Indhold

Dette afsnit omhandler ægtefællers succession.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Afskrivningsberettigede aktiver efter KSL § 26 A
• Andre aktiver, KSL § 26 B
• Succession i virksomhedsordningen
• Succession i kapitalafkastordningen
• Succession vedrørende indskud på etablerings- og iværksætterkonto
• Frister
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Ved overdragelse mellem ægtefæller skal den modtagende ægtefælle succedere i overdragerens skattemæssige stilling.

Aktiverne anses for anskaffet af den modtagende ægtefælle

• på samme tidspunkter
• til samme beløb og
• med samme formål

som ved den oprindelige anskaffelse.

Se KSL § 26 A og § 26 B.

Efter KSL § 25 A, stk. 1, skal indkomst, der vedrører en erhvervsvirksomhed, medregnes ved opgørelsen af skattepligtig indkomst, personlig indkomst og kapitalindkomst, jf. PSL §§ 2-4, samt ved opgørelsen af den arbejdsmarkedsbidragspligtige indkomst hos den ægtefælle, der driver virksomheden. Deltager begge ægtefæller i driften, medregnes indkomsten hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden.

Afstår en ægtefælle derfor et erhvervsmæssigt aktiv, som er overdraget med succession efter KSL § 26 A, skal fortjeneste eller tab ved denne afståelse medregnes hos den ægtefælle, der har drevet virksomheden, jf. KSL § 25 A. Se SKM2015.446.LSR.

Reglerne i §§ 26 A og 26 B gælder ikke for overdragelse af aktiver og passiver mellem ægtefæller, der efter reglerne i § 4 anses for samlevende, hvis en af ægtefællerne skattemæssigt er hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland. Se KSL § 27.

Reglerne om indtræden i overdragerens skattemæssige stilling ved overdragelse som led i en bodeling i forbindelse med separation og skilsmisse gælder ikke ved overdragelse af aktiver og passiver, hvis en af ægtefællerne skattemæssigt er hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland. Se KSL § 27.

Se også SKM2013.761.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at aktier, som en hustru overtog ved aftale om delingen af parternes fællesbo før virkningstidspunktet for KSL § 27, blev overtaget med succession, jf. SL § 5 b, og den dagældende bestemmelse i ABL § 41.

Se også SKM2014.365.SR samt SKM2015.225.SR.

I SKM2015.314.SR fandt Skatterådet, at overdragelse af aktier imellem emigrerede og samlevende ægtefæller ikke er sammenlignelig med overdragelse af aktier mellem herboende og samlevende ægtefæller, hvorfor en sådan overdragelse ville medføre forfald af fraflytterskat.

Det er ikke muligt at anvende KSL § 26 A og § 26 B, hvis en ægtefælle er gået konkurs inden den påtænkte overdragelse. Se SKM2011.650.SR.

Afskrivningsberettigede aktiver, KSL § 26 A

Hvis en ægtefælle overdrager eller overfører aktiver til sin samlevende ægtefælle til brug i dennes erhvervsvirksomhed, skal fortjenester eller tab, som fremkommer ved overdragelsen, ikke medregnes ved opgørelsen af den overdragende ægtefælles skattepligtige indkomst. Se KSL § 26 A, stk. 2.

Dette gælder dog ikke ved overdragelse af varer, som hører til den overdragende ægtefælles virksomhed. I disse tilfælde bliver fortjeneste og tab beskattet på sædvanlig måde, forudsat at betalingen svarer til de priser, der ville blive fastsat mellem uafhængige parter. Se KSL § 26 A, stk. 2, sidste pkt.

Efter overdragelsen bliver de skattemæssige afskrivninger af aktiverne samt beskatning af fortjenester og fradrag af tab ved afståelse af disse behandlet, som om de var anskaffet af den modtagende ægtefælle på de tidspunkter og til de beløb, som de i sin tid er anskaffet til af den overdragende ægtefælle.

Eventuelle afskrivninger, som overdrageren har foretaget, bliver anset for foretaget af den modtagende ægtefælle.

