Parter

A
(Adv. fm. Henrik Rahbek)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Mette Sheraz Rovsing)

Afsagt af byretsdommer

Grith Rosleff

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen drejer sig om, hvorvidt A har modtaget maskeret udbytte fra selskabet H1 ApS, der nu er lukket efter konkurs, og skal beskattes heraf.

Sagsøgeren, A, har principalt nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at As aktieindkomst

-	for indkomståret 2005 nedsættes med 185.000 kr.,
-	for indkomståret 2006 nedsættes med 794.000 kr., og
-	for indkomståret 2007 nedsættes med 214.000 kr.

Der nedlægges subsidiært påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at As skatteansættelser for indkomstårene 2005, 2006 og 2007 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Af Landsskatterettens kendelse af 30. november 2010 fremgår følgende:

"...

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2005

Aktieindkomst

SKAT har forhøjet indkomsten med 232.196 kr.

Landsskatteretten nedsætter forhøjelsen skønsmæssigt til 185.000 kr.

Indkomståret 2006

Aktieindkomst

SKAT har forhøjet indkomsten med 1.282.352 kr.

Landsskatteretten nedsætter forhøjelsen skønsmæssigt til 794.000 kr.

Indkomståret 2007

Aktieindkomst

SKAT har forhøjet indkomsten med 358.241 kr.

Landsskatteretten nedsætter forhøjelsen skønsmæssigt til 214.000 kr.

Møde mv.

Klagerens repræsentant har haft kontormøde med Landsskatterettens sagsbehandler, ligesom han har bedt om retsmøde. I henhold til skatteforvaltningslovens § 44, stk. 3 kan retten undlade at imødekomme en sådan begæring, hvor denne behandlingsform må anses for overflødig. Under henvisning til denne bestemmelse har Landsskatteretten ikke imødekommet begæringen om retsmøde, idet sagen må anses for tilstrækkelig oplyst på det foreliggende grundlag.

Sagens oplysninger

Klageren stiftede den 5. juli 2005 ved kontant indskud på 125.000 kr. H1 ApS. I forbindelse med stiftelsen tegnede klageren sig for samtlige anparter. Selskabets første regnskabsperiode gik fra 5. juli 2005 - 31. december 2006. Selskabet har aldrig udarbejdet regnskaber, og der findes intet bogføringsmateriale. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen anmodede den 22. august 2007 skifteretten om at tvangsopløse selskabet. Den 25. april 2008 blev selskabet erklæret konkurs, og selskabet blev endelig opløst den 26. juni 2008 som værende uden midler. Selskabet har ikke været registreret for moms, men alene for A-skat. I det første regnskabsår er der lønangivet 40.589 kr.

Klageren og klagerens nu afdøde far har samstemmende overfor Skifteretten bl.a. oplyst, at anparterne i H1 ApS ejes af klageren, og at det var meningen at selskabet skulle sælge tøj, men at aktiviteten aldrig kom i gang. Det er endvidere oplyst, at selskabets lejemål blev overtaget af H2 ApS, som blev ledet af klagerens bror BA. Der er ikke fremlagt skriftlige dokumenter eller lignende, der beskriver de afgivne oplysninger.

Det fremgår endvidere af opgørelsen, der er udarbejdet i henhold til konkurslovens § 125, at der er anmeldt krav i H1 ApS under konkurs på 9.694,10 kr.

Ifølge oplysninger fra BiQ var klageren i perioden 5. juli 2005 - 22. august 2007 anmeldt som direktør i H1 ApS. I perioden 25. marts 2004 - 6. februar 2006 var han tillige anmeldt som direktør i G1 ApS. Dette selskab blev opløst den 20. marts 2006. Han har desuden været stifter henholdsvis medstifter af bl.a. selskaberne H3 ApS, H2 ApS og H4 ApS. H4 ApS og H3 ApS blev hhv. den 30. januar 2006 og den 25. maj 2009 taget under konkursbehandling. H2 ApS blev stiftet den 27. oktober 2003 af klageren, BA og CA. Den 14. februar 2008 blev selskabet erklæret konkurs, og selskabet blev endeligt opløst den 8. januar 2009. Der er kun offentliggjort 2 regnskaber for H2 ApS. Det seneste omfatter perioden 1. april 2005 - 31. marts 2006. Revisor har i sin påtegning taget forbehold. Revisor har bl.a. oplyst følgende:

"...

