Parter

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat David Auken)

mod

H1 A/S
(Advokat Eduardo Vistisen)

Afsagt af landsdommerne

Bloch Andersen, Gitte Rubæk Pedersen og Karsten Rifbjerg Erichsen (kst.)

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen er anlagt ved byretten den 27. oktober 2010 og ved kendelse af 2. december 2010 henvist til behandling ved Østre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1.

Problemstillingen i sagen er først og fremmest, hvorvidt en køber af et parallelimporteret motorkøretøj var i god tro om, at der var betalt korrekt registreringsafgift.

Sagen er behandlet sammen med B-3632-10, Skatteministeriet mod B, som vedrører køb af en parallelimporteret Mercedes-Benz for 1.580.000 kr. De to sager er en del af et kompleks omfattende afgiftsunddragelse af 45 parallelimporterede luksusbiler til en af SKAT samlet opgjort værdi af 33 mio. kr. Der er 15 verserende retssager i komplekset.

Påstande

Sagsøgeren, Skatteministeriet, har nedlagt følgende påstande:

1.	Sagsøgte, H1 A/S, skal anerkende, at sagsøgte hæfter for den ikke-betalte registreringsafgift af køretøjet ..., stelnummer ... .
2.	Fastsættelsen af den afgiftspligtige værdi og beregningen af den heraf følgende registreringsafgift af køretøjet og afgiftskravet mod sagsøgte hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse for så vidt angår påstand 1. For så vidt angår påstand 2 er sagsøgte enig med Skatteministeriet i, at hvis sagsøgte hæfter for registreringsafgiften, og dette ikke er i strid med EU-retten, skal sagen hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

Sagsfremstilling

Landsskatteretten traf den 19. august 2010 følgende afgørelse:

"...

Klagen vedrører hæftelse for manglende registreringsafgift efter dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2, nu § 20.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har opkrævet yderligere 1.970.685 kr. i registreringsafgift. Selskabet har betalt 916.698 kr.

Landsskatteretten ændrer afgørelsen og nedsætter beløbet til 0 kr.

...

Sagens oplysninger

H1 A/S, herefter: Selskabet, står registreret som 1. ejer af en bil af mærket ..., model ..., stelnummer ... og registreringsnummer ... . Bilen er anmeldt 1. gang den 6. juni 2007 i forbindelse med selskabets køb af bilen og afmeldt igen den 28. september 2007.

Bilen er importeret fra Tyskland til Danmark og anmeldt til afgiftsberigtigelse den 6. juni 2007 af G1, CVR nr. ..., c/o OF. Selskabet er registreret i det Centrale Virksomhedsregister den 2. oktober 2006 under detailhandel med personbiler. Selskabet er ikke registreret efter registreringsafgiftslovens § 14.

G1 har ved afgiftsberigtigelsen angivet indkøbsprisen til 51.200 EURO svarende til 381.440 kr. ved en kurs på 745, hvorefter afgiften er beregnet til 916.698 kr. Indkøbsprisen er dokumenteret ved en falsk faktura, udstedt af G2, Liechtenstein.

SKAT har modtaget den originale faktura af 7. maj 2007 udstedt af G3. Prisen ifølge fakturaen er på 162.209 EURO svarende til 1.208.457 kr. ved kurs 745. Fakturaen har været vedhæftet mail af 8. maj 2007 til direktør i selskabet A fra OF.

SKAT har beregnet den afgiftspligtige værdi til 1.634.935 kr. på baggrund af den originale faktura, hvorefter afgiften er beregnet til 2.887.383 kr. Den beregnede handelspris udgør herefter 4.533.903 kr. Den vejledende udsalgspris fra den autoriserede forhandler i Danmark er på 3.963.729 kr.

Ifølge udateret salgsslutseddel har selskabet købt den pågældende bil af G1 ApS for 2.800.000 kr. Moms og leveringsomkostninger er angivet til 0 kr. Betalingen sker ved banknoteret check ved levering af nøgler og registreringsattest. Salgsslutsedlen er ikke underskrevet eller dateret. Antal kørte kilometer er angivet til 1.000 km.

På Selskabets direktørs opfordring er der udstedt separat faktura på 240.000 plus moms 60.000 kr., i alt 300.000 kr. for udstyr, hvorefter den samlede pris for bilen er på 3.100.000 kr.

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2, nu § 20, stk. 1, havde følgende ordlyd:

"...

Stk. 2. For betaling af afgift hæfter ejeren eller den, i hvis navn køretøjet er registreret, jf. dog § 3 a, stk. 3.

..."

Registreringsafgiftslovens § 19, stk. 2, er ifølge lovens ordlyd en objektiv hæftelsesbestemmelse, hvorefter det påhviler den til enhver tid værende ejer eller den, i hvis navn køretøjet er registreret, en hæftelse for ikke betalt registreringsafgift.

Der ses ikke, hverken af ordlyd eller forarbejder, at være hjemmel til at pålægge tidligere registrerede ejere en hæftelse for afgiften, medmindre den tidligere ejer er reparatør eller importør af et brugt køretøj, jf. dagældende registreringsafgiftslovs § 30, stk. 1 og 2, nu registreringsafgiftslovens § 20, stk. 2 og 3.

Det følger ligeledes at Landsskatterettens praksis, jf. afgørelse af 8. januar 2007, SKM2007.726.LSR, samt forudsætningsvist af Vestre Landsrets dom af 12. marts 1976, UfR.1976.592 vedrørende et civilt søgsmål, at det er den til enhver tid værende ejer af et motorkøretøj, som hæfter for afgifter over for det offentlige.

I Landsskatterettens afgørelse blev ejeren af et motorkøretøj anset for at hæfte for betalingen af manglende registreringsafgift, som ved en fejl ikke var blevet opkrævet ved den forrige ejers registrering af bilen hos SKAT, mens en sælger i Vestre Landsrets dom blev dømt til at godtgøre købers afholdte udgifter til vægtafgift, som var for forfalden forud for salget.

Idet Selskabet ikke er registreret som ejer af det pågældende køretøj på tidspunktet for SKATs udsendelse af forslag til afgørelse hæfter Selskabet ikke for den manglende afgift, jf. dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2 modsætningsvist.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse og nedsætter den opkrævede afgift til 0 kr.

..."

Ifølge SKATs oplysninger, var G1 ApS registreret for moms, selskabsskat og import fra den 2. oktober 2006 til den 4. oktober 2008.

I forbindelse med købet af bilen fandt følgende e-mail korrespondance sted mellem direktøren i H1 A/S, A, og indehaveren af G1, OF:

"...

27. april 2007 13:36 [fra OF] ...

Hej
Hermed din bil...
Prisen på den her vil lande omkring 2,6 herhjemme.
Jeg kan lave en pris på 1.925.000 kr.
Levering vil være ca. 14 dage.
Vi kan ringe sammen i løbet af weekenden og gennemgå udstyret?

De bedste hilsner
OF.

30. april 2007 13:06 [fra A] ...

glemte at spørge.
Har den det med ipod menuen???

30. april 2007 20:26 [fra OF] ...

Hey

ER det Jaguar eller ... du spørger på?
Jaguarens ipod menu kan vi først få i starten af juli..
... spørger jeg på...
Hermed et par billeder af forskellige biler..
Jeg har bedt min mand at ringe på dem ALLE...
Snakkes ved.

