Indhold

Dette afsnit omhandler beskatningen af bygninger på lejet grund, ejendomme med hjemfaldsforpligtelse og med nedlæggelses- eller nedrivningsklausuler, genvundne afskrivninger og nedrivningsfradrag i forbindelse hermed.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Bygninger på lejet grund
• Ejendomme med nedlæggelses- eller nedrivningsklausuler
• Ejendomme med hjemfaldsforpligtelse
• Delvis afskrivning på bygninger og installationer efter AL § 25, stk. 4 og 5
• Genvundne afskrivninger og tab på bygninger på lejet grund mv. efter AL § 26, stk. 2
• Ophør og nedlæggelse af lejemål
• Nedrivningsfradrag efter AL § 26, stk. 3
• Videreførelse af hidtidige afskrivninger fra den tidligere afskrivningslov
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

Bygninger på lejet grund mv. kan afskrives. Se AL § 25 og 26.

Bygninger på lejet grund

Udgifter til anskaffelse og forbedringer af erhvervsbygninger, der opføres på lejet grund, men som ikke opfylder betingelserne for at kunne afskrives efter den almindelige bestemmelse i AL § 14, kan afskrives efter bestemmelsen i AL § 25, stk. 1, som ændret ved lov nr. 1598 af 28. december 2022. Hvis en bygning opfylder betingelserne for at kunne afskrives efter AL § 14, anvendes denne bestemmelse altså som hjemmel til afskrivning, uanset om bygningen er opført på lejet grund eller ikke.

Dette gælder dog ikke bygninger, der benyttes til beboelse, herunder udlejning til beboelse.

Skatterådet har bekræftet, at bygninger, der blev udlejet til drift af et hospice, i den konkrete situation kunne afskrives efter AL § 25, når bygningerne lå på lejet grund, se SKM2010.58.SR. Tilsvarende bekræftede Skatterådet i SKM2017.719.SR, at der kunne afskrives på hospice opført på lejet grund.

Bygninger, der er anskaffet før indkomståret 1999, og som var afskrivningsberettigede efter de tidligere regler om afskrivning på bygninger på lejet grund, kan fortsat afskrives, jf. AL § 58, stk. 1. Efter disse regler kunne der også foretages afskrivning på en- eller tofamilieshuse eller ejerlejligheder, der benyttes til beboelse. Afskrivningerne fratrækkes i den indkomstart (personlig indkomst/kapitalindkomst), som ejendommes overskud/underskud henregnes til. Ifølge PSL § 4, stk. 1, nr. 6, er overskud/underskud af en- eller tofamilieshuse eller ejerlejligheder og lignende kapitalindkomst.

Hvis salg af en ejendom eller bygning, hvorpå der har kunnet afskrives efter AL § 58, stk. 1, medfører, at der ikke længere kan afskrives på ejendommen eller bygningen, fordi denne anvendes til beboelse eller ikke-erhvervsmæssige formål, jf. AL § 25, stk. 1-3, kan et eventuelt tab ved salget - uanset bestemmelsen i AL § 26, stk. 2, - fratrækkes i den skattepligtige indkomst for afståelsesåret. Tabet opgøres som forskellen mellem salgssummen og det uafskrevne beløb. Se AL § 58, stk. 2.

Hvis en bygning opfylder betingelserne for at kunne afskrives efter den almindelige regel i AL § 14, stk. 1, er det udelukket at anvende den særlige regel i AL § 25, stk. 1, om afskrivning af bygninger på lejet grund.

Afskrivningen kan fra og med anskaffelsesåret udgøre indtil 3 pct. årligt af bygningens anskaffelsessum. Dog kan udgifter til erhvervelse eller forbedring af bygninger, der er afholdt før den 1. januar 2023, foretages med indtil 4 pct. årligt af anskaffelsessummen eller forbedringsudgiften. Se AL § 25, stk. 1, jf. § 1, nr. 9, 10 og 11 i lov nr. 1598 af 28. december 2022.

Afskrivningen kan dog ikke overstige et beløb, der svarer til det beløb, der vil være tale om, hvis afskrivningen sker med lige store årlige beløb over lejeperioden. Det forudsættes herved, at

• lejemålet er indgået for et bestemt tidsrum, eller
• lejeren er sikret uopsigelighed i en periode, hvis lejemålet er indgået på ubestemt tid,

Der vil således kun kunne afskrives med 2,5 pct. årligt, hvis et lejemål er indgået for et tidsrum på 40 år, eller hvis der ved et lejemål, som er indgået på ubestemt tid, er sikret lejeren uopsigelighed i 40 år.

Der kan foretages fuld afskrivning i anskaffelsesåret, mens der ikke kan afskrives i det indkomstår, hvor lejemålet ophører eller bygningen afhændes. Se AL § 25, stk. 6.