Varebeholdningerne er optalt til en beregnet lagerværdi, ud fra en skønnet bruttoavance på 65 pct. Som følge af selskabets manglende registrering har det ikke været muligt at kontrollere denne, hvorfor vi tager forbehold for varebeholdningernes værdiansættelse. Vi har ikke modtaget dokumentation fra selskabets ledelse vedrørende begivenheder efter statusdagen, hvorfor vi tager forbehold for denne begrænsning i vor revision af årsrapporten. Vi har ikke haft mulighed for at verificere, hvorvidt transaktioner mellem koncernselskaberne er foregået på almindelige markedsmæssige vilkår, og vi har ikke kunnet vurdere omfanget af disse transaktioner, hvorfor vi tager forbehold for disse transaktioner, samt værdiansættelsen af tilgodehavenderne i de øvrige koncernselskaber.

..."

Ifølge R-75 opgørelserne for 2005 - 2007 havde klageren i de omhandlede år en lønindkomst på henholdsvis 91.712 kr., 107.110 kr. og 105.112 kr. Lønnen blev i 2005 udbetalt af H2 ApS. I 2006 og 2007 blev lønnen udbetalt af G2 ApS, som er stiftet den 2. august 2005. Klagerens bror, BA, er direktør i selskabet. Ifølge de indberettede formueoplysninger 2005 - 2007 havde klageren pr. 31. december i de omhandlede år en formue på hhv. -716.271 kr., -539.666 kr. og 782.559 kr., heri er ikke medtaget værdi af aktier/anparter. Stigningen i formuen i 2007 kan delvist forklares med stigning i værdi af fast ejendom. Det fremgår af R75 opgørelsen for 2005, at klageren den 1. oktober 2005 erhvervede ejendommen ...1. Klageren har i 2005 - 2007 udøvet aktivitet med spil på europæisk baserede spilsider. Klagerens mor har i en e-mail af 11. november 2008 til SKAT bl.a. oplyst, at klageren i 2006 har haft indtægter og udgifter på hhv. 127.000 kr. og 115.800 kr. I 2007 har han haft indtægter og udgifter på 136.000 kr. Hun har endvidere forklaret, at en indsætning på hans konto i 2007 på 31.000 kr. hovedsageligt er lån fra hans forældre. Det er videre oplyst, at klageren i 2006 har modtaget renteindtægter på 20.516 kr. vedrørende erstatning for tab af en hest.

Klagerens repræsentant har fremlagt privatforbrugsberegninger udarbejdet af SKAT, der viser et privatforbrug for klageren i 2006 og 2007 på hhv. 1.833 kr. og -143.679 kr. Ved opgørelsen af privatforbruget er ikke medtaget indtægter og udgifter (tab) ved spil on-line og ved spil på casino.

SKAT har fra kurator i H1 ApS under konkurs modtaget kontoudtog af selskabets bankkonto i F1 Bank. Det er ubestridt, at klageren alene har haft fuldmagt til at disponere over selskabets bankkonto.

Under sagens behandling hos SKAT var der enighed om, at der i 2005 - 2007 blev indsat hhv. 309.465 kr., 1.323.592 kr. og 358.241 kr., i alt 1.991.298 kr. på selskabets konto i F1 Bank. Indsætningerne er på bankbilagene beskrevet som døgnboks- samt dankort- og kontantindsætninger. Der var endvidere enighed om, at der i 2005 - 2007 blev hævet hhv. 329.712 kr., 1.335.803 kr. og 325.783 kr. Hævningerne på 1.991.298 kr. er sket dels kontant, dels ved brug af dankort og ved bankoverførsler. SKATs opgørelse over indsætninger og hævninger er sket på grundlag af bankkontoudtog. Indsætningerne og hævningerne er specificeret i et regneark. I SKATs specifikation er ikke medtaget eventuelle fejlposteringer, der er tilbageført ved en modpostering.