I tilfælde af salg til tredjemand bliver den modtagende ægtefælle beskattet, som om det var vedkommende selv, der oprindeligt og med samme hensigt havde anskaffet aktivet.

Den ægtefælle, der får et afskrivningsberettiget aktiv overdraget eller overført, skal fortsætte de skattemæssige afskrivninger på det grundlag, som den overdragende ægtefælle havde for sine afskrivninger. Den modtagende ægtefælle bliver også beskattet af den fortjeneste, der er modsvaret af afskrivninger, som den overdragende ægtefælle har foretaget i den periode, hvor vedkommende benyttede aktivet i sin virksomhed.

Hvis der i forbindelse med overførsel af et aktiv (driftsmidler og skibe) fra den ene ægtefælle til den anden ægtefælle samtidigt sker ændring af benyttelsesformen, skal reglerne i AL § 4 anvendes. Overførsel til ændret benyttelsesform bliver derfor sidestillet med salg og køb af formuegodet, sådan at handelsværdien på overførsels-/ændringstidspunktet vil være at betragte som salgs- og købesum. Se KSL § 26 A, stk. 3.

Ved overdragelse af et erhvervsmæssigt vedvarende energianlæg, som fx et solcelleanlæg, omfattet af den nu ophævede regel i LL § 8 P, stk. 5, til ægtefællen, vil denne indtræde i overdragerens skattemæssige anskaffelsessum og afskrivninger. Efter SKATs opfattelse kan et solcelleanlæg ikke ændre benyttelsesform, da den valgte metode efter LL § 8 P er bindende til og med det indkomstår, hvor anlægget afstås. AL § 4 kan, efter SKATs opfattelse, alene af den grund ikke bringes i anvendelse i forbindelse med en overdragelse efter KSL §§ 26 A eller 26 B med det formål at skifte metode.

Se SKM2012.373.SR, hvor Skatterådet ikke kan bekræfte, at overdragelsesprisen vil være udgangspunkt for beregning af fri bil, hvis en af partnernes ægtefælle overdrager sin private bil til handelsværdi til A P/S, som efterfølgende anvendes af den aktive ægtefælle i A P/S som firmabil.

Andre aktiver, KSL § 26 B

Hvis en ægtefælle overdrager andre aktiver end de i KSL § 26 A nævnte til sin samlevende ægtefælle, skal fortjeneste eller tab, som derved opstår, ikke regnes med i opgørelsen af den overdragende ægtefælles skattepligtige indkomst.

Den erhvervende ægtefælle indtræder i den overdragende ægtefælles skattemæssige situation (succession) på samme måde som ved anvendelse af KSL § 26 A. Se KSL § 26 B.

Se SKM2012.355.SR om overdragelse af aktier til ægtefælle efter KSL § 26 B.

Ægtefællens indtræden i virksomhedsordningen

En ægtefælle kan vælge at indtræde i den anden ægtefælles virksomhed og dennes virksomhedsordning, herunder overtage indestående på konto for opsparet overskud, indskudskonto samt mellemregningskonto. Se KSL § 26 A, stk. 4-6. Dette forudsætter dog, at den modtagende ægtefælle opfylder betingelserne i VSL kapitel I, se KSL § 26 A, stk. 6.

Indtræden i virksomhedsordningen sker efter KSL § 26 A, stk. 4. Den ægtefælle, der overdrager virksomheden, skal ved udgangen af indkomståret forud for overdragelsen anvende virksomhedsordningen efter virksomhedsskattelovens afsnit I. Herefter kan den anden ægtefælle indtræde i virksomhedsordningen, herunder overtage indestående på

• konto for opsparet overskud
• indskudskonto samt
• mellemregningskonto

ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsen, hvis overdragelsen finder sted dagen efter dette indkomstårs udløb.

Hvis overdragelsen vedrører en del af en virksomhed eller en af flere virksomheder efter VSL § 2, stk. 3, kan ægtefællen overtage den del af indestående på konto for opsparet overskud, indskudskontoen og mellemregningskontoen, der svarer til den pågældende del af virksomheden eller den pågældende virksomhed. Se KSL § 26 A, stk. 5.

