Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

EU-domme

►Forenede sager C-459/17 og C-460/17, SGI og Valériane SNC◄

►Sagerne vedrører foretagne fradrag for indkøb af investeringsgoder anført på fakturaer, hvor det viser sig, at der sket nogen faktisk levering af de pågældende investeringsgoder.

Spørgsmålet i sagerne var, hvorvidt det med henblik på at nægte en afgiftspligtig person fradragsret er tilstrækkeligt, at myndighederne godtgør, at de på fakturaerne angivne transaktioner ikke har funder sted, eller om myndighederne skal godtgøre, at den afgiftspligtige var i ond tro angående den faktiske levering.

Domstolen udtalte, fradragsretten knytter sig til den faktiske gennemførelse af leveringen af det pågældende gode eller den pågældende tjenesteydelse. Der opstår således ingen fradragsret, når den faktiske gennemførelse af godet eller tjenesteydelsen ikke har fundet sted.

Domstolen understregede med henvisning til C-572/11, Menidzherski biznes reshenia, at Domstolen allerede har præciseret, at fradragsretten ikke omfatter en afgift, der alene skyldes, fordi den er angivet på en faktura. Domstolen udtalte endvidere, at spørgsmålet om den afgiftspligtige gode eller onde tro er uden betydning i denne kontekst, hvor det er godtgjort, at levering ikke har fundet sted.

Domstolen konkluderede, at retten til fradrag er betinget af, at de hertil knyttede transaktioner faktisk er blevet gennemført.

Endeligt præciserede Domstolen, at de faktiske omstændigheder i denne sag er væsentlig forskellige fra de faktiske omstændigheder i de forenede sager  C-642/11 og C 643/11, Stroy trans og LVK. Det var i modsætning til nærværende sager ikke i sagerne Stroy trans og LVK blevet godtgjort, at leveringen ikke faktisk havde fundet sted.◄

►Sagerne omhandler foretagne forudbetalinger for leveringen af kraftvarmeværker, der i sidste ende ikke blev leveret som følge af organiseret bedrageri, herunder forsætlig konkurs på bekostning af køberne af kraftvarmeværkerne. Efter det oplyste var der derimod ikke tale om forsøg på momssvig.◄

►Domstolen udtalte at, at artiklerne 65 og 167 i momssystemdirektivet skal fortolkes således, at under omstændigheder som de i hovedsagerne omhandlede kan retten til fradrag af merværdiafgift på en foretaget forudbetaling ikke nægtes den potentielle køber af de omhandlede varer, da forudbetalingen er blevet foretaget og modtaget, alle relevante elementer for den fremtidige levering på tidspunktet for betalingen kunne anses for at være kendt af køberen, og leveringen af varerne derfor forekom sikker. En sådan ret kan imidlertid nægtes den nævnte køber, hvis det på baggrund af objektive elementer er fastslået, at den pågældende på tidspunktet for forudbetalingen vidste eller ikke med rimelighed kunne være uvidende om, at denne levering var usikker.◄

►Domstolen udtalte endvidere, at artiklerne 185 og 186 i momssystemdirektivet skal fortolkes således, at de under omstændigheder som de i hovedsagerne omhandlede ikke er til hinder for en national lovgivning eller praksis, hvorefter reguleringen af merværdiafgiften på en forudbetaling med henblik på leveringen af en vare er undergivet en betingelse om leverandørens tilbagebetaling af denne forudbetaling.◄

Momssystemdirektivet og principperne om afgiftsneutralitet, effektivitet og proportionalitet skal fortolkes således, at de ikke er til hinder for, at køberen af en vare fratages retten til at fradrage den moms, som han uberettiget har betalt til sælgeren på grundlag af en faktura, som er udfærdiget i henhold til bestemmelserne i den almindelige momsordning, selv om den relevante transaktion henhører under ordningen for omvendt betalingspligt, når sælgeren har betalt den nævnte afgift til statskassen. Disse principper kræver imidlertid, at køberen, for så vidt som sælgerens tilbagebetaling til køberen af den urigtigt fakturerede moms bliver umulig eller uforholdsmæssigt vanskelig, navnlig i tilfælde af sælgerens insolvens, kan rette sit krav om tilbagebetaling direkte mod skattemyndigheden.

I forbindelse med en transaktion omfattet af omvendt betalingspligt er Momssystemdirektivet og princippet om afgiftsneutralitet ikke til hinder for, at en aftager af tjenesteydelser fratages retten til at fradrage den købsmoms, som uberettiget er indbetalt til leverandøren af tjenesteydelserne på grundlag af en fejlagtigt udstedt faktura. Også selvom det er umuligt at korrigere denne fejl på grund af tjenesteyderens konkurs.