OF

8. maj 2007 14:35 [fra A] ...

Hej OF. Skulle vi se at få lukket the deal

8. maj 2007 22:27 [fra OF] ...

Hey,

Hermed udstyrslisten på din bil.
Så snart du har godkendt den, kan jeg færdiggøre kontrakt osv...
Jeg har reserveret bilen og betalte depositum.
Så kan vi lukke "the deal" :o))

OF

7. juni 2007 21:24 [fra A] ...

Hey du,

Er du flink at sende købskontrakt i morgen. Revisor beder om den ;-)
Den er for fed !!!

A

8. juni 2007 03:23 [fra OF] ...

Hermed slutseddel.

De bedste hilsner
OF

8. juni 2007 08:17 [fra A] ...

Kanooon. Men tror du, at du kan skrive en liste for 300 k med ekstra udstyr?? Så har jeg nemlig ingen problemer med skattefar!

11. juni 2007 14:18 [fra A] ...

Hej igen,

Kunne jeg bede om en faktura på ekstra udstyr til de resterende 300 k.
Det ville være en meget stor hjælp. Ellers går den nemlig ikke.
Aller bedste hilsener

A

11. juni 2007 17:10 [fra OF] ...

No problem. Sender det til dig i aften.

OF

..."

Med e-mailen den 8. maj 2007 22:27 fra OF var vedhæftet "Zusammenstellung ... model ...". Dokumentet var udsted af firmaet G3, den 7. maj 2007 og indeholdt oplysning om bilens farve og prissammensætning fordelt på "exterior", "exterior funktionen", "interior", "interior funktionen" og "in car entertainment". Bilens grundpris var angivet til 175.678 EURO, og totalpris inkl. udstyr var angivet til 193.028 EURO svarende til 162.208 EURO ekskl. tysk moms.

G1 udstedte "Salgsslutseddel Biler", som blev underskrevet for køber af A den 14. maj 2007 og for sælger af OF. Ifølge slutsedlen blev en ... model ... solgt for 3.100.000 kr. Det fremgik, at bilen havde kørt 1.000 km og var ny. Om bilens udstyr var anført "Fuld automatisk Klima, PDC, Fuld læder, DVD-Navigationsmodul, se venligst udstyrsliste." Det fremgik endvidere:

"...

Pris:	3.100.000 kr.
+ evt. moms:	0 kr.
Leveringsomkostninger:	0 kr.
I alt	3.100.000 kr.

Bemærkninger:

Bilen leveres fabriksny.

Bilen leveres indregistreret i Danmark, idet sælger (G1) afholder samtlige omkostninger til registreringsafgift samt samtlige øvrige skatter og afgifter herunder, men ikke begrænset hertil moms og told. Sælger fremlægger dokumentation for, at bilen er originalproduceret i EU, samt at den er typegodkendt i Danmark.

Sælger dokumenterer, at der ikke er hæftelser, restgæld eller andre hæftelser tinglyst i bilen. Dokumentation fremlægges ...

Der betales med en banknoteret check på 3.100.000 kr. udstedt til G1 ved udlevering af nøgler og reg. attest.

..."

G1 udstedte den 10. juni 2007 en faktura for "Diverse Udstyr" på 240.000 kr. med tillæg af moms, i alt 300.000 kr., til betaling senest den 11. juni 2007. I en anden udgave af ovenstående slutseddel var bilens pris tilsvarende ændret til 2.800.000 kr.

Det fremgik af en faktura af 4. juni 2007, som angav at være udstedt af G2, Liechtenstein, til G1, at en ... model ... var solgt for 51.200 EURO ekskl. afgifter. Denne faktura blev forevist SKAT ved G1´s anmeldelse af bilen til afgiftsberigtigelse, og SKAT udarbejdede en afgiftsattest på grundlag heraf. Efter betaling af afgiften blev der udstedt midlertidig og senere endelig registreringsattest til H1 A/S.

Den 16. november 2007 sendte SKAT forslag til opkrævning af registreringsafgift til H1 vedrørende den pågældende bil:

"...

Afgiften er beregnet ud fra en faktura med urigtigt indhold ..., hvorved der er unddraget registreringsafgift ...

Afgift beregnet og betalt ved anmeldelse	916.698 kr.
Afgift beregnet af faktisk købspris i Tyskland ...	3.056.599 kr.
Herved unddraget afgift	2.139.901 kr.

..."

Af den vedlagte sagsfremstilling fremgik blandt andet, at køretøjet var anmeldt til afgiftsberigtigelse ud fra en faktura med urigtigt indhold, hvor prisen var angivet til 51.200 EURO, og at den faktiske købspris ifølge fakturaen fra G3 udgjorde 162.209 EURO.

H1 svarede den 22. november 2007:

"...

På baggrund af SKATs oplysning om, at en ejer af et motorkøretøj hæfter for registreringsafgiften og oplysningen om forhandlerens parallelimportpris, vil vi indbetale den opkrævede yderligere afgift under forudsætning af at beregningsskemaet ved parallelimport ... reguleres, således at der alene indgår en avance på 9 % ved beregning af registreringsafgiften...

Efter vore beregninger og med ovennævnte forudsætninger skulle der fremkomme en beregnet registreringsafgift på 2.887.383 kr., der fratrukket bilforhandlerens erlagte registreringsafgift skulle give et beløb på DKK 1.970.685,-.

Måtte der på et tidspunkt falde en afgørelse vedrørende den af SKAT anførte hjemmel for at kunne opkræve registreringsafgift overfor en køber, der i god tro har købt et af en bilforhandler parallelimporteret motorkøretøj, må vi nødvendigvis forbeholde os selskabets stilling og herunder en genoptagelse af sagen.

..."

Under politiets efterforskning af G1´s virksomhed oplyste G4 A/S i oktober 2008, at den pågældende ... model ... ikke var importeret til Danmark, og at det havde været nødvendigt at indhente data fra fabrikken i udlandet for at udregne bilens vejledende udsalgspris i Danmark. Det fremgik af udregningen, at bilens udsalgspris udgjorde 3.800.000 kr. uden ekstraudstyr og 3.963.729 kr. med ekstraudstyr. Importørens indkøbspris for bilen uden ekstraudstyr var anført til 929.877 kr. Importøravance var anført med 15 % og forhandleravance med 3,8 %. Moms og registreringsafgift udgjorde henholdsvis 288.098 kr. og 2.523.736 kr. for bilen med ekstraudstyr.

Den 1. september 2009 sendte SKAT et nyt forslag til opkrævning af registreringsafgift på 1.970.685 kr. i overensstemmelse med H1´s indsigelse. Af sagsfremstillingen fremgik blandt andet, at SKAT på baggrund af de atypiske forhold i den konkrete sag om anskaffelse af en bil til en værdi over 3 mio. kr. havde vurderet, at H1 A/S ikke var omfattet af den kreds af bilkøbere, hvor der i henhold til SKATs praksis ikke opkræves registreringsafgift. H1 A/S gjorde fornyet indsigelse den 15. december 2009 for så vidt angik de faktiske omstændigheder, det juridiske grundlag og god tro. Den 19. januar 2010 traf SKAT afgørelse i overensstemmelse med forslaget af 1. september 2009.

