Sagens emne
Sagen vedrører, om selskabet kan afskrive på en række udgifter til ombygningen af havnen i Y1.

Der er stillet følgende spørgsmål, og SKAT har afgivet følgende svar:

Spørgsmål 1:

"Kan H1 A/S foretage afskrivninger efter afskrivningslovens § 14 på kajanlæg, bolværk m.v. fra det tidspunkt, hvor anlæggene er taget i brug?"

SKATs svar: Nej

Landsskatterettens svar: Ja - se besvarelsen.

Spørgsmål 2:

"Såfremt SKAT svarer nej til, at alle de under spørgsmål 1 nævnte bygninger og faste anlæg er afskrivningsberettigede, ønskes en stillingtagen til, hvilke af de nævnte bygninger og faste anlæg, der i givet fald vil kunne afskrives på samt i hvilket omfang afskrivninger kan foretages."

SKATs svar: Der kan foretages afskrivninger på bygningen beliggende Y2.

Landsskatterettens svar: Besvarelsen bortfalder med henvisning til besvarelsen af spørgsmål 1.

Spørgsmål 3:

"Kan H1 A/S tage skattemæssigt fradrag efter statsskattelovens § 6 a for omkostningerne til ombygning af vejanlæg i forbindelse med flytning af oplægsplads til lystbådehavnen?"

SKATs svar: Nej

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Spørgsmål 4:

"Kan H1 A/S under forudsætning af at der svares "ja" til spørgsmål 3, fratrække omkostningerne i færdiggørelsesåret hvis disse er delvist eller helt opgjort?"

SKATs svar: Besvarelsen heraf bortfalder som følge af besvarelsen af spørgsmål 3.

Landsskatterettens afgørelse: Besvarelsen heraf bortfalder som følge af besvarelsen af spørgsmål 3.

Spørgsmål 5:

"Hvis der ikke kan svares "ja" til spørgsmål 3 og 4, kan omkostningerne da afskrives sammen med kajanlæg, bolværk m.v. fra ibrugtagningstidspunkt og over samme åremål, idet omkostningerne er en konsekvens af flytning af oplægsplads fra området omkring det afskrivningsberettigede kajanlæg til et område på den anden side af en nærliggende vej?"

SKATs svar: Nej

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
Følgende fremgår under afsnittet "beskrivelse af de faktuelle forhold" i klagen til Skatteankestyrelsen vedrørende:

"H1 A/S blev etableret med virkning fra 1. januar 2005 med det formål at besidde fast ejendom og herunder at drive udlejningsvirksomhed.

Baggrunden for etableringen af selskabet var, at der på dette tidspunkt verserede en skattesag vedrørende H2 A/S, idet de lokale skattemyndigheder var af den opfattelse, at nogle af H2 A/S' aktiviteter var af en sådan karakter (ikke-havne relaterede), at selskabet ikke opfyldte betingelserne for skattefrihed som angivet i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4.

Det blev derfor besluttet, at de aktiviteter, der af skattemyndighederne blev anset for ikke-havnerelaterede, skulle overdrages til normalt beskattede datterselskaber - bl.a. H1 A/S -, hvilket medførte, at lystbådehavnen samt enkelte andre ejendomme blev overdraget til H1 A/S ved en skattepligtig tilførsel af aktiver.

SKAT tabte senere sagen ved Vestre Landsret og ankede sagen til Højesteret. Anken blev dog senere hævet.

Imidlertid var overdragelsen af de relevante ejendomme m.v. på dette tidspunkt gennemført, og H1 A/S har derfor sidenhen drevet lystbådehavnen, således at denne har været udlejet til brugeren G1, der løbende betaler leje for anvendelsen heraf.

I samarbejde med bestyrelsen for G1 er lystbådehavnen gennemgribende renoveret og udvidet, idet de første etaper er færdigmeldt i 2011 og resten er færdigmeldt og ibrugtaget af G1 i 2012. 

Den samlede anlægssum udgør ca. DKK 30,2 mio. kr., der vedrører renovering af bassiner, sejlløb, moler, bolværker, adgangsveje m.v.

Renoveringen har været ret omfattende og har bl.a. omfattet en større udgravning og uddybning af bassinerne. I den forbindelse var det nødvendigt at nedbanke store spunsvægge af stål for at sikre anlægget af havnehuset.