Adgangen til at afskrive på bygninger på lejet grund har til formål at dække det tab, der opstår, fordi bygningens ejer ikke kan råde over bygningen ud over lejeperioden. Efter AL § 25, stk. 7, kan der derfor ikke afskrives, hvis der ydes erstatning efter vurdering for en bygning, der afstås. Et på forhånd fastsat erstatningsbeløb fragår i afskrivningsgrundlaget, AL 25, stk. 1, sidste punktum.

Der kan heller ikke afskrives, hvis lejeren har en køberet til den lejede grund. Det er dog en betingelse, at der er tale om en køberet på vilkår, herunder til en pris, der afviger fra sædvanlige markedsvilkår. Hvis der er tale om en køberet på helt sædvanlige markedsvilkår, har køberetten ingen indflydelse på lejers mulighed for at afskrive efter reglerne i AL § 25. Det er en betingelse, at ejendommen overtages på de markedsvilkår, der er gældende på det tidspunkt, hvor køberetten udnyttes.

Der kan heller ikke afskrives, hvis der som følge af at den ene part har bestemmende indflydelse på den anden part, ikke er nogen reel risiko for opsigelse. Der vil altid være tale om bestemmende indflydelse, når en eller flere personer på grund af ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 pct. af stemmerne i et selskab, der er part i lejemålet/salget.

I selskaber, der ikke er omfattet af aktieselskabslovgivningen, vil der være tale om bestemmende indflydelse, hvis en eller flere personer direkte eller indirekte har mere end 50 pct. i ejerandel. Der vil ikke kunne afskrives på udgifter til anskaffelse og forbedring af bygninger på lejet grund i tilfælde, hvor en eller flere personer via ejerskab eller stemmerettigheder har en bestemmende indflydelse på det selskab, der optræder som lejer af grunden.

Den omvendte situation, hvor en eller flere personer lejer grunden fra et selskab, hvor de samme personer har en bestemmende indflydelse, vil også være omfattet af bestemmelsen. Ved indirekte ejerskab forstås ejerskab via andre selskaber mv., hvor den pågældende personkreds ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen. Også den situation, hvor en flerhed af personer ejer en grund, der udlejes til et selskab, hvor samme personkreds ejer over 50 pct. af aktiekapitalen/ejerandelene eller stemmerne i selskabet, vil være omfattet af bestemmelsen.

Også i andre situationer end dem, der nævnes i AL § 25, stk. 7, vil der kunne være tale om bestemmende indflydelse. Dette beror på en konkret vurdering af, om der er risiko for opsigelse af lejemålet.

Med virkning for lejemål, der indgås den 1. januar 2000 eller senere, kan der heller ikke afskrives, hvis der er tale om et lejemål indgået mellem nærtstående, og der derfor ikke er en reel risiko for opsigelse af lejemålet. Som nærtstående anses den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn samt disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med ægte slægtskabsforhold.

Ved lov nr. 458 af 9. juni 2004 blev AL § 25, stk. 7, ændret, og der kan herefter ikke afskrives, hvis lejemålet er indgået mellem selskaber eller mellem personer og selskaber, i det omfang nærtstående har bestemmende indflydelse i det eller de selskaber, der er part i lejemålet. Ændringen indebærer eksempelvis, at der ikke kan afskrives på udgifter til

• ombygning
• forbedring
• indretning

af en bygning på lejet grund i en situation, hvor en far lejer grunden ud til et aktieselskab, der er 100 pct. ejet af hans søn. Lovændringen vedrører udelukkende lejemål, der indgås mellem personer og selskaber og mellem selskaber indbyrdes.

Afskrivningsgrundlaget er anskaffelsessummen med tillæg af omkostninger ved erhvervelsen. I anskaffelsessummen indgår også grundmodningsudgifter (evt. inkl. renter). Se LSRM 1976.65.

Prioriteringsomkostninger, herunder kurstab, kan ikke regnes med til anskaffelsessummen. Se LSRM 1969.137.

Udgifter til forbedringer afskrives særskilt.

Ejendomme med nedlæggelses- eller nedrivningsklausuler

Der kan afskrives på udgifter til anskaffelse og forbedring af bygninger eller installationer, der ikke er afskrivningsberettigede efter den almindelige bestemmelse i AL § 14, hvis der hviler en nedlæggelses- eller nedrivningsklausul på ejendommen. Se AL § 25, stk. 2, jf. AL § 25, stk. 1, som ændret ved lov nr. 1598 af 28. december 2022.

Nedrivningsklausuler pålægges i visse tilfælde, hvor der gives dispensation fra lokalplan, byggelov eller lignende. Nedlæggelsesdeklarationer forekommer ofte i forbindelse med tidsbegrænsede tilladelser til at indrette loftsetagen i en beboelsesejendom til lejligheder.

Afskrivningerne kan påbegyndes i anskaffelsesåret, hvorimod der ikke kan afskrives i det indkomstår, hvori ejendommen afhændes, eller hvori nedlæggelsen eller nedrivningen sker. Se AL § 25, stk. 6.