Under sagens behandling i Landsskatteretten har klagerens repræsentant oplyst, at døgnboksindsætningerne er omsætning i H1 ApS, og han har på det grundlag opgjort en omsætning inkl. moms i 2005, 2006 og 2007 på hhv. 253.651 kr., 1.230.588 kr. og 228.328 kr., i alt 1.712.567 kr. Repræsentanten har ikke specificeret, hvilke indsætninger på bankbogen han ikke har anset for omsætning i selskabet.

SKAT har efterfølgende udarbejdet en liste over de butikker, hvori dankortet tilknyttet H1 ApS ifølge butikskoden har været anvendt. Ifølge SKATs opgørelse er der f.eks. i januar kvartal 2006 bl.a. sket køb/hævninger i G3, G4, G5, G6, G7, G8, G9, G10, G11, G12 og G13 for beløb på hhv. 2.294 kr. 3.000 kr., 982 kr., 4.094 kr., 5.755 kr., 2.600 kr., 3.353 kr., 900 kr., 1.099 kr., 423 kr. og 282 kr.

Der er mellem SKAT og klagerens repræsentant uenighed om, hvorvidt aktiviteten i H1 ApS er overdraget til H2 ApS, ligesom der er uenighed om, hvorvidt klageren den 1. november 2005 overdrog sine anparter til H2 ApS. Der er endvidere uenighed om, hvorvidt indsætningerne på H1 ApS's konto i F1 Bank er medregnet som omsætning i H2 ApS.

R1, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, som har været revisor for såvel H1 ApS som H2 ApS, har i en e-mail af 9. februar 2009 til SKAT oplyst, at man ved en fornyet gennemgang af bogføringen for H2 ApS for perioden 1. april 2005 - 31. marts 2006 ikke har fundet nogen dokumentation for, at indtægter og udgifter fra H1 ApS er bogført i H2 ApS's bogholderi for samme periode.

Til beskrivelse af at anparterne i H1 ApS tillige med aktiviteten i selskabet er overdraget til H2 ApS, er der fremlagt en overdragelsesaftale dateret den 1. november 2005 mellem A og H2 ApS. Det fremgår af aftalen:

"...

H2 ApS, køber pr. d.d. anparterne i H1 ApS af A til kurs 0, og overtager derved samtidigt aktiver og passiver.

..."

Der er fremlagt et brev dateret den 30. oktober 2007 til skifteretten, hvori det oplyses, at H2 ApS har overtaget alle aktiviteterne herunder såvel aktiver som forpligtelser. Der er endvidere fremlagt et brev dateret den 5. november 2007 fra likvidator i H1 ApS til klagerens far DA, hvori det bl.a. fremgår følgende:

"...

Jeg har forstået, at alle aktiviteter, aktiver og passiver er overdraget til H2 ApS. Jeg har endvidere forstået, at lejemålet er overdraget. Samtidigt synes det at fremgå af det sparsomme bilagsmateriale, som jeg er i besiddelse af, at selskabet ikke har haft aktiviteter.

..."

Klagerens repræsentant har indhentet nye kontoudtog fra F1 Bank for perioden 12. august 2005 - 5. november 2007. Det fremgår af brev af 4. januar 2010 fra Nordea, at Nordea har fremsendt 29 udskrifter, som banken manuelt har påført anvendelsesstedet her i landet for visa/dankort-hævninger på minimum 1.000 kr. F.eks. er der den 8. november 2005 hævet 3.002,92 kr. på visa/dankort. Nordea har efterfølgende oplyst, at hævningen er sket i Danske Bank. Den 22. november 2005 er der hævet hhv. 2.000 kr. og 6.000 kr. i Danske Bank og F1 Bank.