Denne del bliver beregnet som forholdet mellem den del af kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsen, der vedrører den nævnte virksomhed, og hele kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsesåret.

Den forholdsmæssige del af kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsen bliver beregnet efter forholdet mellem værdien af aktiverne ved udløbet af indkomståret forud for overdragelsen i den nævnte virksomhed, og samtlige aktiver der er indskudt i virksomhedsordningen.

Ved beregningen af den forholdsmæssige del ses bort fra finansielle aktiver.

Hvis der er flere konti for opsparet overskud, bliver en forholdsmæssig del af hver konto regnet med.

Det er en forudsætning for denne overtagelse, at den modtagende ægtefælle opfylder kravene i virksomhedsskattelovens afsnit I. Se KSL § 26 A, stk. 6.

Skatterådet fandt, at en ægtefælle kunne overdrage en bebygget ejendom med tilhørende jordareal på 40 ha og et ubebygget jordstykke på 15 ha, som begge blev drevet med økologisk planteavl og fedekvæg, til sin samlevende ægtefælle efter KSL § 26 B. KSL § 26 A kunne ikke anvendes, da virksomheden blev drevet efter virksomhedsskatteloven, hvoraf det i § 1 følger, at virksomhedsskatteordningen kan anvendes af personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed. Den erhvervende ægtefælle opfyldte ikke denne betingelse. Hensigten med overdragelsen til ægtefællen var, at denne skulle videreoverdrage ejendommene til en bror efter KSL § 33 C, hvilket Skatterådet også fandt muligt. Se SKM2010.170.SR.

Indtræden i kapitalafkastordningen

En ægtefælle kan indtræde i kapitalafkastordningen efter reglerne i KSL § 33 C, stk. 6, hvis ægtefællen får overdraget

• en virksomhed
• en del af en virksomhed eller
• én af flere virksomheder

fra den anden ægtefælle. Se KSL § 26 A, stk. 7, og beskrivelsen i afsnit C.C.6.7.2.

For at den modtagende ægtefælle kan indtræde i kapitalafkastordningen forudsættes det dog, at denne ægtefælle opfylder betingelserne i VSL kapitel II, jf. KSL § 33, stk. 6, hvortil henvises i KSL § 26 A, stk.7.

Indtræden i indskud på etablerings- og iværksætterkonto

En ægtefælle kan overdrage sine indskud på etablerings- og iværksætterkonto til den anden ægtefælle, som herefter indtræder i overdragerens skattemæssige stilling med hensyn til disse indskud. Se KSL § 26 A, stk. 8. Bestemmelsen har virkning for overdragelser, der finder sted den 1. januar 2009 eller senere. 

