Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at Danmark ikke har hjemmel i kildeskatteloven til at beskatte en erstatning for tabt arbejdsfortjeneste (engangsbeløb) samt evt. anden skattepligtig erstatning (engangsbeløb) i forbindelse med personskade i 2008 opstået før skattepligtens indtræden til Danmark - uanset at erstatningen først endegyldigt er fastsat efter skattepligtens indtræden til Danmark (retserhvervelse)?
2. Såfremt Skatterådet ikke kan svare bekræftende på spørgsmål 1, bedes Skatterådet bekræfte, at beskatningsretten til en erstatning principielt omfattes af den dansk/engelske dobbeltbeskatningsaftale art. 21, hvorved beskatningsretten er henlagt til bopælsstaten (Danmark), men da der er tale om en indkomst, der udspringer af en ulykke, før A er blevet skattepligtig til Danmark, så kan Danmark - uanset evt. udskudt retserhvervelsestidspunkt efter danske regler - ikke påberåbe sig en beskatningsret efter dobbeltbeskatningsaftalen, idet Danmark ikke var hverken kilde- eller bopælsland på tidspunktet for ulykken.
3. Såfremt Skatterådet ikke kan bekræfte spørgsmål 2, bedes Skatterådet oplyse, om Storbritannien kan beskatte nogen del af erstatningen?

Svar

1. Nej.
2. Nej.
3. Afvises

Beskrivelse af de faktiske forhold

Disposition

A er pr. 29. februar 2008 blevet invalideret efter at være blevet påkørt af en bil i Storbritannien.

A er i 2012 blevet tilkendt erstatning fra ulykken. Erstatningen er sammensat af dels erstatning for tabt arbejdsfortjeneste samt erstatning for méngrad. Erstatningen er udbetalt af B, som er forsikringsselskab for biludlejningsfirmaet C.

Erstatningen er indsat på A's danske bankkonto i oktober 2012, og af hensyn til skattebetaling mv. ønsker A en endelig afklaring af, hvorvidt A er skattepligtig af beløbet til Danmark eller ej - og i så fald hvilken andel af det skattepligtige beløb, der skal henføres til beskatning i Danmark og England.

Det skal bemærkes, at der indgives særskilt anmodning om bindende svar vedrørende erstatningens fordeling på méngrad og tabt arbejdsfortjeneste, idet det forventes, at nærværende bindende svar skal forelægges Skatterådet, og dermed ikke kan være afgjort inden udgangen af 2012 - og dermed sidste frist for indbetaling af restskat uden dag til dag rente.

Faktiske forhold

A har været gift og bosiddende i Storbritannien gennem 17 år.

Den 29. februar 2008 blev A påkørt af en bil, og er i dag lam fra livet og ned som følge af de skader, A pådrog sig ved påkørslen.

A har i 2012 fået endeligt tilkendt (ved gensidig forhandling og forlig uden rettens indblanding) og udbetalt en erstatning fra B. Den tildelte erstatning er fordelt på erstatning for méngrad og dækning af fremtidige merudgifter til pleje mv. samt på tabt arbejdsfortjeneste.

A flyttede efter endt sygehusophold pr. 29. maj 2008 til Danmark sammen med sine børn for at bo tættere på sin familie i Danmark.

I forbindelse med den oprindelige flytning til Storbritannien ophørte A's fulde skattepligt til Danmark pr. juli 1991, idet A efter fraflytningen ikke længere havde rådighed over helårsbolig i Danmark og ikke havde et ophold over 6 måneder (i sammenhæng).

A ønsker som følge af ulykken at være tættere på sin danske familie, ligesom A har behov for deres hjælp og opbakning i fremtiden. Ultimo maj 2008 rejser A således tilbage til Danmark, hvor A på ny bliver fuldt skattepligtig.

På baggrund af ulykken indledes en forhandling om retten til erstatning, herunder erstatningens størrelse. Sagen føres som en forhandling mellem A's advokat og tiltaltes advokater, idet begge parter som udgangspunkt ønskede at undgå, at sagen skulle for retten, og dermed ville trække i langdrag.

Sagen indledes allerede på D Hospital, idet overlægen har kendskab til advokatfirmaet E (advokatfirma med speciale i rygmarvsskader), og således sætter A i forbindelse med firmaet.