Klagerens repræsentant har fremlagt en oversigt over hævninger på H1 ApS's bankkonto. På oversigten er det f.eks. oplyst, at der den 6. december 2005 er hævet 276,83 kr. i G14 kontorsupermarked. Det underliggende købsbilag er ikke fremlagt. Hævningen i G14 kontorsupermarked er medtaget i SKATs opgørelse over hævninger dog uden butikskode.

Repræsentanten har endvidere fremlagt en oversigt over hævninger, som han har oplyst er sket på Q8 station. Repræsentanten har endelig fremlagt en opgørelse over hævninger foretaget i udlandet. Repræsentantens opgørelse over dankortkøb på Q8 Servicestationer stemmer ikke overens med SKATs efterfølgende specifikation med butikskoder.

Der er fremlagt et bankbilag vedrørende en overførsel den 18. august 2005 af GBP på 8.953,50, i alt 98.702,50 kr. til G15 Ltd. Der er fremlagt et kontoudtog af H2 ApS 's bankkonto, hvoraf det fremgår, at der den 12. august 2005 er indsat 50.000 kr. fra H1 ApS. Der er fremlagt lønsedler fra H2 ApS. Der er fremlagt et kontoudtog for 2006 vedrørende elinstallation hos forsyningsselskabet G16 vedrørende ...2.

Der er fremlagt et kontoudtog vedrørende et lejemål på ...2. Ifølge kontoudtoget er der den 23. september 2005, den 4. oktober 2005, den 31. oktober 2005 og den 21. december 2005 indbetalt hhv. 24.345,24 kr., 6.881,03 kr., 11.885,41 kr. og 24.107,53 kr. Den 2. februar 2006, den 22. februar 2006, den 24. februar 2006, den 21. april 2006, den 3. maj 2006, den 9. juli 2006 og den 30. juni 2006 er der indbetalt hhv. 12.222,12 kr., 10.563,75 kr., 22.197,91 kr., 22.694,97 kr., 22.197,91 kr., 22.197,91 kr. og 22.747,87 kr. Det fremgår af selskabets bankkonto i F1 Bank, at de omhandlede husleje-, el- og lønbetalinger ikke er sket ved hævninger på selskabets bankkonto.

Der er fremlagt en efterfølgende udarbejdet "resultatopgørelse" for perioden 1. august 2005 - 31. december 2005 samt en "pengestrømsbeskrivelse" for samme periode. Der er udarbejdet lignende opgørelser for 2006 og 2007.

I opgørelsen for perioden 1. august 2005 - 31. december 2005 er medtaget følgende indtægter og udgifter:

Omsætning inkl. moms ifølge bankkontoudtog	253.651,00 kr.
Omsætning ekskl. moms	202.920,80 kr.
Bruttoavance 40 pct. (beregnet)	81.168,32 kr.
Omkostninger:
Husleje ...2 ifølge kontoudtog lejer	-67.219,21 kr.
Lønninger ifølge lønangivelse H2 ApS	-77.269,00 kr.
Feriepenge 12,5 pct.	-9.658,00 kr.
Telefon	3.000,00 kr.
Belysning ifølge kontoudtog installationsadresse ...2	-10.500,00 kr.
Samlede udgifter	-167.646,21 kr.
Resultat	-86.477,89 kr.

Der er fremlagt en efterfølgende udarbejdet pengestrømsbeskrivelse for 1. august 2005 - 31. december 2005, der viser:

Omsætning inkl. moms ifølge bankkontoudtog	253.651,00 kr.
Betaling af varer ifølge bankbilag	-98.702,50 kr.
12. august 2005 køb af check	-50.000,00 kr.
13. oktober 2005 køb af varer	-40.000,00 kr.
Betaling af omkostninger	-167.646,21 kr.
Likviditetsbehov	-108.697,71 kr.

Ifølge bankkontoudtog udgjorde saldoen på selskabets bankkonto den 31. december 2005 og 2006 hhv. -20.246,91 kr. og -32.457,54 kr. Den 5. november 2007 udgjorde saldoen på kontoen 0,00 kr.

