Parter

H2 A/S

(v/Adv. Lars Lauge Nielsen)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokaten v/Adv. Tim Holmager)

Og

H1 A/S

(v/Adv. Lars Lauge Nielsen)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokaten v/Adv. Tim Holmager)

Afsted af byretsdommerne 

Jens Berg, Lene Faursby Ahlers, Karen Grønbæk

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen BS 40-1240/2012, der er modtaget i Byretten den 19. september 2012, drejer sig om, hvorvidt udbetalinger i indkomstårene 2007 og 2008 fra sagsøger, H2 A/S, til ØT og ØI af henholdsvis i alt 16 mio. kr. og 12 mio. kr. skal anses som løn eller udbytte.

Sagen BS 40-1241/2012, der er modtaget i Byretten den 19. september 2012, drejer sig om, hvorvidt udbetaling i indkomståret 2009 fra sagsøger, H1 A/S, til ØI af 6. mio. kr. skal anses som løn eller udbytte.

Sagsøger, H2 A/S har i sagen BS 40-1240/2012 nedlagt følgende påstande:

Principale påstande:

Indkomståret 2007:

Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at H2 A/S' skattepligtige indkomst for 2007 nedsættes med kr. 16 mio. (løn med fradragsret).

Indkomståret 2008:

Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at H2 A/S' skattepligtige indkomst for 2008 nedsættes med kr. 12 mio. (løn med fradragsret).

Subsidiære påstande:

Indkomståret 2007:

Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at H2 A/S' udbetaling af kr. 16 mio., til ØT og ØI er løn i form af en ikke-fradragsberettiget formueudgift (løn uden fradragsret).

Indkomståret 2008:

Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at H2 A/S' udbetaling af kr. 12 mio., til ØT og ØI er løn i form af en ikke fradragsberettiget formueudgift (løn uden fradragsret).

Mere subsidiære påstande:

Indkomståret 2007:

Hjemvisning af sagen til fornyet behandling ved SKAT.

Indkomståret 2008:

Hjemvisning af sagen til fornyet behandling ved SKAT.

Sagsøger, H1 A/S, har i sagen BS 40-1241/2012 nedlagt følgende påstande:

Principal påstand:

Vedrørende indkomståret 2009:

Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at H1 A/S' skattepligtige indkomst for 2009 nedsættes med kr. 6 mio. (løn med fradragsret).

Subsidiær påstand:

Indkomståret 2009:

Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at H1 A/S' udbetaling af kr. 6 mio., til ØI er løn i form af en ikke-fradragsberettiget formueudgift (løn uden fradragsret).

Mere subsidiær påstand:

Indkomståret 2009:

Hjemvisning af sagen til fornyet behandling ved SKAT

Sagsøgte Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

H2 A/S

H2 A/S er holdingselskab i en koncern, der via en række datter- og associerede selskaber navnlig beskæftiger sig med investeringer i ventureprojekter og med investeringer indenfor fast ejendom. Koncernen har endvidere investeringer i børsnoterede aktier og gennem investeringsfonde.

Ventureinvesteringer i koncernen blev foretaget via holdingselskabet G3 A/S og datter- og associerede selskaber til dette selskab. Ejendomsinvesteringer i koncernen blev primært foretaget gennem datterselskabet G2 A/S og datterselskaber til dette selskab. Der blev endvidere foretaget investeringer i ejendomme og ejendomsprojekter gennem F1-finans, hvor eksterne investeringer i K/S'er blev samlet.

Endvidere ejede H2 A/S 50 % af G10 A/S, som ejede datterselskabet G12 ApS, der havde købt en byggegrund i Y1 til brug for opførelse af projektet Y2. De resterende 50 % af G10 A/S var ejet af G13 (Island).

H2 A/S og dermed koncernen er ultimativt ejet af ØT og ØI gennem hver sit holdingselskab, henholdsvis G14 A/S og H1 A/S, som hver ejer 50 % af H2 A/S. H2 A/S er således ØT og ØIs fælles holdingselskab.

Ledelsen i H2 A/S bestod i indkomstårene 2007 og 2008 af en bestyrelse, hvor ØI var formand og ØT og IS var bestyrelsesmedlemmer. Selskabets direktion bestod af ØT, som var administrerende direktør, og ST, som var direktør. Der var ikke udarbejdet ansættelseskontrakter for ØT og ØI, men det lægges til grund som ubestridt, at ØT i indkomstårene 2007 og 2008 fik udbetalt en fast løn på 1,8 mio. kr. fra H2 A/S, og at ØI som arbejdende bestyrelsesformand i indkomstårene 2007 og 2008 fik udbetalt en fast løn på 900.000 kr. fra H2 A/S. ØT og ØI fik endvidere i indkomståret 2007 udbetalt en bonus på 9 mio. kr. hver, ligesom de i indkomståret 2008 fik udbetalt en bonus på 7 mio. kr. hver. Der foreligger ingen skriftlige aftaler eller bestyrelsesmødereferater vedrørende fastsættelse og udbetaling af de nævnte bonusser, der er bogført i selskabet som "ekstraløn" den 31. december 2007 og den 31. december 2008. Det er ubestridt, at det samlede vederlag, som er udbetalt fra H2 A/S til ØT og ØI, vedrører alt arbejde udført for H2 A/S og underliggende koncern og associerede selskaber.

Det er endvidere ubestridt, at ØT og ØIs mellemregningskonti med H2 A/S blev nulstillet pr. 31. december 2007 og 31. december 2008.

Det fremgår af H2 A/S' årsrapport for 2007, at årets resultat udgjorde et underskud på 469.891.000 kr., hvilket i årsrapporten betegnes som værende ikke tilfredsstillende. Det fremgår endvidere, at egenkapitalen ved årets udgang udgjorde 760.291.000 kr. svarende til en soliditetsgrad på 53 % og en negativ egenkapitalforrentning på 47 %.

Det fremgår af ledelsesberetningen for 2007 bl.a., at H2 A/S havde solgt selskabet G1 A/S for ca. 600 mio. kr., og at datterselskabet G2 A/S i forbindelse med salget havde indgået en administrationsaftale med G1 A/S. Det fremgår endvidere af ledelses beretningen, at koncernen pr. 31. december 2007 ejede otte udlejningsejendomme, og at udlejningsprocenten var på 97 %.

Yderligere fremgår det af ledelsesberetningen, at G3 A/S ved ud gangen af 2007 havde ejerandele i 13 investeringer. De væsentligste og mest aktive af disse investeringer var G4 A/S, som var blevet forberedt til en børsintroduktion, G5 A/S, G6 A/S, som var ejet gennem datterselskabet G7 ApS med en ejerandel på 66,7 % og G8 Ltd, som var ejet gennem datterselskabet G9 A/S med en ejerandel på 40 %.

Vedrørende G10 A/S fremgår det af ledelsesberetningen bl.a., at årets resultat for selskabet var negativt med 541 mio. kr., hvilket primært skyldtes nedskrivning af selskabets aktiebeholdning på 29,6 % i G11 A/S. Resultateffekten for H1 A/S koncernen udgjorde 270 mio. kr., hvilket sammen med værdiregulering af koncernens ventureinvesteringer og et negativt nettoafkast af børsnoterede aktier var den primære årsag til koncernens samlede negative resultat.

Vedrørende investering i børsnoterede aktier fremgår det af ledelsesberetningen, at H2 A/S gennem 2006 og 2007 havde foretaget investering i børsnoterede aktier for ca. 250 mio. kr. Værdipapirinvesteringerne blev anset for foretaget med længere varighed, og investeringerne forventedes gennemført med et rimeligt afkast over investeringsperioden.

Det fremgår af H2 A/S' årsrapport for 2008, at årets resultat udgjorde et underskud på 558.897.000 kr., hvilket betegnes som værende ikke tilfredsstillende. Det fremgår endvidere, at egenkapitalen ved årets udgang udgjorde 201.394.000 kr. svarende til en soliditetsgrad på 23 % og en negativ egenkapitalforrentning på 116 %.

Det fremgår af ledelsesberetningen for 2008 bl.a. at koncernen fortsat ejede otte udlejningsejendomme, og at udlejningsprocenten var på 97 %, ligesom G3 A/S fortsat havde ejerandele i 13 investeringer.

Det fremgår endvidere af ledelsesberetningen, at datterselskabet G2 A/S i 2006-2007 havde erhvervet en 10 % ejerandel af og ydet ansvarlig lånekapital til det svenske ejendomsinvesteringsselskab G15 AB. Der var tale om en langsigtet investering, og på grund af en række forhold var der en vis usikkerhed forbundet med værdiansættelsen af investeringen.

Vedrørende børsnoterede aktier og investeringsfonde fremgår det af ledelsesberetningen, at selskabet i 2008 havde valgt ekstraordinært at nedbringe selskabets beholdning af børsnoterede aktier og afvikle dele af selskabets investeringer i investeringsfonde som følge af årets negative udvikling på de globale aktie og finansielle markeder. Årets resultat for børsnoterede aktier og investeringsfonde påvirkede det samlede resultat negativt. Det fremgik fortsat, at værdipapirinvesteringerne blev anset for foretaget med længere varighed, og at investeringerne forventedes gennemført med et rimeligt afkast over investeringsperioden.

Vedrørende G10 A/S fremgår det af ledelsesberetningen bl.a., at årets resultat for selskabet var negativt med 482 mio. kr., hvilket primært skyldtes nedskrivning af selskabets aktiebeholdning i G11 A/S. Resultateffekten for H1 A/S-koncernen udgjorde 241 mio. kr., hvilket sammen med værdiregulering af koncernens ventureinvesteringer, regulering af lejegarantiforpligtelse og et negativt nettoafkast af børsnoterede aktier var den primære årsag til koncernens samlede negative resultat.

Det fremgår særligt vedrørende Y2 projektet, at H2 A/S havde stillet en kaution på 25 mio. kr. overfor G10 A/S' bankforbindelse og garanteret at indskyde 50 mio. kr. i G10 A/S som sin andel af den egenkapital, som ejerkredsen i Y2 projektet skulle finansiere. Da G10 A/S ikke opfyldte to betingelser i låneaftalerne, kunne bankerne kræve væsentlige lån indfriet. På den baggrund, og da selskabet ikke som tidligere modtog udbytte fra G11 A/S, var der usikkerhed om selskabets fortsatte drift, hvorfor H2 A/S havde foreslået en ny struktur, som fremadrettet kunne sikre den nødvendige likviditet og færdiggørelse af projektet. H2 A/S var ikke part i nogen aftaler vedrørende Y2 projektet.

H2 A/S havde i indkomstårene 2007 til 2009 skattepligtige indtægter i form af skattepligtige gevinster/tab ved salg af værdipapirer ejet i mindre end tre år og skattepligtige udbytter.

I H2 A/S blev der i 2002 og 2004 udbetalt udbytte med 20 mio. kr. I 2005 blev der udbetalt udbytte med 30 mio. kr., og i 2006 blev der udbetalt udbytte med 300 mio. kr. Der blev ikke udbetalt udbytte i indkomst årene 2007-2009.

H1 A/S

H1 A/S er ØIs personlige holdingselskab, som ejer 50 % af H2 A/S.

Ledelsen i H1 A/S bestod i indkomståret 2009 af en bestyrelse, hvor IS var formand og ØT og ØI var bestyrelsesmedlemmer og en direktion, hvor ØI var direktør. Der var ikke udarbejdet ansættelseskontrakt for ØI. I indkomståret 2009 fik ØI udbetalt 13,75 mio. kr. i løn fra H1 A/S. Der foreligger ingen skriftlige aftaler eller bestyrelsesmødereferater vedrørende fastsættelse og udbetaling af denne løn. Det er ubestridt, at det samlede vederlag, som er udbetalt fra H1 A/S til ØI, vedrører alt arbejde udført for H1 A/S og underliggende selskaber. Lønudbetalingen er bogført med 7.750.000 kr. pr. 30. juni 2009 og med 6.000.000 kr. pr. 31. december 2009.

Det fremgår af H1 A/S' årsrapport for 2009, at årets resultat ud gjorde et underskud på 121.330.265 kr., hvoraf 134.500.000 kr. stammede fra nedskrivninger af datterselskaber og associerede virksomheder. Egenkapitalen udgjorde ved årets udgang 146.469.395 kr., svarende til en soliditets grad på 92,6 %.