Forløbet i sagen kan i hovedtræk skitseres således:

• 29. februar 2008: A påkøres og pådrager sig livstruende kvæstelser.
• 2. marts 2008: A forflyttes til D Hospital, hvor A og familien bliver sat i kontakt med E Advokatfirma gennem overlægen.
• En advokat fra E besøger A hver uge, mens A er på hospitalet i Storbritannien. Advokaten arrangerer møder med specialister inden for det særlige speciale om rygmarvsskader, som kommer og besøger og undersøger A.
• Siden februar 2008 har A været undersøgt af utallige specialister inden for rygmarvs­skader i både Danmark og Storbritannien. Konsulterende kirurger indenfor rygmarvsskader, orto­pædkirurger, sygeplejersker, fysioterapeuter, ergoterapeuter, psykologer mm. A har været tilset af mange af parterne flere gange - og af eksperter fra begge partier (egen advokat og sagsøgtes advokat).
• Den 19. maj 2008 sender forsikringsselskabet B et brev til A's advokat, hvor det anføres, at B "vil have en interesse i sagen", men kun såfremt føreren af bilen kan identificeres. Det anføres endvidere, at B er parate til at foretage en midlertidig betaling til A. Vedlagt brevet var en check på xxx pund.
• 19. september 2012: Møde med begge parter for at prøve at "settle out of court".
• Oktober 2012: Erstatningen udbetales.

Erstatningen er udbetalt af B - sekundær sagsøgte. Den bil, som A blev påkørt af, hidrørte fra udlejningsfirmaet C, som var forsikret hos B. Biludlejningsfirmaet C havde efter det oplyste ikke ført behørigt opsyn med køretøjet, idet bilen/bilerne stod henstillet med nøglen i tændingen.

Spørgers opfattelse og begrundelse

En person, der er bosiddende i og fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, beskattes af deres globalindkomst. Dermed vil personen skulle betale skat til Danmark af enhver indkomst (uanset oprindelse), hvis denne indkomst efter danske skatteregler er skattepligtig til Danmark.

I det omfang indkomsten hidrører fra et andet land, vil dette land hyppigt også beskatte indkomsten i henhold til egne interne skatteregler.

For at undgå dobbeltbeskatning af en person, som enten er fuldt eller begrænset skattepligtig til to lande, er der i vidt omfang indgået dobbeltbeskatningsaftaler mellem forskellige lande, og det er i disse dobbeltbeskatningsaftaler aftalt, hvordan man mellem de respektive lande skal undgå, at personer bliver beskattet dobbelt. Dette gøres ved i forskellige situationer at tildele beskatningsretten til henholdsvis kildelandet og bopælslandet (som defineret i dobbeltbeskatningsaftalen). Dobbeltbeskatningsaftalerne kommer kun i anvendelse, når personen har bopæl i (mindst) ét af aftalelandene (bopælsstaten) og erhverver indkomst fra det andet land (kildestaten).

I Danmark skal en person enten være begrænset skattepligtig (af specifikt nævnte indkomstarter i kildeskattelovens § 2) eller være fuldt skattepligtig (kildeskattelovens § 1) for, at Danmark kan gennemføre en beskatning af personen.

En person er som hovedregel ikke skattepligtig af værdier, der ejes på tidspunktet for skattepligtens indtræden. Det er således alene indkomster, der "tjenes", eller gevinster (på aktiver og passiver), der realiseres efter skattepligtens indtræden, der kan beskattes i Danmark.

En person, der tilflytter Danmark kan således som udgangspunkt uden beskatning medtage sine aktiver til Danmark uden at blive beskattet ved "indførslen". Hvis personen bliver fuldt skattepligtig til Danmark, vil personen få fastsat indgangsværdier for de aktiver (værdipapirer, afskrivningsberettigede ak­tiver mv.), der bringes ind i dansk beskatning, mens øvrige aktiver som likvide beholdninger mv. ikke beskattes (udover det løbende afkast). Det er dermed som udgangspunkt uden betydning for evt. dansk skattepligt, om et aktiv er anskaffet af midler, der er beskattet i udlandet eller ej - f.eks. en større kontant beholdning.

I denne sammenhæng er det således afgørende at fastlægge, hvornår et aktiv kan siges at være erhvervet, og særligt om dette er før eller efter skattepligtens indtræden.