EU-domstolen har i dommene C-642/11 og C 643/11 om retten til fradrag hos erhververen i en situation, hvor der er påført moms på en faktura, og hvor levering af eller betaling for fakturaen ikke har fundet sted, fastslået, at artikel 203 i momssystemdirektivet skal fortolkes således, at artikel 167 og artikel 168, litra a), i direktiv 2006/112 samt princippet om afgiftsneutralitet, retssikkerhedsprincippet og ligebehandlingsprincippet ikke er til hinder for, at modtageren af en faktura nægtes retten til at fradrage indgående merværdiafgift som følge af, at der ikke har fundet en faktisk afgiftspligtig transaktion sted, selv om der ikke i den berigtigede afgiftsansættelse, som er rettet til udstederen af denne faktura, er foretaget en berigtigelse af den merværdiafgift, som nævnte udsteder har angivet.

Hvis der imidlertid, henset til svig eller uregelmæssigheder begået af udstederen eller et tidligere omsætningsled i forbindelse med den transaktion, der tjener som grundlag for at støtte fradragsretten, må anlægges det synspunkt, at denne transaktion ikke faktisk er blevet gennemført, skal det på grundlag af objektive forhold godtgøres, uden at det hermed kræves, at modtageren af fakturaen foretager kontroller, som ikke påhviler ham, at denne modtager vidste eller burde have vidst, at nævnte transaktion var led i merværdiafgiftssvig, hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve.

Efter xSkattestyrelsensx opfattelse går Domstolens første udsagn på den situation, hvor der rent faktisk ikke har fundet en transaktion sted. I den situation har fakturamodtager ikke fradragsret, også selvom Skattestyrelsen nægter fakturaudsteder berigtigelse af den tilsvarende salgsmoms.

Se i samme retning domstolens kendelse i C-572/11, Menidzherski biznes reshenia OOD.

Efter xSkattestyrelsensx opfattelse går domstolens andet udsagn på en situation, der må sidestilles med, at der ikke har fundet en transaktion sted. I denne situation kan fakturamodtager kun nægtes fradrag, hvis det på grundlag af objektive forhold kan godtgøres, at modtageren vidste eller burde have vidst, at transaktionen var led i momssvig.

Dommen ændrer således ikke ved praksis som følger af f.eks. dommen i sag  C-285/11, Bonik EOOD.

C-285/11, Bonik EOOD

Selskabet blev genstand for en afgiftskontrol. Som følge af denne kontrol fandt de bulgarske afgiftsmyndigheder, at der ikke forelå beviser for gennemførelsen af de leveringer af hvede og solsikker inden for Fællesskabet, som selskabet havde angivet som værende blevet foretaget til et rumænske selskab. Myndighederne fandt derfor, at de fakturerede leveringer skulle pålægges bulgarsk moms.

For at sikre sig, at det bulgarske selskabs køb af hvede og solsikker faktisk havde fundet sted, gennemførte de bulgarske afgiftsmyndigheder en supplerende kontrol hos såvel selskabets leverandører som hos disses underleverandører.

Denne kontrol gjorde det ikke muligt at fastslå, at underleverandørerne faktisk havde leveret varer til selskabets leverandører. Myndigheder udledte heraf, at de leverandørerne ikke rådede over tilstrækkelige mængder varer til at foretage leveringerne til selskabet, og de konkluderede, at der ingen faktisk levering havde fundet sted mellem leverandørerne og selskabet. Myndighederne nægtede derfor selskabet fradrag for købsmoms.

Domstolen udlater, at det fremgår af ordlyden af artikel 168, litra a), i direktiv 2006/112, at det for at udøve fradragsretten for det første er en forudsætning, at den berørte er en afgiftspligtig person som omhandlet i dette direktiv, og for det andet, at de varer og ydelser, der påberåbes til støtte for denne ret, bliver anvendt i et efterfølgende led af den afgiftspligtige person i forbindelse med dennes egne afgiftspligtige transaktioner, og at disse varer og ydelser er blevet leveret af en anden afgiftspligtig person i et forudgående led.

Det tilkommer den forelæggende ret at foretage en samlet vurdering af alle forhold og faktiske omstændigheder i denne sag, hvilket skal ske i henhold til de nationale bevisregler, med henblik på at fastlægge, om selskabet kan udøve en fradragsret på grundlag af leveringerne af varer. Hvis det følger af denne vurdering, at de i hovedsagen omhandlede leveringer af varer faktisk er blevet foretaget, og at selskabet i et efterfølgende led har anvendt disse varer i forbindelse med sine afgiftspligtige transaktioner, kan selskabet i princippet ikke nægtes fradragsretten.

