Spørgsmål
Kan det bekræftes, at spørger ved sin ansættelse som efteruddannelsesvejleder i en region, skal betragtes som lønmodtager?
Svar
Ja.
Beskrivelse af de faktiske forhold
Spørgers hovederhverv er som praktiserende læge, hvor hun har praktiseret siden 2006.
Fra den 1. maj 2011 har hun haft et bijob i en region som efteruddannelsesvejleder for andre praktiserende læger i regionen.
Arbejdet går ud på, at spørger fra Lægeforeningen modtager en liste med en række nynedsatte læger i hendes område. Spørger kontakter disse læger med henblik på at tilbyde dem vejledning i deres fremtidige efteruddannelse.
Arbejdet foregår dels hjemmefra med kontakt pr. mail eller telefon til nynedsatte kolleger og udarbejdelse af årsrapportering, og dels på forskellige hoteller/kursuscentre i forbindelse med afholdelse af møder.
Arbejdsopgaverne følger protokollat om organisering af den decentrale gruppebaserede efteruddannelse (DGE) af 24. januar 2006.
Følgende fremgår af protokollatet (uddrag):
"Forankring til regionalt niveau
- DGE og efteruddannelsesvejlederne har en selvstændig organisering som en del af regionernes kvalitets- og efteruddannelsesindsats.
- Efteruddannelsesvejlederne ansættes i regionerne efter beslutning i et ansættelsesudvalg, der er paritetisk sammensat af repræsentanter for regionen og praksisudvalget i regionen.
- Den nærmere tilrettelæggelse af DGE- og efteruddannelsesvejlederordningen i den enkelte region besluttes af kvalitets- og efteruddannelsesudvalget under samarbejdsudvalget."
"Den enkelte region fastlægger den konkrete organisering og tilrettelæggelse af efteruddannelsesvejledernes aktiviteter/DGE inden for rammerne af denne aftale."
"Ansættelsesvilkår
- Pr. 1. oktober 2008 overgår efteruddannelsesvejlederne til ansættelse i regionalt regi.
- Efteruddannelsesvejlederne- og koordinatorerne ansættes og aflønnes af regionen.
Økonomi
Midler, der i Efteruddannelsesfondens budget er afsat til opgaver, der regionaliseres i henhold til denne aftale, overføres til regionerne pr. 1. oktober 2008, herunder bl.a. midler til:
- aflønning af efteruddannelsesvejledere
- aflønning af efteruddannelseskoordinatorer
- midler til gruppelederaktiviteter
- administration af ordningen"
Spørger og hendes kolleger blev ved ansættelsens start i maj 2011 aflønnet som lønmodtagere med træk af A-skat og feriepenge.
De fik først en underskrevet konsulentaftale/kontrakt i august 2012. Ansættelsesperioden er anført fra 2011 t.o.m. 2015. I kontrakten var spørger og hendes kolleger ændret fra at blive anset som lønmodtager til at blive anset som konsulenter, og honoraret blev ændret til B-indkomst.
Kontrakten er indgået med Kvalitets- og Efteruddannelsesudvalget (KEU) i regionen.
Spørgers arbejdstid er i kontrakten fastsat til på 11 timer om måneden. De 11 timer om måneden fordeler sig ikke lige hver måned. Ved større arrangementer såsom afholdelse af gruppeledertræf, bliver der brugt forholdsvis mange timer, ligeledes ved årsrapportering. Modsat er der kun sparsom aktivitet i juli måned.
Spørger har en fast timeløn, som er gældende konsulenttakst som aftalt med Lægeforeningen.
Det fremgår af kontrakten, at spørgers månedlige honorar, der er svarer til gennemsnitligt 11 timer, udbetales månedsvis bagud og indsættes på hendes nemkonto. Det er således det samme beløb, der udbetales, uanset hvor mange timer, spørger har arbejdet.
Spørger har oplyst, at hun ikke har nogen udgifter, der knytter sig til udførelsen af arbejdet. Regionen har således afholdt udgifterne til f.eks. hoteller/kursuscentre i forbindelse med afholdelse af møder.
Som konsulenter efter kontrakten er spørger og hendes kolleger ikke berettiget til feriepenge, hvorfor ordlyden i kontrakten blev til bonus svarende til 12,5 % udbetalt hver 1. maj.
Det fremgår videre, at spørger ikke modtager honorar under fravær fra planlagt arbejdstid på grund af sygdom.
Det fremgår endelig af kontrakten, at der er et opsigelsesvarsel, således at aftaleforholdet af hver af parterne kan bringes til ophør med én måneds varsel til udgangen af en måned.
Spørgers opfattelse og begrundelse
Det er spørgers opfattelse, at hendes tilknytning til regionen som uddannelsesvejleder skal betragtes som et lønmodtagerjob, idet hun ikke mener, at hun som uddannelsesvejleder bærer den økonomiske risiko, der er kendetegnede for selvstændig erhvervsdrivende.
SKATs indstilling og begrundelse
Spørgsmål
Det ønskes bekræftet, at spørger ved sin ansættelse som efteruddannelsesvejleder i regionen, skal betragtes som lønmodtager.
Lovgrundlag
Statsskattelovens § 4
Praksis
TfS1997.922 LSR
Sagen omhandlede en læge, der var ansat som overlæge inden for anæstesi på et offentligt sygehus. Herudover var han tilknyttet et privathospital på honorarbasis som anæstesilæge. I 1992 oppebar lægen honorarindtægter fra privathospitalet på 57.450 kr., mens det tilsvarende tal for 1993 udgjorde 122.600 kr. Lægen opgjorde sine udgifter i forbindelse med erhvervelsen af denne indkomst til 15.565 kr. i 1992 og 17.203 kr. i 1993.