Det fremgår af ledelsesberetningen for 2009, at selskabets primære hovedaktivitet var at drive investeringsvirksomhed og kapitalforvaltning indenfor ejendomme, ventureinvesteringer, aktier og obligationer m.m. for egne midler sat gennem ejerandele i de associerede virksomheder H2 A/S, G16 A/S og datterselskabet G17 A/S. Det fremgår endvidere, at H2 A/S i foråret 2009 havde udskilt G2 A/S til en særskilt søster-koncernen under G16 A/S.

Vedrørende G17 A/S fremgår det af ledelsesberetningen, at selskabet gennem det 100 % ejede datterselskabet G18 ApS investerede i holdingselskaberne G19 ApS og G20 ApS, som hver især fungerede som holdingselskaber for operationelle selskaber. Det er ubestridt, at selskabskonstruktionen under G17 A/S var en ny selskabskonstruktion, som Y2 projektet blev overdraget til i forbindelse med en rekonstruktion af ejerstrukturen og finansieringen af projektet.

Det fremgår videre af ledelsesberetningen, at H1 A/S i forbindelse med rekonstruktionen af G10 A/S-/G18 ApS koncernen havde afgivet en garanti på 10 mio. kr. overfor et kreditinstitut. Kreditinstituttet kunne kalde garantien, hvis driften i hotellet Y3s udviklede sig negativt. H1 A/S havde indbetalt garantibeløbet til koncernen i årets kapitaltilførsler.

G10 A/S blev frasolgt den 11. september 2009.

Endelig fremgår det af ledelsesberetningen, at selskabet havde investeret i aktier i store indenlandske og udenlandske børsnoterede selskaber samt i obligationer. Værdipapirinvesteringerne blev anset for foretaget med længere varighed, og investeringerne forventedes gennemført med et rimeligt afkast over investeringsperioden.

H1 A/S havde i indkomstårene 2007 til 2009 skattepligtige indtægter i form af skattepligtige gevinster/tab ved salg af værdipapirer ejet i mindre end tre år og skattepligtige udbytter.

Der blev ikke udbetalt udbytte i H1 A/S i perioden fra 2002 til 2009.

Skattemyndighedernes afgørelser

Den 20. juli 2011 traf SKAT afgørelse om ændring af H2 A/S' skattepligtige indkomst for indkomståret 2007, idet SKAT bl.a. ikke kunne godkende fradrag for løn for et beløb på 16 mio. kr. ud af de 18 mio. kr., der var bogført som ekstraløn til ØT og ØI pr. 31. december 2007, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. SKAT anså derimod beløbet på 16 mio. kr. for at være maskeret udlodning til ØT og ØI med 50 % til hver, jf. ligningslovens § 16 A.

SKATs afgørelse blev påklaget til Landsskatteretten, som ved kendelse af 18. juni 2012 stadfæstede SKATs afgørelse med følgende begrundelse:

"...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages. Det fremgår af Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der er skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Dette kræver bl.a. at udgiftsafholdelsen ligger indenfor de naturlige rammer af virksomhed, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, der er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Det bemærkes, at det omhandlede beløb bogført 31. december 2007 er udbetalt som et bonusbeløb ved årets udgang, at der er tale om et holdingselskab, hvis hovedaktivitet består i investeringsvirksomhed, herunder at besidde aktier og ejendomme med henblik på at opnå et tilfredsstillende afkast af den investerede kapital, samt at Landsskatteretten i kendelse af 17. september 2010, jf. 09-01578 har taget stilling til udbetalingen af tilsvarende bonus til hovedaktionærerne i indkomståret 2006.

Det bemærkes videre, at der udover den af repræsentanterne til Landsskatteretten fremsendte oversigt over hovedaktionærernes arbejdsopgaver for selskabet i 2007 hvilket for langt størstedelens vedkommende vedrører driften i datterselskaber ikke er fremlagt dokumentation for hovedaktionærernes arbejdsindsats, ligesom udbetalingen også dette år har fundet sted, uden der har foreligget aftale herom.

Under disse omstændigheder har udbetalingen af beløbet på 18 mio. kr. ikke karakter af løn for selskabet, og beløbet kan ikke fradrages som en driftsomkostning i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, da der ikke forelig ger den fornødne direkte og umiddelbare forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Udbetalingen er alene foretaget som følge af hovedaktionærernes bestemmende indflydelse, og må derfor have karakter af udlodning.

Udlodninger fra et selskab betragtes som udbytte, uanset under hvilken betegnelse og uanset i hvilken form, udlodningen finder sted.

Repræsentanternes henvisning til TfS 1985.311 ændrer ikke herpå, da denne afgørelse ikke er sammenlignelig med nærværende sag.

På det foreliggende grundlag er der ikke grundlag for at tilsidesætte det af SKAT udøvede skøn, hvorved alene 2 mio. kr. godkendes fradraget som løn med 50 % til hver af hovedaktionærerne, jf., Landsskatterettens kendelse af 17. september 2011, jf. 09-01578. Det resterende beløb på 16 mio. kr. anses herefter for at være maskeret udlodning til hovedaktionærerne med 50 % til hver i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, og beskattes som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, hos hovedaktionærerne.

..."

Den 17. oktober 2011 traf SKAT afgørelse om ændring af H2 A/S' skattepligtige indkomst for indkomstårene 2008 og 2009, idet SKAT bl.a. ikke kunne godkende fradrag for løn for et beløb på 12 mio. kr. ud af de 14 mio. kr., der var bogført som ekstraløn til ØT og ØI pr. 31. december 2008, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. SKAT anså derimod beløbet på 12 mio. kr. for at være maskeret udlodning til ØT og ØI med 50 % til hver, jf. Ligningslovens § 16 A.

SKATs afgørelse blev påklaget til Landsskatteretten, som ved kendelse af 17. juli 2012 stadfæstede SKATs afgørelse med i det væsentlige samme begrundelse, som den der fremgik af Landsskatterettens kendelse af 18. juni 2012.

Den 14. oktober 2011 traf SKAT afgørelse om ændring af H1 A/S' skattepligtige indkomst for indkomstårene 2008 og 2009, idet SKAT bl.a. ikke kunne godkende fradrag for løn for et beløb på 11 mio. kr. ud af de 13,75 mio. kr. der var udbetalt og bogført som løn til ØI, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. SKAT anså derimod beløbet på 11 mio. kr. for at være maskeret udlodning til ØI, jf. ligningslovens § 16 A.

SKATs afgørelse blev påklaget til Landsskatteretten, som ved kendelse af 17. juli 2012 stadfæstede SKATs afgørelse med følgende begrundelse:

"...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages. Det fremgår af Statsskattelovens § 6, stk. l, litra a. Der er skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten.

Det bemærkes, at Selskabet ikke har fremlagt en direktørkontrakt eller på an den måde godtgjort en lønaftale med direktøren.

Landsskatteretten kan på det foreliggende grundlag ikke anse beløbet på 13.750.000 kr. som løn, der er begrundet i en arbejdsindsats i Selskabet, der ifølge det oplyste, er et holdingselskab uden driftsmæssig aktivitet, uanset om selskabet har overtaget Y2 projektet og rekonstruktionen heraf.

Ved afgørelsen er der udover den manglende direktørkontrakt/lønaftale lagt vægt på, at udbetalingen af beløbet har fundet sted to gange, hvoraf den ene er en ultimopostering, og at beløbet udgør et væsentligt større beløb end tidligere års aflønning af hovedaktionæren uanset negative regnskabsmæssige resultater i selskabet. Under disse omstændigheder har den samlede udbetaling ikke karakter af løn for selskabet, og hele beløbet kan ikke fradrages som en driftsomkostning i henhold til statsskattelovens § 6, stk. l, litra a, da der ikke foreligger den fornødne direkte og umiddelbare forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Udbetalingen er alene foretaget som følge af hovedaktionærernes bestemmende indflydelse, og må derfor have karakter af udlodning.

Udlodninger fra et selskab betragtes som udbytte, uanset under hvilken betegnelse og uanset i hvilken form, udlodningen finder sted.

Repræsentanternes henvisning til Eskofot-dommen og SKM2004.279.LSR ændrer ikke herpå, da disse afgørelser ikke er sammenlignelig med nærværende sag.

Endvidere giver det af repræsentanten anførte om hovedaktionærens arbejde vedrørende Y2 ikke grundlag for at tilsidesætte det af SKAT udøvede skøn om, at alene 2.750.000 kr. godkendes fradraget som løn til hovedaktionæren, hvorved bemærkes, at den herved godkendte løn overstiger lønnen for tidligere indkomstår. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 26. maj 2010 for indkomståret 2006, j.nr. 09-02898.

..."

Landsskatterettens afgørelser blev indbragt for Byretten den 19. september 2012.

Der har under sagen været afholdt syn og skøn vedrørende begge selskaber.

Skønsmanden har i skønserklæring af 10. december 2015 vedrørende H2 A/S bl.a. anført, at det er hans vurdering, at det af ØT og ØI for selskabet udførte arbejde i indkomstårene 2007 og 2008 har haft en væsentlig betydning for selskabets overlevelse igennem krisen i ejendomsbranchen. Det er endvidere skønsmandens vurdering, at den aflønning, der er sket fra H2 A/S til ØT og ØI for indkomstårene 2007 og 2008, er rimelig henset til de af ØT og ØI opnåede resultater og udførte arbejder, og at selskabet over levede 2007 og 2008. Skønsmanden har anført, at begrebet "rimelig aflønning" skal forstås som en passende og berettiget aflønning i den konkrete situation, herunder at aflønningen ligger indenfor de beløbsmæssige grænser, som kan anses for at være markedskonforme med indgåede aftaler mellem ikke nærtstående parter. Yderligere har skønsmanden anført, at det er helt sædvanligt og normalt i større danske koncerner, at aflønning af et moderselskabs direktion og nøglemedarbejdere alene sker ved aflønning fra moder selskabet også vedrørende arbejdsopgaver med forhold, der vedrører de underliggende koncernselskaber. Efter omstændighederne skal der eventuelt ske en viderebelastning fra moderselskabet til det relevante underliggende koncernselskab i form af management fee eller lignende for den del af aflønningen, som vedrører direkte arbejdsopgaver for det underliggende koncern selskab.

Skønsmanden har i skønserklæring af 10. december 2015 vedrørende H1 A/S bl.a. anført, at det er hans vurdering, at det af ØI for selskabet udførte arbejde i indkomståret 2009 har haft en væsentlig betydning for selskabets overlevelse igennem krisen i ejendomsbranchen. Det er imidlertid skønsmandens vurdering, at den aflønning; der er sket fra H1 A/S til ØI, ikke kan anses for at være en rimelig aflønning uanset de af ØI opnåede resultater og udførte arbejder samt, at selskabet overlevede 2009 og klarede sig gennem finanskrisen. Det er skønsmandens vurdering, at en aflønning af ØI med op til 6 mio. kr. må anses for rimelig. Skønsmanden har endvidere gentaget det oven for anførte vedrørende begrebet "rimelig aflønning" og vedrørende aflønningen i større danske koncerner.

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaringer af ØI, ST, IS og IH.

ØT har afgivet følgende skriftlige besvarelse af 7 spørgsmål:

"...

1. Du bedes i korte træk beskrive din erhvervsmæssige baggrund.

Svar:

"Uddannelse som HA (civiløkonom fra G21) samt Stats. Aut. ejendomsmægler."

"Medstifter af "G34" og senere medstifter af "G11 A/S", der blev børs noteret i 1998."

2. Du bedes oplyse, hvad du har udført af arbejdsopgaver for H2 A/S og øvrige koncern og associerede selskaber i indkomstårene 2007-2008?

Svar:

"I perioden 2007-2008 arbejdede G3 A/S aktivt med følgende selskaber:

G4 A/S

G22 A/S

G5 A/S

G23

G6 A/S

G25 A/S

G26 A/S

G27 A/S

G28 A/S

Jeg deltog i alle overordnede beslutninger i ovennævnte selskaber (bestyrelsesmedlem i alle selskaber).