Der kan ikke kan afskrives på fast ejendom, som der hviler en nedlæggelses- eller nedrivningsklausul på, hvis der ikke er en reel risiko for, at denne klausul vil blive gjort gældende. Se AL § 25, stk. 7.

Med virkning for lejemål, der er indgået den 1. januar 2000 eller senere kan der heller ikke afskrives, hvis udlejer og lejer er nærtstående. Som nærtstående anses den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns og adoptivforhold sidestilles med ægte slægtsskabsforhold. Se nærmere i foranstående afsnit.

Se også

Se også TfS 1995, 487 ØLD om en taglejlighed, hvor der var tinglyst en klausul om, at der skulle ske nedlæggelse. Der kunne afskrives på lejligheden, selv om kommunen havde ændret praksis, så ansøgninger om ophævelse af tidsfrister for nedlæggelse af taglejligheder generelt kunne imødekommes.

Ejendomme med hjemfaldsforpligtelse

Der kan afskrives på fast ejendom, som der hviler en hjemfaldsforpligtelse eller anden forpligtelse af lignende art på. Se AL § 25, stk. 3.

Der kan afskrives over antallet af år frem til det tidspunkt, hvor hjemfaldsretten kan gøres gældende. Hvis ejendommens bygninger opfylder betingelserne for at kunne afskrives efter AL § 14, skal anskaffelsessummen for bygningerne afskrives efter denne bestemmelse. Afskrivning sker efter en progressivt stigende skala, der fastsættes af Skatterådet. I bekendtgørelse nr. 1289 af 13. december 2005 har Skatterådet fastsat en sådan skala.

Som det er tilfældet for bygninger på lejet grund mv., kan der heller ikke afskrives på fast ejendom, der anvendes til beboelse eller ikke-erhvervsmæssige formål.

Afskrivningsgrundlaget er som hidtil forskellen mellem ejerens anskaffelsessum for ejendommen (købesum eller byggesum) og det beløb, der tilbagebetales ved hjemfald, eller et eventuelt erstatningsbeløb, der er fastsat på forhånd. Der kan ikke afskrives i det indkomstår, hvor ejendommen afhændes, eller hvor en hjemfaldsforpligtelse opgives. Se AL § 25, stk. 6.

Landsskatteretten har fundet, at udgiften til erhvervelse af et areal til brug for opførelse af en vindmølle kunne afskrives efter reglerne om afskrivning på ejendomme med hjemfaldsforpligtelse, ligesom der efter de samme regler kunne afskrives på udgiften til etablering af et vejstykke i tilknytning til vindmøllen. Se TfS 2000, 683 LSR.

I SKM2010.760.ØLR indgik Skatteministeriet et retsforlig om anerkendelse af afskrivning på golfbaneanlæg under hensyn til forventet tvungen ophør af virksomheden med drift af golfbane ved udløbet af tidsbegrænset lejemål den 1. august 2023.

Baggrunden for retsforliget er omtalt i Skatteministeriets kommentar SKM2010.832.SKAT. Det fremhæves i kommentaren, at retsforliget er et udtryk for, at der fortsat er adgang til afskrivning af en anlægsinvestering, selv om de almindelige afskrivningsbetingelser ikke er opfyldt, når der er ført bevis for, at virksomheden efter et bestemt åremål vil blive indstillet som følge af hjemfaldsklausul, nedrivningsklausul eller lignende.

Der skal være tale om et sikkert bevis for, at videreførelse af virksomheden ikke vil være mulig, men at den skal indstilles uden erstatning eller anden form for kompensation for anlægsinvesteringer mv. Efter Skatteministeriets opfattelse er beviskravene strenge, og det er derfor ikke tilstrækkeligt at henvise til risiko for opsigelse af lejemålet efter udløb af uopsigelighedsperioden.

Ejendomme, der er anskaffet før indkomståret 1999, og som var afskrivningsberettigede efter de tidligere regler om afskrivning på ejendomme med hjemfaldsforpligtelse, kan fortsat afskrives, jf. AL § 58, stk. 1. Efter disse regler kunne der også foretages afskrivning på en- eller tofamilieshuse eller ejerlejligheder, der benyttes til beboelse. Afskrivningerne  fratrækkes i den indkomstart (personlig indkomst/kapitalindkomst), som ejendommes overskud/underskud henregnes til. Ifølge PSL § 4, stk. 1, nr. 6, er overskud/underskud af en- eller tofamilieshuse eller ejerlejligheder og lignende kapitalindkomst.

Fikseret beløb

Det er en betingelse for afskrivning efter hjemfaldsreglerne i AL § 25, at erhvervelsessummen overstiger erstatningen ved hjemfaldet.