Den 25. marts 2010 besluttede SKAT i en anden sag i G1 komplekset "efter en vurdering af de foreliggende oplysninger" at henlægge sagen og undlod at efteropkræve en varslet manglende registreringsafgift.

OB, der er ansat i SKAT, afgav den 24. november 2011 følgende redegørelse til Kammeradvokaten om sagen vedrørende B:

"...

Jeg kan ikke huske noget vedr. ovenstående sag, men jeg formoder, at jeg har fulgt den procedure, der var gældende på daværende tidspunkt.

Hvis nogle biler var specielt billige, talte vi om det indbyrdes og med vores overordnede. Der blev så lavet et depositum, eller også fik vi at vide, at man altid kunne efteropkræve evt. manglende registreringsafgift.

..."

Den 30. marts 2012 besvarede OB en række supplerende spørgsmål fra B´s advokat om blandt andet OF:

"...

1.	Hvordan var anmelders opførsel?
	Svar: Anmelder opførte sig altid pænt.
2.	Hvordan var anmelders udseende?
	Svar: Anmelder så ud til at være af anden nationalitet end dansk. Hans påklædning var altid pæn.
3.	Hvordan var anmelders fremtræden?
	Svar: Anmelder var altid høflig og venlig i sin fremtræden.
4.	...
5.	Hvad var baggrunden for at vælge enten at opkræve et depositum eller undlade dette i den konkrete sag?
	Svar: Jeg erindrer ikke, hvorfor vi valgte det ene frem for det andet på daværende tidspunkt d. 23.10.2006.
6.	Hvem tog beslutningen om, hvad der skulle ske i den konkrete sag?
	Svar: Jeg har ekspederet sagen.
7.	Hvem foretog beregningen af registreringsafgiften ved anmeldelsen af den konkrete bil?
	Svar: Selve beregningen blev foretaget af kunden, hvorefter jeg har efterregnet selve beregningen.
8.	Foretog du en nærmere vurdering af den fremlagte dokumentation for bilens købspris i udlandet?
	Svar: Jeg kan ikke huske det, men jeg er ikke i tvivl om, at jeg har set på standardpris/handelspris for et lignende køretøj i Danmark, men jeg er i en ekspeditionsafdeling og ikke en kontrolafdeling, og skal derfor ikke foretage en egentlig kontrol.
9.	Hvor ofte har du nægtet at afgiftsberigtige en bil, idet der er tvivl om ægtheden af den fremlagte dokumentation for købspris?
	Svar: Jeg kan ikke mindes, at jeg har afvist at afgiftsberigtige og dermed muligheden for at indregistrere et køretøj, hvis de nødvendige papirer har været til stede.
10.	Har du selv oplevet at nægte at afgiftsberigtige bil på grund af mangler ved dokumentation?
	Svar: Ja, jeg har afvist kunder, hvis der har manglet dokumentation f eks. den udenlandske faktura.

..."

Retsgrundlag

Det hedder i den dagældende registreringsafgiftslov, jf. lovbekendtgørelse nr. 577 af 1. august 1991:

"...

§ 1. Der svares afgift til statskassen af motorkøretøjer, som skal registreres efter færdselsloven, og af påhængs- og sættevogne til sådanne motorkøretøjer. Afgiften svares i forbindelse med et køretøjs første registrering, medmindre andet følger af bestemmelserne i denne lov.

Stk. 2. Der svares afgift af køretøjer som nævnt i stk. 1, som efter reparation eller ombygning ikke i afgiftsmæssig henseende er identisk med et tidligere afgiftsberigtiget køretøj. Afgiften svares, inden et køretøj tages i brug efter reparation eller ombygning.

...

§ 19. I tilfælde, hvor det ikke efter § 15 påhviler en registreret virksomhed at svare afgift af et køretøj, skal afgiften være betalt til told- og skattevæsenet, forinden køretøjet anmeldes til registrering eller anmeldelse af ejerskifte for køretøjet finder sted, jf. dog § 3, stk. 1, eller inden køretøjet tages i brug efter reparation eller ombygning.

Stk. 2. For betaling af afgift hæfter ejeren eller den, i hvis navn køretøjet registreres.

Stk. 3. Såfremt et køretøj i strid med færdselslovens bestemmelser ikke er registreret, påhviler afgiften den, der er pligtig at lade det registrere.

..."

Muligheden for at parallelimportere biler og foretage afgiftsberigtigelse på grundlag af den faktiske indkøbspris i udlandet var beskrevet i Told- og Skattestyrelsens cirkulære nr. 72 af 17. august 2004 (TS-cirkulære nr. 2004-20), der efterfølgende er ophævet. Heri var anført:

"...

1. Landsskatteretskendelse om afgiftsberigtigelse af fabriksnye motorkøretøjer

Landsskatteretten har den 14. april 2004, jf. SKM2004.180.LSR, truffet afgørelse i en sag om, hvorvidt en allerede anmeldt standardpris for et køretøj skal benyttes, eller om en parallelimportør kan afgiftsberigtige på grundlag af en faktisk (og lavere pris end den anmeldte mindstebeskatningspris) indkøbspris tillagt 9 pct. avance og moms.

Af Landsskatterettens kendelse fremgår bl.a., at registreringsafgiftslovens § 9 ikke ses at være til hinder for, at afgiftsberigtigelse sker på grundlag af en lavere pris end den anmeldte, såfremt betingelserne i lovens § 8 er opfyldt. Endvidere ses § 9 heller ikke at være til hinder for, at en sådan afgiftsberigtigelse foretages af en anden forhandler/importør end den, som har foretaget en eventuel anmeldelse efter § 9, stk. 1 (anmeldt standardpris), blot afgiftsberigtigelsen også opfylder betingelserne i § 8.

2. Kendelsens betydning

Kendelsen betyder, at afgiftsberigtigelsen af fabriksnye motorkøretøjer med anmeldt standardpris, nu også kan ske på grundlag af en parallelimportørs faktiske indkøbspris tillagt minimum 9 pct. forhandleravance samt på betingelse af, at importøravancen ikke er negativ, jf. reglerne i registreringsafgiftslovens § 8, stk. 1.

Det gælder i de tilfælde, hvor prisen herved ligger under den mindstebeskatningspris, der fremgår af standardprisanmeldelsen (importørvirksomhedens indkøbspris tillagt 9 pct. forhandleravance).

En parallelimportør vil således kunne afgiftsberigtige køretøjer på grundlag af sin faktiske indkøbspris tillagt 9 pct. avance og moms. Det vil også være muligt at sælge køretøjerne til denne pris til forbrugerne. Afgiftsberigtigelsen følger altid den opnåede pris, dog således, at den afgiftspligtige værdi ikke kan blive mindre end indkøbsprisen tillagt minimumsavancen på 9 pct. og moms.

Det bemærkes, at der til den afgiftspligtige værdi skal medregnes alle omkostninger, dvs. både prisen for selve køretøjet og standardudstyr samt ekstraudstyr, som er monteret/udført på køretøjet, arbejdsydelser og garantiordninger, fragt/forsendelsesomkostninger mv.

3. Anmeldelse af standardpris

...