I årene 2007-2008 brugte jeg særlig meget tid på pleje af aktieportefølje (individuelt sammensat portefølje på ca. 200 mio. kr.) samt vores venture investeringer i G3 A/S, hvor jeg bl.a. brugte meget tid på børsnotering af medicinal firmaet G4 A/S. Børsprospektet blev sendt til Københavns fondsbørs, men desværre faldt markedet sammen i perioden omkring København Fondsbørs modtagelse af børsprospektet. Ligeledes brugte jeg meget tid med G5 A/S, der bl.a. lancerede og solgte sit patenterede produkt på det amerikanske marked."

3.

a. I den forbindelse bedes du nøje konkretisere, for hvilket selskab de enkelte arbejdsopgaver er udført.

b. Og du bedes uddybe omfanget og ansvaret ved de enkelte arbejdsopgaver.

Svar a og b:

"Arbejdet i forbindelse med børsnoteringen af G4 A/S og kapitalrejsning hos private investorer samt udvikling af G4 A/Ss organisation m.m. var meget tidskrævende.

Udviklingen af det amerikanske marked for G5 A/S, samt salgsaftaler og markedsføring i Asien, samt et hav af møder omkring G5 A/S's øvrige gøremål.

Det økonomiske (og juridiske) ansvar lå naturligvis hos G3 A/S (og dermed mig og H1 A/S), idet G3 A/S har været hovedaktionær i begge selskaber.

I øvrigt blev G4 A/S, af G29, vurderet til en pre-money på 700-900 mio. kr. forud for indsendelse af børsprospektet."

4. Du bedes oplyse, hvorledes du kunne kombinere din sygdom (sklerose) med udførelsen af disse arbejdsopgaver?

Svar:

"Jeg var ikke i stand til at gå og køre bil på det tidspunkt, hvorfor jeg har haft en kombineret PA og chauffør, til at hjælpe mig i dagligdagen. Langt de fleste møder, har tidligere været tilrettelagt således, at møderne er blevet afholdt i H1 A/Ss kontorer og i mindre omfang i mit private hjemmekontor. Dette har ændret sig gennem årene, således at alle møder nu bliver afholdt hjemme på gården. I dag fungerer min højre arm ikke, og mit syn er nedsat. Mit helbred er med årene blevet stadig værre, og stress slår kraftigt igennem i dag, hvilket ikke tidligere var tilfældet."

5. Du bedes beskrive beslutningsprocessen omkring fastlæggelse af din løn fra H2 A/S for indkomstårene 2007-2008.

Svar:

"Beslutningsprocessen var meget uformel, idet min bror og jeg ejer selskaberne 100 %, og har fuld tillid til, at vi hver især gør vores yderste for at fremme selskabernes udvikling.

Lønnen var under indtryk af det store energiforbrug, der i årene var forbundet med at opnå en gunstig indtjening og platform for yderligere indtjening og værditilvækst. På det tidspunkt udgjorde H1 A/Ss egenkapital ca. 1 mia. kr., hvorfor lønningerne blev opfattet som moderate, i forhold til de lønninger og bonusser kapitalforvaltere i investeringsfonde og venturefonde oppebar i den tid, og formodentlig også oppebærer i dag."

6. Du bedes oplyse, hvorfor du alene blev aflønnet via H2 A/S og ikke også via de koncern og associerede selskaber som en del af disse arbejdsopgaver vedrørte?

Svar:

"H1 A/S er 100 % ejer i H1 A/S og i G3 A/S. G3 S/S er hovedaktionær i de fleste selskaber, G3 A/S har investeret i. Det vigtige for H1 A/S og G3 A/S, er den underliggende værdiudvikling i de enkelte selskaber, som G3 A/S har investeret i, hvorfor det derfor ikke gør nogen forskel hvor vidt aflønningen teknisk set afholdes af det ene eller det andet selskab. Vi har altid søgt at minimere intern bureaukrati for at have mest mulig energi og fokus på forhold, der udvikler selskaberne."

7. Du bedes oplyse, hvorfor der ikke er udarbejdet en ansættelseskontrakt for dit arbejde som adm. direktør i H2 A/S?

Svar:

"Den manglende ansættelseskontrakt ligger i det forhold, at hverken min bror eller jeg har været i tvivl om, hvilke arbejdsopgaver, der måtte for ventes udført i vore roller som administrerende direktører, og der er derfor ikke brugt tid på, at formalisere forholdet."

..."

ØI har i det væsentligste forklaret, at han startede i 1975 som ejendomsmægler. I 1977 blev han selvstændig, og hans bror ØT blev ansat som medhjælper. De blev partnere i 1980 og ejendomsmæglerforretningen og selskabet H2 A/S blev stiftet. De involverede sig i ejendomshandler og byggerier. I 1988 blev ejendomsmæglerforretningen solgt, og siden har de ikke virket som ejendomsmæglere, men kun lavet byggerier og projekter i eget regi, og det vår det, der udviklede sig til G11 A/S. G11 A/S blev børsnoteret i 1998. De begrænsede deres ejerandel til 30 %. Han var med i selskabet til 2009.

Vedrørende arbejder i H2 A/S og de underliggende selskaber fra 2007 har de ikke lagt så meget mærke til, hvor meget de arbejdede for de enkelte selskaber. Hans bror og han har altid betragtet det som et stort firma, selvom de af hensyn til overskueligheden har været emsige med at lægge de enkelte aktiviteter i hver sit selskab. De har lavet mangeartede ting gennem årene, men hans indsats har især omhandlet udvikling af ejendomme siden børsnoteringen af G11 A/S. Dengang fik de en pæn sum penge ind, som er blevet investeret. ØT har især taget sig af investeringerne.

G1 A/S er et projekt, som han selv har stået for. G11 A/S udviklede og byggede i 1996 centret, som blev solgt til en investor, der ikke kunne håndtere det, hvorfor de købte centret tilbage. De fik udviklet og fordoblet centeret, og de fik skabt et rigtigt godt center, som kom godt op at køre. I 2006/7 rettede G30 henvendelse for at købe centret. De købte det for 630 mio. kr. Så det var en meget succesfuld exit på det projekt.

Han sad i bestyrelsen for G15 AB, og stod for de 10.%, som de havde. Han var meget aktivt deltagende, da det egentlig var G31, som styrede det på vegne af aktionærerne, men de var ved at gå ned og gjorde det ikke godt. De blev derfor fjernet, og aktionærerne overtog styring af ejendommene. Da de var de eneste med en ejendomsmæssig baggrund, stod han selv sammen med ST for styring af projektet.

Y2 projekt i 2007 og 2008 startede i G11 A/S regi. Han troede meget på Ørestad-projektet, og de overtog nogle ret store byggemuligheder. G11 A/S har bygget 1.000-2.000 boliger derude. Det var et erhvervsprojekt med mulighed for at bygge 3 højhuse. Han var meget tændt på ideen. Han fik udvirket, at de fik mulighed for at bygge 2 højhuse, og de købte rettighederne til lave Y4 fra hovedorganisationen i New York. I 2006-2007 kørte det jo helt vildt, og alt kunne lade sig gøre. Der kom rigtig mange penge fra Island. Islændingene købte sig ind i projektet, og de var nogle rigtig gode samarbejdspartnere lige indtil, Island kollapsede. Derefter sad de lige pludselig med en ikke-eksisterende partner. Det blev efterhånden ikke særlig godt at sige, at man samarbejde med islændinge, når man drøfte de finansiering med banker. Det blev derfor magtpåliggende at få dem skilt fra. Så det var ikke kun af økonomiske årsager, at der skete en omstrukturering.

G11 A/S og G10 A/S byggede Y2 i partnerskab for H1 A/S penge og de penge, som islændingene havde, idet der var tale om et projekt til 2 mia. kr., hvilket G11 A/S ikke kunne løfte selv. Der var 2 tyske banker med til at finansiere dels jordkøbet og dels byggerierne samt den langsigtede finansiering. Da bankkrisen strammede til, traf begge de tyske banker beslutning om, at de ville lukke ned i Danmark, hvilket de gjort ret brutalt, hvorved de sad uden finansiering i 2009 og skulle styre et kæmpe byggeri igennem. De var godt i gang med at bygge, og hotellet skulle stå færdigt i marts 2010. Aktierne i G11 A/S styrtdykkede, hvilket gav G10 A/S problemer, da de havde købt flere aktier i G11 A/S. Det medførte at der var stort fokus på at få Y2 opført og klar til COP 15, hvilket det blev. Det var alt, der stod til forfald, hvis ikke der var en benhård styring af projektets gennemførelse.

ØT var dels involveret i Y2 finansielt, da de på det tidspunkt var fælles om projektet, og dels med i drøftelser og beslutninger om problemstillinger. ØT og han har i 35 år mødtes hver tirsdag aften til middag ude i byen og haft drøftelser til langt ud på natten i relation til virksomheden, fordi det til daglig ikke var muligt at få ro til disse diskussioner. De senere år har de ikke holdt disse middage, men de har været i daglig telefonisk kontakt, især når det strammede til som med Y2, hvor alle forsøgte at komme ud af det med skindet på næsen. ØTs sygdom var ingen hindring for, at han deltog i beslutninger, drøftelser og kreativitet, idet hans hoved ikke fejler noget.

Vedrørende venture investeringerne var det sådan, at de hundrede gange om dagen blev ringet op af folk, som havde nogle "geniale" ideer. Nogle gange tænkte han, at det rent faktisk var en genial ide, og derefter tog ØT sig typisk af det.

De kom via en ejendomshandel i kontakt med en isenkræmmer, som havde agentur på at sælge ting fra OJ. Han tilbød, at de kunne købe 10% af hans virksomhed for at booste virksomheden. Der blev indgået et joint venture med nogle designere. Virksomheden skulle boostes ved, at H1 A/S først stillede nogle mindre garantier for leverancer fra Kina. Størrelsen af garantierne voksede og var til sidst oppe på 70 mio. kr., hvilket der ikke var dækning for hos dem. Virksomheden blev ikke ledet særlig godt, og man led tab på varer, som man burde kunne tjene penge på. Derfor blev isenkræmmeren og designerne mod en mindre betaling købt ud, således at det kun var H1 A/S, der gennem datterselskabet til G3 A/S, der var fifty fifty partnere med OJ, der var på denne operation. Sammen med den nye direktør for OJ besluttede de fremover kun at køre på licenser, hvorved firmaerne betaler royalty til virksomheden i stedet for. De fik vendt skuden, og i dag giver virksomheden overskud.

I de andre selskaber som G4 A/S var det ØT, der sad i bestyrelsen, og som tog sig af selskaberne og kontakten til personer, der var kommet med ideerne, i samarbejde med en ansat direktør. De havde betydende aktie poster i disse selskaber.

Det skete ofte, at budgetter ikke holdt, og at der skulle tages stilling til, om der skulle skydes flere penge i et foretagende. Det var ØT inde over. Der har været mange møder.

I G4 A/S så det op til børsnoteringen rigtigt godt ud med effekten af det hudpræparat, der var udviklet, indtil dagen før børsnoteringen, hvor der kom et resultat fra en undersøgelse, der sagde, at der ikke var påviselig effekt af det stof, som de havde patent på i forhold til placebo præparatet. Det gjorde, at de fra at skulle have solgt aktier for flere mio. til at selskabet nærmest ikke var noget værd.

G5 A/S tog ØT sig af. Virksomheden udviklede og forhandlede et naturprodukt, der virkede mod slidgigt. Folk, som de gav prøver af det, sag de, at de var kisteglade for det. De forsøgte at komme ind på det amerikanske marked, og de fik også produktet ind i flere G32-lignende forretninger i USA, men de lærte, at når en stor virksomhed som G33 følte sig trængt, svarede de tilbage med at overgå deres annoncer, og når deres kontrollører kom rundt i forretningerne, stod G5 A/Ss produkter på meget lidt synlige placeringer. Så de måtte konstatere, at selv om man har et godt produkt, er det vanskeligt og dyrt at komme ind på et marked. De forsøgte også i Japan, men uden at komme ind.

G6 A/S, som helt klart havde et rigtig godt produkt til beskyttelse af pansrede mandskabsvogne, blev det ikke til noget, uanset at det ved demonstrationer viste sig at være uhyre effektivt. De havde også møde med forsvarsministeren, som gav udtryk for, at det kun kunne gå for langsomt med at få beskyttelsespladerne sat på vognene, men så skete der ikke noget. Heller ikke et samarbejde med en amerikansk producent af militærkøretøjer førte til et gennembrud. Det var ØT, der stod for alle de møder, der blev holdt i den forbindelse.