Herudover er der lagt dug på bassinkanterne og ny stenbelægning på bassinkanterne samt nye asfaltbelagte veje, stenbelagte pladser og fortove, ligesom de eksisterende stenmoler ud mod Y3 er renoverede. Hertil kommer en betonstøbt rampe til ophalingsstedet for lystbådehavnens både.

Havneanlægget vil kræve løbende vedligeholdelse; således skal eksempelvis jernspunsvæggen beskyttes katodisk hvert 10 år for at undgå tæring. Katodisk beskyttelse er en særlig metode til korrosionsbeskyttelse af metalkonstruktioner i vand fugtig jord eller beton.

Herudover medførte renoveringen/udbygningen, og de deraf følgende ændringer af området, at vinteroplægspladsen for lystbådene måtte flyttes. Løsningen blev, at oplægspladsen blev flyttet til et areal på den anden side af en offentlig vej i samarbejde med kommunen i Y1.

Kommunen i Y1 har i den forbindelse pålagt H1 A/S at ændre adgangsvejen til oplagspladsen, idet transporten af bådene til den nye oplagsplads ville medføre trafikale problemer, når bådene skulle transporteres over den offentlige vej.

Der skal således flyttes omkring 500 både såvel forår som efterår, og løsningen blev etableringen af et egentligt vejkryds. Etableringen af vejkrydset var en forudsætning for, at H1 A/S også fremover kunne opnå indtægter ved udlejning af lystbådehavnen, da kommunen i Y1 ellers ikke ville godkende den nye oplagsplads, som også var en forudsætning for at lystbådehavnen kunne udvides.

Efter vejlovgivningen kunne kommunen i Y1 pålægge H1 A/S at afholde omkostningerne til etablering af vejkrydset. Kommunen valgte af praktiske årsager selv at stå som bygherre på projektet, og omkostningerne er efterfølgende viderefaktureret til H1 A/S. Omkostningerne udgjorde kr. 2.513.000 der er faktureret til H1 A/S i 2012, ligesom anlægget er taget i brug i 2012. Herudover har projektet omkring vejkrydset medført etablering af et lysreguleringsanlæg, som kommunen i Y1 har bekostet.
(...)

Den ene af de to tilstødende erhvervsbygninger er nu nedrevet, mens den anden anvendes til badefaciliteter, værksted og havnekontor for G1 (bygningen beliggende Y2)"

I henhold til SKATs vurderingsoplysninger fremgår, at ejendommen beliggende Y2, blev pr. 1/10 2012 vurderet som en erhvervsejendom til en ejendomsværdi på 810.000 kr., heraf grundværdi 501.900 kr., vurderet areal 1.859 m². I BBR-registret er ejendommen registreret med en bygning på 259 m² og bygningens anvendelse er angivet med: Industri, håndværk og lign.

Af lokalplan nr. 304 "Y1 lystbådehavn", der blev vedtaget af Byrådet i Y1 den 8. november 2010, fremgår følgende af indledningen:

"Lokalplanen udarbejdes for at etablere det planmæssige grundlag for en længe ønsket modernisering og udbygning af Y1 Lystbådehavn. Planen skal tilgodese brugernes ønske om plads til flere og større både. Der har i mange år været ventelister for medlemmer.

Lystbådehavnen er beliggende på et areal, der ejes af G2 gennem selskabet G3 A/S.

Usikkerheden omkring lystbådehavnens fremtid har bevirket, at der i flere år ikke er investeret tilstrækkeligt i påkrævede forbedringer af områdets servicefaciliteter. Så lystbådehavnen trænger i dag til en omfattende modernisering herunder forbedringer, der skal imødekomme samfundets stadig, skærpede miljøkrav.

Et alternativt forslag til at placere en ny lystbådehavn ud for Y4 Strand har tidligere været i spil. Byrådet har imidlertid nu truffet beslutning om, at lystbådehavnen forbliver, hvor den er i dag, og der med lokalplanen åbnes mulighed for en udvidelse og modernisering."

