Parter

A
(advokat Simon B. Clark)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokatfuldmægtig Esben Lyshøj Jensen)

Afsagt af byretsdommer

Anne Schultz-Nielsen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen angår, om sagsøgeren, A, hæfter for efteropkrævning af registreringsafgift på en Audi.

A har nedlagt påstand om, at sagsøgte skal anerkende, at der ikke efteropkræves registreringsafgift hos sagsøgeren for det i sagen omhandlede køretøj.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

I Landsskatterettens kendelse af 30. september 2010 hedder det blandt andet:

"...

Klagen vedrører hæftelse for manglende registreringsafgift efter dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har opkrævet yderligere 779.280 kr. i registreringsafgift.

Klageren har betalt 318.239 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

...

Sagens oplysninger

Klageren står registeret som ejer af en bil af mærket Audi, model ..., stelnummer ... og registreringsnummer ... .

Bilen er importeret fra Tyskland til Danmark og anmeldt til afgiftsberigtigelse som ny den 5. juli 2007 af G1 ApS, CVR-nr. ..., c/o OF.

G1 ApS har ved afgiftsberigtigelsen angivet indkøbsprisen til 21.100 EURO svarende til 157.195 kr. ved den i anmeldelsen anvendte kurs på 745. Afgiften er på denne baggrund beregnet til 322.639 kr. Indkøbsprisen er dokumenteret ved en faktura med falsk indhold, udstedt af G2, Liechtenstein.

SKAT har modtaget den originale faktura af 18. juni 2007 udstedt af G3, Tyskland. Prisen ifølge fakturaen er på 61.650 EURO svarende til 459.293 kr. ved kurs 745.

SKAT har beregnet forhandlerprisen inkl. moms men uden registreringsafgift til 654.492 kr. på baggrund af den originale faktura og afgiften til 1.097.519 kr., svarende til en markedspris på 1.735.641 kr.

OF har i mail af 21. maj 2007 til klageren vedhæftet annonce for fire specifikke Audier. Fra en tysk forhandler KJ, herunder en Audi med samme udstyr som klagerens til 61.650 EURO ekskl. tysk moms.

Ifølge udateret salgsslutseddel har klageren købt den pågældende bil af G1 ApS for 1.040.000 kr. Moms og leveringsomkostninger er angivet til 0 kr. Betalingsbetingelser er ikke angivet. Salgsslutsedlen er underskrevet af sælger, men ikke af køber. Ifølge udateret bekræftelse fra G1 ApS har G1 ApS modtaget bankudstedt check på 1.040.000 kr. til afhentning af Audi.

Den vejledende udsalgspris fra den autoriserede forhandler i Danmark er på 1.645.680 kr. Klageren har således opnået en besparelse på 37 %.

Klageren er salgschef i et IT-firma og har fået kontakt med G1 ApS gennem en kammerat. Han har tidligere købt en bil hos selskabet. Da han ønskede at købe en Audi, og da han hos bilforhandleren G4 fik at vide, at der var seks måneders leveringstid på den bil, som han ønskede, kontaktede han OF. Han kunne skaffe bilen til 1.040.000 kr. mod 1.100.000 kr. som oplyst hos G4. Forhandlingen vedrørende bil og pris er sket telefonisk og via mail, hvor sælger har anvendt adressen ...-mail og underskrevet sig OF eller bare O. Klageren har betalt 1.040.000 kr. ved banknoteret check ved levering af bilen.

Klageren har selv den 16. maj 2006 anmeldt et importeret køretøj til afgiftsberigtigelse efter registreringsafgiftsloven.

G1 ApS er registreret i det Centrale Virksomhedsregister den 2. oktober 2006 under detailhandel med personbiler. Selskabet er ikke registreret efter registreringsafgiftslovens § 14, det har ikke noget udstillingssted og reklamerer ikke for sin virksomhed.

Klageren har videresolgt bilen den 16. maj 2008 til G5 A/S for 1.035.000 kr. Kilometerstanden var da 23.000 km. Under betalingsvilkår er anført, at klageren indestår for eventuel betaling vedr. Audi, hvis der kommer krav fra SKAT vedrørende betaling af merafgift.

SKAT har udsendt 1. varsel om opkrævning afgift den 16. november 2007 og 2. varsel den 9. september 2009.

SKATs afgørelse

SKAT har opkrævet yderligere 807.048 kr. i registreringsafgift.

Klagerne står registreret som første ejer af bilen og hæfter derfor for betaling af den manglende registreringsafgift i medfør af dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2.

På baggrund af de atypiske forhold omkring anskaffelsen af en bil til mere end 1,1 mio. kr. er det SKATs vurdering, at klageren ikke har været i godt tro ved købet, således at hæftelsen opretholdes.

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

SKAT kan afsende varsel om ændring af afgiften inden for de almindelige fristregler i skatteforvaltningslovens § 31. Fristen regnes fra tidspunktet for anmeldelsen af køretøjet til registrering i Centralregisteret for Motorkøretøjer.

Køretøjet er anmeldt den 5. juli 2007, og varsel om ændring af afgiftsgrundlaget er udsendt den 16. november 2007 og er således rettidigt.

Registreringsafgiftslovens § 25 fastlægger alene SKATs beføjelser ved kontrol af de oplysninger som er lagt til grund ved beregningen af afgiften, idet afgiftsgrundlaget fastsættes efter reglerne i registreringsafgiftslovens § 9 for nye køretøjer.