Selskabet kan dog alligevel nægtes fradragsretten. Det kræver imidlertid, at den forelæggende ret finder, at de kompetente afgiftsmyndigheder i tilstrækkelig grad har godtgjort, at der foreligger objektive forhold, som gør det muligt at konkludere, at selskabet vidste eller burde have vidst, at den transaktion, der er blevet påberåbt til støtte for fradragsretten, var led i svig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden.

C-342/87, Genius Holding BV

Nederlandene havde på baggrund af en bemyndigelse udstedt efter 6. momsdirektivs artikel 27 (svarende til Momssystemdirektivets artikel 395) indført omvendt betalingspligt for visse underentrepriser. Alligevel havde Genius Holding BV's underentreprenører udstedt fakturaer med moms.

Udøvelsen af fradragsretten er begrænset til kun at omfatte skyldig moms, dvs. moms, der svarer til en momspligtig transaktion. Denne fortolkning af 6. momsdirektivs artikel 17, stk . 2, litra a (nu Momssystemdirektivets artikel 168, litra a), er den, som giver bedst mulighed for at forhindre afgiftssvig, som ville blive gjort lettere, hvis hele den fakturerede moms kunne fradrages. Udøvelsen af den fradragsret, der er fastsat i 6. momsdirektiv, omfatter ikke den moms, der udelukkende skyldes, fordi den er anført på fakturaen.

Landsretsdomme

SKM2016.346.ØLR

Landsretten tog ikke sagsøgtes anmodning om præjudiciel forelæggelse for EU-domstolen til følge. Det EU-retlige grundlag for landsrettens afgørelse i sagen, herunder spørgsmålet om det er en objektiv betingelse for momsfradrag, at der er sket levering af eksisterende aktiver, fandtes at være tilstrækkeligt klart.

SKM2012.663.VLR

Landsretten fandt, at to selskaber, der drev rengøringsvirksomhed ved brug af egne og "indlejede" rengøringsvikarer, ikke havde fradragsret for moms af fakturaer udstedt af to stråmandsfirmaer vedrørende "udlejning" af vikarer, der arbejdede "sort" for selskaberne. De to stråmandsfirmaer drev reelt ikke virksomhed, men deltog alene i et arrangement med de to datterselskaber for at unddrage skat og moms, hvorfor der ikke var tale om momspligtige leverancer til datterselskaberne, der berettigede datterselskaberne til fradrag for den fakturerede, men uafregnede, moms.

SKM2010.655.ØLR

Østre Landsret fastslog, at det følger af ordlyden af den dagældende ML § 46, stk. 1, nr. 3, 2. pkt., jf. § 15, stk. 3, nr. 1, jf. stk. 2, nr. 6, at betalingspligt for momsen af de i sagen omhandlede leverancer af arbejdskraft fra et færøsk firma påhvilede sagsøgeren som aftager af ydelserne. Landsretten bemærkede herved, at reglerne om omvendt betalingspligt er obligatoriske undtagelser til hovedreglen i momsloven om, at betalingspligten påhviler leverandøren af en vare eller ydelse, hvilket er i overensstemmelse med de ligeledes obligatoriske bagvedliggende bestemmelser i 6. momsdirektiv (nu momssystemdirektivet). Forarbejderne til momsloven fra 1994 samt bemærkningerne til lov nr. 1088 af 19. december 2001 kunne ikke føre til noget andet resultat. Den omstændighed, at det færøske firma var momsregistreret i Danmark og fejlagtigt pålagde fakturaerne til sagsøgeren moms, havde ingen betydning for sagsøgerens betalingspligt efter loven. Derfor havde SKAT været berettiget til at forhøje sagsøgerens momstilsvar som sket med den ikke-afregnede moms af leverancerne. Landsretten stadfæstede dermed SKM2009.219.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at der ikke kunne godkendes fradrag for den af den færøske virksomhed fakturerede moms, fordi momsen måtte anses for fejlagtig faktureret.

Byretsdomme

►Sagen drejede sig om, hvorvidt sagsøger havde ret til fuldt fradrag for købsmoms af virksomhedens generelle omkostninger. Sagsøger, der var gået konkurs, var blandt andet baseret på en ”bedragerisk forretningsmodel” i form af leasing af fiktivt software. Her ud over havde sagsøger haft en mindre aktivitet med udvikling af software.◄

►Retten afviste, at de generelle omkostninger udelukkende var afholdt som led i sagsøgers momspligtige aktivitet. Retten fandt derimod, at udgifterne ligeledes vedrørte den såkaldt ”bedrageriske forretningsmodel” i form af leasingkarruseller, der ifølge kurator udgjorde 99 % af sagsøgers samlede omsætning. Retten fandt derfor ikke, at udgifterne udelukkende var benyttet i virksomhedens momspligtige leverancer og afslog som følge heraf fuldt momsfradrag. Retten fandt heller ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs skøn over sagsøgers delvise fradrag fastlagt til 1 % - bortset fra et af Skatteministeriet anerkendt beløb - idet retten ganske enkelt anså det for urealistisk, at sagsøger havde afholdt omkostninger på 83.752.588 ekskl. moms, når henses til at selskabets reelle omsætning i samme periode alene udgjorde kr. 12.191.000.◄