Renoveringen af lystbådehavnen blev oprindeligt planlagt til at foregå over fire faser. Overordnet skulle renoveringen bestå i en udvidelse af det oprindelige havnebassin mod vest ind mod land, herunder en oprensning og uddybning af en del af det eksisterende havnebassin, og en renovering af molen mod øst samt anlæggelse af et selvstændigt og mindre havnebassin til mindre både syd for det oprindelige havnebassin.

Af det fremlagte anlægsoverslag fra december 2010 fremgår følgende beskrivelse af projektet:

"FASE A

I fase A gennemføres følgende anlægsarbejder:

• Nordvestligt havneområde udgraves til kote -3,0.
• Eksist. havnekran flyttes (2 tons bådkran og 1 tons mastekran). Eksist. betonfundament nedbrydes og nye fundament støbes
• Mod nord etableres permanent stenkastning, som tilslutning til eksist. stenkastning.
• Indfatninger til 3,0 m vanddybde etableres langs Y5 og ved havnehuset mv. På strækningen langs Y5 er indregnet etablering af fjernelse af midlertidig stenkastninger pga. forlænget tidsperiode i mellem udgravning af havnebassin og etablering af indfatning.
• Belægning på Y5 hæves ved opbrydning af belægning, indbygning af forurenet jord og etablering af ny asfaltbelægning
• Området omkring nyt havnehus, gæstehus mv. asfalteres.
• Fortøjningspæle leveres og rammes langs ny indfatning.
• Placering af bunkeringsanlæg ændres, og eksist. anlæg genanvendes i muligt omfang.
• Nedbrydning af eksist. stenkastninger, indfatning, bådebroer mv. i udgravningsområde

(...)

FASE B

I fase B gennemføres følgende anlægsarbejder:

• Sydøstligt havnebassin uddybes/oprenses til kote -3,0. Materialer bortskaffes på nær rene materialer som kan anvendes til indbygning i Nokken. Disse deponeres midlertidigt.
• Østlig læmole renoveres.
• Indfatninger til 3,0 m vanddybde etableres mod syd.
• Flydebroer leveres og forankres.
• Fortøjningspæle leveres og rammes langs ny indfatning og ved flydebroer.
• Nedbrydning af eksist. slæbested mod syd.
• Nedbrydning af eksist. stenkastninger, indfatning, bådebroer mv.

(...)

FASE C

I fase C gennemføres følgende anlægsarbejder:

• Sydvestligt havneområde udgraves til kote -3,0.
• Indfatninger til 3,0 m vanddybde etableres langs Y5 og mod syd. Der er indregnet etablering og fjernelse af midlertidig stenkastninger pga. forlænget tidsperiode i mellem udgravning af havnebassin og etablering af indfatning.
• Ny servicekaj udrustes med 15 tons kran, hvis placering ikke er konsistent med den nye linjeføring af indfatningen.
• Belægning på Y5 hæves ved opbrydning af belægning, indbygning af forurenet jord og etablering af ny aftaltbelægning.
• Fortøjningspæle leveres og rammes langs ny indfatning og ved flydebroer.
• Eksist. slædested ved Langhusene nedbrydes.
• Nokken (stendepot) opgraves og reetableres med korrekt udført stenkastning og sandfyld i baglandet.
• Nyt slæbested etableres mod syd.

(...)

FASE D

I fase D gennemføres følgende anlægsarbejder:

• Sydligt havneområde udgraves til kote -2,0 for etablering af jollebassin, herunder uddybning af sejlrende.
• Læmole til indsejling til Jollehavnen.
• Belægning på mellem Jollehavnen og Lystbådehavnen renoveres ved opbrydning af belægning, indbygning af forurenet jord og etablering af ny asfaltbelægning.
• Fortøjningspæle leveres og rammes langs nye flydebroer.
• Eksist. spildevandsledning ved indsejling til Jollehavnen forlægges.

(...)"

Ifølge det fremlagte udbudsmateriale fra henholdsvis oktober og december 2011 blev udvidelsen af havnen og renoveringen af Østmolen udskilt i hvert sit udbud.

Af udbudsmaterialet vedrørende "Udvidelse af Y1 Lystbådehavn" fra oktober 2011 fremgår blandt andet følgende:

"A.1 Baggrund
(...)

Fase A og C1 er udført. Inden entreprisestart vil der desuden være etableret en ny spuns langs Østmolen som vist på bilag 2.

