Spørgsmål

1. Skal spørger opkræve moms i forbindelse med opkrævning af gebyr for patienters udeblivelse fra behandling eller undersøgelse?

Svar

1. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger påtænker at opkræve gebyrer i forbindelse med patienters udeblivelse fra behandling eller undersøgelse. Gebyrer for udeblivelse bliver kombineret med bedre information om behandlingstider, f. eks. påmindelsesbreve og sms'er, samt let adgang til at melde afbud i god tid.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er spørgers opfattelse, at der ikke skal opkræves moms af gebyrer for udeblivelse fra behandling eller undersøgelse. Begrundelsen herfor er, at gebyret har tilknytning til en ydelse der i henhold til momslovens § 13 stk. 1 er fritaget for moms.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Spørger ønsker at vide, om spørger skal opkræve moms i forbindelse med opkrævning af gebyr for patienters udeblivelse fra behandling eller undersøgelse.

Lovgrundlag

Det fremgår af momsloven, jf. lovbek. nr. 287 af 28. marts 2011 med senere ændringer:

"§ 3, stk. 1. Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. ...

§ 4, stk. 1. Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. ...

§ 27, stk. 1. Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov. ..."

Praksis

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2012-1, afsnit D.A.4.1.2 Levering mod vederlag:

"Indhold

Dette afsnit beskriver de betingelser, der skal være opfyldt, hvis en leverance skal anses for sket mod vederlag. ...

Resumé:

Levering af ydelser mod vederlag forudsætter, at der er en direkte sammenhæng mellem ydelsen og vederlaget. Ydelser er derfor kun momspligtige, hvis der mellem tjenesteyderen og aftageren er et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, idet vederlaget til tjenesteyderen udgør momsgrundlaget for ydelsen til aftageren.

I denne forbindelse dækker begrebet ydelse også levering af en vare.

Betingelser

Følgende betingelser skal være opfyldt for at der er tale om en leverance mod vederlag:

Direkte sammenhæng

Levering af ydelser mod vederlag forudsætter, at der består en direkte sammenhæng mellem ydelsen og vederlaget. Se EF-domstolens dom i sag C-154/80, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA, præmis 12, og dommen i sag C-102/86, Apple and Pear Development Council, præmisserne 11 og 12.

Kontingenter, årsgebyrer mv.

Betingelsen om en direkte sammenhæng mellem ydelsen og vederlaget er opfyldt, selvom en forening opkræver årlige bidrag af sine medlemmer, og bidraget er uafhængigt af medlemmernes faktiske brug af foreningens faciliteter og andre ydelser. Det at stille faciliteterne og ydelserne til permanent rådighed for medlemmerne udgør i sig selv en ydelse. De årlige bidrag udgør vederlaget for denne ydelse. Se EF-domstolens dom i sag C-174/00, Kennemer Golf & Country Club, præmisserne 39-42.

Retsforhold

Ydelser kan kun anses for udført mod vederlag og er derfor kun momspligtige, hvis der mellem tjenesteyderen og aftageren består et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, idet vederlaget til tjenesteyderen udgør momsgrundlaget for ydelsen til aftageren. Se EF-domstolens dom i sag C-16/93, Tolsma, præmis 14.

En ydelse er momspligtig, selvom parterne i en aftale om udveksling af ydelser har aftalt, at tjenesteyderen kun er moralsk forpligtet til at levere den aftalte ydelse, og at aftageren ikke kan påberåbe leveringsforpligtelsen ved domstolene. Se EF-domstolens dom i sag C-498/99, Town & County Factors Ltd, præmisserne 20-24. ..."