En hjemfaldsforpligtelse vedrørende et byggeforeningshus blev forlænget fra år 1990 til år 2060 mod betaling af 75.000 kr. Deklarationen blev i forbindelse med hjemfaldet ændret således, at tilbagekøbssummen for grundarealet blev forhøjet fra den i 1913 erlagte købesum til 150.000 kr. Da tilbagekøbssummen oversteg anskaffelsessummen, var der ikke noget tab, og derfor kunne der ikke afskrives på de 75.000 kr. Se TfS 1994.603 LSR.

Det er også en betingelse, at der kan fikseres et beløb, som der kan afskrives på. Herefter vil der normalt kunne afskrives efter hjemfaldsreglerne, hvor der ved hjemfaldet kun betales den i sin tid erlagte købesum for grunden. Se LSRM 1959.135.

Der kan dog også afskrives, hvis der ved hjemfaldet ydes erstatning for bygningerne, forudsat at den samlede erstatning ved hjemfald er fastsat til et bestemt beløb.

Der kan derimod ikke afskrives efter hjemfaldsreglerne, når hjemfaldserstatningen skal fastsættes efter vurdering. Der kan ikke afskrives på bygningen efter disse regler, når deklarationen omfatter et på forhånd fastsat beløb for grunden og erstatning for bygningen efter vurdering.

Derimod kan der afskrives på en del af anskaffelsessummen for grunden, fordi tabet her kan fikseres. Grundens anskaffelsessum vil evt. kunne beregnes efter forholdet på købstidspunktet mellem grundværdi og ejendomsværdi ved den nærmeste ejendomsvurdering eller evt. ved et gennemsnit mellem de to nærmeste ejendomsvurderinger.

Landsskatteretten har nægtet en skatteyder ret til at afskrive efter hjemfaldsreglerne på en ulempeerstatning, som blev brugt til køb af et areal, hvor der skulle opstilles en vindmølle. Overførslen af arealet til skatteyderen var gjort betinget af, at der skete tilbageskødning, når anvendelsen til vindmølleformål ophørte. I tilfælde af at der ikke i forbindelse med tilbageskødningen kunne opnås enighed om prisfastsættelsen, ville overdragelsessummen blive fastsat ved voldgift. Som begrundelse for at der ikke kunne afskrives efter hjemfaldsreglerne henviste Landsskatteretten dels til, at det ikke var muligt at fiksere et eventuelt tab i forbindelse med tilbageskødning til moderejendommen, dels til at prisen for arealet, hvis der ikke kunne opnås enighed mellem parterne, ville blive fastsat ved voldgift. Se SKM2001.211.LSR.

Tilbageskødning af et areal, som der var opført en vindmølle på, skulle ifølge aftale ske til dagspris. Landsskatteretten fandt derfor ikke, at der var mulighed for at fiksere et eventuelt tab i forbindelse med tilbageskødningen. Skatteyderen var derfor ikke berettiget til at afskrive på anskaffelsessummen efter hjemfaldsreglerne. Se SKM2001.551.LSR.

Tilsvarende kunne der ikke afskrives efter hjemfaldsreglerne i SKM2005.500.HR, da det ikke i det berørte indkomstår kunne fastslås, om og i givet fald med hvilket beløb, skatteyderen ville lide tab i forbindelse med tilbageskødningen af en vindmølleparcel.

Frikøb for hjemfaldsforpligtelse

Hvis det aftales, at en skatteyder mod at betale et beløb frigøres fra en hjemfaldsforpligtelse, ophører retten til at afskrive efter hjemfaldsreglerne i AL § 25 fra og med det indkomstår, hvori aftalen om frikøb indgås.

I visse situationer vil der imidlertid kunne afskrives på ejendommens bygninger efter AL § 14. Dette er tilfældet, når der på frikøbstidspunktet endnu ikke er afskrevet et beløb, svarende til bygningens anskaffelsessum. I så fald kan restbeløbet afskrives, forudsat at de almindelige betingelser for at afskrive efter AL § 14 er opfyldt.

Det vederlag, der betales for frikøbet, kan, hvis beløbet vedrører ejendommens afskrivningsberettigede bygninger, afskrives efter afskrivningsloven.

Hvis det følger af vilkårene for påtagelsen af hjemfaldsforpligtelsen, at der, som kompensation for at ejendommen på hjemfaldstidspunktet skal afstås, skal ydes erstatning for grunden med et fast beløb, mens der for bygningen ydes erstatning efter vurdering på hjemfaldstidspunktet, kan ingen del af betalingen for frikøbet anses for at vedrøre bygningen, og der kan derfor ikke afskrives på frikøbsbeløbet.

Hvor vilkårene derimod går ud på, at der skal ydes erstatning for afståelsen af grunden med et fast beløb, mens der ikke ydes erstatning for bygningen, vil den del af frikøbsbeløbet, der kan henføres til bygningen, kunne afskrives efter AL § 14, forudsat at betingelserne for at afskrive efter denne bestemmelse er opfyldt.