I pengestrømsbeskrivelserne for 2006 og 2007 er der medtaget betaling af varekøb på hhv. 68.424 kr. og 6.241 kr. inkl. moms. I alt er der for 2005 - 2007 medtaget betaling af varer for i alt 263.367 kr., heri er indeholdt moms af varer, der ikke er indkøbt i udlandet. Der er i de efterfølgende udarbejdede resultatopgørelser for H1 ApS medtaget et samlet omsætning på 1.706.567 kr. inkl. moms og et vareforbrug på 1.023.940 kr. Repræsentantens efterfølgende opgørelser viser samlede underskud i H1 ApS i 2005 - 2007 på hhv. 86.477 kr., 292.132 kr. og 40.026 kr. ekskl. moms.

Repræsentanten har efterfølgende til beskrivelse af afholdelse af driftsudgifter for H1 ApS bl.a. fremlagt bankkontoudtog tilhørende BA og H2 ApS. Han har på de omhandlede bankkontoudtog fremhævet, at der er hævet beløb til køb af valuta, der er anvendt til kontant varekøb i udlandet.

SKATs afgørelse

Der er konstateret indsætninger og hævninger på H1 ApS's bankkonto i 2005 - 2007. Der har derfor været aktivitet i selskabet. H1 ApS har ikke udarbejdet regnskab, ligesom der ikke har været en løbende bogføring. Bogføringsloven og mindstekravsbekendtgørelsen er ikke overholdt, og SKAT er derfor berettiget til at ansætte selskabets indkomst skønsmæssigt. Der kan godkendes et skønsmæssigt fradrag for lønudgifter. Bortset herfra er det ikke godtgjort, at hævningerne er anvendt til betaling af driftsudgifter i selskabet. Det er heller ikke godtgjort, at indsætninger og hævninger i H1 ApS er modposteret i H2 ApS. SKAT har således stikprøvevis sammenholdt bevægelserne på H1 ApS's bankkonto i F1 Bank med bogføringen i H2 ApS for den periode, hvor der foreligger bogføring for sidstnævnte selskab.

Sammenholdelsen viser, at omsætningen i H1 ApS nogenlunde svarer til differencen mellem angivet omsætning/salgsmoms og den samlede beregnede omsætning/beregnede salgsmoms. Det er derfor ikke sandsynliggjort, at der er sket bogføring af H1 ApS i H2 ApS. Det er efterfølgende bekræftet af revisor i H2 ApS. SKAT skal i den forbindelse bemærke, at selskaberne er 2 juridiske enheder, der skal have selvstændig bogføring. Det fremlagte salgsdokument vedrørende salg af anparterne i H1 ApS er ikke modsvaret af et reelt salg.

Forhøjelsen af indkomsten er fremkommet således:

2005
Indsætninger på bankbog	309.465 kr.
Lønomkostning	-77.269 kr.	232.196 kr.
2006
Indsætninger på bankbog januar og april kvartal	592.453 kr.
Indsætninger på bankbog juli kvartal	397.622 kr.
Indsætninger på bankbog oktober kvartal	333.518 kr.
	1.323.593 kr.
Lønomkostning	-41.241 kr.	1.282.352 kr.
2007
Indsætninger på bankbog	358.241 kr.
Lønomkostninger	0 kr.	358.241 kr.