Det var mest ØT, der tog sig af Investering i værdipapirer. De lagde dels nogle større puljer hos nogen, som havde indsigt i aktieinvestering, og dels foretog de konservativ investering i danske aktier.

Om udbetaling af bonus i 2007-2009 var beslutningsprocessen således, at det var noget de drøftede i bestyrelserne, selvom de var smalle og kun bestod af brødrene og advokat IS. De gik igennem, hvad der var sket, og hvad de havde udrettet i løbet af året. ØT og han kom med nogle oplæg til revisorerne og advokater og spurgte, om det var fornuftige og rimelige beløb at udbetale. Det gjorde de ved udgangen af hvert år. De anså jo virksomheden for at være et familie foretagende, hvor de var to ejere, og derfor var de ikke så formelle i beslutningsprocessen. Ofte blev beløbene aftalt henover en frokost. Til trods for underskud i H1 A/S i 2007 og 2008 besluttede de at udbetale bonus, idet det ville have set meget værre ud, hvis ikke de begge to havde gjort en stor indsats i løbet af året. De syntes derfor, at det var rimeligt, at de blev honoreret for deres indsats. De spøgte med, at det jo gik rimeligt godt hos dem i forhold til F2-bank, som havde et væsentligt større underskud. Underskuddet var begrundet i nedgangen i aktiemarkedet og kæmpe tab på aktieportefølje, men der kunne konstateres nogle rigtig gode resultater, hvis man kun så på ejendomsdelen.

Lønnen blev udbetalt fra holdingselskaberne og ikke af de underliggende selskaber, fordi de anså det for et firma, hvor de var partnere, De så ikke på, om der var logik i, at det lå der eller der. De konsoliderede jo det hele op i holdingselskaberne, og ved udbetaling af løn så de ikke nøje på, i hvilket selskab det var gået godt eller skidt. De anså det for et samlet hele.

Ansættelseskontrakter og referater fra møder blev ikke lavet, fordi de anså det for et familieforetagende, hvor man jo ikke sætter sig ned og skriver en direktørkontrakt med sig selv. De anså det for at være deres firma. De følte hverken behov for eller anledning til at skrive ned, hvad de var blevet enige om. De har efterfølgende lært lidt om krav til formaliteter og har oprettet ansættelseskontrakter med sig selv, selvom han fortsat syntes, at det er underligt.

Venture investeringerne var langsigtede, da man ikke kan vide, hvornår man kan høste.

De aktier, som lå hos puljemanagerne, blev købt og solgt løbene efter de systemer, som managerne kørte efter. Derimod var de aktier, de selv havde købt, mere langtidsinvesteringer, men de blev for at skaffe kapital under finanskrisen nød til at sælge ud af værdipapirer i takt med, at de skulle skaffe likviditet til blandt andet Y2.

Udbytte blev udbetalt op i holdingselskaberne i de perioder, hvor der var mange penge i systemet. I 2006, hvor de solgte til islændingene, skete der en stor udlodning for at flytte noget op i deres personlige holdingselskaber for, at de selv at kunne råde over formuen. De har ikke udloddet senere, og han er i en anden sag blevet belært om, at man ikke i medfør af aktieselskabslovens § 179, stk. 2 må udlodde, hvis det ikke er forsvarligt, og det var det jo ikke, når der var underskud i selskabet. De blev også belært om, at det ikke ville se godt ud at udlodde, når resultaterne i selskaberne var dårlige, mens der jo udbetales løn, selvom et selskab går dårligt. Så det har nok været logikken bag, at udbetalingerne af udbytte stoppede i 2007-2009. Også i de andre år har de fået udbetalt løn og bonusser. Hvordan de kom frem til størrelsen af udbetalingerne de enkelte år, kunne han ikke komme i tanke om en helt klar logik for. Måske var det ud fra, hvad det var muligt at udbetale. I 2009 var det især hele transaktionskomplekset i G10 A/S og det meget store arbejde med at sikre værdierne i projektet med Y2, der var bag grunden for udbetalingen. Beløbet er skønsmæssigt fastsat. Der blev ved det af ham udførte arbejde sikret flere hundrede mio. kr.

Foreholdt, at hans løn fra H1 A/S var 900.000 kr., mens ØTs var 1.8 mio. kr., mens de udbetalte bonusser var med samme beløb, forklarede han, at udbetaling af bonus skete ud fra en helhedsbetragtning af hele virksomheden, og at han ikke har det med at gå i små sko i forhold til, at broren fik udbetalt en højere løn. Han mente, at ST fik udbetalt bonus i 2008, men han var ikke inde i lønbogholderiet.

I 2010-2012 er der blevet lavet nogle ansættelseskontrakter med dem, men han kendte ikke det præcise indhold af disse, da det ikke har optaget ham eller hans bror. Der sker nu noget registrering af mellemregning til og fra selskaberne, men det er en butik med en masse varer i forskellige afdelinger, så fakturering mellem afdelingerne giver ikke meget mening for ham. Han mente, at der sker nogle splitninger mellem selskaberne, og at de i dag gør, som man skal.

I koncernen har der været mellem 11-15 ansatte, som nok var koncentreret i G2 A/S og måske G1 A/S. Måske var der også ansatte i G3 A/S.

ST har i det væsentligste forklaret, at han blev ansat den 1. december 2007 og nok på grund af, at man var gået ind i Y2, som havde en størrelsesorden, som man ikke havde beskæftiget sig med tidligere og en kompleksitet, som man nok ikke havde været involveret i tidligere. Han sørgede for en struktureret og ordentlig dokumentation og dermed et ordentligt beslutningsgrundlag. Det var en kæmpe sag. Derudover var han sparringspartner vedrørende investeringer i G3 A/S og i ejendomsdelen mm.

Rangposition er, at ØT og ØI er ejere, og at han refererer til begge brødre. Arbejdet var fordelt mellem brødrene således, at ØI først og fremmest tog sig af ejendomsdelen, og at ØT stod for de investeringer, der lå i G3 A/S. De mødtes ofte og udvekslede meninger og erfaringer om, hvad der nu skulle investeres i, samt delte de begejstringer, de nu måtte have, og om hvad de skulle investere i.

Vedrørende Y2 var det ØI, der var yderst aktiv. Den der havde fingrene nede i materien. Inden vidnets ansættelse havde brødrene allerede talt med arkitekter og dermed været helt nede på det lavpraktiske område, herunder også vedrørende drøftelserne af, hvem man skulle have som operatør af hotellet. ØI var med i alle driftsselskaberne vedrørende Y2. ØT deltog hjemmefra bortset fra en dag om ugen, hvor han var på kontoret.

Vidnets opgave var at holde ØT orienteret. ØT var også helt nede i materien i de løbende beslutninger omstillelse af garantier og beslutninger om, hvilke aktier der i den forbindelse skulle sælges. Så begge brødre var tæt på aktiviteterne. Vidnets opgave var at sørge for at de ikke skulle helt ned i de mindste detaljer.

Det var ØT, der i tæt samarbejde med direktøren VM traf beslutninger i G3 A/S. ØT satte sig grundigt ind i, hvad der blev produceret i de firmaer, der blev investeret i. Det var især G4 A/S og G5 A/S, der blev investeret i, og som også kostede dem rigtig mange penge.

Det var ØT, der var tæt på beslutningerne til daglig, men større beslutninger blev truffet i dialog med. ØI.

I G6 A/S var det også ØT, der stod for kontakten til selskabets direktør. G6 A/S blev tidligt afviklet og solgt til direktøren i selskabet.

Han fik 1.650.000 kr. i årsløn samt en bonusordning, hvor han fik 400.000 kr. hvis et bestemt mål blev nået og med mulighed for, at bonussen kunne stige til 900.000 kr. Han mente, at han i bonus både 2008 og 2009 fik udbetalt 900.000 kr. Lønnen samt bonus blev udbetalt af H1 A/S, selvom han også udførte arbejde for G10 A/S, G2 A/S og G3 A/S.

Investeringsprofilen i H1 A/S er, at al investering er langsigtet. Der var kun på grund af tidernes ugunst, at de så sig nødsaget til ved salg at realisere nogle af de store gevinster, der var opnået ved investeringerne for at skabe likviditet. Nu er investeringsprofilen igen, at man køber for at beholde.

Advokat IS har i det væsentligste forklaret, at han var advokat for H1 A/S koncernen som sådan og for ØI og ØT i 2007-2009. Han var bestyrelsesmedlem i H2 A/S.

Om ØIs arbejdsopgaver i 2007-2009 kan siges, at ØI kan beskrives som den typiske ejendomsdeveloper, der arbejder 24 timer i døgnet 7 dage om ugen og hele året og involverer sig i et hav af projekter. Der var for meget arbejde for en advokat, så også en del af hans partnerkolleger og medarbejdere arbejdede på de mange projekter. Det var ØI, der var krumtappen i projekterne. ØI og ØT har været et makkerpar siden vidnet lærte dem at kende i 80'erne, og der var ikke nogen beslutninger, der blev kørt igennem uden, at de havde haft en intens drøftelse heraf.

Y2 var han ikke involveret direkte i, da han på det tidspunkt sad i G11 A/Ss bestyrelse, og G11 A/S ligesom var tredje part i konstruktionen med G10 A/S, islændingene og H1 A/Sselskaberne. Han var ellers inddraget i de fleste andre projekter.

Han var involveret i G8 Ltd, som var etableret et år før, og som var enormt ressourcekrævende. Der var engelske advokater, der repræsenterede og forhandlede for OJ. Arbejdets omfang kan bedst beskrives ved, at der efterfølgende blev udfærdiget et ringbind i AS størrelse, som de kaldte " Bible of documents" på 300-500 sider. Konceptet var, at OJ gav licens til alt sit merchandise, bortset fra media og kogebøger og restauranter, til det fællesejede selskab, hvor brødrene gennem G3 A/S ejede 40 %, og OJ-gruppen ejede 60 %.

Det var vidnets kompagnon, der var involveret i G4 A/S, men han var var orienteret om, hvad der foregik. Det var hovedsaligt ØT, som beskæftigede sig med dette.

Vidnet sag i bestyrelsen for G5 A/S. Det var et selskab, der beskæftigede sig med naturmedicin mod ledegigtsmerter, og som arbejdede på at komme ind på det amerikanske marked, hvilket ikke lykkedes. Den primære drivkraft var ØT, men det var så stort, at det stort set involverede alle.

G6 A/S var han ikke involveret i starten, men selskabet blev rekonstrueret i et andet selskab. Det var begge brødrene, som deltog i dette selskab.

Trods ØTs sygdom, og selvom han ikke var på kontoret ofte, var han helt klart aktiv i virksomheden. Der var jo heller ikke så langt fra ØTs hjem og til kontoret.

Beslutningerne om udbetaling af bonusser i 2007 og 2008 til ØT og ØI og i 2009 til ØI var de i daglig kontakt om, og han har kendt til de lønninger, der er blevet udbetalt, og nikket til de udbetalte beløb. Der var jo tale om en ejerdrevet virksomhed, hvor der ikke som i aktieselskaber skrives referater. Når han har nikket til lønningerne og bonusserne, var det ud fra hans kendskab til de store projekter, der har været i de år. Han godkendte det også ud fra en vurdering af, at der fortsat var et forsvarligt kapitalberedskab i selskaberne og også ud fra hans erfaringer fra andre ejerledede ejendomsudviklingsselskaber, hvor der blev udbetalt markant større lønninger end det, der blev udbetalt som løn og bonus til ØT og ØI. Det har været et stort arbejde på grund af tidernes ugunst.

For eksempel var Y2 et stort projekt at være med i, hvor der skulle skaffes likviditet til at betale de finansielle kreditorer, forhandlinger med banker og et hotel, der skulle startes op samt forhandlinger med islændingene om deres ret til at overtage hotellet, hvilket blev resultatet i den sidste ende, men på en sådan måde, at skaderne for H2 A/S blev meget begrænsede. ØIs arbejdsindsats var den samme i 2009, som i 2007 og 2008, men mere stressende i 2009 på grund af de finansielle udfordringer.