Ad. spørgsmål 1

I dansk skatteret fastlægges beskatningstidspunktet som hovedregel efter retserhvervelsesprincippet.

Retserhvervelsestidspunktet er således afgørende for, på hvilket tidspunkt en indkomst skal beskattes.

I praksis er det fastlagt, at erstatninger først beskattes i det indkomstår, hvor der er erhvervet endelig ret til erstatningen (se hertil f.eks. Den juridiske vejledning afsnit C.C.2.5.3.2.9):

En erstatning, der udbetales som et engangsbeløb, er skattepligtig, hvis den erstatter en indtægt, der ellers ville være skattepligtig enten løbende eller som kapitalgevinst. Erstatningen beskattes i så fald som den indtægt, den erstatter. Beskatningstidspunktet vil dog afhænge af, hvornår der erhverves ret til selve erstatningen.

Erstatninger fastlægges oftest i senere år end skadesåret, og dermed anvendes retserhvervelsesprincippet således til at afgøre, om erstatningen skal "føres tilbage" og beskattes i skadesåret, eller om erstatningen først skal beskattes i det år, hvor størrelsen af erstatningen er endeligt fastlagt. Med retserhvervelsesprincippet tages dermed ikke stilling til, hvorvidt en erstatning er skattepligtig eller ej, men der foretages udelukkende en fastlæggelse af, i hvilket år der skal foretages beskatning af denne indkomst.

Det er almindeligt accepteret i dansk skattepraksis, at tilknytningen mellem kilden til indkomsten og udbetalingstidspunkterne er det bærende for skattepligten til Danmark.

Således har man i dansk skattepraksis udstrukket kildeskattelovens § 1 til også at omfatte sign-on fees for sportsudøvere, hvor kontrakterne og retten til udbetalingen er opstået før skattepligtens (almindelige) indtræden, jf. f.eks. SKM 2007.370 SKAT, ud fra en betragtning om, at betalingen kan anses for at være en forudbetaling af løn i forbindelse med en senere dansk erhvervsudøvelse på dansk område, og dermed pålagdes den fulde skattepligt tilbage i tid til kontraktunderskrivelsen i udlandet.

Der er direkte hjemmel i KSL § 2, stk. 1, nr. 1, til at beskatte f.eks. fratrædelsesgodtgørelser, betaling for konkurrenceklausuler mv., og det anføres heri specifikt, at det er uden betydning, om retten til be­talingen først indtræder efter skattepligtens ophør, "når det modtagne vederlag har sammenhæng med et nuværende eller tidligere tjenesteforhold her i landet". I det omfang arbejdet har været udført delvist i Danmark og udlandet, er det dog kun den del af beløbet, der kan henføres til arbejde udført i Danmark, der kan beskattes.

Sammenhængen mellem kilden og beskatningsretten ses særligt tydeligt i dansk skatteret - også i forbindelse med det regelsæt, der fastlægger beskatning af formueaktiver (værdipapirer omfattet af ABL og KGL samt genvundne afskrivninger efter AL og KSL) ved fraflytning fra Danmark samt tildelingen af indgangsværdier (efter samme regler) ved tilflytningen.

Det er således vores opfattelse, at det - uanset evt. udskydelse af retserhvervelsestidspunktet - er et ge­nerelt bærende element i dansk skatteret, at:

• indkomster der udspringer af tidligere skattepligtige aktiviteter i Danmark, kan beskattes i Dan­mark efter fraflytningen (KSL § 2, stk. 1, nr. 1 samt fraflytterskatten på f.eks. værdipapirer mv.),
• indkomster der udspringer af fremtidige skattepligtige aktiviteter i Danmark, kan beskattes før tilflytningen, når disse indkomster kan henføres til begivenheder efter skattepligtens indtræden (KSL § 1, stk. 1, nr. 2 samt til dels regelsættet om indgangsværdier på bl.a. værdipapirer).

På denne baggrund er det vores opfattelse, at en erstatning, der udbetales som et engangsbeløb for tabt arbejdsfortjeneste for en skade, såvel som andre skattepligtige indkomster, der udspringer af en begivenhed før indtræden af fuld dansk skattepligt, ikke kan beskattes i Danmark - hverken efter KSL § 1 eller § 2.