Der ses ikke at foreligge formelle fejl, som kan medføre afgørelsen ugyldighed.

Det følger af de almindelige bemærkninger til L 1971 nr. 221 (registreringsafgift af motorkøretøjer mv.) at "afgiftens betaling påhviler principielt den, i hvis navn køretøjet skal registreres efter færdselskoven, men forhandlervirksomheder kan overtage afgiftsforpligtelsen mod at stille fuld sikkerhed [for betalingen]". Dette forudsætter, at forhandlervirksomheder lader sig registrere hos told- og skatteforvaltningen i medfør af registreringsafgiftslovens § 14.

G1 ApS er ikke registreret efter registreringsafgiftslovens § 14, hvorfor klageren som registreret ejer på tidspunktet for udsendelsen af 1. varsel den 16. november 2007, hæfter for betalingen af den manglende afgift i medfør af § 19, stik. 2, i den dagældende registreringsafgiftslov, nu § 20, stk. 1. Der er herved lagt vægt på, at klageren ved 1. varsel er kommet til kundskab om den manglende afgift, og derfor ikke efter dette tidspunkt kan sælge bilen med frigørende virkning.

Bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 19, stk. 2, er efter sin ordlyd, en objektiv hæftelsesregel, som ikke er betinget af, at ejeren var i ond tro vedrørende den manglende afgiftsbetaling ved erhvervelsen af køretøjet.

Efter administrativ praksis opkræves der imidlertid ikke efterbetaling af afgift hos en køber, som i god tro har købt et køretøj, som ikke er korrekt afgiftsberigtiget, hos en forhandler.

Det er en forudsætning for at kunne anses som forhandler i den forstand som omfattes af praksis, at sælger af bilen i et eller andet omfang udadtil har fremstået som forhandler af biler, idet det afgørende for SKATs praksis har været hensynet til omsætningssikkerheden.

G1 ApS har ikke haft egen udstilling af biler, hjemmeside, eller lignende, som over for omverdenen har tilkendegivet, at virksomheden handlede med parallelimporterede biler. Ifølge det oplyste har klageren fået selskabets kontaktoplysninger af en kammerat.

Heller ikke i forholdet mellem køber og sælger, har sælger, efter en umiddelbar betragtning fremstået som en professionel handlende. Sælgers navn fremgår ikke af den anvendte mailadresse eller af korrespondance i øvrigt, ligesom der ikke er opkrævet moms af beløbet. G1 ApS kan dermed ikke anses for forhandler i den forstand, som er omfattet af praksis, hvorfor der ikke skal foretages en vurdering af, hvorvidt klageren har været i god tro vedrørende den manglende registreringsafgift.

Klageren hæfter således på objektivt grundlag for den manglende registreringsafgift.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

..."

Forklaringer

Der er under sagen afgivet partsforklaring af A og vidneforklaring af LT.

A har forklaret blandt andet, at han kom i kontakt med G1 og OF gennem sin kammerat, SR, der havde købt en BMW af G1.

I 2007 købte han hos G1 en BMW svarende til SR's for 1.122.000 kr. Senere samme år stod han og hans ægtefælle for at skulle adoptere deres andet barn, og BMWen kunne ikke rumme en barnevogn. Han ønskede derfor at sælge bilen og kontaktede G5, der ville give omkring 1 mio. kr. for bilen. Han syntes, at et tab på 122.000 kr. var for meget, så han satte bilen i kommission og fik kontakt til en kunde, som han solgte bilen til. Ved salget opnåede han en fortjeneste, men det undrede han sig ikke over, da den gode pris skyldtes, at bilen blev solgt i kommission.

I april eller maj 2007 kontaktede han G4, fordi han var interesseret i at købe en Audi. Han kontaktede ikke som det første G1, da han ikke syntes, at han med købet af BMWen havde gjort nogen fantastisk handel. Han ville også gerne have en bil, der var bygget til ham og havde den rigtige farve og det rigtige udstyr. Sælgeren hos G4 oplyste, at der kunne gives gode rabatter på selve bilen, og at det ville være billigere at montere ekstraudstyr efterfølgende, således at man undgik at betale registreringsafgift af dette. Han fik oplyst en pris på 1 mio. kr. med det udstyr, han ønskede, og fik at vide, at leveringstiden var 6-7 måneder. Da han ikke kunne vente så længe, kontaktede han G1.

OF havde fortalt ham, at han havde importeret mange biler, som han blandt andet leverede til bilforhandlere, og at han gennem sit store netværk i Tyskland kunne købe demo-biler med en kilometerstand på ca. 1.500 med store besparelser. OF sendte ham 4 forskellige oplæg, der viste, hvordan bilerne så ud som fabriksnye. OF oplyste, at prisen, som fremgik af oplægget, var nyprisen, og dermed ikke den pris, han skulle betale for bilen. Han skulle derfor ikke hæfte sig ved prisen, men kun forholde sig til ekstraudstyret. Han meddelte OF, at han var interesseret i bil nr. 3, som mindede meget om den bil, han havde gennemgået hos G4.

Da OF havde fundet en bil, som opfyldte han ønsker, mødtes de på en café i nærheden af hans arbejdsplads på ...1, hvor de udfyldte papirerne. Han syntes, at det var en god service, at de kunne mødes på en cafe og undrede sig ikke over mødestedet. Han havde tidligere købt en Audi hos en virksomhed i ...2, der heller ikke havde nogen udstilling.