4. Praksisændring

I praksis betyder kendelsen, at ToldSkat vil acceptere afgiftsberigtigelse af fabriksnye køretøjer, hvis forbrugere/erhvervsdrivende importerer et eller flere køretøjer, som er erhvervet til en lavere pris end den anmeldte standardpris (herunder også en lavere mindstebeskatningspris). Altså afgiftsberigtigelse på grundlag af den fremlagte faktura tillagt 9 pct. avance og moms. Hvis køretøjet videresælges, er det en forudsætning for afgiftsberigtigelse på grundlag af den lavere værdi, at køretøjets salgspris ikke overstiger dette beløb.

..."

SKATs praksis ved administrationen af den tidligere registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2, nu § 20, er beskrevet i forskellige sammenhænge:

SKATs instruks af 24. november 2006 vedrørende parallelimport af motorkøretøjer:

"...

Til beregning af registreringsafgiften anvendes et beregningsskema, som udfyldes og underskrives af kunden.

Som dokumentation for prisen fremlægges faktura fra den udenlandske leverandør. Husk, hvis bilen skal videresælges af en forhandler skal vi bede om en salgsfaktura, da afgiftsberegningen altid følger den opnåede salgspris.

Vi skal sikre os, at private og ikke registrerede virksomheder betaler moms af fakturabeløbet. Dette sker ved udfærdigelse af et regnskabsbilag med anførsel af cpr. nr. og stelnummer på køretøjet. Virksomheder, der er registeret for lønsumsafgift, herunder taxavognmænd skal lade sig registrere for erhvervelsesmoms og angive momsen vi momsangivelsen.

For at vurdere rigtigheden af prisen sammenholdes prisen med mindsteprisen i standardpriser på køretøjet tillagt ekstraudstyr. Er der en forskel på ca. 20 pct. mellem den fakturerede pris og mindsteprisen, fremsendes en kopi af sagen til Økokrim.

..."

SKATs brev af 16. april 2008 til Forenede Danske Motorejere:

"...

Det er fast administrativ praksis ikke at opkræve eventuelle efterbetalingskrav vedrørende registreringsafgift hos den forbruger, som i god tro har købt en bil hos en autoforhandler.

Det kan generelt oplyses, at det er SKATs principielle udgangspunkt, at der ikke efteropkræves registreringsafgift hos en godtroende bilkøber, som har købt en bil hos en registreret autoforhandler. Denne praksis er baseret på en individuel og konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde. Eventuelle efterbetalingskrav vil således som udgangspunkt blive rejst over for den pågældende registrerede autoforhandler.

En registreret autoforhandler har i henhold til registreringsafgiftslovens § 14, stk. 3, modtaget et særligt bevis for registreringen, og er således den, der hæfter/afregner registreringsafgiften med SKAT, for de køretøjer, som den pågældende selv sælger.

Det bemærkes, at ovennævnte praksis om købers gode tro, er baseret på SKATs samlede vurdering af god eller ond tro.

..."

SKATs svar den 30. april 2008 til advokat IN:

"...

Det kan generelt oplyses, at det er SKATs principielle udgangspunkt, at der ikke efteropkræves registreringsafgift hos en godtroende bilkøber, som har købt en bil hos en registreret autoforhandler. Denne praksis er baseret på en individuel og konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde. Eventuelle efterbetalingskrav vil således som udgangspunkt blive rejst over for den pågældende registrerede autoforhandler.

Det bemærkes, at ovennævnte praksis om købers gode tro, er baseret på SKATs samlede vurdering af god eller ond tro.

..."

SKAT udtalte den 7. april 2009 til Landskatteretten i en sag om salg af en ombygget motorcykel:

"...

Det er alene i de tilfælde, hvor køretøjet sælges af en registreret (i henhold til registreringsafgiftsloven) forhandlervirksomhed eller en ikke registreret forhandlervirksomhed, at SKAT ikke rejser krav om betaling af registreringsafgift hos en godtroende omsætningserhverver. Det er ikke som anført i Landsskatterettens brev af ... 2009 "eller hos en anden sælger".

Det er hensynet til omsætningssikkerheden, der har været afgørende for SKATs faste administrative praksis på området. En godtroende omsætningserhverver skal ikke efterfølgende mødes med et afgiftskrav, når køretøjet er købt hos en forhandlervirksomhed. En køber vil normalt ikke kunne vide, om den pågældende forhandlervirksomhed er registreret eller ej. Registrering i henhold til registreringsafgiftsloven er som bekendt en frivillig registrering.

Der er i denne sag, hvor handelen er sket mellem to private personer, ikke hos SKAT, nogen tvivl om, at ... hæfter for betaling efter lovens § 20, stk. 1.

..."

SKAT har i e-mail af 4. december 2009 til Landsskatteretten bekræftet, at SKATs faste administrative praksis om ikke at kræve efterbetaling af registreringsafgift hos en forbruger, som i god tro har købt et køretøj, som viser sig ikke at være korrekt afgiftsberigtiget, hos en forhandler, omfatter såvel registreret som ikke-registreret forhandlervirksomhed.

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af A, advokat JT, LJ og skønsmand MH.

A har forklaret, at han er eneejer af H1 A/S. Han kører i to biler, henholdsvis en til sommerbrug og en mere praktisk til vinterbrug. De er ikke indregistreret samtidigt.

Han købte en ... model ... af OF til sommerbrug. Han havde tidligere købt en brugt ... model ... hos G4 A/S, som han blev vild med efter en prøvetur, og på en halv time havde han besluttet sig for at købe bilen. Han har også købt en Volvo model ... af en ven, der havde bilen i kommission, og i den forbindelse fortalte hans revisor, at det var muligt at nedbringe beskatningen, hvis prisen blev opdelt således, at ekstraudstyret blev opgjort for sig. Det drejede sig om 50.000 kr. ud af 650.000 kr.

Han hørte om G1 gennem LJ, der fortalte, at OF var ekspert i Porsche og kunne skaffe biler til hurtig levering. Fremgangsmåden var lovlig, hvilket en advokat havde undersøgt for LM, der havde købt en bil. Han overvejede at købe en Porsche model ... og rettede derfor henvendelse til OF. De talte i telefon og mødtes to gange på A´s kontor. De mødtes ikke andre steder. OF sagde, at han havde forbindelser i Tyskland, hvor han kunne få gode rabatter. OF sagde også, at han havde et internetfirma. Han fattede ikke mistanke til OF.

G4 A/S oplyste, at der var 9 måneders leveringstid på den ... model ..., som han ønskede sig. Han fik også at vide, at han ikke kunne bestemme bilens farve. Han spurgte G4 A/S to gange om en pris, men der kom intet svar. Derefter spurgte han OF, om han også havde forbindelser til levering af en .... Det kunne ikke gå hurtigt nok, for det var sommer, og det gik godt i firmaet. Han tjekkede ikke på nettet, hvad bilen kostede.

Han modtog udstyrslisten pr. e-mail, men det var ikke vigtigt for ham. Udstyrslisten er sammenstillingen af 7. maj 2007 fra G3. Han tænkte, at en ... var veludstyret. Han modtog et billede af bilen og besluttede, at han ville købe den, da farven var rigtig. Han hæftede sig ikke udpræget ved de beløb, der var angivet i udstyrslisten.