Det er således alene de renteudgifter, der tilskrives erstatningssummen, der kan beskattes i Danmark i medfør af KSL § 1 (samt DBO'ens art. 11) - men kun i det omfang, at disse renter kan henføres til perioden med fuld skattepligt til Danmark. I modsætning til selve beskatningen af erstatningen, så hidrører renter netop fra perioden under dansk fuld skattepligt, og renter tilskrives netop for at tilgodese skadelidte for den "forsinkede" erstatningsudbetaling.

Ad. spørgsmål 2

Såfremt der i medfør af spørgsmål 1 findes at være intern hjemmel i kildeskattelovens § 1 til at gennem­føre en beskatning af en erstatning (eller anden skattepligtig indkomst), der endeligt (efter danske regler) retserhverves og udbetales efter indtræden af fuld dansk skattepligt, men som udspringer af forhold/begivenheder udenfor den danske skattepligtsperiode, så er det vores opfattelse, at en sådan indk­­omst ikke kan beskattes i medfør af den indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst med England (og øvrige aftalelande), jf. art. 15, 21 m.fl.

Det er således vores opfattelse, at der (ligesom argumenteret under spørgsmål 1) skal henses til den op­rindelige begivenhed, der udløser den betaling, der er på tale.

Det er således vores opfattelse, at erstatningen - i relation til vurderingen af evt. anvendelse af dobbeltbeskatningsoverenskomsten - skal vurderes på tidspunktet for den begivenhed, der udløser erstatningen. Da skaden indtræffer på et tidspunkt, hvor A alene er bosiddende i og skattepligtig til England, vil der således i medfør af dobbeltbeskatningsaftalen slet ikke være et grundlag for at foretage en fordeling af beskatningsretten af erstatningen, idet kildelandet og bopælslandet her er sammenfaldende (England).

Der ses således ikke umiddelbart i dobbeltbeskatningsaftalen (hverken i OECD-modellen eller i den konkrete aftale med England) at være taget generel stilling til udstrækningen af beskatningsretten i hhv. kildeland og bopælsland af indkomster, der udspringer af en specifik begivenhed, men som først udbetales efter fra-/tilflytningen - i dette tilfælde en erstatningssum.

Der kan dog henses til principperne som gengivet i kommentarerne om aktieoptioner til OECD-over­enskomstens art. 15 (lønindkomst). Det fremgår heraf, at fordelingen af beskatningsretten til det vederlag, som optionen udgør, skal henføres til beskatning i det land, som arbejdsforholdet hidrører fra - uanset at retserhvervelsestidspunktet og dermed beskatningen heraf først indtræder i et senere indkomstår (pkt.12.1 - OECD's modeloverenskomst 2008).

Heraf bør det kunne udledes, at der også ved anvendelsen af dobbeltbeskatningsaftalerne er et generelt princip om, at indkomster skal vurderes i forhold til den oprindelige begivenhed, hvorfra de udspringer, og at det således er den oprindelige begivenheds oprindelsesland, der er afgørende for en evt. dob­belt­beskatningssituation og fordeling af beskatningsretten - og dermed skal en erstatningssum således bedømmes på baggrund af situationen i det år, hvor ulykken/skaden, der udløser denne, har fundet sted - uanset at betalingen først sker på et senere tidspunkt.

Dette modsvares af den danske regel om, at der som hovedregel skal indsættes indgangsværdier for sådanne aktieoptioner. Der gøres således efter danske regler op med optionernes historik før den danske skattepligts indtræden.

Det er således vores opfattelse, at Danmark ikke i medfør af den dansk-engelske dobbeltbeskatningsaftale har ret til at beskatte erstatningen, idet denne alene vedrører en hændelse før indtræden af fuld skattepligt, og således skal erstatningen i relation til dobbeltbeskatningsaftalen - uanset det senere tidspunkt for fastsættelsen af erstatningen og erstatningsudbetalingen - henføres til den oprindelige begivenhed, hvor Danmark hverken var kilde- eller bopælsstat.

Afsluttende bemærkninger

I henhold til ovenstående skal vi venligst henstille til, at SKAT svarer bekræftende til ovenstående spørgsmål.