Der var tre eksemplarer af slutsedlen, og han underskrev mindst ét eksemplar. Han mente, at 1.040.000 kr. var den rigtige pris, da beløbet svarede til den pris, han havde fået oplyst hos G4. Der var udstyr på bilen for op til 200.000 kr. Han foretog ikke andre undersøgelser af prisniveauet i Danmark og kendte ikke den officielle listepris. Han var helt klar over, at registreringsafgiften var 180 %, og at eftermonteret ekstraudstyr ikke er afgiftsbelagt.

Han kendte ikke G1's forretningssted. Hans kontakt med OF foregik telefonisk, pr. mail og ved personlige møder. Han studsede ikke over, at OF underskrev med "O" og ikke havde en autosignatur.

Bilen blev leveret af OF og dennes bror på hans privatadresse. Bilen fremstod som om, den havde været udsat for syreangreb udvendigt. Han kommenterede det, og OF fik bilen poleret. Han betalte efter aftale med OF hele beløbet med en banknoteret check. Han mener, at han betalte beløbet, da bilen blev leveret, men husker det ikke.

Han ved ikke, hvorfor det af synsrapporten fremgår, at bilen havde kørt 0 km. Han medvirkede ikke ved synet og heller ikke ved afgiftsberigtigelsen. Han har ikke set nogen dokumenter, der viste OF's indkøbspris i Tyskland. Han så først såvel den falske som den ægte faktura, da SKAT sendte dem til ham.

Under afhøringen hos politiet nævnte han ikke, at bilen havde kørt 1.500 km, da han ikke fandt det relevant at oplyse bilens kilometerstand, som ikke var genstand for drøftelse. Han husker ikke, om han sagde, at bilen var ny. Købet af BMWen affødte også en skattesag, som SKAT dog siden opgav.

LT har forklaret blandt andet, at han arbejdede som sælger hos G4, i ...3 i 2007, hvor han lærte A at kende.

Han har ikke længere det originale tilbud fra 2007, men har rekonstrueret det i sin e-mail af 24. september 2014 ud fra, hvilket udstyr de sædvanligvis solgte i 2007, og fra hvad han kan huske fra sin samtale med A.

I 2007 kunne man eftermontere mere originalt ekstraudstyr end der på grund af den tekniske udvikling er mulighed for i dag. Ved eftermontering opnår man en besparelse dels som følge af, at der ikke skal betales registreringsafgift, og dels fordi man kan købe udstyret billigere fra fabrikken. Hvis man eftermonterede alt ekstraudstyr, som det var muligt at eftermontere, ville det koste 250.000-340.000 kr. Han har aldrig solgt en bil med alt ekstraudstyr fra fabrikken. Ved salg af en sådan bil, ville der blive givet rabat, men i praksis ville man eftermontere udstyret og på den måde holde prisen nede.

Han har ikke talt med A om sagen. A kontaktede ham og spurgte, om han kunne finde det oprindelige tilbud. A var ikke klar over, at de kun gemte tilbuddene i 5 år.

Parternes synspunkter

Parterne har i det væsentligste procederet i overensstemmelse med deres påstandsdokumenter.

A har i sit påstandsdokument af 2. februar 2015 anført:

"...

Det gøres overordet gældende, at sagsøger netop er omfattet af den kreds af godtroende købere, der ikke skal hæfte for et krav for registreringsafgift.

Det gøres således gældende, at G1 ApS er en forhandler, og at OF på vegne af dette selskab har ageret som en forhandler.

G1 ApS har alle sædvanlige karakteristika for en forhandler, idet der bl.a. anvendes et CVR nr. og korrekt brancheangivelse, samt at denne virksomhed var registreret for både selskabsskat og moms.

Der henvises til bilag 3, kopi af udskrift vedrørende G6 A/S, hvori det netop beskrives, at biler hjemtages efter bestilling, og at der ikke er et showroom eller lager, hvilket gør, at omkostninger nedbringes.

G1 ApS kan på tilsvarende vis anses som en forhandler.

Det skal i den forbindelse fremhæves, at Byretten netop i dommen af 16. januar 2014, jf. SKM2014.197.BR, klart har tilkendegivet, at Retten ikke er bundet af SKATs opfattelse af forhandlerbegrebet.

Herudover skal det bemærkes, at det fremgår af præmisserne i dommen af 26. august 2014 fra Byretten (SKM2014.803.BR), at:

"...

Højesteret fandt således ikke, at SKATs lempelige praksis ikke fandt anvendelse allerede på grund af omstændighederne ved forhandleren og parternes aftaleindgåelse, men lod disse forhold indgå i vurderingen af den gode tro. På dette grundlag findes forhandleren også i nærværende sag at være en forhandler omfattet af SKATs ovenfor nævnte praksis.

..."

I forlængelse heraf gøres det gældende, at netop præmisserne i "Prøvesagen" (SKM2013.447.HR, som er en stadfæstelse af SKM2012.655.ØLR), ikke kan tages til indtægt for, at samtlige bilkøbere, der har købt hos G1 ApS definitorisk ikke er i god tro, blot fordi SKAT har den opfattelse, at G1 ApS ikke er en forhandler.

Tværtimod skal der foretages en samlet vurdering af sagens samtlige omstændigheder, og at der som en integreret del af denne vurdering, skal foretages en vurdering af, om G1 ApS ud fra sagsøgers subjektive betragtning fremstod som en forhandler.

Tilsvarende kan læses af Østre Landsrets præmisser i Østre Landsrets dom af 26. november 2014, SKM2015.204.ØLR.