Dette udbud omfatter fase B, fase C2 og Nokken som vist i bilag 1.

Fra nuværende havnebassin skal eksisterende bådebroer i den sydlige del af bassinet bortskaffes. Midlertidig stenkastning skal fjernes og sten større en 10 kg frasorteres og genanvendes under vandspejlet i nye stenkastninger. Havnebassinet skal uddybes (Fase B) og udvides (Fase C) til mellem kote -2,5 og kote -3 m DVR90. For fase B ønskes pris på såvel en våd udgravning af materialer og en tør udgravning efter etablering af dæmning. Mod syd og vest skal der etableres stenkastning opbygget af fiberdug, singels og grabsten og der skal rammes pæle for ny bådebro langs stenkastningen mod syd.

Afgravede materialer fra havnebassin skal dels henlægges i depot og dels bortskaffes til forskellige modtagere afhængigt af forureningsniveau. Våde materialer oplægges til afvanding inden bortskaffelse.

Det østlige fremspring "Nokken" skal hæve ved indbygning af afgravede materialer.

Derudover skal der fjernes tanke og forurenet jord fra et bunkeranlæg.

A.2 Omfang

Arbejdet kan opsummeres som følger:

• Fjernelse af eksisterende installationer (belægninger, bunkeranlæg, fundamenter mv.)
• Fjernelse af eksisterende bådebroer
• Fjernelse af midlertidig stenkastning
• Udgravning af fase C2 grus og sand i intervallet 0-4,1 m u.t.
• Eventuel etablering af dæmning for tør uddybning af fase B
• Uddybning af fase B slam og sand til kote -2,5 til -3,0
• Afvanding af våde udgravede materialer
• Indbygning af udgravede materialer bag spuns ved Østmolen
• Transport af udgravede materialer til depot
• Transport af udgravede materialer til anden modtager alternativt læsning af materialerne for bortskaffelse
• Etablering af ca. 175 m stenkastning i nyt havnebassin
• Ramning af pæle for både bro
• Indbygning af udgravet sand i Nokken

A.3 Tidsplan

Arbejdet skal udføres i tidsrummet fra 2. januar 2012 til 1. april 2012.
(...)"

Af udbudsmaterialet vedrørende "Renovering af Østmolen, Y1 Lystbådehavn" fra december 2011 fremgår endvidere følgende:

"Baggrund
(...)
Den eksisterende østmole der oprindeligt blev opført i 1954 skal ifm. den generelle udvidelse/modernisering af Y1 Lystbådehavn renoveres. Koten på molen skal hæves fra +0.5 til +1.1 med hammer i +1.3. Herudover skal der uddybes således at der umiddelbart foran bolværket er 2 m vanddybde. Renoveringen af østmolen foregår ved at der 1 m foran eksisterende mole rammes ny spuns, og etableres tilsvarende ny forankring.
(...)

Omfang
Arbejdet kan opsummeres som følger: 

• Opbrydning af eks. mole i begrænset omfang over 145 lbm
• Opbrydning af eks. mole i fuldt omfang over ca. 20 lbm, inkl. opgravning af sand i bagvedliggende område
• Installering af 165 m ny spuns 1,0 m foran eks. mole
• Installering af ny ca. 75 lbm spuns ved "Tangen", inkl. indbygning af letklinker
• Støbning af betonrampe for 25 t sublift
• Etablering af 54 m² bundsikring foran rampen

Der skal arbejdes under kote 0 DVR90 hvilket betyder, at der skal graves og støbes under vandspejl.

Tidsplan 

• Arbejder vedrørende rampen med tilhørende udstyr, betonbundsikring, spuns ved Tangen og vanddybde skal [være] færdig senest 15. april 2012
• Alle arbejder skal være afsluttet og klar til aflevering senest 1. juni 2012

 (...)"

Af selskabets anlægskartotek for renoveringen af havnen fremgår, at de samlede anskaffelsesudgifter for arbejderne i faserne A - C per 31. december 2013 udgjorde 30.134.287 kr. fordelt med henholdsvis 9.397.520 kr. på fase A og C1 og 20.736.766 kr. på fase B og C2. Vedrørende arbejderne i fase D var der kun i 2011 blevet afholdt udgifter til rådgiverhonorar på 95.448 kr. og nedbrydning på 146.600 kr. 