Den afskrivningsberettigede del af frikøbsbeløbet beregnes således:

 

Udskydelse af hjemfaldstidspunkt

Hvis en skatteyder, der har afskrevet på en hjemfaldsforpligtelse efter AL 25, mod betaling af et beløb får udskudt hjemfaldstidspunktet, er det beløb, der er betalt for udskydelsen, ikke fradragsberettiget i betalingsåret. Beløbet indgår i afskrivningsgrundlaget efter hjemfaldsreglerne. Se TfS 1997, 916 LSR.

Det beløb, der er betalt for udskydelsen, lægges til det resterende afskrivningsgrundlag (oprindeligt afskrivningsgrundlag fratrukket maksimalt mulige afskrivninger), og det nye afskrivningsgrundlag skal fordeles over perioden frem til det ny hjemfaldsår.

Dette kan illustreres ved følgende eksempel:

Afskrivningsgrundlag for ejendom købt i 2000	300.000 kr.
Afskrivninger 2000-2007 (maksimalt mulige)	34.000 kr.
Resterende afskrivningsgrundlag	266.000 kr.
I 2008 udskydes hjemfaldstidspunktet til 2034:
Betaling for udskydelsen	70.000 kr.
Nyt afskrivningsgrundlag	336.000 kr.

Det nye afskrivningsgrundlag afskrives efter tabellen i bekendtgørelse nr. 1289 af 13. december 2005, da det lægges til grund, at der er 26 år frem til hjemfaldstidspunktet.

Delvis afskrivning på bygninger og installationer efter AL § 25, stk. 4 og 5

Bygninger

Hvis en væsentlig del af en bygning eller ejendom, der er omfattet af stk. 1, 2 eller 3, anvendes erhvervsmæssigt til andre formål end beboelse, kan der afskrives på en forholdsmæssig del af anskaffelsessummen. Se AL § 25, stk. 4

Hvornår der er tale om en væsentlig del, afgøres efter en konkret vurdering, da der typisk vil være tale om mindst 25 pct. af ejendommens areal.

Installationer

Svarende til, hvad der gælder for installationer i bygninger, der er afskrivningsberettigede efter AL § 14, jf. AL § 15, stk. 1, behandles og afskrives installationer, der udelukkende tjener bygninger, der kan afskrives på efter de ovennævnte regler, ligesom bygningerne. Se AL § 25, stk. 5.

For øvrige installationer finder de almindelige regler i AL § 15 anvendelse.

Genvundne afskrivninger og tab på bygninger på lejet grund mv. efter AL § 26, stk. 2

Bestemmelsen i AL § 21 finder anvendelse ved salg af bygninger og ejendomme, der er omfattet af AL § 25, stk. 1 - 3. Se AL § 26, stk. 2.

Tab kan dog ikke trækkes fra. Se AL § 26, stk. 2, 2. pkt.

Genvundne afskrivninger på bygninger opført på lejet grund eller på ejendomme, hvor der er en nedlæggelses- eller nedrivningsklausul eller en hjemfaldsforpligtelse eller lignende, beskattes, selv om der er tale om afskrivninger foretaget forud for indkomståret 1968, hvor der efter den dagældende lovgivning ikke var hjemmel til at beskatte genvundne afskrivninger. Se AL § 26, stk. 2.

Det følger af overgangsbestemmelsen i AL § 58, stk. 2, at hvis et salg af en ejendom eller bygning, der er afskrevet efter AL § 58, stk. 1, medfører, at der ikke længere kan afskrives på den pågældende ejendom eller bygning, fordi den fremover anvendes til beboelse eller ikke-erhvervsmæssige formål, gives der fradrag for et eventuelt tab uanset bestemmelsen i AL § 26, stk. 2.

Et eventuelt tab ved salget kan for bygninger og ejendomme erhvervet før indkomståret 1999 altså trækkes fra ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for afståelsesåret. Tabet opgøres som forskellen mellem salgssummen og det uafskrevne beløb. Se AL § 58, stk. 2.

Ophør og nedlæggelse af lejemål

Ved ophør af lejemålet eller nedlæggelse af en lejlighed mv. kan et eventuelt tab i form af et uafskrevet beløb trækkes fra i den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori lejemålet ophører eller nedlæggelsen sker. Se AL § 26, stk. 1.

Et uafskrevet beløb kan dog ikke trækkes fra, hvis lejemålet og dermed adgangen til afskrivning ophører som følge af, at lejeren køber den lejede grund.

Nedrivningsfradrag efter AL § 26, stk. 3

Hvis en bygning, der er afskrevet på efter AL § 25, rives ned, kan der foretages nedrivningsfradrag i det indkomstår, hvor nedrivningen finder sted. Se AL § 26, stk. 3.