Det gøres gældende, at sagsøgers opfattelse var, at G1 ApS var en forhandler på lige fod med andre automobilforhandlere, og at sagsøger som følge heraf som udgangspunkt med rette kunne gå ud fra, at der var betalt samtlige omkostninger til både moms og registreringsafgift.

Der henvises i øvrigt også til bilag 20, der klart dokumenterer, at det fra starten var forudsat, at der skulle foretages en konkret vurdering af den gode tro.

Dette klare udgangspunkt er der ikke nogle af sagens øvrige faktiske forhold, der kan ændre på.

Det kan i den forbindelse, tillige - også med henvisning til præmisserne i dommen af 26. august 2014 fra Byretten - anføres, at det ikke i sig selv kan medføre

"...

ond tro om korrekt afgiftsberigtigelse, at moms ikke er anført særskilt, da priser i forbindelse med forbrugerkøb modsat handelskøb sædvanligvis angives inklusiv moms.

..."

For så vidt angår den af sagsøger betalte pris, gøres det gældende, at den besparelse, som sagsøger opnåede ikke var iøjefaldende stor i forhold til, hvad der kunne opnås fra andre forhandlere.

Der henvises i den forbindelse til det fremlagte bilag 10, hvorefter besparelser på 20 % ikke er usædvanlige.

Det skal desuden gøres gældende, at den procentuelle besparelse, som sagsøger har opnået er langt mindre end den difference, som der var mellem bilens egentlige indkøbspris og den pris, som SKAT lod afgiftsberigtigelsen ske på baggrund af.

Det skal i forlængelse heraf særligt anføres, at SKAT dagligt foretager adskillige afgiftsberigtigelser sådan, at medarbejderen hos SKAT kan siges at have en helt særlig ekspertise i vurdering af bilers værdi og beregning af afgiftsgrundlag.

Afgiftsberigtigelsen hos SKAT er foretaget af G1 ApS v/OF, der i den forbindelse har anvendt en forfalsket faktura fra G2 med en angivet værdi på bilen til 21.100 EUR.

Ifølge SKATs kendelse er den korrekte værdi af bilen angivet til 61.650 Euro eksklusiv tysk moms, idet der er lagt vægt på en faktura fra G3.

Afgiftsberigtigelsen er altså sket på baggrund af den forfalskede faktura, hvor værdien udgør ca. 34 % af den værdi, som bilen har ifølge fakturaen fra G2.

Differencen mellem den anvendte værdi - på baggrund af den forfalskede faktura - og den egentlige værdi, er altså 66 %.

Til trods herfor - og til trods for SKATs eget notat af 24. november 2006, lod SKAT afgiftsberigtigelsen gå igennem.

Den vejledende udsalgspris for en bil svarende til den omhandlede er ifølge SKATs kendelse af 14. december 2009 angivet til 1.645.680 kr. Dette opdeles mellem en værdi på selve bilen på 988.945 kr. (bilag 1, underbilag 14) og ekstraudstyr for 656.735 kr. (bilag 1, underbilag 15).

Sagsøger har således - hvis der tages udgangspunkt i den fiktive vejledende udsalgspris opnået en besparelse på (1.645.680 kr. - 1.040.000 kr.) = 605.680 kr.

Den besparelse som sagsøger opnåede udgjorde således kun omkring 37 %.

Denne besparelse skal holdes op imod den ovennævnte difference ved afgiftsberigtigelsen, der som nævnt udgør mere end 66 % - en langt højere besparelse.

Dette understøtter således i sagens natur, at sagsøger uden tilsvarende særlige forudsætninger som SKAT for at vurdere bilens pris - heller ikke bør undre sig over bilens pris ved købet.

Sagsøger havde intet grundlag for at vurdere, om der i den af ham betalte pris kunne indeholdes både moms og udgifter, udover at han kunne forholde sig til den samlede pris, hvor besparelsen ikke virkede iøjefaldende stor sammenlignet med bilmarkedet generelt.

Hertil kommer, at det står fast, at den vejledende udsalgspris på ingen måde kan anvendes som udtryk for bilens reelle markedspris. Der henvises i den forbindelse til de fremlagte bilag 13, 14, 15, 16 og 19.

Sagsøger var klar over, at der var en vis besparelse, men at dette skyldes, at en del af ekstraudstyret kunne eftermonteres, hvilket ikke udløste registreringsafgift.

I den forbindelse er det væsentligt at understrege, at sagsøger ikke selv havde mulighed for at bestemme ekstraudstyret, eller i øvrigt komme med konkrete ønsker eller specifikationer. Han var således begrænset i sit valg, og han kunne kun vælge at få leveret en færdig og samlet bil. Dette betød også, at prisen på sagsøgers bil var langt under den vejledende udsalgspris.

Det er således både generelt og konkret dokumenteret, at der er store besparelser at opnå.

Også ud fra dette sammenligningsgrundlag var det på købstidspunktet sagsøgers opfattelse, at den opnåede besparelse ikke var usædvanlig stor, idet der mange andre steder på bilmarkedet kunne opnås besparelser.

Det afgørende er, at sagsøger havde den konkrete opfattelse, at en stor del af ekstraudstyret kunne eftermonteres, hvorved der ikke skulle afregnes registreringsafgift. Som det ses af SKATs egne bilag (bilag 1, underbilag 14 og 15), er en meget stor del af bilens samlede pris netop ekstraudstyr.