Frister

Hvis den modtagende ægtefælle ønsker at indtræde i den overdragende ægtefælles stilling med hensyn til beskatning efter virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen, skal beslutning tages og meddeles senest ved indgivelse af den overdragende ægtefælles selvangivelse. Se KSL § 26 A, stk. 6, sidste pkt., og stk. 7, sidste pkt.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsskatteretskendelser og -afgørelser
SKM2015.446.LSR	Klagerens ægtefælle blev anset for at være den, der i henhold til kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, havde drevet udlejningsvirksomhed med en lejlighed. Kapitalindkomsten i forbindelse med salg af den pågældende lejlighed skulle herefter medregnes ved opgørelsen af klagerens ægtefælles kapitalindkomst.
SKAT
SKM2015.314.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at en skattepligtig, der sammen med sin ægtefælle var flyttet til et andet EU-land i 2012, og hvis ubegrænsede skattepligt til Danmark var ophørt samme år, kunne overdrage en aktiepost til ægtefællen uden at det ville medføre forfald af fraflytterskat, som der var givet henstand med. Det blev herved lagt til grund, at den situation, at der - efter at der er opgjort exitskat - sker overdragelse af aktier mellem samlevende ægtefæller, der er fraflyttet Danmark, ikke er sammenlignelig med den situation, at der sker overdragelse af aktier mellem ægtefæller bosat i Danmark. Skatterådet fandt derfor ikke, at ægtefællerne var blevet udsat for diskrimination i strid med EU-retten.
SKM2015.225.SR	Skatterådet kunne bekræfte, at der på baggrund af retspraksis i forbindelse med en bodeling kunne ske overdragelse med skattemæssig succession af ejerandele i et selskab fra den ene ægtefælle til den anden. Derudover kunne Skatterådet bekræfte, at der kunne ske skattefri spaltning samt skattefri anpartsombytning.
SKM2014.365.SR	Skatterådet bekræftede, at de anparter, som hustruen overtog ved aftale om delingen af parternes fællesbo, er overtaget med succession efter statsskattelovens § 5 b.
SKM2013.761.SR	Skatterådet kan bekræfte, at de aktier, som hustruen B overtog ved aftale om delingen af parternes fællesbo, er overtaget med succession, jf. SL § 5 b, og den dagældende bestemmelse i ABL § 41, uanset hvornår i 2010 den fulde skattepligt ophørte for ægtefællen A.
SKM2012.373.SR	Skatterådet kan ikke bekræfte, at der sker ændring i grundlaget for den skematiske værdiansættelse for fri bil efter ligningsloven § 16, ved overdragelse af en bil til et P/S fra en deltager eller ægtefælle til en deltager i P/S'et, når det er brugeren af bilen, der både før og efter overdragelsen fordelingsmæssigt afholder alle udgifter ved bilens drift.
SKM2012.355.SR	Skatterådet bekræfter, at en overdragelse af aktier fra spørger til dennes ægtefælle vil være omfattet af KSL § 26 B, at de overdragne aktier ikke vil påvirke den skattemæssige anskaffelsessum, jf. gennemsnitsmetoden, ved spørgers senere salg af andre aktier i samme selskab, og at de overdragne aktier herefter ikke vil påvirke opgørelsen af spørgers avance ved dennes senere salg af aktier i samme selskab.
SKM2011.650.SR	I henhold til konkurslovens § 29 mister skyldneren ved afsigelsen af konkursdekretet retten til at overdrage eller opgive sine ejendele. Det er kurator, der handler på vegne af boet. Skyldner kan således ikke selv disponere over aktiver eller gæld, hvorfor skyldner heller ikke kan overdrage aktiver omfattet af konkursboet. Spørgers ægtefælle kan således ikke selv disponere over anparterne i K/S selskaberne, da disse tilhører konkursboet. Spørgsmålet er herefter, om konkursboet er en transparent enhed, således at en eventuel overdragelse af anparterne må anses at være sket af spørgers ægtefælle, hvorved successionsreglerne i kildeskattelovens §§ 26 A, stk. 2 og 26 B finder anvendelse. I "Konkursret", 10. udgave, 2011, hedder det på side 27: "Et konkursbo etableres på grundlag af skifterettens dekret. Konkursboet kan selvstændigt være berettiget og forpligtet i retsforhold og må således opfattes som en juridisk enhed. Udtrykt summarisk kan et konkursbo betragtes som et selskabslignende fænomen med konkurskreditorerne.... som interessenter og massekreditorerne .... som kreditorer". Det er herefter Skatteministeriets vurdering, at spørgers ægtefælles konkursbo er en selvstændig juridisk person og da anvendelse af KSL § 26 A, stk. 2 og § 26 B forudsætter, at overdragelsen skal finde sted mellem ægtefæller, vil en overdragelse fra konkursboet til spørger ikke medføre, at spørger indtræder i sin ægtefælles skattemæssige stilling. Sammenfattende vil en overdragelse finde sted mellem et konkursbo og en ægtefælle, og successionsbestemmelserne finder derfor ikke anvendelse.
SKM2010.170.SR	Skatterådet fandt, at A kunne sælge ejendommene X og jord beliggende Z til sin bror B med succession efter reglerne i KSL § 33 C, så der ikke skulle ske beskatning af ejendomsavance mv. hos hverken C eller A. C havde hidtil ejet og drevet ejendommene X og Z. I forbindelse med et kommende generationsskifte ville C overdrage begge ejendomme til A ved ægtepagt, hvorefter A ville sælge begge ejendomme til sin bror B.