Bilen blev leveret den 6. juni 2007 forsynet med nummerplader og en midlertidig registreringsattest. Selskabet betalte købesummen med en check. Han skrev e-mailen af 8. juni 2007 til OF, fordi han var bekendt med fordelen ved særskilt fakturering af ekstraudstyr. Han vidste ikke, hvorvidt udstyret var fabriksmonteret. Det var ham, der foreslog beløbet på 300.000 kr. Han kan ikke svare på, hvilke problemer med "skattefar", der hentydes til i e-mailen.

Han ved, at registreringsafgiften i Danmark er 180 %. Han forelagde SKATs brev af 16. november 2007 med forslag til efteropkrævning af registreringsafgift for selskabets in house advokat, der udarbejdede brevet af 22. november 2007 til SKAT. Advokaten var ikke involveret i bilkøbet, og han tænkte ikke i maj 2007 på at lade advokaten beregne registreringsafgiften. Han ville betale, hvis han havde pligt til det. Det var først, da politiet mødte op på hans kontor, at han blev bekendt med, at OF var en svindler.

Advokat JT har forklaret, at han har rådgivet LM og hans familie gennem en årrække. På et tidspunkt blev han kontaktet af LM, der oplyste, at han overvejede at købe en parallelimporteret Porsche. LM ønskede en vurdering af, om det var lovligt. Han modtog den 22. januar 2007 et udkast til slutseddel fra G1, som lignede den, der vedrører H1 A/S køb af en ... model ... . Momsen var angivet til "0", men var ifølge teksten nederst på dokumentet indeholdt i købsprisen. Han undersøgte regler og praksis og fandt en afgørelse fra 2004, hvor Landsskatteretten slog fast, at man ved parallelimport i visse tilfælde kunne basere afgiftsberigtigelsen på den faktiske anskaffelsessum tillagt en avance i stedet for standardprisen. Han kontaktede SKAT og talte med VK, der bekræftede rigtigheden heraf, og at afgørelsen fra 2004 var gældende. Hans konklusion var herefter, at den anvendte model var lovlig, hvis det blev gjort rigtigt.

Han kan ikke med sikkerhed sige, om han så andre dokumenter end slutsedlen, herunder den tyske faktura. Han mener ikke, at han fik oplyst, hvad indkøbsprisen for bilen var. Han og LM interesserede sig for, hvad prisen for bilen normalt ville være, og han rettede henvendelse til LI for at høre om prisniveauet. Det mest interessante for LM var, at bilen kunne leveres hurtigt.

LJ har forklaret, at han er indehaver af et firma med 12 ansatte. Han lærte OF at kende gennem MT. OF fortalte, at han var forretningsmand, ejede hoteller i udlandet, og at han importerede biler til Danmark. De talte om biler, og OF sagde, at han måske kunne hjælpe vidnet med at købe en bil. På daværende tidspunkt havde vidnet en Porsche. Han spurgte MT om dennes mening om OF. MT svarede, at han havde gode erfaringer med OF, der var en indflydelsesrig mand.

Han fortalte i sin vennekreds, herunder til A og LM, at OF kunne skaffe biler, og han satte A i forbindelse med OF. LM rettede henvendelse til sin advokat og meldte tilbage til ham, at advokaten havde undersøgt sagen og talt med SKAT. Konklusionen var, at der ikke var nogen problemer med at købe biler på den måde. Under en skiferie fortalte han A, at OF importerede biler til gode priser, og at LM havde fået en advokat til at undersøge, at fremgangsmåden var i orden.

Det kan godt passe, at han købte en Porsche af OF i februar 2007 for 1,76 mio. kr. Han købte bilen, efter at LM var vendt tilbage med svaret fra advokaten. Der verserer en sag om efterbetaling af registreringsafgift for denne bil.

Procedure

Skatteministeriet har til støtte for sine påstande gjort gældende, at H1 A/S i medfør af den dagældende registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2, hæfter for betaling af registreringsafgiften på objektivt grundlag. H1 A/S kan ikke påberåbe sig SKATs administrative praksis for at undlade at efteropkræve manglende registreringsafgift, da H1 A/S ikke har købt bilen af en forhandler eller været i god tro om den manglende afgiftsbetaling. Der er derfor ikke grundlag for at fravige den objektive hæftelse.

OF og G1´s virksomhed bestod i, at OF efter bestilling fra en interesseret kunde i Danmark tog til Tyskland og købte den pågældende bil, hvorefter der blev forevist en falsk faktura for SKAT til brug for afgiftsberegningen. G1 kan ikke betragtes som en forhandler omfattet af SKATs administrative praksis. Det afgørende er, om G1 generelt har fremstået som forhandler af biler, og det har G1 ikke. Dette støttes på den udviste forretningsmetode og virksomhedens fremtræden. G1´s navn fremgår ikke af e-mail korrespondancen med OF, og der var hverken forretnings- eller udstillingslokaler. Kundekontakten blev skabt efter "mund til mund" metoden, og der fandt ingen markedsføring sted. Endvidere opkrævede G1 ikke moms ved salg af biler. G1 savner således en lang række af de karakteristika, som må kræves for, at G1 kan betragtes som en forhandler i den forstand, som er omfattet af den administrative praksis. Det er i den forbindelse uden betydning, at G1 var registreret med CVR-nummer og branchekode.

Hertil kommer, at A anmodede OF om en opdeling af købesummen i strid med registreringsafgiftslovens § 8, stk. 3, for at undgå problemer med "skattefar", hvilket må betragtes som et unormalt led i en aftale med en forhandler. Sammenholdt med de øvrige omstændigheder ved aftalens indgåelse kan A ikke have haft nogen rimelig formodning om, at han købte bilen af en forhandler.

Hvis G1 anses for en forhandler, gøres det gældende, at H1 A/S ikke var i god tro om den manglende afgiftsbetaling. A købte ubeset en bil til en værdi af over 3 mio. kr. på grundlag af telefoniske drøftelser og elektronisk kommunikation med en sælger, der ikke fremstod med almindelige forretningskendetegn. A modtog endvidere en tysk faktura, hvor handelsprisen var angivet til 162.209 EURO svarende til 1.208.457 kr. ekskl. moms. Sammenholdt med prisen på 3,1 mio. kr. må A have indset, at der kun var 1,66 mio. kr. til dækning af registreringsafgift, moms og avance. Da det er almindelig kendt, at registreringsafgiften er 180 %, må det derfor have stået H1 A/S klart, at handlen ikke hang sammen og måtte være baseret på, at der ikke blev betalt fuld registreringsafgift. Hertil kommer, at prisen blev opsplittet i 2,8 mio. kr. for bilen og 300.000 kr. for udstyr. Sammenholdt med den vejledende udsalgspris på 3.963.729 kr. svarer det til en rabat på 22 %, hvilket overstiger den maksimale rabat på 15 %, som er oplyst i skønserklæringen vedrørende B´s Mercedes.