At der ikke foreligger dokumenter med referater af beslutninger om aflønning og bonus er helt normalt i ejerledede virksomheder og især i kreative virksomheder, som brødrenes. Det er også helt normalt, at der ikke skrives protokollater om alle de beslutninger, der bliver taget. Det forhold, at lønnen er udbetalt af H1 A/S og H2 A/S og ikke af de underliggende selskaber, er helt normalt, og vidnet er enig med skønsmanden i dennes udtalelse herom.

Han er stadig advokat for brødrene. Han sad i bestyrelsen for G5 A/S, hvor han givetvis har fået honorar for den tid, som han har brugt på selskabet som advokat. Han ville tro, at han har sendt en faktura herfor til G5 A/S, nok fordi sagen har vært oprettet med G5 A/S som klient.

Han har ikke fået honorar for at sidde i bestyrelsen. Hvis han sad i bestyrelsen for et datterselskab kunne det godt være, at han sendte fakturaen til moderselskabet, men det var lidt hip som hap.

Han sad også i bestyrelsen for andre af koncernens selskaber. Han fik ikke honorar for at sidde i bestyrelsen for disse selskaber. Hvis han har udført advokatarbejde for disse selskaber, har han enten sendt regningen til selskabet eller holdingselskabet.

Advokat IH har i det væsentligste forklaret, at han som advokat var involveret i Y2. Han kom ind i det, da det var i sin vorden og var blevet kontraheret. G10 A/S ejede 50 %, og islændingene ejede de andre 50 %.

Der skulle ske en udvikling af hele Y2-projektet, der oprindeligt var tænkt som et Y4, men da det ikke klingede godt, blev navnet ændret til Y2. Projektet var oprindeligt tænkt større, end det er i dag, men som det er i dag, kan det senere udvides. Det var de to tårne, som skulle udvikles, hoteltårnet og kontortårnet. Det var igennem G10 A/S, at projektet blev udviklet. G10 A/S indgik aftale med G11 A/S om udvikling af projektet som et joint venture projekt. Der var en lang række interessenter i dette projekt såsom banker, myndigheder, hoteloperatører og det management setup, der skulle få det hele til at køre rundt i G10 A/S regi. Driveren var ØI og i det daglige direktør ST. ØT var involveret som beslutningstager. Han var med til møder, hvor der skete en afrapportering af, hvordan landet lå. Det var en utrolig intens periode, hvor det var som om, at jorden begyndte at brænde under dem på grund af finanskrisen. Det er helt fantastisk, at det lykkedes at gennemføre projektet, herunder at skaffe finansiering i den tid. G11 A/S var i krise, og det var et stort puslespil at få det hele til at gå op. Man valgte at købe G11 A/S ud, men lod G11 A/S gøre projektet færdigt.

Senere skete der den udvikling, at riget fattedes penge. Der var tale om forbundne kar på den måde, at færdiggørelsen af projektet havde en stor indflydelse på G11 A/Ss situation. Der var mange interne drøftelser mellem ØT og ØI omkring, hvor meget de skulle være med i projektet og det endte med, at ØT udtrådte af projektet, og at ØI overtog H2 A/Ss rolle i projektet via H2 A/S. Denne sag var meget arbejdsintensiv for det team, der var på. De var fra deres side op til 4-5 mand på sagen. Der er sendt regninger for 10 mio. kr. for deres arbejde med projektet. De sad til et bankmøde 30 mand, hvor tingene virkeligt gik hårdt for sig. Det var 5 minutter i 12 før, at der blev ind givet konkurs begæring mod G11 A/S. Det var meget meget intenst. På det store underskriftsmøde skrev ØI under på 300 dokumenter i en stor dokumentpakke, som bestod af overdragelsesdokumenter, sikkerhedsaftaler og lejegarantier. De havde lavet ejerlejlighedsopdelinger for at optimere ejendomsbeskatningen. I mødet deltog alle banker omkring konsortiet, hoteloperatører mm. De fik ved aftalerne pakket alt ind i en sikkerheds pakke. Brødrenes arbejdsindsats var ikke i maskinrummet, men alle væsentlige og store beslutninger var oppe at vende i drøftelserne mellem brødrene.

Parternes synspunkter

Sagsøgerne, H2 A/S og H1 A/S, har i al væsentlighed procederet sagen i overensstemmelse med de i påstandsdokument af 9. november 2016 anførte anbringender, som følger:

"3: ANBRINGENDER

3.1 Overordnet

Sagsøgerne gør overordnet gældende, at de foretagne udbetalinger til ØT og ØI skattemæssigt skal kvalificeres som løn og ikke udbytte. Det gøres i den forbindelse gældende, at den udbetalte løn repræsenterer en succesaflønning i et yderst kriseramt marked (finanskrisen), hvor ØT og ØIs arbejde muliggjorde selskabernes overlevelse. Det gøres til lige gældende, at de udbetalte lønninger er rimelige og markedskonforme.

Sagsøgerne gør herudover gældende, at der er fradrag i selskaberne, for den udbetalte løn.

H1 A/S anerkender i overensstemmelse med skønsmandens besvarelse at aflønningen af ØI i indkomståret 2009 på kr. 13,75 mio. overstiger en rimelig aflønning, og at en rimelig aflønning alene var kr. 6 mio. H1 A/S anerkender i den forbindelse, at alene kr. 6 mio. af den foretagne aflønning kan anses som løn, og at der herefter alene er fradragsret for kr. 6 mio. i selskabet.

3.2 Løn eller udbytte?

Det følger af retspraksis, at følgende 3 betingelser skal være opfyldt, førend SKAT kan omkvalificere løn til udbytte (maskeret udbytte):

1. Der skal være tale om forretningsmæssigt slet unormale dispositioner mellem et selskab og dets hovedaktionærer.

2. Der skal være et interessefællesskab mellem selskabet og hovedaktionæren.

3. Det skal være aktionærindflydelsen (interessefællesskabet), der har for årsager anvendelse at de forretningsmæssigt set unormale dispositioner.

Det gøres gældende, at det i nærværende sag gennem det afholdte syn og skøn er godtgjort, at de udbetalte beløb er løn (bortset fra en del at betalingen til ØI for indkomståret 2009 fra H1 A/S), idet skønsmanden klart anfører, at udbetalingerne svarer til en rimelig aflønning.

Skønsmanden anfører tillige, at det er helt sædvanligt og normal for større danske koncerner, at aflønning af moderselskabets ledelse, også vedrørende disses arbejdsopgaver med forhold vedrørende de underliggende koncern selskaber, alene sker ved aflønning fra moderselskabet, Skønsmanden tilføjer i den forbindelse, at der efter omstændighederne og eventuelt skal ske en viderebelastning fra moderselskabet til det relevante underliggende koncernselskab i form af management fee eller lignende for den del af aflønningen, som vedrører direkte arbejdsopgaver for det underliggende koncernselskab . Det er således ikke et krav, at der sker en sådan viderefakturering til de selskaber, som arbejdet direkte er udført for.

Det følger tillige af fast retspraksis, at det er sædvanligt og normalt, at løn udgifterne til ledelsen i en koncern fuldt ud afholdes af moderselskabet på trods af, at ledelsens arbejdsopgaver i vidt omfang vedrører de underliggende koncernselskaber. Der skal henvises til SKM2012.13.HR (Symbion), jf. også nedenfor.

Det gøres gældende, at det i den sammenhæng ikke kan tillægges afgørende betydning, at der ikke er udarbejdet ansættelseskontrakter for ØT og ØI ligesom det ikke kan tillægges afgørende betydning, at der ikke er udarbejdet et bestyrelsesreferat omhandlende beslutningen om lønudbetalingerne.

Herefter er betingelse I (forretningsmæssigt set unormale dispositioner) ikke opfyldt, hvorefter SKAT ikke kan omkvalificere lønnen til maskeret udbytte.

I øvrigt skal det fremhæves, at SKAT og Landsskatteretten de facto anerkender, at en del af de foretagne udbetalinger er løn og i øvrigt, at denne løn er fradragsberettiget i selskabet. SKAT og Landsskatteretten har således anerkendt, at:

• H2 A/S, 2007: Det anerkendes, at i alt kr. 2 mio. af den samlede yderligere løn på kr. 18 mio. skal anses for løn og er fradragsberettiget efter SL § 6, stk. 1, litra a.

• H2 A/S, 2008: Det anerkendes, at i alt kr. 2 mio. af den samlede yderligere løn på kr. 14 mio. skal anses for løn og er fradragsberettiget efter SL § 6, stk. 1. litra a.

• H1 A/S, 2009. Det anerkendes, at i alt kr. 2,75 mio. af den samlede yderligere løn på kr. 13,75 mio. skal anses for løn og er fradragsberettiget efter SL § 6, stk. 1, litra a.

SKAT og Landsskatteretten anerkender således, at der på trods af manglen de ansættelseskontrakter, manglende referat af beslutningen om lønudbetalingen m.v., er tale om løn og ikke udbytte, men at de foretagne lønudbetalinger overstiger en rimelig og markedskonform løn. Nu har der så været afholdt syn og skøn, der har bekræftet, at de udbetalte beløb svarer til en rimelig og markedskonform aflønning (bortset fra en del af lønnen fra H1 A/S for indkomståret 2009), og at det er sædvanligt og normalt, at lønudbetalingen alene sker fra moderselskabet.

Det må herefter anses for godtgjort, at de foretagne udbetalinger er løn og ikke udbytte (bortset fra en del af betalingen til ØI for indkomståret 2009 fra H1 A/S).

3.3 Fradrag for lønningerne efter SL 6. stk. 1, litra a?

Herefter skal der tages stilling til, i hvilket omfang disse lønudbetalinger er fradragsberettigede i selskaberne?

Det er det klare udgangspunkt i dansk skatteret, at der er fradragsret for løn udbetalinger efter SL § 6, stk. 1., litra a. Nægtelse af fradrag for lønudbetalinger forudsætter således særlige forhold.

Skatteministeriet gør i denne sag gældende, at selskabet ikke har fradragsret af følgende årsager:

1. Selskaberne er ikke rette omkostningsbærere for den del af betalingerne, som der er nægtet fradrag for. Det anføres i den forbindelse, at en betydelig del af brødrenes arbejdsindsats vedrører de underliggende koncernselskaber.

2. Den del af betalingerne, som der er nægtet fradrag for, er ikke med gået til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst i H2 A/S (2007 og 2008) og/eller H1 A/S (2009), jfr. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det nævnes i den, forbindelse, at udgifter til formueadministration, som kan henføres til aktieinvesteringer, der er foretaget specifikt med henblik på at opnå udbytter og/eller avancer, der ikke er eller kun rent undtagelsesvist vil være skattepligtige, ikke kan fradrages.

3.3.1 Ad 1: Selskaberne er ikke rette omkostningsbærere for betalingerne

Det gøres gældende, at Højesteret i SKM2012.13.HR ("Symbion") anerkender, at moderselskabet i en koncern fuldt ud kan afholde udgifterne til koncernens ledelse, selvom koncernledelsens arbejde i vidt omfang vedrører de underliggende selskaber.

Selskabsstrukturen i Symbion-sagen minder meget om nærværende sag:

Skatteministeriet gjorde i sagen følgende gældende vedrørende begrebet "rette omkostningsbærer":

"...

Skatteministeriet har til støtte for sin subsidiære påstand navnlig anført, at skønsmæssigt 75 % af udgifterne til management fee under alle omstændigheder ikke er fradragsberettigede, fordi der ikke er tale om udgifter til forvaltning af H1 Capitals formue, men derimod udgifter til ledelse af porteføljeselskaberne. Der er således udført meget omfattende ledelses og bestyrelsesarbejde i de enkelte porteføljeselskaber vedrørende alle aspekter af deres drift, med henblik på at de enkelte selskaber opnår en positiv udvikling. Dette arbejde har ikke karakter af formueforvaltning vedrørende aktiebesiddelse, der ikke sker som led i næringsvirksomhed med aktiehandel. Denne del af udgifterne til management fee burde rettelig have været båret af de enkelte porteføljeselskaber selv og ikke af H1 Capital, idet udgifterne ikke angår arbejde, som en aktionær og da slet ikke en mindretalsaktionær normalt ville påtage sig at udføre uden at modtage vederlag herfor, jf. herved reglerne i ligningslovens § 2 og OECD 's retningslinjer om, hvad der i skattemæssig henseende bør anses som normale aktionær aktiviteter ved serviceydelser, der ydes indenfor en multinational koncern m. v.