Repræsentanten har den 3. juni 2013 indsendt følgende partshøringssvar:

Vi har ikke yderligere materiale, som kan fremlægges, hvorfor vi ikke har mulighed for på andet grundlag end det allerede indsendte at argumentere for, at B allerede ved den oprindelige skrivelse påtager sig det fulde ansvar - dog under forudsætning af identifikationen af føreren, som du korrekt anfører. Fører er dog identificeret og han domfældes i 2009.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Danmark ikke har hjemmel i kildeskatteloven til at beskatte en erstatning for tabt arbejdsfortjeneste (engangsbeløb) samt evt. anden skattepligtig erstatning (engangsbeløb) i forbindelse med personskade i 2008 opstået før skattepligtens indtræden til Danmark - uanset at erstatningen først endegyldigt er fastsat efter skattepligtens indtræden til Danmark (retserhvervelse).

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 1(uddrag)

Stk. 1. Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1. personer, der har bopæl her i landet

Praksis

SKM2007.552.BR: Sag om periodisering af driftstabserstatning efter brand i produktionslokaler.

Branden fandt sted den 22. december 2002.

Retten lagde til grund, at sagsøgeren havde erhvervet endelig ret til driftstabserstatningen i indkomståret 2003, hvor der efterfølgende blev indgået aftale om erstatningsopgøret, og hvor beløbet blev udbetalt.

Retten udtalte, at en indtægt efter statsskattelovens § 4 og retspraksis i almindelighed skulle indtægtsføres på tidspunktet for den endelige erhvervelse af retten dertil, og fandt ikke, at sagsøgeren havde godtgjort, at der med hensyn til driftstabserstatninger skulle gælde en fast administrativ praksis, som gav ret til periodisering af sådanne erstatninger.

Under hensyntagen til, at erstatningen blev udbetalt før udløbet af indkomståret 2003 under den klare forudsætning, at virksomheden blev reetableret, og idet sagsøgeren selv var herre over om den i 2003 påbegyndte retablering skulle fuldføres, fandt retten ikke, at de til udbetalingen knyttede vilkår om tilbagebetaling kunne bevirke, at selskabets ret til erstatningen i skattemæssig henseende skulle betragtes som en såkaldt suspensivt betinget ret.

TfS 1997,11 LSR: En erstatning for en fejlbehandling, der fandt sted i 1987, var først endeligt opgjort i 1992. Sundhedsvæsenet anerkendte allerede i juli 1991, at de havde et erstatningsansvar. De anmodede samtidig klagerens advokat om at fremsende et forslag til erstatningskrav. Der blev indgået forlig om beløbets størrelse i januar 1992, hvor erstatningen også blev udbetalt. Klageren havde først erhvervet endelig ret til erstatningen i 1992, hvor det af klagerens advokat fremsatte erstatningskrav blev accepteret. Erstatningen blev beskattet i 1992.

Begrundelse

En erstatning, der udbetales som et engangsbeløb, er skattepligtig, hvis den erstatter en indtægt, der ellers ville være skattepligtig enten løbende eller som kapitalgevinst. Erstatningen beskattes i så fald som den indtægt, den erstatter. Beskatningstidspunktet vil dog afhænge af, hvornår der erhverves ret til selve erstatningen, jf. Den juridiske vejledning 2013-1, pkt. C.C.2.5.3.2.9, pkt. C.A.1.2.1 samt pkt. C.A.3.7.

Retserhvervelsesprincippet indebærer, at beskatning som udgangspunkt sker på det tidspunkt, hvor en skattepligtig person får ret til et formuegode. Er der en retstvist om retten til en indkomst, der ikke allerede er overdraget, vil indkomsten normalt først være endeligt erhvervet, når rettens eksistens er fastslået ved dom eller forlig, jf. SL § 4. Dette følger af Den juridiske vejledning 2013-1, pkt. C.A.1.2.1 og den heri refererede praksis.

I nærværende sag finder den forsikringsudløsende begivenhed, påkørslen, sted den 29. februar 2008. Der verserer herefter en tvist mellem A og skadevolder/forsikringsselskabet om retten til erstatning.

Den 19. maj 2008 sender forsikringsselskabet B, som er forsikringsselskab for biludlejningsfirmaet C, et brev til A's advokat, hvor det tilkendegives, at B "vil have en interesse i sagen", men kun såfremt føreren af bilen kan identificeres. Efter den britiske "Road Traffic Act (RTA)" er forsikringsselskabet - hvis en identificeret fører ikke kan betale erstatningskravet - forpligtet til at imødekomme dette krav, hvis visse betingelser er opfyldt.