SKATs afgørelse
SKAT har besvaret spørgsmålene 1, 3 og 5 med "Nej", mens der ved besvarelsen af spørgsmål 2 blev godkendt afskrivning vedrørende bygningen beliggende Y2, og besvarelsen af spørgsmål 4 bortfaldt som følge af besvarelsen af spørgsmål 3.

Med hensyn til besvarelsen af spørgsmål 1 og 2 har SKAT overordnet anført, at der ikke kan godkendes afskrivning på kajanlæg, bolværk m.v., da de ikke kan anses for bygninger eller bygningsanlæg omfattet af afskrivningslovens § 14. Der er nærmere anført, at nedrammede spunsvægge og stensætninger ikke udgør murerede eller støbte konstruktioner på og i jorden, og derfor ikke kan anses for en bygning i afskrivningslovens forstand. Endvidere kan nedrammede spunsvægge og stensætninger heller ikke anses for accessoriske anlæg, da havnen ikke kan anses for at være accessorisk til den afskrivningsberettigede bygning på Y2. Ligeledes kan der ikke godkendes afskrivning på vej og belægning omkring havnen, da disse er tilknyttet ikke-afskrivningsberettiget. anlæg.

For så vidt angår besvarelsen af spørgsmål 3, har SKAT anført, at omkostningerne på 2.513.000 kr. til etablering af vejkrydset ikke kan fradrages som en driftsudgift efter statsskattelovens § 6 a, da de pågældende omkostninger må anses for en formueudgift. Det er nærmere anført, at vejkrydset bliver en del af det offentlige vejnet i området, og at vejkrydset ikke alene vil have betydning for lystbådehavnens brugere, men også for boligområdet syd for lystbådehavnen. Derudover har selskabet ikke pligt til at bidrage til vedligeholdelsen af vejkrydset. SKAT har ved besvarelsen af spørgsmål 3 henvist til SKM2003.578.LSR.

For så vidt angår besvarelsen af spørgsmål 5, har SKAT anført, at omkostningerne til etableringen af vejkrydset ikke kan godkendes som et accessorisk anlæg, da det tjener ikke-afskrivningsberettigede anlæg, jf. besvarelsen af spørgsmål 1.

Selskabets opfattelse
Der er nedlagt påstand, at der kan svares "ja" til de stillede spørgsmål under de anførte forudsætninger i de enkelte spørgsmål.

Til støtte for besvarelsen af spørgsmål 1 og 2 er det overordnet gjort gældende, at bassiner, sejlløb, moler, stenbelægninger, bolværker, ramper, adgangsveje og spor er bygninger eller accessoriske dele til bygninger, der vil kunne afskrives efter afskrivningslovens § 14 fra ibrugtagningsåret. I denne forbindelse er der henvist til vurderingsvejledningen fra 1968, hvoraf fremgår, at søbadeanstalter og andre på stranden beliggende anlæg, der står i fast og varig forbindelse med havbunden, broer, belægninger på pladser og kørebaner, bolværker, fiskedamme og andre bassiner, faste kranbroer, faste dokker og skibsværftsbeddinger samt faste skinner og røranlæg rubriceres som fast ejendom. Der er ikke særlige krav om materialevalget i forbindelse med anlægget.

Endvidere er der henvist til Statskattedirektoratet, vurderingsafdelingens vejledning af 15. maj 1985, hvoraf fremgår, at bolværker og kajanlæg er bygningsbestanddele, samt ligningsvejledningens afsnit E.C.4.1.1, hvoraf fremgår, at kajanlæg bestående af to betonkajer på træstolper og kajanlæg opbygget af en stenmole samt en spunsvæg af stål blev anset for afskrivningsberettigede bygninger.

I forhold til besvarelsen af spørgsmål 3 og spørgsmål 4 er det nærmere anført, at selskabet blev pålagt at afholde omkostningerne til vejomlægningen i forbindelse med, at den eksisterende oplagsplads for lystbådene blev inddraget i lystbådehavneprojektet. Som følge heraf blev selskabet pålagt at afholde omkostningerne til vejomlægningen. Vejen er ikke selskabets ejendom men en kommunal vej, der på grund af selskabets erhvervsaktivitet i forhold til udlejningen til lystbådehavnen skulle ændres og ombygges. Hvis ikke selskabet havde accepteret at afholde udgiften, ville ombygningen af lystbådehavnen ikke have været mulig, da kommunen i Y1 ikke ville tillade ombygningen af havnen uden en ændring af adgangsvejene.