Sagsøger var således at den opfattelse af en stort set tilsvarende bil kunne købes fra en anden forhandler til stort set den samme pris.

Hertil kommer, at der blev betalt med banknoteret check, og at sagsøger tillige sørgede for at papirarbejdet var i orden derved, at der blev udarbejdet og underskrevet en salgsslutseddel, bl.a. med angivelse af G1 ApS' CVR nr.

Samtlige af sagens faktiske omstændigheder peger således på, at sagsøger var i god tro ved købet. Sagsøger er som følge heraf omfattet af SKATs administrative praksis og skal ikke hæfte for den manglende registreringsafgift.

..."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument af 2. februar 2015 anført:

"...

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at sagsøgeren hæfter på objektivt grundlag for den for lidt betalte registreringsafgift i medfør af den dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2, og at sagsøgeren ikke er omfattet af SKATs administrative praksis, hvorefter der ikke efteropkræves registreringsafgift hos en godtroende bilkøber, der har købt bilen hos en forhandler.

Sagsøgeren bærer bevisbyrden for, at sagsøgeren er omfattet af SKATs særlige administrative praksis for ikke at efteropkræve manglende registreringsafgift og dermed ikke hæfter efter den objektive hæftelsesregel i lovens § 19, stk. 2.

Denne bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet.

1. Sagsøgeren har ikke købt bilen af en forhandler

Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke kan anses for at have købt køretøjet af en forhandler, og at sagsøgeren allerede af den grund ikke er omfattet SKATs administrative praksis.

Det er en selvstændig og nødvendig betingelse for at være omfattet af SKATs særligt gunstige administrative praksis, at køretøjet er købt hos en forhandler, hvilket indebærer et krav om, at sælgeren fremstod som en forhandler. Dette støttes på følgende:

De beskrivelser, der foreligger vedrørende SKATs administrative praksis, opstiller det som en klar forudsætning, at køretøjet er købt af en forhandler.

SKATs administrative praksis har den baggrund, at det forekommer urimeligt at lade en almindelig bilkøber hæfte på objektivt grundlag for en manglende betaling af registreringsafgift, som skyldes en forhandler, hvis forbrugeren har været i god tro om registreringsafgiftens betaling. Praksis bygger således på et normaltilfælde, hvor en forbruger indfinder sig på en forhandlers faste forretningssted for at se og eventuelt prøvekøre en eller flere af de biler, forhandleren udstiller, og herefter indgår en aftale med forhandleren om køb af en bil. Den forbruger, som er i god tro, skal af omsætningshensyn med andre ord kunne regne med ikke at hæfte for en manglende betaling af registreringsafgift, når forbrugeren køber en bil af en forhandler.

Ved vurderingen af, om der er tale om en forhandler efter SKATs administrative praksis, skal der således bl.a. lægges vægt på, om der findes et fast udstillingssted, om der findes nogle udstillingsmodeller, om der annonceres eller på anden måde reklameres, og om virksomheden udadtil præsenteres som forhandler.

Dommene i prøvesagen (SKM2013.447.HR og SKM2012.656.ØLR) kan ikke tages til indtægt for, at Højesteret og Østre Landsret har taget afstand fra en udlægning af praksis, hvorefter det er en særskilt og nødvendig betingelse, at køretøjet er købt hos en forhandler, og/eller at Højesteret og Østre Landsret fandt, at sælgeren i den konkrete sag - OF/G1 ApS - kunne anses for en forhandler i administrativ praksis' forstand.

Landsrettens dom - som på dette punkt blev stadfæstet af Højesteret i henhold til grundene - er udtryk for, at landsretten ikke har fundet det nødvendigt at tage stilling til, om sælgeren kunne anses for en forhandler i administrativ praksis' forstand, idet køberen i prøvesagen klart var i ond tro omkring afgiftens betaling og derfor allerede af denne grund ikke var omfattet af praksis. Landsretten anfører da også, at "hovedbetingelsen" for, om bilkøberen er omfattet af SKATs praksis, er god tro, hvilket bekræfter, at der er knyttet yderligere betingelser til anvendelsen af administrativ praksis, herunder at køretøjet er erhvervet af en forhandler.

Det bemærkes, at SKATs praksis er udtryk for en fravigelse en lovbestemt regel om, at køberen af en bil hæfter på objektivt grundlag - uanset god eller ond tro og uanset hvem køretøjet købes af - for betalingen af den lovpligtige registreringsafgift. Der kan under disse omstændigheder ikke stilles betingelser til, i hvilket omfang SKAT har valgt at lade denne undtagelse til en klar lovbestemt hæftelsesregel række, for så vidt SKATs begunstigende praksis i øvrigt hviler på saglige hensyn, jf. princippet i eksempelvis SKM2011.669.HR. Det bemærkes i den forbindelse, at Højesteret i medfør af dommen i prøvesagen har tiltrådt SKATs praksis.

Det gøres gældende, at sagsøgerens sælger, G1 ApS, ikke fremstod som en forhandler af biler i administrativ praksis' forstand - hverken udadtil eller over for sagsøgeren. Dette støttes på følgende:

at	G1 ApS ikke har haft noget udstillingssted eller nogen biler på lager, endsige et forretningssted som sagsøgeren har besøgt i forbindelse med købet af køretøjet,
at	G1 ApS drev virksomheden fra sin private bopæl i en villa på ...4,
at	G1 ApS ikke har markedsført sig professionelt, eksempelvis ved annoncering via hjemmeside, blade, aviser, telefonbøger eller lignende,
at	G1 ApS ikke har opkrævet moms ved salget, hvilket naturligvis er uforeneligt med lovgivningen ved professionelle forhandleres salg til forbrugere og viser, at G1 ApS ikke anså sig selv for at drive selvstændig økonomisk virksomhed med salg af biler, jf. momslovens § 3, stk. 1, og
at	sagsøgeren hørte om G1 ApS gennem en bekendt.