Der står bl.a. følgende i brevet:

• "Confirmation of the identity of the driver will, ultimately, be a matter of evidence, but we accept that should the driver be identified we will have an interest in this matter as RTA insurer. You will however appreciate that in the event that the identity of the driver is not established we will have no involvement."
• "We have discussed this matter with the Motors Insurers Bureau and agreed that, pending the conclusion of the investigations, and without prejudice to our ultimate status, we will have initial conduct of this matter."  Det anføres endvidere, at B er parate til at foretage en midlertidig betaling til A. Vedlagt brevet var en check på xxx pund.

SKAT finder ikke, at B herved påtog sig det endelige erstatningsansvar i sagen. Der er betingelser knyttet til B's tilkendegivelse, herunder at føreren af bilen kan identificeres.Tilkendegivelsen er givet "without prejudice to our ultimate status", det vil sige at den ikke har præjudikatsværdi for den endelige placering af erstatningsansvaret.  Desuden var der på dette tidspunkt ikke nogen afklaring af, hvor stort erstatningsbeløbet i givet fald skulle være. SKAT finder derfor ikke, at tilkendegivelsen udgør et tilstrækkeligt grundlag til, at A skulle have erhvervet ret til beløbet den 19. maj 2008.

Ved forligsmøde den 19. september 2012 bliver der indgået forlig om erstatningens størrelse, herunder at A ikke er afskåret fra at rejse yderligere erstatningskrav, hvis skaderne udvikler sig, om sagsomkostningerne mv.

Inden dette forligsmøde var der udarbejdet et oplæg til forligsmødet, "Counter Schedule". På side 1 er anført, at oplægget er udarbejdet til brug for forligsmødet og at det er uden præjudikatsværdi, således at det hverken må anvendes eller refereres i andre sammenhænge.

TfS 1997,11 LSR vedrørte en patient, som i 1987 var blevet fejlbehandlet og havde fået mén som følge heraf. Sundhedsvæsenet anerkendte allerede i juli 1991, at de havde et erstatningsansvar. De anmodede samtidig klagerens advokat om at fremsende et forslag til erstatningskrav. Der blev indgået forlig om beløbets størrelse i januar 1992, hvor erstatningen også blev udbetalt. Klageren havde først erhvervet endelig ret til erstatningen i 1992, hvor det erstatningskrav, klagerens advokat havde fremsat, blev accepteret. Erstatningen blev beskattet i 1992. Det er således praksis, at retserhvervelsen ikke indtræder allerede på det tidspunkt, hvor skadevolder anerkender at have et erstatningsansvar, men først på det tidspunkt, hvor erstatningsbeløbet kan gøres op og accepteres af parterne. 

SKAT finder derfor, at A først erhverver endelig ret til erstatningen i 2012, hvor A får endeligt tilkendt (ved gensidig forhandling og forlig uden rettens indblanding) og udbetalt en erstatning fra B.

A blev den 29. maj 2008 fuldt skattepligtig til Danmark, da A flyttede her til landet. Samtidig ophørte A's fulde skattepligt til Storbritannien. A var således fuldt skattepligtig til Danmark i 2012, jf. kildeskattelovens § 1,stk. 1, nr. 1.

Da retserhvervelsen sker på et tidspunkt, hvor A er fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og SL § 4, er det SKAT's opfattelse, at der er hjemmel til beskatning.

SKAT kan således ikke bekræfte, at Danmark ikke har hjemmel i kildeskatteloven til at beskatte erstatningen.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet - såfremt SKAT ikke kan svare bekræftende på spørgsmål 1 - at beskatningsretten til en erstatning principielt omfattes af den dansk/engelske dobbeltbeskatningsaftale art. 21, hvorved beskatningsretten er henlagt til bopælsstaten (Danmark), men da der er tale om en indkomst, der udspringer af en ulykke, før A er blevet skattepligtig til Danmark, så kan Danmark - uanset evt. udskudt retserhvervelsestidspunkt efter danske regler - ikke påberåbe sig en beskatningsret efter dobbeltbeskatningsaftalen, idet Danmark ikke var hverken kilde- eller bopælsland på tidspunktet for ulykken.