Det forhold, at SKAT ikke i første omgang anfægtede den falske faktura, kan ikke føre til, at H1 A/S kan anses for at have været i god tro. H1 A/S har ikke haft en retsbeskyttet forventning om, at den fulde registreringsafgift var betalt, og er som aftalepart med G1 nærmest til at bære risikoen herfor. H1 A/S foretog sig intet for at sikre, at den rigtige afgift var betalt. At SKAT i forbindelse med anmeldelse af bilen til afgiftsberigtigelse ikke var opmærksom på den udviste svig, kan ikke føre til, at H1 A/S i modstrid med loven ikke skal hæfte for afgiften. Det fremgår endvidere af fast retspraksis, at det forhold, at der ikke er rejst en straffesag mod H1 A/S, er uden betydning for den afgiftsretlige vurdering af sagen, jf. SKM2011.211.HR og TfS 1999.103 V.

SKAT afgiftsberigtiger årligt ca. 200.000 biler og foretager ikke en intensiv prøvelse af de oplysninger, som modtages ved anmeldelsen af hver bil. Der foretages en stikprøvekontrol og eventuelt en nærmere kontrol, hvis forholdene giver anledning hertil, hvilket netop var tilfældet i denne sag. Systemet fungerer ved, at der træffes afgørelse på grundlag af de oplysninger, som fremlægges for SKAT. Der er hjemmel i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, til efterfølgende at ændre afgiftstilsvaret inden nærmere fastlagte frister.

Det bestrides, at SKATs praksis om at udlade at efteropkræve afgift hos en køber, der i god tro har erhvervet en bil hos en forhandler, er i strid med TEUF art. 110. SKAT foretager ingen diskrimination på grundlag af hverken bilens oprindelse eller importform. Opkrævningsreglerne er ens, uanset om bilen er parallelimporteret eller ej, og gælder for såvel forhandlere som ikke-forhandlere. Hvis der skulle være tale om en praksis i modstrid med EU-retten, kan H1 A/S ikke påberåbe sig en EU-stridig praksis, og vil derfor fortsat hæfte for registreringsafgiften på objektivt grundlag.

H1 A/S har til støtte for sin påstand anført, at § 8, stk. 1, i den dagældende registreringsafgiftslov fastslår, at den afgiftspligtige værdi for et nyt køretøj er køretøjets almindelige pris. Det følger af bestemmelsen, at den almindelige pris udgøres af indkøbspris, importøravance og forhandleravance, og at disse avancer samlet ikke kan komme under 9 % ved opgørelsen af grundlaget for afgiftsberegningen. Indkøbsprisen afhænger af den pris, importøren køber bilen for.

Ved afgiftsberigtigelse af en ny bil kan man tale om standardpris, mindstebeskatningspris og parallelimportpris:

Standardprisen anmeldes til SKAT efter § 9, stk. 1, hvorved indkøbspris og avance standardiseres, jf. Den juridiske vejledning 2012-1, E.A.8.1.5.2. I standardprisen indgår normalt en højere avance end minimumsavancen på 9 %. Standardprisen for en Aston Martin model ... 2007 er anmeldt til 1.335.309 kr. med en samlet avance på knap 19 %. Der foreligger tilsyneladende ikke tal for en 2006 model. Hvis bilen har udstyr udover det udstyr, der er omfattet af standardanmeldelsen, lægges værdien af udstyret til standardprisen, jf. Den juridiske vejledning 2012-1, E.A.8.1.5.2. SKAT kan derfor sammenligne standardprisen med en bil med ekstra udstyr.

Mindstebeskatningsprisen udgøres af den anmeldte indkøbspris med tillæg af 9 % avance. Denne pris vil normalt svare til den officielle importørs lavest mulige salgspris. Ifølge Den juridiske vejledning 2012-1, E.A.8.1.5.2, er der ikke noget til hinder for, at køretøjet sælges til en lavere pris, når afgiften er beregnet på grundlag af importørvirksomhedens indkøbspris med tillæg af 9 % avance og moms af det samlede beløb. Det kan udledes af importørens standardanmeldelse for Aston Martin model ... 2007, at mindstebeskatningsprisen udgør 1.223.983 kr. H1 A/S har med udgangspunkt heri beregnet en "mindstepris" på 3.525.609 kr. inkl. udstyr, afgifter og moms. I forhold hertil opnåede H1 A/S en rabat på 12 % ved køb af bilen for 3,1 mio. kr.

Parallelimportprisen er relevant ved parallelimport af en bil, der er købt til en lavere indkøbspris, end standardprisen er baseret på. Der skal dog altid medregnes avance på mindst 9 % i afgiftsmæssig henseende, jf. registreringsafgiftslovens § 9, stk. 2, SKM2004.180.LSR og Den juridiske vejledning 2012-1, E.A.8.1.5.2, svarende til punktafgiftsvejledning 2007-4, afsnit E.1.5.1. Af sidstnævnte fremgår også, at et køretøj anses for at være fabriksnyt, indtil det har kørt 2.000 km, medmindre køretøjet på grund af skader ikke kan sælges som nyt. Sammenholdt med cirkulæret af 17. august 2004 var det således muligt fra slutningen af 2004 at parallelimportere biler, der havde kørt højst 2.000 km, til Danmark på baggrund af den faktiske indkøbspris. Det var denne nye praksis, som medførte, at nye biler pludselig kunne købes til væsentlig lavere priser end de officielle importørers priser.

Det fremgår af SKATs interne instruks af 24. november 2006, at for at vurdere rigtigheden af prisen sammenholdes prisen med køretøjets mindstepris i standardprisen tillagt ekstraudstyr. Ved en forskel på ca. 20 % mellem faktureret pris og mindstepris skal sagen sendes til Økokrim. Vurderingen af god tro skal med henvisning hertil tage udgangspunkt i, at en bilkøber, der ikke har eller burde have viden om, at afgiftsberigtigelsen er fejlagtig, er i god tro, hvis prisen er højst 20 % lavere end mindstebeskatningsprisen, og i denne sag var rabatten 12 %.

Med hensyn til SKATs administrative praksis fremgår det af SKATs udtalelse af 7. april 2009, at hæftelsesansvaret gøres gældende, hvis bilen er købt af en privat uanset købers gode tro. I G1 sags komplekset har Landsskatteretten for første gang foretaget en nærmere fortolkning af forhandlerbegrebet med hensyn til, hvornår en bilsælger ikke er en forhandler, jf. LSR 2010.10-00125. Det afgørende må imidlertid være, hvorvidt G1 skal anses for at være en "privat" eller en "forhandler", og ikke om G1 må anses for at være en "ikke-forhandler". Dette støttes af, at SKAT fortolker begrebet udvidende til at omfatte såvel registrerede som ikke registrerede forhandlere, og at en indskrænkende fortolkning er i strid med EU-retten. G1 er en juridisk person med et navn, som angiver, at virksomheden handler med biler. G1 kan derfor ikke rubriceres som en "privat" sælger, hvilket er i overensstemmelse med SKATs forslag til afgørelse den 1. september 2009 eller henlæggelsen den 25. marts 2010 af en anden sag i komplekset. Den viden og det indtryk, A fik af G1, kan heller ikke føre til, at G1 kan anses for at være en privat person.

Skatteministeriet har anført, at den administrative praksis tager udgangspunkt i den situation, hvor køberen indfinder sig i en forhandlers lokaler. A var i kontakt med OF telefonisk og pr. e-mail, og de mødtes fysisk på kontoret i H1 A/S. Dette er ikke et unormalt forløb henset til, at bilen ikke skulle prøvekøres, og det har ikke givet indtryk af, at G1 var en privat person.