Nedrivningsfradraget udgør det uafskrevne beløb nedsat med eventuelle salgssummer for materialer mv., dvs. at der ikke er nogen begrænsning af nedrivningsfradraget i det tilfælde, hvor der ikke er foretaget fuld afskrivning i afskrivningsperioden.

For bygninger omfattet af AL § 25, stk. 4, dvs. bygninger, hvor en væsentlig del anvendes erhvervsmæssigt til andre formål end beboelse, beregnes det uafskrevne beløb på grundlag af den gennemsnitlige andel af anskaffelsessummen, som de afskrivningsberettigede udgifter til anskaffelse og forbedring udgør.

Et selskab havde overdraget sine rettigheder til nogle lejede arealer på en havn og havde i den forbindelse modtaget et vederlag på 17,5 mio. kr. Det var et led i lejeaftalen, at selskabet forpligtede sig til at rive bygningerne på den lejede grund ned. Selskabet ønskede fradragsret for nedrivningsudgifterne på ca. 1,1 mio. kr. Højesteret fandt, at afståelsessummen på 17,5 mio. kr. var aftalt under hensyn til, at den også skulle give dækning for udgifterne til at opfylde forpligtelsen til nedrivning, som fulgte af overdragelsesaftalen. Selskabet var derfor berettiget til at trække udgiften til nedrivning fra i fortjenesten ved salget af lejerettighederne til arealerne efter AL § 40, stk. 6. Se SKM2011.407.HR.

Videreførelse af hidtidige afskrivninger fra den tidligere afskrivningslov

Reglerne i AL § 25, stk. 1 - 3, afskærer ikke adgangen til at afskrive på en bygning eller fast ejendom, der er anskaffet i indkomståret 1998 eller i tidligere indkomstår, herunder bygning og fast ejendom, der anvendes til sommer- og fritidsbolig for ejeren, når der efter reglerne for indkomståret 1998 eller tidligere indkomstår har kunnet afskrives på bygningen eller den faste ejendom. Se overgangsbestemmelsen i AL § 58, stk. 1.

Disse regler findes i den tidligere AL § 29 C, stk. 1 - 3, jf. lovbekendtgørelse nr. 932 af 24. oktober 1996, samt SL § 6, litra a.

Skattepligtige, der efter disse regler har kunnet afskrive skattemæssigt, afskæres ikke fra dette, uanset bestemmelsen i AL § 25, stk. 1 - 3.