SKAT har efterfølgende udtalt, at der i 2005 er indsat og hævet hhv. 309.465 kr. og 329.712 kr. på selskabets bankbog. I 2006 er der indsat og hævet hhv. 1.323.592 kr. og 1.335.803 kr. I 2007 er der indsat og hævet hhv. 358.241 kr. og 325.783 kr.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at aktieindkomsten i 2005, 2006 og 2007 nedsættes med henholdsvis 232.196 kr., 1.253.050 kr. og 358.241 kr. H1 ApS blev stiftet med det formål at drive tøjforretning. A og hans familie har gennem årene været involveret i drift af flere tøjforretninger og har i den forbindelse etableret en række selskaber, der alle sælger tøj indenfor samme koncept. Medio 2005 blev der etableret en tøjforretning i ...2. Ifølge kontokort fra udlejer er der i 2005 betalt 67.219,21 kr. i husleje vedrørende lejemålet. Selskabet betalte den 18. august 2005 ifølge bankbilag 98.702,50 kr. for varer til G15 Ltd. i England. I løbet af efteråret viste det sig vanskeligt at drive en tøjforretning. Omsætningen var beskeden, og driften gav underskud. SKAT havde stillet krav om sikkerhedsstillelse som betingelse for, at selskabet kunne blive momsregistreret. Da selskabet ikke havde mulighed for at stille den fornødne sikkerhed, så man sig nødsaget til at afvikle forretningen i ...2. Det blev besluttet, at aktiviteterne i H1 ApS skulle overdrages til H2 ApS. Overdragelsen er beskrevet ved en købsaftale dateret den 1. november 2005. Der blev ikke udarbejdet nogen regnskabsmæssige opgørelser eller andre opgørelser, der beskriver, hvorledes virksomhedsoverdragelsen praktisk blev gennemført. Selv om det umiddelbart fremgår af overdragelsesaftalen, at H2 ApS erhvervede anparterne i H1 ApS - og at H1 ApS dermed blev datterselskab til H2 ApS - synes det faktuelle begivenhedsforløb i sagen også at kunne indikere, at der reelt var tale om, at H2 ApS ikke købte anparterne i H1 ApS - men derimod aktiviteterne i H1 ApS.

Det har ikke været muligt for A og hans familie at fremskaffe det bilagsmateriale, som SKAT har efterlyst. Det skyldes, at familiens bilagsmateriale var placeret på et lejet kontor på G17. Kontoret blev totalt ødelagt i forbindelse med en eksplosion på G17 den 12. maj 2007. Alt bogføringsmateriale gik således tabt.

På et møde med SKAT den 17. februar 2009 medbragte DA lønoplysningssedler på nogle piger bosat i ...2. Lønnen er angivet i H2 ApS, hvilket ifølge DA dokumenterede, at de havde opfattet de 2 selskabet som et selskab.

Der er ikke grundlag for at beskatte klageren af maskeret udlodning fra H1 ApS's i årene 2005 - 2007, idet der ikke er overført økonomiske midler fra selskabet til klageren. Det følger direkte af ligningslovens § 16 A, stk. 1, at en anpartshaver kun kan beskattes af maskeret udbytte, såfremt anpartshaveren har modtaget udlodninger fra selskabet. Det fremgår således af SKATs sagsfremstilling, at der i 2005 - 2007 på H1 ApS's bankkonto årligt er hævet henholdsvis 300.974 kr., 449.756 kr. og 325.783 kr. SKAT har imidlertid ikke beskattet hævningerne, men indsætningerne. Det giver ingen mening. SKAT har ikke anerkendt, at aktiviteterne i H1 ApS blev overdraget til H2 ApS pr. 1. november 2005. SKAT er tilsyneladende af den opfattelse, at klageren helt frem til tvangsopløsningen har ejet anparterne i selskabet. I det lys giver de gennemførte forhøjelser endnu mindre mening, idet der selvsagt ikke er hjemmel til at beskatte klageren af maskeret udlodninger i forhold til indsætninger på en bankkonto tilhørende et selskab, hvori han er hovedanpartshaver, idet indsætningerne på selskabets bankkonto selvsagt kun kan være selskabets indkomst og ikke personlig indkomst for hovedanpartshaveren.

Såfremt det lægges til grund, at anparterne pr. 1. november 2005 blev overdraget til H2 ApS, så var realiteten den, at H1 ApS herefter var datterselskab af H2 ApS. Det kan højst føre til, at H2 ApS har modtaget skattefrit udbytte fra sit datterselskab.