Lovgrundlag

Bekendtgørelse nr. 6 af 12. februar 1981 af DBO af 11. november 1980- overenskomst af 11. november 1980 med Storbritannien til undgåelse af dobbeltbeskatning og forhindring af skatteunddragelse for så vidt angår skatter på indkomst og kapitalvinding. Bekendtgørelse nr. 7 af 22. januar 1992 af protokol af 1. juli 1991 om ændring af ovennævnte DBO. Bekendtgørelse nr. 93 af 31. juli 1997 af protokol af 15. oktober 1996 til ovennævnte DBO.

Art 21 (Andre indkomster), stk. 1:Indkomster, hvorfra de end hidrører - bortset fra indkomst udbetalt af båndlagte midler eller fra dødsboer, som er under behandling - hvis retmæssige ejer er en person hjemmehørende i en kontraherende stat, og som ikke er udtrykkeligt behandlet i de foranstående artikler i denne overenskomst, kan kun beskattes i denne stat.

Praksis

TfS 1998, 652 (refereret nedenfor)

TfS 1995, 459:

En skatteyder, der havde bopæl her i landet og siden december 1988 havde arbejdet på Thule Air Base i Grønland, rejste 8/2 1990 til Danmark på planlagt ferie. Kort før hjemrejsen havde han pådraget sig en skade, og da skaden viste sig alvorligere end først antaget, blev han efter aftale med arbejdsgiveren sygemeldt fra 8/2 1990. Under hensyn til sygdommens varighed blev han afskediget den 1/5 1990. I perioden 8/2-30/4 1990 fik han af et forsikringsselskab udbetalt en erstatning, og beskatningsretten til forsikringssummen tilkom Danmark i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Grønland, art. 20, stk. 1 (Andre indkomster).

TfS 1987, 541:

En skatteyder, der i en årrække havde været beskæftiget som lønmodtager i Tyskland og Frankrig, modtog fra et tysk og et fransk forsikringsinstitut løbende invaliditetsydelser, der var udregnet under hensyn til hendes arbejdsperioder og de af hende præsterede pligtmæssige indbetalinger samt den stedfundne prisudvikling. Skatteyderen gjorde gældende, at det drejede sig om pensionsydelser for tidligere tjenesteydelser, der efter henholdsvis den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomsts art. 11, stk. 2, og den dansk-franske dobbeltbeskatningsoverenskomsts art. 12 ikke kunne beskattes i Danmark. Landsretten fandt, at skatteyderen ikke havde haft et egentligt tjenesteforhold til de udbetalende myndigheder, og at Danmark derfor som bopælsstat havde beskatningsretten til de udbetalte beløb efter henholdsvis art. 16 og art. 18 (Andre indkomster) i de to dobbeltbeskatningsoverenskomster.

Begrundelse

Som det fremgår af indstillingen i spørgsmål 1, følger det af kildeskattelovens § 1, at erstatningen er skattepligtig i Danmark. En dobbeltbeskatningsoverenskomst kan ikke i sig selv give ret til beskatning.

Det fremgår af art. 21 (Andre indkomster), stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien, at indkomster, hvorfra de end hidrører, hvis retmæssige ejer er en person hjemmehørende i en kontraherende stat, og som ikke er udtrykkeligt behandlet i de foranstående artikler i denne overenskomst, kun kan beskattes i denne stat.

Det kan også overvejes, om art. 15 om indkomst fra ansættelsesforhold kan anvendes med hensyn til den del af erstatningen, der vedrører tabt arbejdsfortjeneste.

TfS 1998, 652 vedrørte et tilfælde, hvor skatteyderens fulde skattepligt til Danmark var ophørt. Han blev fritstillet og den tidligere arbejdsgiver betalte herefter i en 12-måneders-periode månedsvis et beløb svarende til skatteyderens gage med tillæg af naturalydelser. Ydelserne ville bortfalde i tilfælde af direktørens død i 12-måneders perioden. Retten til ydelserne ansås først for erhvervet, når de forfaldt måned for måned. Ved spørgsmålet om, hvorvidt det var art. 15 eller art. 21 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten, som svarer til modeloverenskomstens tilsvarende bestemmelser, der skulle finde anvendelse, blev det lagt til grund, at der ikke skulle præsteres et arbejde for at modtage udbetalingerne. Ydelserne blev ganske vist udbetalt som følge af et tidligere ansættelsesforhold, men ikke som følge af, at der konkret var udført et stykke arbejde i Danmark.  Under disse omstændigheder fandt Landsskatteretten, at art. 21 om anden indkomst skulle finde anvendelse.