Skatteministeriets skøn over fordelingen mellem den fradragsberettigede og ikke-fradragsberettigede del af udgifterne til management fee er baseret på H1 Capitals egne oplysninger om de arbejdsopgaver, managementselskabets ansatte har udført, og den tid, de har anvendt, og selskabet er ikkefremkommet med oplysninger, der kan give grundlag for at ændre fordelingen.

..."

Højesterets flertal afviste SKAT's anbringender med følgende præmisser:

"...

Vi finder, at udgifterne til management fee i deres helhed må anses for afholdt med henblik på at sikre og vedligeholde H1 Capitals indtægter fra porteføljeselskaberne. Dette gælder således også den del af udgifterne, der har dækket managementselskabets opgaver i forbindelse med opbygning og udvikling af porteføljeselskabernes virksomheder; idet H1 A/S Capitals virksomhed bestod i at udvikle disse selskaber med henblik på at opnå indtægter fra investeringerne i dem. Det bemærkes herved, at udgifterne er afholdt af H1 A/S Capital, der ikke var koncernforbundet med porteføljeselskaberne, idet H1 Capital i alle tilfælde, bortset fra to, alene ejede minoritetsposter.

..."

Det skal i øvrigt på ny fremhæves, at skønsmanden klart udtaler, at det er sædvanligt og normalt for større danske koncerner, at aflønning af moderselskabets ledelse, også vedrørende disses arbejdsopgaver med forhold vedrørende de underliggende koncernselskaber, alene sker ved aflønning fra moderselskabet. Skønsmanden udtaler endvidere, at det ikke er noget krav, at der-sker viderefakturering af udgiften til de underliggende selskaber.

Og det skal fremhæves, at den (underordnede) direktør, ST, i H2 A/S også fik en samlet løn fra H2 A/S for alt arbejde omfattende alle selskaber i koncernen og SKAT har ikke nægtet fradragsret i selskabet herfor med henvisning til, at H2 A/S ikke er rette omkostningsbærer.

Det gøres herudover gældende, at koncernen skattemæssigt ikke har nogen fordel i at lade holdingselskaberne afholde lønningerne frem for at lade de underliggende selskaber afholde lønningerne.

H2 A/S har i indkomstårene 2007 og 2008 været sambeskattet (obligatorisk national sambeskatning) med de underliggende selskaber, hvorfor det ikke har haft nogen skattemæssig betydning i koncernen, hvorvidt fradragsretten er placeret i det ene eller det andet selskab.

H1 A/S var i indkomståret 2009 ikke sambeskattet med de underliggende selskaber. Det ville her have været en skattemæssig fordel at lade udgiften afholde i de underliggende selskaber, idet et skattefradrag her ville kunne modregnes i de betydelige skattemæssige indtægter i de underliggende selskaber.

3.3.2 Ad 2: Betalingerne er ikke medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst i H2 A/S og H1 A/S.

Det gøres gældende, at både H2 A/S og H1 A/S i indkomstårene 2007-2009 har haft skattepligtige indtægter i form af skattepligtige gevinster/tab - ved salg af værdipapirer ejet i mindre end 3 år og skattepligtige udbytter, jfr. nærmere ovenfor under afsnit 2.8.

Det gøres endvidere gældende, at H2 A/S og H1 A/S' investeringer i koncern-, datter-, associerede selskaber og børsnoterede aktier m.v. ikke specifikt er foretaget med henblik på opnå udbytter og/eller avancer, der ikke eller rent undtagelsesvist vil være skattepligtige.

Der skal i den forbindelse på ny henvises til Symbion-dommen, hvor SKAT også her gjorde gældende, at der ikke var fradragsret med henvisning til, at lønudbetalingerne ikke var medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst.

Højesteret afviste (igen) SKAT's anbringende herom med følgende præmis ser:

"...

Ved "indkomsten" i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, må efter ordlyden forstås den skattepligtige indkomst, således at udgifter kan fra drages i den skattepligtige indkomst som driftsomkostninger, hvis de er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst. H1 Capital A/S har navnlig til formål at investere i nye, innovative virksomheder indenfor bestemte forretningsområder, enten i form af indskud af selskabskapital eller ydelse af konvertible lån. Investeringerne skulle foretages både som initialinvesteringer og som opfølgningsinvesteringer. Ved starten i 2000-2001 var det selskabets mål at afstå sine aktier i de enkelte porteføljeselskaber indenfor en periode på 2-8 år fra initialinvesteringen. Selskabets driftsudgifter kunne således i indkomstårene 2001-2003, som denne sag vedrører, i henhold til de dagældende regler både vedrøre indtægter, der skulle indgå i den skattepligtige indkomst (udbytter, renter, aktieavancer ved afståelse indenfor 3 år), og indtægter, der ikke var skattepligtige (navnlig aktieavancer ved afståelse efter mere end 3 år). Det må efter bevisførelsen lægges til grund, at H1 Capital i de omhandlede indkomstår forventede, at den overvejende del af selskabets indtægter ville være aktieavancer m.v. som ikke skulle indgå i selskabets skattepligtige indkomst, idet selskabet forventede at besidde sine kapitalandele i mere end 3 år, jf. aktieavancebeskatningslovens dagældende regler herom. Denne forventning beroede imidlertid navnlig på, et det var selskabets formål at investere i nye, innovative virksomheder på it-, bioteknologi og medico-området m.v., på et meget tidligt tidspunkt. Forventningen om skattefrie avancer ved afståelse beroede endvidere på en vurdering af det typiske udviklingsforløb for de ny startede porteføljeselskaber sammenholdt med de daværende markedsforhold og forventninger til markedsudviklingen for virksomheder af den pågældende karakter. H1 Capital havde i perioden fra 2001 til 2009 skattepligtige indtægter på i alt godt 29 mio. kr. i form af skattepligtige avancer ved salg af aktier, udbytter, renter og kursgevinster på lån. I samme periode havde selskabet skattefrie aktieavancer på godt 0,5 mio. kr.

H1 Capitals udgifter til management fee er afholdt i henhold til managementaftalen af 29.juni 2001. Managementselskabets primære formål er at finde, undersøge og investere i porteføljeselskaber samt at administrere H1 Capitals kapital i porteføljeselskaberne. Som det fremgår af landsrettens dom, har H1 Capital oplyst, at managementselskabet for H1 Capital udførte en række opgaver vedrørende porteføljeselskaberne, herunder bl.a. varetagelse af bestyrelsesarbejde, udarbejdelse af halvårsplaner om, hvad der skulle til for at øge porteføljeselskabets værdi, udmøntning og intern opfølgning af halv årsplanerne i porteføljeselskabet, drøftelser med potentielle og aktuelle kunder, samarbejdspartnere og leverandører om porteføljeselskabets udvikling samt møder og rejser for at repræsentere og eventuelt præsentere porteføljeselskabet, Det fremgår endvidere af VTs notat, at der i gennemsnit var 7,5 personer ansat i managementselskabet i perioden fra 2001 til 2003, og at de ansattes bestyrelsesarbejde i de enkelte porteføljeselskaber som regel var meget omfattende, hvilket bl.a. skyldtes, at virksomhederne var nystartede og ofte manglede erfaring i at opbygge en driftsorganisation, lige som der krævedes en meget aktiv involvering for at udvikle virksomhederne.

Efter det anførte har H1 Capital haft til formål at drive og har faktisk drevet virksomhed, der har givet selskabet indtægter i form af dels løbende afkast ved rente og udbytte af porteføljeinvesteringerne, dels avance ved afståelse af aktier i porteføljeselskaberne. Indtægterne har været skattepligtige for så vidt angår både det løbende afkast og avancerne ved afståelse inden 3 år og skattefrie for så vidt angår avancerne ved afståelse efter 3 år. Højesteret finder herefter, at afholdte udgifter til management fee kan være fradragsberettigede driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, selv om nogle af afståelsesavancerne er skattefrie på grund af realisationstidspunkterne.

..."

Der skal tillige henvises til Skatteministeriets kommentarer i SKM2008.486.DEP vedrørende 2 tabte sager i Landsskatteretten vedrørende fradrag for udgifter til formueadministration i ventureselskaber. Heraf fremgår bla. følgende:

"...

Landsskatteretten har truffet flere afgørelser om fradragsret for de udgifter, som ventureselskaber afholder til formueadministration, bl.a. SKM2006.409.LSR og SKM2007.587.LSR. I et svar til Folketingets Skatteudvalg den 17. september 2007 (alm. del svar på spørgsmål 363) har skatteministeren kommenteret de offentliggjorte afgørelser. Ministeren har i den forbindelse bl.a. anført:

"De to afgørelser understreger, at et selskabs udgifter til formueadministration kan fradrages, hvis udgiften har direkte sammenhæng med selskabets erhvervelse af skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 6 a. Fradrag kan kun nægtes, såfremt dele af de pågældende udgifter ikke har den nødvendige sammenhæng med indkomsterhvervelsen, men snarere tjener til sikring af den del af selskabets formue, som kan afhændes skattefrit. Det bemærkes i den forbindelse, at aktier som udgangspunkt ikke kan afhændes skattefrit. Det vil i relation til udgifter til administration af en aktieportefølje sige, at fradrag kun kan nægtes, hvis den enkelte formueforvalters investeringsrådgivning kan henføres til aktieinvesteringer, der specifikt er foretaget med henblik på at opnå udbytter og/eller avancer, der ikke er eller kun rent undtagelsesvist vil være skattepligtige. Udgangspunktet er således, at der er fradrag for ventureselskabers udgifter til formueadministration. Fradrag kan dog nægtes, hvis SKAT kan bevise, at en investeringsrådgivning kan henføres til aktieinvesteringer, som specifikt er foretaget med henblik på at opnå skattefri afkast.

..."

Det gøres således gældende, at SKAT ikke har bevist, at investeringer foretaget i regi H2 A/S og/eller H1 A/S specifikt er foretaget med henblik på at opnå skattefrie afkast.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har i al væsentlighed procederet sagen i overensstemmelse med de i påstandsdokument af 9. november 2016 anførte anbringender, som følger:

"...

Anbringender

1. OVERORDNEDE ANBRINGENDER

Det gøres overordnet gældende, at de to sagsøgende holdingselskaber ikke har løftet deres bevisbyrde for, at de omtvistede betalinger har karakter af løn til ØT og ØI.

Betalingerne har derfor karakter af udbytte til ØT og ØI, der som aktionærer kontrollerede de to holdingselskaber. På den baggrund bør ministeriet frifindes, jf. nærmere nedenfor afsnit 2.

Sagsøgerne har desuden ikke godtgjort, at betalingerne knytter sig til arbejde, som er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst i de to holdingselskaber. Sagsøgerne har slet ikke godtgjort, at betalingerne knytter sig til arbejde, der er udført for de to selskaber og i deres interesse. Dette fører også til, at ministeriet bør frifindes, jf. nærmere neden for afsnit 3.

2. BETALINGERNE HAR KARAKTER AF UDBYTTE

Skatteministeriet gør i første række gældende, at betalingerne fra H2 A/S på kr. 16.000.000, i 2007 og kr. 12.000.000, i 2008, samt fra H1 A/S med kr. 11.000.000, i 2009, har karakter af udbytte til brødrene.

Som udbytte anses alle beløb, der betales til aktionærer, jf. ligningslovens § 16 A, medmindre aktionæren godtgør, at beløbet har en anden karakter f. eks. løn, ydelse af lån, tilbagebetaling af lån, godtgørelse af udlæg efter regning m.v.

Når beløb som her overføres fra et selskab til aktionærens formuesfære, skal aktionæren kunne dokumentere, at betalingen som hævdet angår løn eller lån osv. Kan aktionærer i ikke det, foreligger der i skattemæssig henseende udbytte.

Sagsøgerne har således bevisbyrden for, at de omhandlede betalinger er sket som løn og ikke udbytte, og denne bevisbyrde har de ikke løftet.