Men afskrivningerne skal ske efter reglerne i lovens AL § 25, stk. 1 - 3. Det indebærer bl.a., at afskrivninger på lejet grund fra og med 1999 er ubundne, hvor de tidligere var bundne. Undladte afskrivninger efter de hidtil gældende regler kan således indhentes fra og med 1999.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelser	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteretsdomme
SKM2011.407.HR	Et selskab havde overdraget sine rettigheder til nogle lejede arealer og havde i den forbindelse modtaget et vederlag på 17,5 mio. kr. Det var et led i lejeaftalen, at selskabet forpligtede sig til at rive bygningerne på den lejede grund ned. Selskabet ønskede fradragsret for nedrivningsudgifterne på ca. 1,1 mio. kr. Højesterets flertal fandt, at afståelsessummen på 17,5 mio. kr. var aftalt under hensyn til, at den også skulle give dækning for udgifterne til opfyldelse af den forpligtelse til nedrivning, som fulgte af overdragelsesaftalen. Derfor fandt flertallet, at selskabet var berettiget til at trække udgiften til nedrivning fra i fortjenesten ved salget af lejerettighederne til arealerne efter AL § 40, stk. 6. Højesterets mindretal fandt ikke, at udgiften til nedrivning kunne trækkes fra i afståelsessummen, hverken efter AL § 40, stk. 6 eller efter SL § 6.
SKM2005.500.HR	Skatteyderen indgik en aftale om køb af en vindmølle med et selskab. Sagens første stridspunkt var, om skatteyderen havde købt det jordareal, som møllen skulle stilles på, eller om det betalte beløb var ydet for en midlertidig rådighedsindskrænkning. Højesteret fandt, at hele det omstridte beløb måtte anses som vederlag for et overdraget areal, fordi opstillingen og driften af vindmøllen reelt ikke påførte ejeren af den omliggende ejendom gener. Højesteret afviste også en subsidiær påstand fra skatteyderen om, at der kunne afskrives efter SL § 6, litra a, nu AL § 25, stk. 3. Højesteret henviste til, at det ikke i det berørte indkomstår kunne fastslås, om og i givet fald med hvilket beløb, skatteyderen ville lide tab i forbindelse med tilbageskødningen af vindmølleparcellen. Højesteret fandt heller ikke grundlag for at tilsidesætte myndighedernes fordeling af det samlede vederlag.
Landsretsdomme
SKM2010.760.ØLR	Retsforlig om anerkendelse af afskrivning på golfbaneanlæg under hensyn til forventet tvunget ophør af virksomheden med drift af golfbane ved udløbet af tidsbegrænset lejemål den 1. august 2023.	Se Skatteministeriets kommentar i SKM2010.832.SKAT
TfS 1995, 487 ØLD	Sagen vedrørte en skatteyder, der i 1986 havde erhvervet en taglejlighed, hvor der var tinglyst en klausul om, at lejligheden skulle nedlægges senest den 1. januar 1998. Selv om kommunen havde ændret praksis, så ansøgninger om ophævelse af tidsfrister for at nedlægge taglejligheder generelt kunne imødekommes, fandt retten, at skatteyderen havde afskrivningsret, da det ikke kunne afvises, at der var en reel risiko for, at nedlæggelsesklausulen ville blive gjort gældende. Retten lagde herved vægt på, at der var tale om en praksisændring af generel og uforpligtende karakter kommunen i hvert enkelt tilfælde tog stilling til konkrete ansøgninger skatteyderen som medlem af en ejerlejlighedsforening var afhængig af, at der ikke fremkom indsigelser, som kommunen kunne tage til følge.
Landsskatteretskendelser
SKM2001.551.LSR	Vederlag for ret til at opstille en vindmølle skulle regnes med i vederlaget for grunden, der havde en højere handelsværdi end almindelig landbrugsjord. Afskrivning efter reglerne om hjemfaldsforpligtelse kunne ikke anvendes, fordi fiksering af evt. tab på erhvervelsestidspunktet ikke var muligt, da tilbageskødning skulle ske til dagspris. Der kunne afskrives på udgift til vejetablering, efter SL § 6, stk. 1, litra a, samt vejret, jf. den dagældende LL § 16 F.
SKM2001.211.LSR	Der kunne ikke afskrives på en ulempeerstatning, der var afholdt i forbindelse med køb af et areal til etablering af en vindmølle. Forholdet var ikke omfattet af ligningslovens regler om afskrivning på vederlag for udbytte- eller forpagtnings- og lejekontrakter, fordi der var tale om overdragelse af fast ejendom. Forholdet var heller ikke omfattet af reglerne om afskrivning som følge af hjemfaldsforpligtelsen.
TfS 2000, 683 LSR	Jordbrugskommissionen tillod, at et landbrugsareal blev overført til brug for opførelse af en vindmølle. Overførslen blev tilladt på den betingelse, at arealet blev tilbageført vederlagsfrit, når anvendelsen til vindmølleplads ophørte. Det blev antaget, at udgiften til at erhverve arealet kunne afskrives efter reglerne om afskrivning på hjemfaldsforpligtelse, ligesom der kunne afskrives på udgift til etablering af et vejstykke i tilknytning til vindmøllen.
TfS 1997, 916 LSR	Et vederlag for at udskyde tidspunktet for hjemfald af en fast ejendom, der var pålagt en hjemfaldsforpligtelse, kunne ikke anses for at være fradragsberettiget i betalingsåret. Beløbet kunne derimod indgå i afskrivningsgrundlaget efter hjemfaldsreglerne.
TfS 1994.603 LSR	En hjemfaldspligt vedrørende et byggeforeningshus blev forlænget fra år 1990 til år 2060 mod betaling af 75.000 kr. kontant. Efter deklarationen skulle erstatningen for grunden ved tilbagesalg svare til salgsprisen i 1913, mens erstatningen for bygningen skulle fastsættes efter vurdering. Tilbagesalgssummen for grundarealet ville efter vilkårene ved forlængelsen udgøre 150.000 kr. i år 2060. Da tilbagesalgssummen oversteg anskaffelsessummen, fremkom der ikke noget tab, og der kunne herefter ikke afskrives på de 75.000 kr.