Det gøres på denne baggrund gældende, at H1 A/S køb af bilen er omfattet af SKATs administrative praksis for godtroende købere.

Vedrørende spørgsmålet om god tro ved købet af bilen har H1 A/S gjort gældende, at H1 A/S ikke havde kendskab til den svigagtige adfærd, G1 udøvede, før SKAT oplyste herom, og der er ingen af de faktiske omstændigheder, som tilsiger, at H1 A/S burde have kendt til, at der ikke var betalt fuld registreringsafgift.

Det fremgår af lovgrundlaget, at der er betalt registreringsafgift, når en bil leveres af en ikke registreret forhandler med nummerplader, og der er udstedt registreringsbevis, jf. registreringsafgiftslovens § 19, stk. 1, § 22, stk. 1, § 35 og § 41, den tidligere § 13 i lov om omsætningsafgift af køretøjer, Punktafgiftsvejledning 2007-3, afsnit E.1.11.1, og § 23 i bekendtgørelse 1067/2005.

Bilen blev leveret med nummerplader og midlertidig registreringsattest, som kun kan udstedes, når registreringsafgiften er betalt. Efterfølgende blev den endelige registreringsattest modtaget, hvilket en godtroende køber kan støtte ret på. H1 A/S havde ikke indsigt i afgiftsattesten eller betalingen af registreringsafgiften. Dette blev varetaget af G1. H1 A/S havde heller ikke kendskab til fakturaen fra G2 med den falske handelspris. Selv hvis H1 A/S havde spurgt SKAT, om registreringsafgiften var betalt, ville det ikke have bragt H1 A/S i ond tro, da registreringsafgiften netop var betalt. Skatteministeriet har ikke svaret på H1 A/S opfordring til at oplyse, hvordan H1 A/S kunne have fået oplyst, at bilen ikke var afgiftsberigtiget korrekt.

Der er heller ikke andre omstændigheder, som bragte H1 A/S i ond tro. OF havde fortalt, at G1 købte flere luksusbiler ad gangen og kunne opnå store rabatter. OF fremstod troværdig med gode referencer, og en advokat havde undersøgt metoden.

H1 A/S købspris sandsynliggør ikke i sig selv, at der er tale om ond tro. SKAT godkendte ved importen en købspris, der lå 40 % under markedsprisen, uden at SKAT tilsyneladende kom i ond tro. I modsat fald skulle SKAT have nægtet at udstede afgiftsattest eller have krævet sikkerhedsstillelse. Der må herved tages hensyn til SKATs ekspertise og mulighed for at sammenligne parallelimportpriser, hvilket almindelige bilkøbere ikke har adgang til. H1 A/S kom derfor ikke i ond tro i kraft af en handelspris, som var 12 % under mindstebeskatningsprisen på 3.525.609 kr. inkl. afgifter og udstyr. Som nævnt ovenfor skal vurderingen af god tro tage udgangspunkt i, hvorvidt prisen er højst 20 % lavere end mindstebeskatningsprisen, og under disse omstændigheder må bevisbyrden for ond tro påhvile SKAT.

Det kan ikke i sig selv statuere ond tro, at en bil købes til en pris under listeprisen. I en artikel i Berlingske Tidende den 21. juni 2008 omtales det, at nye parallelimporterede biler sælges med rabat på op til 47 % af listeprisen.

At der ikke foreligger ond tro bekræftes af det forhold, at der ikke er rejst sigtelse mod H1 A/S. Anklagemyndigheden mener således ikke, at H1 A/S burde have kendt til kriminaliteten. Der henvises endvidere til behandlingen af god tro i gældsbrevslovens § 15 og ved ejendomsretlig ekstinktion, jf. Lærebog i obligationsret II, 3. udgave, von Eyben m.fl., side 91f, om undersøgelsespligt, U.2000.2037.H om, at der skal meget til med hensyn til ond tro vedrørende offentligretlige mangler, og Ejendomsretten 1, 4. udgave, Elmer og Skovby, side 172, om, at forevisning af en falsk købekontrakt efter omstændighederne kan bringe en køber i god tro. Se også Indledning til tingsretten, Peter Mortensen, side 181, om, at god tro vurderingen afhænger af de konkrete forhold og den i note 40 nævnte U.1998.165.Ø om, at undersøgelsespligten ved køb fra en forhandler er mindre. Endelig henvises til U.1962.928.Ø om køb af biler i god tro hos en forhandler.

Der foreligger ingen konkrete objektive omstændigheder, som burde have givet A anledning til at undersøge forholdene nøjere. Det fremgik således af slutsedlen, at G1 afholdt samtlige afgifter, skatter, moms og told. Det er uden betydning, at moms ikke specifikt er angivet på slutsedlen, da der ikke er pligt til at anføre moms separat i slutsedler.

A´s anmodning om separat faktura på udstyr har intet med korrekt afgiftsberigtigelse eller god tro herom at gøre, men vedrører beskatning af fri bil, jf. Ligningsvejledningen, Almindelig del 2010-1, afsnit A.B.1.9.2.

Hvis det måtte blive lagt til grund, at SKATs praksis ikke finder anvendelse i sagen, gøres det gældende, at EU-retten er til hinder for et sådant resultat. En praksis, hvorefter undladelse af efterbetalingskrav kun gælder visse forhandlere, men ikke parallelimportører, er i strid med TEUF art. 110, tidligere TEF art. 90. Subsidiært er det i strid med TEUF art. 34, tidligere TEF art. 28, tidligere igen artikel 30.

For så vidt angår fortolkningen af art. 110 henvises til følgende afgørelser fra EU-domstolen: C-383/01 De Danske Bilimportører, præmis 36, C-32/80 Kortmann, præmis 20-2 og 27-28, De forenede sager C-96-102, 104, 105, 108 og 110/82 IAZ, præmis 35, C101/00 Siilin, præmis 34 og 57, 58 og 61, C-327/90 Kommissionen mod Grækenland, præmis 12, C-290/05 og C-333/05 Nadasdi, præmis 47, C-47/88 Kommissionen mod Danmark, præmis 18, C-221/06 Frohnleiten, præmis 51, C-42/83 Denkavit, præmis 30, og C-55/79 Kommissionen mod Irland, præmis 3 og 8-10.

Det kan udledes heraf, at registreringsafgiftsloven er omfattet af forbuddet mod diskriminerende interne afgifter i art. 110, idet bestemmelser, der forskelsbehandler parallelimportører, kan være i strid med denne artikel. Uanset, at virksomheder er forskellige, skal det importerede produkt behandles efter samme kriterier, der "objektivt er berettigede under hensyn til det mål, som ligger til grund for indførelsen af afgiften", og selv om det ikke udelukkende er nationale importører, der behandles bedre end andre EU-importører, kan det være i strid med artiklen. Ved import via to forskellige handelsled skal afgiften "ansættes på samme måde uden hensyntagen til de forskellige handelsled", og det er i strid med artiklen, hvis køb af en bil gennem et importled behandles anderledes end ved køb gennem andre importled. Køb fra G1 skal derfor sammenlignes med køb fra andre forhandlere.