G1 ApS manglede således en lang række af de karakteristika, som bilforhandlere normalt har, og som må kræves for, at G1 ApS med nogen rimelighed kan betragtes som forhandler i relation til SKATs administrative praksis.

Hertil kommer, at køretøjet blev solgt til sagsøgeren efter samme fremgangsmåde som i prøvesagen. Østre Landsrets bemærkning i prøvesagen - som blev tiltrådt af Højesteret - om, "at omstændighederne ved virksomheden og parternes aftaleindgåelse ikke kan anses for sædvanlige for en forhandlervirksomhed, idet (G1 ApS) blandt andet ikke blev markedsført, og kontakten mellem parterne foregik på en lukket og usædvanlig måde", er derfor også dækkende for nærværende sag.

Sagsøgeren har således ikke dokumenteret, at han købte bilen af en forhandler, og allerede af denne grund er sagsøgeren derfor ikke omfattet af SKATs administrative praksis.

Det kan heroverfor ikke føre til andet resultat, at G1 ApS har været momsregistreret og registreret med en branchekode i CVR-registret for detailhandel med personbiler, da denne form for registrering ikke medfører, at G1 ApS har fremstået som forhandler overfor køberne.

Vedrørende det af sagsøgeren fremlagte bilag 7 bemærkes det, at firmaet G7 ikke er en forhandler, men derimod en konsulentvirksomhed, der hjælper sine kunder med at importere biler. Det fremgår således af bilagets side 1, 3. afsnit, at: "G7 står altså på sidelinjen som konsulent, og du importerer i princippet bilen selv."

Det kan altså ikke som af sagsøgeren anført med det fremlagte bilag lægges til grund, at også andre forhandlere sælger biler uden et egentligt show-room.

2. Sagsøgeren var ikke i god tro om den manglende afgiftsbetaling

Selv hvis retten måtte finde, at SKATs administrative praksis skulle finde anvendelse i den foreliggende sag, har sagsøgeren ikke godtgjort, at han var i god tro om den manglende afgiftsberigtigelse.

Et væsentligt element ved vurderingen af sagsøgerens gode tro er prisen.

Sagsøgeren købte bilen for kr. 1.040.000,-, mens bilens vejledende udsalgspris var kr. 1.645.680,-, jf. bilag 1, underbilag 14 og 15. Det svarer til, at sagsøgeren har opnået en "rabat" på 37 pct. Desuden er moms og leveringsomkostninger angivet til kr. 0,-, jf. bilag 1, underbilag 16.

Sagsøgerens gode tro skal vurderes på grundlag af, at sagsøgeren troede, at han købte et fabriksnyt køretøj. Bilen er solgt som fabriksny, jf. bilag 1, underbilag 16, ligesom bilens kilometerstand er angivet til 0 på den originale faktura, jf. bilag 1, underbilag 11.

Sagsøgerens besparelse ved køb af en bil, som han troede var ny, var påfaldende stor og var i sig selv tilstrækkelig til at bringe sagsøgeren i ond tro med hensyn til, om der var betalt fuld registreringsafgift.

Som det fremgår af bilag 1, underbilag 18, videresolgte sagsøgeren den af sagen omfattede bil efter ca. 10 måneders ejertid for kr. 1.035.000,-. Bilen havde på daværende tidspunkt kørt 23.000 kilometer. Sagsøgeren har således efter 10 måneders ejertid lidt et yderst beskedent tab på kr. 5.000,-. Et sådant tab er minimalt og understøtter i sig selv, at sagsøgerens købspris har været urealistisk lav.

Det bestrides som udokumenteret, at den eneste måde, hvorpå sagsøgeren kunne opnå en byttepris på kr. 1.035.000,- for sin Audi var at købe en anden bil til en opskruet værdi. Det kan således ikke med henvisning til den som bilag 6 fremlagte artikel anses for dokumenteret, at prisen for den BMW, som sagsøgeren fik i bytte, har været opskruet.

Endvidere bemærkes det, at nævnte artikel vedrører den situation, hvor en bilforhandler nedskriver prisen på biler, der tages i bytte, hvorimod det tilsvarende beløb gives i rabat på den bil, der købes. Det kan altså ikke af artiklen udledes, at det i bilbranchen er sædvanligt at opskrue værdien af en bil.

At sagsøgeren fem dage efter salget af sin Audi solgte den BMW, som han havde fået i bytte, til en pris, der var kr. 20.000,- lavere end bytteprisen, dokumenterer heller ikke, at prisen på sagsøgerens Audi var opskruet. Det bemærkes i den forbindelse, at sagsøgeren solgte bilen tilbage til samme professionelle forhandler, som sagsøgeren fem dage før havde købt bilen af. I en sådan situation forekommer det klart, at sagsøgeren naturligvis ikke kan tilbagesælge bilen til den professionelle forhandler til samme pris, som sagsøgeren købte bilen for.