Da A ikke skal præstere et arbejde for at modtage udbetalingerne, og da A ikke har haft et tjenesteforhold til B, finder SKAT, at det ikke er art. 15, men art. 21 om anden indkomst, der skal finde anvendelse.  

Den omhandlede erstatning er en indkomst, som ikke er udtrykkeligt behandlet i de foranstående artikler i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. A er hjemmehørende i Danmark og var det også på det tidspunkt, hvor A erhvervede ret til erstatningen (indkomståret 2012), jf. indstillingen i spørgsmål 1. Det følger således af art. 21, stk. 1, at erstatningen kun kan beskattes i Danmark. Dobbeltbeskatningsoverenskomsten er således ikke til hinder for, at Danmark kan beskatte erstatningen.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "Nej".

Spørgsmål 3

Såfremt SKAT ikke kan svare bekræftende på spørgsmål 2, bedes SKAT oplyse, om Storbritannien kan beskatte nogen del af erstatningen?

Lovgrundlag

Skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1 og § 25, stk. 3(uddrag):

"§ 21. Stk. 1. Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.

"§ 25. Stk. 3. Et svar, der vedrører fortolkningen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst, er ikke bindende, i det omfang en udenlandsk respektive en færøsk eller en grønlandsk skattemyndighed lægger en anden vurdering af det pågældende spørgsmål til grund."

Praksis

SKM2009.715.SR:

Skatterådet afviste at besvare en række spørgsmål om et grænsehandelskoncept.

Skatterådet fandt bl.a., at det ikke havde kompetence til at besvare spørgsmålene.

Af begrundelsen for svaret på spørgsmål 2 fremgik bl.a. følgende:

"[...] Spørgsmålet vedrører således den afgiftsmæssige virkning af spørgers dispositioner efter svensk ret - om de svenske myndigheder vil anerkende, at varerne er afgiftsberigtigede med danske afgifter og overleveret til kunden i Danmark, når forretningsgangen er som beskrevet i konceptet.

Efter skatteforvaltningsloven § 21, stk. 1, kan der alene gives bindende svar på spørgsmål, som told- og skatteforvaltningen har kompetence til at afgøre. SKAT har ikke kompetence til med virkning for svenske myndigheder at afgøre, om levering kan anses for at være sket i Danmark. SKAT indstiller på den baggrund, at det afvises at besvare spørgsmål 2. SKAT kan imidlertid vejledende udtale følgende: [...]"

Begrundelse

Det følger af skatteforvaltningslovens § 21, stk. 2, at told- og skatteforvaltningen kan afgive bindende svar vedrørende spørgsmål, som forvaltningen har kompetence til at afgøre. Endvidere følger det af § 25, stk. 3, at et bindende svar, der vedrører fortolkningen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst ikke er bindende, hvis en udenlandsk skattemyndighed lægger en anden vurdering af spørgsmålet til grund.

Svaret på det stillede spørgsmål indebærer en stillingtagen til, om Storbritannien efter national lovgivning anser erstatningen som skattepligtig der. SKAT har ikke kompetence til at indstille til svar på et spørgsmål, der indebærer en stillingtagen til et andet lands nationale lovgivning, jf. skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1. Der henvises til SKM2009.715.SR.

Da det stillede spørgsmål i første omgang vedrører national lovgivning, er der dermed ikke tale om afgivelse af et svar, der vedrører fortolkning af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 3, modsætningsvist.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Afvises".

SKAT udtaler dog vejledende:

Det følger af indstillingen i spørgsmål 1, at Danmark har hjemmel i kildeskattelovens § 1 til beskatte erstatningen. Af indstillingen i spørgsmål 2 følger, at dobbeltbeskatningsaftalen ikke er til hinder for, at Danmark kan beskatte erstatningen, og at erstatningen efter SKAT's opfattelse hører under dobbeltbeskatningsaftalens art. 21, hvor Danmark har beskatningsretten.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder indstilling og begrundelse fra SKAT.