Ved anvendelsen af art. 110 skal der ikke alene tages hensyn til størrelsen af den interne afgift, men også afgiftens beregningsgrundlag og opkrævningsvilkår. Da køberne uanset god tro aldrig kan vide sig sikre på, om SKAT vil fremkomme med et efterbetalingskrav, når sælger er en mindre parallelimportør, som SKAT kvalificerer som en "ikke-forhandler", er det mere byrdefuldt, hvis ikke umuligt, for disse parallelimportører at afsætte biler i Danmark. Dette er i strid med art. 110.

H1 A/S har subsidiært gjort gældende, at den diskriminerende praksis er i strid med art. 34 TEUF, hvorefter det ikke må gøres mere ufordelagtigt for parallelimportører at importere biler til en medlemsstat end for andre. Der henvises til C-383/01 De Danske Bilimportører, præmis 16, 36 og 40-42, C-47/88 Kommissionen mod Danmark, præmis 12-13, C-464/02 Kommissionen mod Danmark, præmis 52 og 73, C-55/79 Kommissionen mod Irland, præmis 15, C-314/98 Sneller, særligt præmis 20-22, 23, 41-42 og 46-48, C-81/09 Idryma, præmis 13-14 og 57-60 samt Hjalte Rasmussen, EU-ret i kontekst, 5. udgave, s. 193.

Det kan udledes heraf, at EU-Domstolen ikke har afvist, at art. 34 om varernes fri bevægelighed kan finde anvendelse, hvis art. 110 ikke finder anvendelse i en konkret sag i forbindelse med fortolkning af den danske registreringsafgiftslov. EU-Domstolen har i et tilfælde fastslået, at den danske registreringsafgiftslov var i strid med reglerne om arbejdskraftens fri bevægelighed. Hvis landsretten finder, at art. 110 ikke er til hinder for den omstridte praksis, skal forholdet bedømmes i forhold til art. 34.

Det er i strid med art. 34 at forskelsbehandle parallelimportører, og det følger af retspraksis, at der er tale om en restriktion i henhold til art. 34, når en national foranstaltning "forbyder, medfører ulemper for eller gør udøvelsen af varernes fri bevægelighed mindre interessant". En hæftelse udgør en sådan restriktion. Det forhold, at man hæfter for en anden juridisk persons bøder, udgør således en restriktion. Det er derfor en restriktion, at H1 A/S hæfter for G1´s svigagtige handlinger.

EU-retten er således til hinder for Skatteministeriets restriktive praksis.

Det bestrides, at konsekvensen af en EU-retsstridig praksis medfører, at praksis bortfalder. SKATs administrative praksis bør fortolkes således, at den også gælder "ikke-forhandlere". Hvis det ikke er muligt at fortolke SKATs administrative praksis således, skal Skatteministedet og de danske domstole undlade at håndhæve den nationale praksis, som EU-retten er til hinder for i den konkrete sag, hvilket i denne sag indebærer, at Skatteministeriet og domstolene skal undlade at gøre et hæftelsesansvar gældende overfor købere, der i god tro har købt biler af "ikke-forhandlere".

Endelig gøres det gældende, at Skatteministeriets udlægning af praksis er i strid med det forvaltningsretlige ligebehandlingsprincip, da der ikke foreligger nogle anerkendelsesværdige hensyn bag sondringen mellem hæftelse ved køb fra forhandlere og "ikke-forhandlere".

Generelt opfordres landsretten til at forelægge et præjudicielt spørgsmål for EU-Domstolen, hvis der er rimelig tvivl om anvendelse eller fortolkningen af de nævnte EU-regler.

Rettens begrundelse og resultat

Ved landsrettens dom i sagen vedrørende B har landsretten fastslået, at det følger af den tidligere registreringsafgiftslovs § 19, stk. 2 (nu § 20), jf. § 1, at afgiften ved den første registrering af et motorkøretøj i Danmark påhviler den, i hvis navn køretøjet indregistreres.

Som følge heraf hæfter H1 A/S ifølge registreringsafgiftsloven for, at der er betalt korrekt registreringsafgift ved registreringen af køretøjet.

Denne lovmæssige ordning er til gunst for borgerne fraveget ved SKATs praksis, hvorefter SKAT i tilfælde, hvor et motorkøretøj er erhvervet hos en bilforhandler af en køber, der er i god tro med hensyn til, at der er betalt korrekt registreringsafgift, ikke stiller krav om efterbetaling hos køberen.

Hovedbetingelsen for, om H1 A/S er omfattet af den beskrevne administrative praksis, er således, om H1 A/S var i god tro ved erhvervelsen af den pågældende bil.

Efter indholdet af e-mail korrespondancen mellem A og OF må det lægges til grund, at H1 A/S købte bilen som ny med det ekstraudstyr, der er anført i den vedhæftede fil af 7. maj 2007, som A modtog med mail af 8. maj 2007 fra OF, og at han og dermed H1 A/S, efter modtagelsen af denne, hvor A blev bedt om at godkende udstyret, var bekendt med, at bilen kostede 162.208 EURO (svarende til 1.208.450 kr.) uden moms i Tyskland. H1 A/S havde herefter ikke grundlag for at tro, at OF havde opnået en sådan rabat på den angivne indkøbspris i Tyskland, at det ville være muligt at afholde dansk registreringsafgift og moms inden for den købspris på 3.100.000 kr., som H1 A/S betalte, ligesom der heller ikke ville være plads til en eventuel avance til G1 eller OF.

Hertil kommer, at omstændighederne ved virksomheden og parternes aftaleindgåelse ikke kan anses for sædvanlige for en forhandlervirksomhed, idet G1 blandt andet ikke blev markedsført, og kontakten mellem parterne foregik på en lukket og usædvanlig måde.

Landsretten finder herefter, at H1 A/S ved erhvervelsen af bilen ikke kan anses for at have været i god tro med hensyn til, at der var betalt fuld registreringsafgift.

Det forhold, at A var bekendt med, at en advokat for en tredjemand havde undersøgt, at det var lovligt at parallelimportere biler og foretage afgiftsberigtigelse på grundlag af den faktiske købspris i udlandet, kan ikke føre til et andet resultat.

Som følge af det anførte er H1 A/S ikke omfattet af SKATs administrative praksis for ikke at efteropkræve manglende registreringsafgift.

Det af H1 A/S anførte om EU-retten er herefter uden betydning for sagens afgørelse.

Skatteministeriets påstande tages derfor til følge.

H1 A/S skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 104.000 kr. Beløbet omfatter 4.000 kr. til dækning af retsafgift og 100.000 kr. til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ved fastsættelsen af beløbet til dækning af udgifter til advokatbistand er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens omfang og betydning, men også til det forhold, at Skatteministeriets advokat har ført to sager, som er behandlet sammen.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

H1 A/S skal anerkende at hæfte for den ikke-betalte registreringsafgift af kørertøjet ... model ..., stelnummer ... .

Fastsættelsen af den afgiftspligtige værdi og beregningen af den heraf følgende registreringsafgift af køretøjet og afgiftskravet mod H1 A/S hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

I sagsomkostninger skal H1 A/S inden 14 dage betale 104.000 kr. til Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.