At sagsøgeren efter halvandet års ejertid videresolgte den BMW, som han jf. bilag 17 fik i bytte ved handel nr. 2, til en pris på kr. 350.000,- dokumenterer ej heller, at prisen på sagsøgerens Audi har været opskruet. Nævnte BMW har således blot tabt kr. 150.000,- i værdi i perioden, hvor sagsøgeren tilmed har kørt mere end 30.000 kilometer i bilen. Et sådant værditab må anses for ganske sædvanligt for et køretøj i den klasse.

Oveni det ovenfor anførte vedrørende bilens lave pris kommer, at OF den 21. maj 2007 sendte sagsøgeren en e-mail vedhæftet oplysninger om pris og ekstraudstyr på 4 specifikke Audier af samme model, som sagsøgeren købte. Priserne uden tysk moms er mellem EUR 54.500,- og EUR 62.250,- svarende til mellem ca. kr. 409.000,- og 467.000,-. Disse oplysninger må have givet sagsøgeren anledning til at undersøge forholdene nærmere. Det er således indlysende, at hvis bilens indkøbspris i Tyskland er mellem kr. 409.000,- og 467.000,-, må bilens pris inklusiv registreringsafgift være væsentligt højere end kr. 1.040.000,-.

På baggrund af sit kendskab til prisniveauet i Tyskland havde sagsøgeren således intet grundlag for at tro, at det inden for en pris på kr. 1.040.000,- ville være muligt at afholde dansk registreringsafgift, moms og avance til G1 ApS. Som følge heraf har sagsøgeren heller ikke været i god tro vedrørende den manglende afgiftsberigtigelse.

Dertil kommer endvidere, at det fremgår af den som bilag C fremlagte afhøringsrapport af 22. december 2008, at den af denne sag omfattede bil var den anden bil, som sagsøgeren købte af G1 ApS. Sagsøgeren købte således i februar 2007 en BMW af G1 ApS til en pris af kr. 1.122.000,-. Vejledende listepris for denne bil var kr. 1.878.114,-. Sagsøgerens besparelse udgjorde således 40 pct.

Sagsøgeren videresolgte denne bil den 2. maj 2007 for kr. 1.300.000,-, jf. bilag C, side 4, sidste afsnit. På dette tidspunkt havde bilen kørt 5.500 kilometer. Sagsøgeren tjente altså kr. 178.000,- på at videresælge en brugt bil, som han havde købt som ny.

Det forhold, at sagsøgeren, foruden den bil denne sag drejer sig om, tidligere har købt en bil af G1 ApS med en meget stor besparelse og endda har videresolgt denne med en betragtelig fortjeneste, understøtter, at sagsøgeren var i ond tro vedrørende G1 ApS' manglende afgiftsberigtigelse. Sagsøgeren burde således allerede i forbindelse med den første handel have indset, at G1 ApS' salg af biler ikke hang sammen.

Til trods for de mistænkelige omstændigheder i forbindelse med sagsøgerens køb af ovennævnte BMW af G1 ApS, valgte sagsøgeren alligevel i juli 2007 at købe den Audi, som denne sag omhandler, af G1 ApS.

Det kan i øvrigt oplyses, at sagsøgeren aldrig kom til at hæfte for den manglende registreringsafgift af ovennævnte BMW som følge af en tidligere praksis fra Landsskatteretten, hvorefter et krav på betaling af registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens daværende § 19, stk. 2 ikke kunne rejses, såfremt ejeren havde videresolgt bilen, inden kravet blev gjort gældende. Denne praksis er sidenhen blevet underkendt af Østre Landsret og Højesteret, jf. SKM2012.656.ØLR og SKM2013.447.HR.

Det af sagsøgeren fremlagte bilag 19 dokumenterer ikke, at sagsøgeren ved købet af den af denne sag omfattede bil i 2007 havde grundlag for at tro, at det var realistisk at opnå en besparelse på 37 pct. i forhold til bilens vejledende listepris.

Der er ikke fremlagt noget oprindeligt tilbud fra G4 vedrørende det køretøj, som sagsøgeren hævder at have fået tilbudt. Den e-mail der er fremlagt som bilag 19 er dateret den 24. september 2014, og er således indhentet under denne sags verseren ved domstolene og mere end 7 år efter, at sagsøgeren hævder at have fået bilen tilbudt. Bevisværdien af e-mailen er derfor yderst begrænset.

Derudover fremgår det også af e-mailen, at det ikke er muligt at fremlægge selve tilbuddet, idet G4 kun gemmer afgivne tilbud i op til 5 år. Nærværende sag startede ved SKATs agterskrivelse af 16. november 2007, jf. bilag 2, side 3, 5. afsnit. Sagsøgeren har således haft rig mulighed for at rekvirere det hævdede tilbud fra G4. Henset til, at det ikke er sket, til trods for sagsøgerens åbenlyse interesse i at kunne dokumentere tilbuddet, forekommer det usandsynligt og utroværdigt, at G4 skulle have afgivet et tilbud med et indhold som hævdet af sagsøgeren.

Sammenholdes bilag 18 med bilag 1, underbilag 15, fremgår det endvidere, at den bil sagsøgeren købte af G1 ApS havde væsentligt mere ekstraudstyr, end den bil sagsøgeren hævder at have fået tilbudt af G4, til trods for, at bilen fra G4 var knap kr. 100.000,- dyrere end den bil, som sagsøgeren købte fra G1 ApS. Selv hvis det lægges til grund, at sagsøgeren har modtaget et tilbud fra G4 svarende til det i den som bilag 18 fremlagte e-mail, havde sagsøgeren således ikke noget grundlag for at tro, at G1 ApS kunne levere en bil med væsentligt mere ekstraudstyr til en pris, der var kr. 100.000,- lavere end G4's pris.

