellem dette grundlag og sagsøgerens principale påstand, som er baseret på de faktiske omstændigheder, hvorefter sagsøger anser sig for berettiget til fradraget. De oplysninger, som foreligger om sagsøgerens dokumentation for fradraget, giver heller ikke grund til at antage, at sagsøgeren vil lide et uforholdsmæssigt retstab, hvis ikke landsretten i medfør af den nævnte bestemmelse tillader sagsøgeren, at dennes principale påstand pådømmes under sagen. Hertil kommer, at sagsøgeren, som anført af sagsøgte, har nedlagt en subsidiær påstand om hjemvisning til Landsskatteretten for i muligt omfang af undgå retstab.

Som følge af det anførte imødekommes sagsøgerens begæring om tilladelse til at inddrage den principale påstand under sagen ikke.

Sagsøgtes afvisningspåstand over for sagsøgerens principale påstand, der som foran anført - ikke er blevet prøvet af Landsskatteretten, jf. skattestyrelseslovens § 31, stk. 1, 1. pkt., tages herefter til følge.

T h i   b e s t e m m e s:
Sagsøgeren, As, begæring om tilladelse til at inddrage sin principale påstand under sagen imødekommes ikke.

Denne sag afvises, for så vidt angår sagsøgerens principale påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgeren har krav på yderligere fradrag på 32.812 kr. for skatteåret 1997.