LSRM 1976.65	En skatteyder lejede en ubebygget grund fra 1/5 1966 til 1/1 2050. I overensstemmelse med lejekontrakten opførte han et parcelhus til eget brug og afholdte udgifterne i denne forbindelse. Han trak afskrivning på ejendommen fra svarende til ca. 1/84 af opgørelsessummen ekskl. grundmodningsudgift og nedlagde påstand om fradragsret i indkomsten for 1972 for de renter, der var indeholdt i grundmodningsudgiften for perioden 1/5 1966 til 31/12 1972. Landsskatteretten fandt ikke, at renterne kunne sidestilles med renter af gæld, men at grundmodningsudgiften inkl. renter måtte anses for at være et tillæg til byggeudgifterne og som sådant kunne afskrives over den ved udgiftens påligning resterende del af lejeperioden.
LSRM 1969.137	En fiskeeksportør, hvis virksomhed blev drevet fra bygninger, der var opført på lejet grund, blev nægtet ret til at afskrive på udgifter i forbindelse med prioriteringen af bygningerne. Afgørelsen var støttet på, at det i den daværende afskrivningslovs bestemmelser om bygninger på egen grund, var fastsat, at afskrivningsgrundlaget ikke omfatter prioriteringsudgifter, herunder kurstab, samt at det i mangel af modstående regler må antages, at tilsvarende regler også gælder for bygninger på lejet grund. Landsskatteretten var enig i dette.
LSRM 1959.135	Sagen drejede sig om afskrivning på en ejendom, hvor der i 1948 var lyst en deklaration om, at kommunen skulle være berettiget til efter mindst fem års forudgående varsel at overtage ejendommen i år 2050. Udover erstatning for grundværdien, skulle der til den tid også ydes erstatning for bygningernes værdi, og denne værdi skulle fastsættes af tre mænd, der var udvalgt af Indenrigsministeriet, eventuelt på anden måde. Ved vurderingen skulle der ses bort fra ejendommens særlige beliggenhed og benyttelse. Landsskatteretten fandt, at der ikke på daværende tidspunkt med tilstrækkelig sikkerhed kunne fikseres noget beløb til afskrivning.
Afgørelser fra Skatterådet
SKM2019.108.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at et OPP-selskab (OPP-leverandøren) kunne foretage skattemæssige afskrivninger på en kontorbygning. Bygningen opførtes til brug for en offentlig institution. Den grund, hvorpå bygningen skulle opføres, ville i hele kontraktperioden blive udlejet til OPP-leverandøren. Købesummen som OPP-leverandøren skulle betale ved kontraktperiodens udløb, fastsattes til 100 % af OPP-leverandørens anlægssum. Skatterådet anførte som begrundelse for sit svar, at afskrivningsgrundlaget skal reduceres med det beløb, som OPP-udbyderen skal betale ved OPP-kontraktens udløb. Da dette beløb var fastsat til 100 % af OPP-leverandørens anlægssum udgjorde afskrivningsgrundlaget 0 kr. Der kunne derfor ikke foretages skattemæssige afskrivninger på den omhandlede bygning, jf. AL § 25, stk. 1, sidste punktum.
SKM2018.34.SR	Et OPP-selskab (OPP-leverandøren) blev  anset som ejer i skattemæssig henseende af en kontorbygning i X-By opført på lejet grund, således at OPP-leverandøren kunne foretage skattemæssige afskrivninger på bygningen efter AL § 25, stk. 1, selv om OPP-kontrakten indeholdt en klausul om såvel ret som pligt for den offentlige myndighed A til at købe bygningen efter OPP-kontraktens udløb 20 år efter ibrugtagningen til en forud beregnet handelsværdi. Det var dog Skatterådets opfattelse, at afskrivningsgrundlaget skulle reduceres med det beløb, som den offentlige myndighed skulle betale ved OPP-kontraktens udløb, AL § 25, stk. 7, sidste pkt. Det var planen, at byggeriet og dele af driften skulle gennemføres som et Offentligt-Privat Partnerskab. Den grund, hvorpå bygningen skulle opføres, skulle udlejes i hele kontraktperioden til OPP-leverandøren. Købesummen, som den offentlige myndighed A skulle betale ved kontraktperiodens udløb, var fastsat til 63 % af OPP-leverandørens anlægssum.
SKM2017.719.SR	Skatterådet bekræftede, at der efter AL §  25, stk. 1, kunne foretages skattemæssige afskrivninger på et hospice, der var opført på lejet grund.
SKM2013.733.SR	Sagen vedrørte et OPP-projekt, hvor OPP-leverandøren opførte bygninger til et psykiatrisk hospital på en grund, som en region vederlagsfrit stillede til rådighed for OPP-leverandøren i OPP-kontraktens 25-årige løbetid. OPP-leverandøren lejede bygningerne ud til regionen til hospitalsdrift. Bygningerne blev anset for opført på lejet grund og kunne afskrives efter AL § 25, stk. 1. Regionen var ved kontraktperiodens udløb forpligtet til at betale 50 % af OPP-leverandørens anlægssum til OPP-leverandøren. Ifølge parternes aftale tilsigtede beløbet at udgøre bygningernes værdi på tidspunktet for udløbet af lejemålet. Beløbet blev anset for et på forhånd fastsat beløb, jf. AL § 25, stk. 1, sidste pkt., og ikke et erstatningsbeløb efter vurdering omfattet af AL § 25, stk. 7, sidste pkt. Beløbet skulle derfor fragå i afskrivningsgrundlaget. Det blev lagt til grund, at bygningerne i kraft af lejemålet blev anvendt erhvervsmæssig af bygningernes ejer. Det var således uden betydning, at lejeren af bygningerne, dvs. regionen, anvendte bygningerne til et ikke-erhvervsmæssigt formål ved at benytte bygningerne til et offentligt hospital.
SKM2010.58.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at der kan afskrives skattemæssigt på bygninger, der udlejes til drift af hospice efter AL § 14. Skatterådet kunne derimod bekræfte, at der, i den konkrete situation, kunne afskrives skattemæssigt efter AL § 25, når bygningerne lå på lejet grund.