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2012-1, afsnit D.A.8.1.1.1.4 Særligt om erstatning og lignende

"Vederlag for efterfølgende ændringer er momspligtig imens erstatningsbeløb for misligholdelse ikke er vederlag

Erstatningsbeløb for misligholdelse af kontrakter er ikke momspligtig, da erstatningen falder uden for momslovens anvendelsesområde. Ved misligholdelse er der nemlig ikke tale om en gensidig udveksling af ydelser i henhold til et gensidigt bebyrdende retsforhold. I forbindelse med opsigelser, der ikke sker i anledning af misligholdelse, og ved aftalte ændringer af allerede indgåede aftaler er evt. vederlag i forbindelse med opsigelsen eller ændringen derimod momspligtige. ..."

EU-domstolen, sag C-277/05, Société thermale d'Eugénie-les-Bains:

EF-domstolen slog fast, at beløb, der betales i form af et depositum inden for rammerne af aftaler om levering af momspligtige hotelydelser - når kunden gør brug af sin mulighed for annullation, og bestyreren af hotelvirksomheden beholder disse beløb - skal anses for godtgørelse for det tab, der er lidt som følge af kundens annullation.

En kundes indbetaling af et depositum og bestyreren af en hotelvirksomheds pligt til ikke at kontrahere med tredjemand i et omfang, der forhindrer ham i at iagttage den forpligtelse, han har påtaget sig i forhold til kunden, kunne ikke kvalificeres som gensidige ydelser. Depositummet var uden direkte sammenhæng med nogen form for levering af tjenesteydelser mod vederlag, og var derfor som sådan ikke momspligtig. Der sker ikke levering mod vederlag.

Årsagen var, at ovennævnte forpligtelse i dette tilfælde følger direkte af aftalen om indlogering og ikke af indbetaling af et depositum.

Mens et depositum i tilfælde af normal afvikling af aftalen bliver fratrukket prisen for de ydelser, der leveres af bestyreren af en hotelvirksomhed og derfor er momspligtige, var den tilbageholdelse af depositummet som hovedsagen omhandlede, derimod en følge af kundens udnyttelse af muligheden for annullation og tjener til at godtgøre bestyreren af en hotelvirksomhed for annullationen. En sådan godtgørelse var ikke vederlag for en ydelse, og godtgørelsen skal ikke indgå i momsgrundlaget.

Begrundelse

Spørger påtænker at opkræve gebyrer i forbindelse med patienters udeblivelse fra behandling eller undersøgelse.

Det bemærkes, at en afgørelse af, om en transaktion er momspligtig, skal foretages på baggrund af en analyse af transaktionernes objektive og reelle karakter, og ikke på baggrund af parternes formelle benævnelse. Ved afgørelsen af, om en transaktion er momspligtig, skal der derfor tages hensyn til samtlige omstændigheder ved den pågældende transaktion, idet det skal undersøges, hvad der er karakteristisk for denne transaktion.

Ydelser kan kun anses for udført mod vederlag og er derfor kun momspligtige, hvis der mellem tjenesteyderen og aftageren består et retsforhold, der vedrører en gensidig udveksling af ydelser, idet vederlaget til tjenesteyderen udgør momsgrundlaget for ydelsen til aftageren.

Når patienten ikke gør brug af tilbuddet og bliver opkrævet et udeblivelsesgebyr, er der ikke tale om en gensidig udveksling af ydelser i henhold til et gensidigt bebyrdende retsforhold. Spørger leverer ikke en ydelse til patienten, og udeblivelsesgebyret er ikke vederlag for levering.

Derimod er gebyret en følge af patientens manglende udnyttelse af muligheden for undersøgelse og behandling, altså for udeblivelsen fra et tilbud, og tjener til at godtgøre spørger for generne heraf. En sådan godtgørelse er ikke vederlag for en ydelse, og godtgørelsen skal ikke indgå i momsgrundlaget, jf. EU-domstolen sag C-277/05 Société thermale d'Eugénie-les-Bains.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at gebyret for udeblivelse ikke skal anses som vederlag for en leverance og derfor falder derfor uden for momslovens anvendelsesområde, jf. ML § 4, stk. 1. Der skal derfor ikke betales moms af udeblivelsesgebyret.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet kan tiltræde Skatteministeriets begrundelse og indstilling.