►Sagsøger havde her ud over nedlagt påstand om, at opgørelsen over sagsøgers fiktive omsætning skulle reduceres med den konsekvens, at købsmomsen vedrørende selskabets reelle leverancer skulle forhøjes tilsvarende. Bortset fra et af Skatteministeriet anerkendt beløb fandt retten ikke, at sagsøger havde dokumenteret, at var tale om reelt afholdte udgifter.◄

Sagen handlede om, hvorvidt det var med rette, at SKAT havde anset sagsøgeren for at hæfte for manglende afregning af A-skat og AM-bidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, i forbindelse med udbetaling af vederlag til en vognmand i sagsøgerens virksomhed, hvori sagsøgeren ikke havde indeholdt skat. SKAT havde ved samme lejlighed nedsat sagsøgerens fradrag for moms af vederlaget.

Det væsentlige tvistepunkt i sagen var, hvorvidt vognmanden skulle anses for at være selvstændig erhvervsdrivende eller ansat lønmodtager i sagsøgerens virksomhed.

Retten lagde ved sin afgørelse til grund, at vognmanden ikke var registreret som selvstændig erhvervsdrivende og ikke havde et aktivt CVR-nummer i de omhandlede indkomstår, samt at sagsøgeren var vognmandens eneste hvervgiver i de pågældende år.

På grundlag af de fakturaer, som vognmanden havde udstedt til sagsøgeren i 2010 til 2012, fandt retten, at det kunne konstateres, at vognmandens arbejde for sagsøgeren havde været omfattende, og at arbejdet var foregået løbende og med stor hyppighed. Det kunne endvidere konstateres, at arbejdet ofte var faktureret til en bestemt enhedspris.

Herefter, og med henvisning i øvrigt til, at det måtte lægges til grund, at vognmandens arbejde for sagsøgeren i al væsentlighed var foregået ved kørsel med sagsøgerens lastbiler, og at betalingen for vognmandens arbejde ikke i særlig grad adskilte sig fra lønnen til sagsøgerens øvrige ansatte, var det rettens samlede vurdering, at vognmanden måtte betragtes som en lønmodtager i sagsøgerens virksomhed.

Retten fandt efter de nævnte omstændigheder og sagsøgerens forhold som erhvervsdrivende med flere ansatte, at sagsøgeren havde haft fornødent kendskab til pligten til at indeholde A-skat og AM-bidrag. Sagsøgeren havde i øvrigt ikke godtgjort, at han ikke havde udvist forsømmelighed ved at undlade indeholdelsen i relation til udbetalingerne til vognmanden, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1.

Landsskatteretskendelser

SKM2012.339.LSR

Et selskab, der drev virksomhed med finansiering i forbindelse med leasing af udstyr inden for entreprenørbranchen, blev anset for berettiget til fradrag for købsmoms vedrørende faktureret entreprenørmateriel, selvom aktiverne ikke eksisterede som følge af svig i forudgående eller efterfølgende led i transaktionskæden. Landsskatteretten fandt, at selskabet havde handlet i god tro i forbindelse med indgåelsen af leasingarrangementet og truffet enhver rimelig foranstaltning, og at det var udelukket, at selskabet havde medvirket i den omhandlede svig.

Skatteministeriet har indbragt sagen for domstolene. Se evt. tillige afsnit D.A.11.1.5.2 om fradrag og svig.

SKM2003.497.LSR

Sagen vedrørte de fra underleverandøren til selskabet fakturerede ydelser i forbindelse med montering af nogle af selskabet leverede platforme i Sverige. Da ydelsen ikke var præsteret her i landet, var leveringsstedet efter ML daværende § 17, stk. 1, nr. 3, derfor ikke her i landet. Den af underleverandøren til selskabet udstedte faktura var derfor med urette pålagt dansk moms, jf. ML § 4, stk. 1. Landsskatteretten fandt under henvisning til, at EF-domstolen i sagen C-342/87, Genius Holding, har udtalt, at udøvelsen af den fradragsret, der er fastsat i 6. momsdirektiv, ikke omfatter den afgift, der udelukkende skyldes, fordi den er anført på fakturaen, at selskabet derfor med rette ikke var anset for berettiget til fradrag for købsmoms efter ML § 37 vedrørende den omhandlede monteringsydelse.