Under de foreliggende omstændigheder, herunder interessefællesskabet mellem holdingselskaberne og brødrene, må der stilles skærpede krav til sagsøgernes bevis for, at der virkelig er tale om løn og ikke udbytte. Der må således stilles strenge krav til det bevis, sagsøgerne skal præstere.

Der bør i denne sammenhæng desuden lægges vægt på, at selskaberne gennem flere år har betalt endog meget betydelige beløb til brødrene og dermed havde en naturlig anledning til at sikre sig sikker og fyldestgørende dokumentation for deres synspunkt om, at der rettelig er tale om betaling af løn. Situationen er tilmed den, at skattemyndighederne ved tilsvarende afgørelser for de foregående år har tillagt det væsentlig betydning, at der mangler aftaler m.v., jf. omtalen af de tidligere afgørelser i ministeriets svarskrift, side 5, midt for side 6, øverst.

Der bør ved bevisbedømmelsen lægges vægt på, at de omhandlede dispositioner er kendetegnet ved en helt usædvanlig mangel på dokumentation. Der findes end ikke nogen aftaler om aflønning, bonus, "ekstra løn" el. lign., som på forhånd forpligtede de to selskaber til at betale de nævnte beløb som løn til brødrene. Der foreligger samlet set stort set intet skriftligt materiale angående grundlaget for de betalinger af meget betydelige beløb, som selskaberne år efter år har foretaget til selskabernes aktionærkreds, altså til brødrene selv.

Selskaberne har heller ikke til besvarelse af ministeriets opfordringer 6-8 fremlagt nogen dokumentation for, at det overhovedet blev besluttet at betale løn med de omhandlede beløb. Sagsøgerne har således ikke godtgjort, at der i forbindelse med betalingerne blev indgået aftale mellem patterne eller blev truffet beslutning i selskaberne om,-at de nævnte beløb skulle betales som løn. Selskaberne var ikke efter en ansættelseskontrakt eller på andet aftalegrundlag forpligtet til at yde "ekstraløn", bonus el. lign. til hverken ØT eller ØI. Betalingerne er i det hele taget ikke dokumenteret sket, fordi selskaberne var kontraktligt forpligtet til det. Det må på den bag grund lægges til grund, at betalingerne derimod er sket grundet brødrenes aktionærstatus, der gav dem fuldstændig kontrol og bestemmende indflydelse over holdingselskaberne og hele koncernen.

Brødrene har betalt penge fra deres holdingselskaber til sig selv og har ganske vist betegnet betalingerne "ekstraløn", men betalingerne udgør reelt udbytte. Betalingerne bogføres formelt som "ekstraløn" ved efterposteringer pr. den 31. december 2007-2009 (og pr. 30. juni 2009), men betalingerne har alle de karakteristika, som kendetegner udbytte. Der er således tale om enkeltstående betalinger efter årets udgang, hvor både betalingernes eksistens og størrelse er besluttet ensidigt og diskretionært af selskaberne dvs. efter brødrene forgodtbefindende.

Sagsøgerne har desuden ikke godtgjort, at betalingernes størrelse blev fastsat ud fra en bedømmelse af brødrenes arbejdsindsats for de to selskaber. Der foreligger slet ingen dokumentation for, hvordan beløbenes størrelse blev fastsat, jf. også ovenfor, så det må lægges til grund, at disse betydelige (runde) beløb er fastsat arbitrært af de to brødre selv.

Den omstændighed, at H2 A/S betalte samme beløb til begge brødre (hver kr. 9.000.000, i 2007 og kr. 7.000.000, i 2008) viser også, at det ikke er deres respektive arbejdsindsats, som dannede grundlag for betalingerne, men tværtimod deres aktionærstatus med lige ejerforhold (hver 50 pct.). Den ansatte direktør i H2 A/S, ST, fik da heller ikke en tilsvarende "ekstraløn".

Videre bemærkes, at betalingerne er mange gange større end den sædvanlige løn, som brødrene modtog gennem årene, og betalingerne afviger altså fra selskabernes normale praksis. I almindelighed skærpes bevisbyrden for noget, der som her generelt og konkret er usædvanligt og atypisk. Det bemærkes i denne forbindelse, at der i de omhandlede år 2007-2009 modsat flere tidligere år ikke formelt blev udloddet udbytte. Ifølge Landsskatterettens kendelse for 2007 (bilag 5, side 3, 3. afsnit) oplyste revisor til SKAT, at H2 A/S i lyset af de negative driftsresultater ikke ønskede at signalere udbetaling af væsentlige udbyttebeløb til omverdenen. Det er derfor nærliggende at antage, at brødrene "løste" dette ved i stedet at betale udbytte forklædt som "ekstraløn".

Udbytte kan ikke fradrages, og sagsøgerne burde på baggrund af det anførte være nægtet fradrag fuldt ud for betalingerne. SKAT har imidlertid godkendt fradrag som løn for en del af betalingerne. Selvom Landsskatteretten, jf., f.eks. kendelsen for 2007, side 13, 1, afsnit, fandt, at hele betalingen på kr. 18.000.000, for 2007 ikke har karakter af løn, men udbytte, bemærkede Landsskatteretten muligvis fordi man ikke ønsker at skærpe beskatningen at man ikke fandt grundlag for at tilsidesætte SKATs skøn, hvorved der var godkendt fradrag med kr. 2 mio. Skatteministeriet har heller ikke ønsket at nedlægge en skærpet påstand, da dette efter ministeriets praksis kun sker, hvis bl.a. principielle forhold taler for det, og dette er ikke tilfældet i denne sag.

Endelig bemærkes, at skønserklæringerne naturligvis ikke har nogen relevans for den skatteretlige bedømmelse af, om der er tale om løn eller udbytte.

3. BETALINGERNE UDGØR IKKE (FRADRAGSBERETTIGET) LØN I DE TO HOLDINGSELSKABER

For det tilfælde, at retten måtte finde, at sagsøgerne har løftet bevisbyrden for, at betalingerne udgør løn og ikke udbytte, jf. ovenfor, gør Skatteministeriet udover de ovenstående anbringender i anden række gældende, at sagsøgerne ikke har godtgjort, at betalingerne knytter sig til arbejde, som er med gået til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst i de to holdingselskaber, og som er udført for holdingselskaberne og i deres interesse.

Sagsøgerne bærer bevisbyrden for, at de foretagne betalinger er sket på armslængdevilkår for arbejde, som er udført med henblik på at skabe skattepligtig indkomst i de to holdingselskaber, og også for, at arbejdet i det hele taget er udført for netop disse to selskaber og i deres interesse. Dette bevis har sagsøgerne ikke ført.

Fradragsret for løn i et selskab er betinget af, at betalinger er sket for at erhverve, sikre og vedligeholde skattepligtig indkomst i selvsamme selskab. En udgift er nemlig kun fradragsberettiget, hvis der er en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelse af udgiften og erhvervelse af skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der er med andre ord ikke fradragsret, hvis der er tale om, at betalinger relaterer sig til en arbejdsindsats, der knytter sig til erhvervelse af skattefrie indtægter. F.eks. vil udgifter til formueadministration, som kan henføres til aktieinvesteringer, der er foretaget med henblik på at opnå udbytter og/eller avancer, der ikke er eller kun undtagelsesvist vil være skattepligtige ikke kunne fradrages. Udgifter til arbejde med varetagelse af et selskabs ejerinteresse i et datterselskab, som kan udlodde udbytte skattefrit til moderselskabet, vil heller ikke kunne fradrages.

Det er yderligere en betingelse for, at et selskab kan opnå fradrag for løn, at det arbejde, selskabet betaler for, knytter sig til det selskab, der betaler. Der er med andre ord ikke fradragsret, hvis det er et andet selskab, som er rette omkostningsbærer, f.eks. hvor arbejdet er udført for dette andet selskab og i dette selskabs interesse. Betalinger har slet ikke karakter af løn i det selskab, som faktisk betaler, hvis det er andre selskaber, f.eks. koncernforbundne selskaber, som arbejdet er udført for. En betaling, der angives som løn i et selskab, har altså kun karakter af "en ikke-fradragsberettiget formueudgift (løn uden fradragsret)" jf., sagsøgernes subsidiære påstande, hvis betalingen knytter sig til arbejde for netop det selskab, der betaler.

På baggrund af det anførte kan sagsøgerne kun få medhold i deres principale påstande om "løn med fradragsret" hvis sagsøgerne løfter bevisbyrden for, at den del af betalingerne, der er nægtet fradrag for, er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst i H1 A/S (2007 og 2008) og H1 A/S (2009), jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Og på baggrund af det anførte kan sagsøgerne kun få medhold i deres subsidiære påstande om "løn uden fradragsret", hvis de to selskaber løfter deres bevisbyrde for, at de omtvistede beløb udgør betaling for brødrenes arbejde for de to holdingselskaber og i disse selskabers interesse og vel at mærke ikke for andre koncernselskaber. Sagsøgerne skal således føre bevis for, at sagsøgerne er rette omkostningsbærere for den del af betalingerne, der er nægtet fradrag for.

Sagsøgerne har ikke løftet bevisbyrden for nogen af de anførte forhold.

Ligesom ovenfor under afsnit 2 gør ministeriet også under afsnit 3 gældende, at der er god grund til at stille skærpede beviskrav til sagsøgerne. Brødrenes kontrol over koncernen og interessefællesskabet mellem brødrene og holdingselskaberne skærper i sig selv kravene til det bevis, som sagsøgerne må præstere.

Ved rettens bedømmelse af, om sagsøgerne har løftet deres bevisbyrde, bør der bl.a., lægges vægt på, at der mangler dokumentation i form af aftaler m.v. for baggrunden for betalingerne, at betalingerne afviger betydeligt fra de betalinger, der er sket i tidligere år, samt at der ikke foreligger sikker og fyldestgørende dokumentation for, hvilket arbejde, der er udført af hver af brødrene og i hvilket selskab.

Sagsøgerne har samlet set ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes meget lempelige skøn over, hvilken del af betalingerne, der anerkendes som løn i de to holdingselskaber. Sagsøgerne har således ikke godtgjort, at deres fradragsret overstiger SKATs skønsmæssigt fastsatte fradrag som stadfæstet af Landsskatteretten.

Skattemyndighedernes afgørelser indebærer vel at mærke, at der i 2007 og 2008 indrømmes H2 A/S fradrag for løn til ØT med ca. kr. 2.800.000, årligt og til ØI med ca. kr. 1.900.000, årligt, og at der i 2009 indrømmes H1 A/S fradrag for løn til ØI med kr. 2.750.000,-. Det arbejde, sagsøgerne har ud ført i de to sagsøgende selskaber i disse år for at generere skattepligtig indkomst i de to selskaber, dækkes så rigeligt af disse beløb. Sagsøgerne har i hvert fald ikke ført bevis for, at det modsatte er tilfældet.'

Selv hvis det lægges til grund, at der er udført arbejde som anført af sagsøgerne, har sagsøgerne således ikke ført bevis for, at arbejdet i videre omfang end det, som skattemyndighederne allerede ganske lempeligt og velvilligt har anerkendt, er medgået til at skabe skattepligtig indkomst i de to holdingselskaber.

Det bemærkes herved, at selskaberne havde betydelige ikke-skattepligtige indtægter i 2007-2009. Det må bl.a. på baggrund af sagsøgernes årsrapporter for de omhandlede år, jf. herved svarskriftet, side 3, nederst, og side 4, nederst side 5, øverst, netop lægges til grund, at sagsøgerne som holdingselskaber havde som formål at foretage investeringer af længere varighed, hvor ved aktieavancer og udbytter typisk ville være skattefri.

H2 A/S havde i 2007-2009 tilsyneladende nogle forholdsvis begrænsede skattepligtige avancer/tab ved afståelse af aktier, der var ejet i mindre end 3 år. Men sagsøgerne har ikke godtgjort, at de arbejdsopgaver, som de omhandlede betalinger fra selskabet til ØT og ØI knyttede sig til, medgik til erhvervelse af skattepligtige indtægter i de sagsøgende selskaber i videre omfang end anerkendt af skattemyndighederne.