Landsskatteretten fandt, at lægen måtte betragtes som lønmodtager i forhold til privathospitalet. Landsskatteretten lagde ved sin afgørelse vægt på, at lægens driftsudgifter i 1992 og i 1993 hverken i art eller omfang oversteg, hvad der var sædvanligt i lønmodtagerforhold, ligesom klageren ikke kunne siges at have båret den for selvstændigt erhvervsdrivende karakteristiske økonomiske risiko, bl.a. da honorarerne havde været fastsat forud.
SKM2011.854.SR
Sagen omhandlede en læge, der havde indgået en ansættelseskontrakt med et privathospital. Lægens arbejdstid var forudsat til ikke at overstige 8 timer ugentligt. Det var alene den pågældende læge, der kunne "levere konsulentarbejdet".
Skatterådet fandt, at lægen skulle betragtes som lønmodtager i et tjenesteforhold. Der blev lagt vægt på, at lægen ikke bar den økonomiske risiko, som er karakteristisk for selvstændig erhvervsdrivende. Der blev herved bl.a. lagt vægt på, at lægen ikke for egen regning afholdt driftsomkostninger, der var sædvanlige i erhvervsforhold. Vederlaget blev udbetalt månedligt svarende til lønudbetalinger. Den væsentligste risiko for lægen lå i, at fremtidige opgaver ikke kunne garanteres, men den risiko var efter Skatterådets opfattelse ikke i sig selv tilstrækkelig til, at det svarede til økonomisk risiko i erhvervsforhold.
Lægen var underlagt en vis form for instruktionsbeføjelse, som ikke er sædvanligt i erhvervsforhold. Lægen var således forpligtet til at følge privathospitalets gennerelle retningslinjer og lægen refererede til privathospitalets cheflæge i medfør af lov om virksomhedsansvarlige læger.
SKM2011.859.SR
Sagen omhandlede en læge, som var fastansat som overlæge i det offentlige hospitalsvæsen. Lægen var endvidere tilknyttet et privathospital, og indtægter derfra blev afregnet gennem lægens virksomhed med CVR.nr.
Skatterådet fandt også i denne sag, at lægen skulle betragtes som lønmodtager i et tjenesteforhold. Lægen bar ikke den økonomiske risiko, der er karakteristisk for selvstændigt erhvervsdrivende. Vederlaget blev udbetalt fast månedligt svarende til lønudbetalinger. Den væsentligste risiko for lægen lå således i, at fremtidige opgaver ikke kunne garanteres. Den risiko var efter Skatterådets opfattelse ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at den svarer til den økonomiske risiko i erhvervsforhold.
Skatterådet lagde tillige i denne sag vægt på, at lægen ikke afholdt udgifter, der oversteg, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold. I perioden januar til september 2011 havde lægen således haft indtægt fra privathospitalet på mere end 200.000 kr. I samme periode havde lægen reelt ikke afholdt udgifter, som havde forbindelse til indtægten.
Lægen var i forholdet til privathospitalet underlagt en vis form for instruktionsbeføjelse, som ikke er sædvanlig i erhvervsforhold.
Begrundelse
Generelt
Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt spørger kan betragtes som selvstændig erhvervsdrivende.
Afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende skal i skattemæssig henseende foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. 3.1.1.
Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko.
Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.
I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af forholdet mellem hvervgiver og hvervtager.
Konkret
Efter en samlet konkret vurdering er det SKATs opfattelse, at spørger ved sin ansættelse som efteruddannelsesvejleder i regionen skal betragtes som lønmodtager.
Der er herved lagt vægt på, at spørger har indgået en aftale om en løbende arbejdsydelse frem til d. 31. april 2015.
Der er endvidere lagt vægt på, at spørgers arbejdstid er fastsat til 132 timer pr. år, hvilket svarer til gennemsnitligt 11 timer pr. måned. Spørger honoreres hver måned med et fast beløb, der svarer til timeløn for 11 timer pr. måned. Dette beløb udbetales månedsvis bagud svarende til lønudbetalinger.
Det er på den baggrund SKATs opfattelse, at spørger ikke har en reel økonomisk risiko, som er kendetegnende for erhvervsforhold.
Der er tillige lagt vægt på, at spørger efter det oplyste ikke har nogen udgifter i forbindelse med udførelse af hvervet.
Der er yderligere lagt vægt på, at spørger hver den 1. maj får udbetalt en "bonus" på 12,5 pct. af det i det foregående kalenderår optjente honorar. Dette svarer til feriepenge efter ferielovens regler, som gælder for lønmodtagere.
Spørger er endvidere opfattet af et opsigelsesvarsel, således at aftaleforholdet af hver af parterne kan bringes til ophør med én måneds varsel til udgangen af en måned.
Der er endelig lagt vægt på, at spørger indtil august 2012 - hvor hun udførte nøjagtigt det samme arbejde for regionen - blev betragtet som lønmodtager af regionen.
Det forhold, at spørger efter kontrakten ikke modtager honorar under fravær fra planlagt arbejdstid på grund af sygdom, kan efter SKATs opfattelse ikke føre til et andet resultat.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ja, idet spørger ved sin ansættelse som efteruddannelsesvejleder i Region Sjælland, skal betragtes som lønmodtager.
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.