Det er i denne forbindelse gjort gældende, at da ombygningen af havneanlægget endvidere var en nødvendighed for at bevare den eksisterende aktivitet i havnen og endvidere fastholde positionen som en moderne og attraktiv havn med et også fremtidigt indtjeningspotentiale, og da omkostningerne til vejanlægget var en offentlig betingelse for ombygningsprojektet, er der en sådan sammenhæng mellem indtjeningen og udgiften, at udgiften bør kunne afholdes som en driftsudgift efter statsskattelovens § 6. Hertil er det yderligere gjort gældende, at der ikke er tale om en udvidelse af den hidtidige aktivitet eller en anlægsudgift, men en bevarelse af det hidtidige indkomstgrundlag, idet der allerede eksisterede en oplagsplads, der måtte flyttes på grund af manglende muligheder for opbevaring af bådene på det eksisterende område. Der er til støtte herfor henvist til TfS 1985,6HR (Slusedommen).

For så vidt angår besvarelsen af spørgsmål 4 er det gjort gældende, at omkostningerne til vejanlægget kan fratrækkes i færdiggørelsesåret, hvor det nye vejanlæg kan anvendes til bl.a. transport af både, idet der senest i dette år er opstået en endelig retlig forpligtelse til at afholde udgiften.

Til støtte for besvarelsen af spørgsmål 5 er det gjort gældende, at omkostningerne til vejanlægget kan afskrives sammen med de øvrige omkostninger til renoveringen af moler, bolværker, kajanlæg m.v., idet udgiften var en afgørende forudsætning for, at renoveringen af disse anlæg kunne gennemføres. Der vil i så fald kunne afskrives på vejanlægget efter samme regler som for afskrivninger på moler, bolværker, kajanlæg m.v., idet afskrivningerne kan på begyndes, når vejanlægget tages i brug.

Landsskatterettens afgørelse

Spørgsmål 1
Efter en konkret vurdering må de dele af lystbådehavnen, der er konstrueret med spunsplader og betonelementer, anses for afskrivningsberettigede bygningsværker efter afskrivningslovens § 14, stk. 1. Således vil navnlig Østmolen, herunder den betonstøbte rampe, og indfatningen i det nordvestlige hjørne kunne anses for bygningsværker i afskrivningslovens forstand, mens stenkastningerne mod syd og vest i havnebassinet ikke kan anses for bygningsværker i afskrivningslovens forstand.

Landsskatteretten ændrer således SKATs afgørelse i overensstemmelse hermed.

Spørgsmål 2
Besvarelsen af dette spørgsmål bortfalder med henvisning til besvarelsen af spørgsmål 1.

Spørgsmål 3
Efter det oplyste blev der i forbindelse moderniseringen af lystbådehavnen og udvidelsen af havnebassinet gjort plads til flere og større både, hvilket nødvendiggjorde flytningen af den tidligere oplagsplads og etableringen af vejkrydset. Endvidere havde der efter det oplyste i mange år været ventelister for medlemmer i lystbådehavnen. 

På det foreliggende grundlag kan det ikke anses for godtgjort, at der ved udbygningen af lystbådehavnen ikke tillige skete en udvidelse af selskabets hidtidige virksomhed udover, hvad der var nødvendigt for blot at sikre det eksisterende indkomstgrundlag. Selskabets tilskud til etableringen af vejkrydset kan herefter ikke anses for en fradragsberettiget driftsudgift efter statsskattelovens § 6, litra a.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs afgørelse.

Spørgsmål 4
Besvarelsen heraf bortfalder som følge af besvarelsen af spørgsmål 3.

Spørgsmål 5
Selskabets tilskud til etableringen af vejkrydset kan ikke anses for en naturlig del af anskaffelsessummen for eller forbedringsudgifterne vedrørende ovennævnte afskrivningsberettigede bygningsværker og kan derfor ikke tillægges afskrivningsgrundlaget for de pågældende bygningsværker.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs afgørelse.