I den forbindelse er det væsentligt, at sagsøgeren under ingen omstændigheder havde grundlag for at tro, at han kunne opnå den samme rabat hos G1 ApS som hos G4.

Det som bilag 16 fremlagte tilbud fra UO fører heller ikke til, at sagsøgeren må anses for at have været i god tro vedrørende den manglende afgiftsberigtigelse. Tilbuddet er for det første fremsat næsten 7 år efter, at sagsøgeren købte den af sagen omfattede bil af G1 ApS. For det andet har sagsøgeren så vidt ses ikke købt bilen til den angivne pris. Det har således været gratis for UO at fremsætte tilbuddet. På denne baggrund må bevisværdien af bilag 16 betragtes som lav. For det tredje kendes de nærmere omstændigheder omkring fremsættelsen af tilbuddet ikke. Det vides således eksempelvis ikke, om bilen er ny eller brugt, og om købesummen skal betales kontant.

Bilag 10 dokumenterer ikke, at det var sædvanligt for en køber at opnå op til 20 pct. rabat i forhold til den vejledende udsalgspris. For det første vides det ikke, hvilke forudsætninger og spørgsmål, der ligger til grund for udarbejdelsen af bilag 11, hvorfor bevisværdien af bilaget er begrænset. Hertil kommer, at selv hvis det lægges til grund, at det var muligt for nogle forhandlere at opnå "flåderabatter" på op til 20 pct., indebærer det ikke også, at sådanne rabatter var sædvanlige, og at OF havde mulighed for at opnå sådanne rabatter, endsige at sagsøgeren havde konkret grundlag for at tro, at OF kunne opnå sådanne rabatter. Sådanne store rabatter fremkommer naturligvis kun ved større forhandleres/importørers regelmæssige køb af store partier biler, deraf betegnelsen "flåderabat". OF foretog ikke sådanne store "flådeindkøb", men købte derimod én luksusbil af gangen efter bestilling fra sine købere.

Den omstændighed, at SKAT selv afgiftsberigtigede bilen på grundlag af den lave tyske pris, som fremgik af den falske faktura, der blev fremvist til SKAT, er uden betydning for vurderingen af sagsøgerens gode tro. SKAT blev således besveget ved fremvisningen af den falske faktura, som man havde krav på at få afgiftsberigtiget køretøjet på baggrund af. Der er tale om et masseadministrationsområde, hvor skattemyndighederne har indrettet sig på, at der bliver afgivet korrekte oplysninger ved afgiftsberigtigelsen, og der foregik udover enkelte stikprøvekontroller ikke en mere intensiv prøvelse ved afgiftsberettigelsen end, at det blev kontrolleret, at fakturaen fremstod korrekt. Det bemærkes, at forholdet også blev påberåbt under prøvesagerne for såvel landsretten og Højesteret, uden at dette førte til et andet resultat.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Det fremgår af sagen, at den vejledende udsalgspris for en Audi svarende til den, som A købte af G1 ApS var 1.645.680 kr., og at A ved sit køb af bilen for 1.040.000 kr. dermed opnåede en besparelse på ca. 37 %.

A har ikke ved sin forklaring eller efter den øvrige bevisførelse godtgjort, at markedsprisen for en tilsvarende bil med afgiftspligtigt ekstraudstyr var væsentligt lavere end den vejledende udsalgspris. Retten finder således ikke, at det rekonstruerede tilbud fra G4, som er fremkommet mere end 7 år efter skattesagens opståen, kan tillægges afgørende betydning. A har heller ikke godtgjort, at han købte en lettere brugt demonstrationsbil. Det fremgår tværtimod af slutsedlen, at bilen blev leveret fabriksny og af synsrapporten, at bilens kilometerstand var 0.

Retten lægger efter indholdet af OF's e-mail af 21. maj 2007 til A til grund, at A var bekendt med det tyske prisniveau for tilsvarende biler, herunder at prisen i Tyskland for en fabriksny Audi svarende til den Audi, A købte, var 61.650 euro, svarende til ca. 459.293 kr. eksklusiv dansk moms.

På denne baggrund finder retten, at A intet grundlag havde for at tro, at det ville være muligt at afholde dansk registreringsafgift, moms og avance til G1 ApS inden for en købspris på 1.040.000 kr.

Hertil kommer, at omstændighederne ved G1 ApS og parternes aftaleindgåelse ikke kan anses for sædvanlige for en forhandlervirksomhed, jf. herved Højesterets dom af 26. juni 2013 (SKM2013.447.HR), da G1 ApS blandt andet ikke blev markedsført, og kontakten mellem parterne foregik på en lukket og usædvanlig måde. Videre har retten tillagt det betydning, at A få måneder forud for købet af Audien havde købt en anden bil af G1 ApS, som han efter kort tids ejerskab videresolgte med fortjeneste.

Herefter kan A ikke anses for at have været i god tro med hensyn til, at der var betalt fuld registreringsafgift, og han er derfor ikke omfattet af SKATs administrative praksis for ikke at efteropkræve registreringsafgift.

Skatteministeriets påstand om frifindelse tages derfor til følge.

Efter sagens værdi, forløb og udfald skal A i sagsomkostninger til Skatteministeriet betale 62.500 kr.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

Inden 14 dage betaler A i sagsomkostninger til Skatteministeriet 62.500 kr.