H2 A/S har tilsyneladende også modtaget nogle forholdsvis begrænsede skattepligtige udbytter i 2007-2009, men selskabet har ikke dokumenteret, hvorfra sådanne udbytter hidrørte, eller i hvilket omfang ØT og ØI måtte have udført arbejde i relation til erhvervelse af sådanne udbytter, som berettiger til, at de sagsøgende selskaber opnår skattemæssigt fradrag for løn udover de betydelige beløb, som skattemyndig hederne har anerkendt.

For så vidt angår H1 A/S vedrører sagen kun 2009, hvor i hvert fald hovedparten af holdingselskabets indkomst ikke var skattepligtig. Det ses ikke at fremgå af bilag 19, at H1 A/S havde skattepligtige indtægter i 2009 i form af gevinst/tab på aktier eller udbytte. Af side 6 og 7, ad pkt. 1.2, fremgår som skattepligtig indtægt alene en indtægt fra et K/S. Under alle omstændigheder har sagsøgerne ikke godtgjort, at ØIs arbejde for selskabet knyttede sig til erhvervelse af skattepligtig indkomst i videre omfang end anerkendt af skattemyndighederne.

Den del af de omtvistede betalinger, som ikke er fradragsberettigede, kan ikke kvalificeres som "løn uden fradragsret", jf. sagsøgernes subsidiære påstand. Som nævnt har sagsøgerne således heller ikke ført bevis for, at de to holdingselskaber var rette omkostningsbærere for den del af betalingerne, der er nægtet fradrag for. Det må tværtimod lægges til grund, at en meget betydelig del af arbejdsopgaverne slet ikke angår arbejde i netop de to holdingselskaber, men arbejde der er udført for nogle af de mange driftsselskaber længere nede i koncernen.

Netop det forhold, at en stor del af brødrenes arbejde utvivlsomt og erkendt af sagsøgerne er udført i koncernselskaberne og ikke i de to sagsøgende holdingselskaber, er en del af baggrunden for, at ministeriet til stadig hed har ment, at syn og skøn er ganske irrelevant og det har skønerklæringerne da også bekræftet. Det træder netop tydeligt frem i skønserklæringerne, at en meget betydelig del af de arbejdsopgaver, som blev udført af ST og ØI i de omhandlede år, vedrører forhold i de underliggende selskaber i koncernen. Desuden er det arbejdsopgaver, der vedrører strukturelle forhold i datterselskaberne, dvs., udgifter som end ikke i datterselskaberne ville kunne fradrages som løn. Dette gælder bl.a. det af skønsmanden flere gange fremhævede Y2-projekt, som lå i et selskab længere nede i koncernen.

Skønserklæringerne indeholder vel at mærke ikke nogen opdeling mellem på den ene side arbejde, der er udført for de to holdingselskaber, og på den an den side arbejde, der er udført i de mange koncernselskaber. Når dette ikke er tilfældet, indeholder erklæringerne i sagens natur heller ikke nogen bedømmelse af, hvilken aflønning hver enkelt af de mange koncernselskaber med rimelighed kunne foretage til hver af de to brødre for deres respektive arbejde i hvert enkelt selskab for hvert år. Skønserklæringerne kan derfor heller ikke føre til, at skattemyndighedernes afgørelser tilsidesættes.

Det fremhæves i denne forbindelse, at brødrene ikke i årene 2007-2009 modtog løn fra de mange underliggende koncernselskaber, selvom brødrene var medlem af bestyrelsen og/eller direktionen i disse selskaber, og selvom en væsentlig del af det arbejde, som sagsøgerne gør gældende, at de to brødre udførte i 2007-2009, utvivlsomt blev udført i de under liggende koncernselskaber. Hvis man således for eksemplets skyld lagde til grund, at der overhovedet var tale om løn, og at brødrene havde krav på løn af den omtvistede størrelse, synes det oplagt, at de to holdingselskabers betalinger til brødrene rettelig burde være foretaget af de mange koncern selskaber som rette omkostningsbærere baseret på en konkret vurdering af arbejdsindsatsen i hvert selskab for sig i hvert af årene.

Herved bemærkes, at det muligvis forekommer, at det er et holdingselskab, som rent faktisk betaler "løn" (i direktion og nøglemedarbejdere, også ved rørende de pågældendes arbejdsopgaver med forhold vedrørende underliggende selskaber, jf. skønserklæringen i H2 A/S-sagen, side 10, nederst. Dette ændrer imidlertid ikke ved, at det efter en skatteretlig bedømmelse - som skønsmanden naturligvis hverken skal eller kan udtale sig om - kun er det selskab, hvis indkomsterhvervelse arbejdsindsatsen direkte knytter sig til, som har fradragsret for løn, og at det i det hele taget kun er betalinger fra det selskab, som arbejdet udføres i, der kan karakteriseres som løn.

Ex tuo bemærkes, at der ikke i den konkrete sag foreligger dokumentation for nogen aftale mellem sagsøgerne, brødrene og de underliggende selskaber om, at de sagsøgende selskaber mod vederlag fra de underliggende selskaber skulle yde løn til brødrene for arbejde, som blev udført i de underliggende selskaber."

Rettens begrundelse og afgørelse

H2 A/S er et holdingselskab i en koncern, der primært beskæftiger sig med investeringer i fast ejendom, i venturebrancen og i værdipapirer. Selskabet er ejet med halvdelen til hver af brødrene ØTs og ØIs holdingselskaber, henholdsvis G14 A/S og H1 A/S.

I indkomstårene 2007 og 2008 var ØI formand for bestyrelsen og ØT administrerende direktør og bestyrelsesmedlem i H2 A/S. Af selskabets vedtægter fremgår, at selskabet tegnes af den samlede bestyrelse, bestyrelsesformanden alene eller af en direktør.

I indkomståret 2009 var ØI henholdsvis medlem af bestyrelsen og direktør i H1 A/S, mens ØT var medlem af bestyrelsen. Af selskabets vedtægter fremgår, at selskabet tegnes af den samlede bestyrelse, 2 bestyrelsesmedlemmer i forening eller af en direktør.

I H2 A/S blev der i 2002 og 2004 udbetalt udbytte med 20 mio. kr., i 2005 med 30 mio. kr. og i 2006 med 300 mio. kr. I 2007 og 2008 blev der ikke ubetalt udbytte i selskabet. I stedet udbetaltes der for indkomståret 2007 til ØI og ØT en såkaldt ekstraløn på 18 mio. kr. med 9 mio. kr. til hver og i 2008 en ekstraløn på 14 mio. kr. med 7. mio. kr. til hver.

Ved kendelser af henholdsvis 18.juni 2012 og 17.juli 2012 bestemte Landsskatteretten, at der for indkomståret 2007 alene kunne godkendes fradrag for løn for 2 mio. kr. ud af de 18 mio. kr. og for indkomståret 2008 for 2 mio. kr. ud af de 14 mio. kr. 1 selskabet H2 A/S.

I 2009 blev der i H1 A/S udbetalt 13,75 mio. kr. i ekstraløn til ØI.

I henholdsvis 2006 og 2008 bogførte H2 A/S løn til ØI med henholdsvis 7 mio. kr. og 6,5 mio. kr. Heraf godkendte SKAT i 2006 alene fradrag for løn med 1 mio. kr. og i 2008 med 1,5 mio. kr.

Landsskatteretten bestemte ved kendelse af den 17.juli 2012, at der for indkomståret 2009 alene kunne godkendes fradrag for løn for 2,75 mio. kr. i H1 A/S.

Ligningslovens § 16 a foreskriver, at samtlige aktionærbetingede overførelser til aktionærer er at betragte som udbytte. Det fremgår dog af SKATs vejledning nr. C,B.3.5.2.2 om maskeret udbytte i ansættelsesforhold, at det er hovedreglen , at et aftalt vederlag mellem et selskab og dets direktør, der samtidig er hovedaktionær i selskabet, som udgangspunkt accepteres. Det antages i praksis at der skal foreligge 3 betingelser for, at der af skattemyndighederne kan foretages korrektion i et vederlag udbetalt til en hovedaktionær. Der skal dels være tale om forretningsmæssigt unormale dispositioner mellem et selskab og hovedaktionæren, dels skal der være et interessefællesskab mellem selskabet og hovedaktionæren, og endelig skal det være aktionærindflydelsen, der har forårsaget anvendelse af de forretningsmæssigt unormale dispositioner.

Retten har ved vurderingen af om de stedfundne udbetalinger er at anse som løn eller udbytte lagt vægt på, at der er interessefællesskab mellem selskaberne og hovedaktionærerne, og retten finder, at det er aktionærindflydelsen, der har ført til beslutningerne om udbetaling af løn/ekstraløn til henholdsvis begge brødre i H2 A/S og til ØI i H2 A/S.

Retten har endvidere vedrørende H2 A/S lagt vægt på, at der de foregående år blev udbetalt udbytte til aktionærerne, mens der i 2007 og 2008 ikke blev udbetalt udbytte fra selskabet men ekstraløn med de anførte beløb, og at det af sagsøgerne er oplyst, at udbetaling af løn i H2 A/S. i stedet for udlodning af udbytte fandt sted, fordi selskabet i lyset af de negative driftsherreresultater ikke ønskede at signalere udbetaling af Væsentlige udbyttebeløb til omverdenen.

Retten har videre lagt vægt på, at der ikke foreligger dokumentation i form af ansættelseskontrakter, bestyrelsesmødereferater, bonus eller vederlagsaftaler eller lignende for, at ekstralønnen var udtryk for honorering af en på forhånd aftalt særlig arbejdsindsats eller anden målopfyldelse, samt at ekstralønnen i H2 A/S er udbetalt til brødrene med samme beløb til begge uagtet, at de varetog forskellige erhverv i virksomheden.

Retten har desuden lagt vægt på, at ekstralønnen udgør beløb, der betragteligt overstiger den aflønning af brødrene på henholdsvis 900.000 kr. og 1.800.000 kr., som angiveligt var aftalt. Hertil kommer, at ekstralønnen uden nogen dokumenteret forudgående aftale herom, blev besluttet udbetalt som runde tal på indkomstårets sidste dag, samt at den samlede løn udbetalt til hver af brødrene er mange gange større end den løn, der blev udbetalt til den ansatte direktør ST.

Retten lægger vedrørende H1 A/S vægt på, at der i 2009 ikke blev deklareret udbytte til ØI fra selskabet, men løn med det anførte beløb, og at det af sagsøger er oplyst, at årsagen til at, der blev udbetalt løn i stedet for udlodning af udbytte, var, at selskabet i lyset af de negative drifts herreresultater ikke ønskede at signalere udbetaling af væsentlige udbytte beløb til omverdenen.

Retten har videre lagt vægt på, at der ikke foreligger dokumentation i form af ansættelseskontrakter, bestyrelsesmødereferater, bonus eller vederlagsaftaler eller lignende for, at ektra lønnen var udtryk for honorering af en på forhånd aftalt særlig arbejdsindsats eller anden målopfyldelse. Hertil kommer, at lønnen uden nogen dokumenteret forudgående aftale herom, blev udbetalt henholdsvis den 30. juni 2009 med 7,5 mio. kr. og den 31. december 2008 med 6 mio. kr. og ikke som en løbende udbetaling.

Retten finder på denne baggrund, at de i sagen omhandlede beløb må anses for at være udbytte.

Det foretagne syn og skøn kan ikke føre til et andet resultat.

Herefter vil sagsøgte være at frifinde.

Sagsøger, H2 A/S, skal i sagsomkostninger til sagsøgte betale 250.000 kr. incl. moms til dækning af udgiften til advokatbistand.

Sagsøger, H1 A/S, skal i sagsomkostninger til sagsøgte betale 100.000 kr. incl. moms til dækning af udgiften til advokatbistand.

Der er ved omkostningsfastsættelsen i begge sager lagt vægt på sagernes karakter, de omhandlede beløb og den medgåede tid, samt at der har været afholdt syn og skøn.

Der er endvidere lagt vægt på, at sagerne er behandlet sammen, og at problemstillingen i sagerne i det væsentligste er den samme.

Sagsøgerne skal endeligt afholde omkostningerne til syn og skøn.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøger, H2 A/S, skal inden 14 dage i sagsomkostninger til sagsøgte, Skatteministeriet, betale sagsomkostninger med 250.000 kr.

Sagsøger H1 A/S, skal inden 14 dage i sagsomkostninger til sag søgte, Skatteministeriet, betale sagsomkostninger med 100.000 kr.