Såfremt det lægges til grund, at virksomheden i H1 ApS blev overdraget pr. 1. november 2005, var realiteten den, at der efter den 1. november 2005 var tale om virksomhedsdrift i et selskab, nemlig H2 ApS. Det bemærkes, at der ikke er noget unaturligt i, at man i forbindelse med drift af tøjforretningerne i H2 ApS har anvendt forskellige bankkonti.

Det er alt i alt ganske uforståeligt, at SKAT har gennemført beskatning af maskeret udlodning hos klageren på ca.1.800.000 kr., i alt, når han ikke har modtaget udlodninger, der tilnærmelsesvist modsvarer de gennemførte forhøjelser.

På grundlag af Nordea's oplysninger om, hvor dankorthævningerne har fundet sted, har det været muligt at udarbejde et regnskab over, hvilken dato beløbene er hævet, med hvilken størrelse samt til hvilket formål. Oversigten viser erhvervsmæssige hævninger i 2005 - 2007 på 1.730.639 kr. I 2005 - 2007 er der hævet 146.166 kr. til erhvervsmæssig kørsel og 92.211 kr. i udenlandsk valuta i forbindelse med erhvervsmæssige rejser. Det erkendes, at der i 2006 er hævet 29.301 kr. privat.

Vedrørende hævningerne bemærkes, at der er foretaget en række hævninger til udbetaling af løn. Der er købt varer hos G15 Ltd., G2 ApS samt hos butikker i udlandet. Der er købt vareprøver hos forskellige leverandører i ...3, herunder butikken G18. Der er købt kontorartikler hos G14.

I årene 2005 - 2007 har SKAT opgjort samlede indsætninger på i alt 1.991.298 kr. I den samme periode havde H1 ApS en omsætning på 1.706.567 kr. Omsætningen er udregnet ud fra de indbetalinger, der fremgår af bankkontoudtogene. Iindbetalingerne på H1 ApS's bankkonto er foretaget af de ansatte i H1 ApS samt H2 ApS via døgnboks. Således er dagens omsætning i butikken i ...2 efter lukketid blevet opgjort af de ansatte og indsat på H1 ApS's bankkonto. SKATs beregnede samlede omsætning afviger derfor med 284.732 kr. i forhold til den de facto realiserede omsætning i H1 ApS for den samme periode. SKATs opgørelse er derfor fejlbehæftet. Det er også en fejl, at SKAT ikke har taget hensyn til, at H1 ApS ikke har kunnet generere omsætningen uden afholdelse af udgifter. Der har de facto været udgifter ud over de udgifter til løn, husleje, rejser, el og telefon, som er medtaget i de fremlagte opgørelser. Der har f.eks. været afholdt udgifter til poser med H1 ApS's navn. Det dokumenterbare underskud i den omhandlede periode dokumenterer, at der med al tydelighed ikke har været midler i selskabet efter afholdelse af ordinære driftsudgifter, hvorfor der ikke har været midler til udlodning.

Klagerens repræsentant har efterfølgende bl.a. supplerende oplyst, at når varelagerne i H1 ApS skulle suppleres op, er det typisk sket ved, at klagerens mor EA er kørt til Frankrig og derfra videre til England for at købe varer, som hun for det meste selv har taget med til Danmark. Varekøbet er primært sket ved kontant betaling. EA har derfor hævet og vekslet et større beløb inden afrejsen. Omvekslingen er typisk foretaget i banken, men hvis banken ikke har haft nok valuta, er vekslingen sket hos F2 Bank. Det er beskrevet ved fremlagte kontoudtog fra Danske Bank tilhørende hhv. BA og H2 ApS. I dagene 5. - 6. marts 2007 er der f.eks. på BA's private konto hævet i alt 90.000 kr. Pengene er omvekslet til valuta hos F2 Bank. Efter hjemkomsten til Danmark er det overskydende beløb vekslet tilbage, og den 12. marts 2007 er der indsat 36.747 kr. på BA's private bankkonto. Klagerens brors konto i Danske Bank er også blevet benyttet i forbindelse med betalingsoverførsler til udenlandske leverandører. Klagerens bror fik kontoen tildelt i forbindelse med et medarbejderaktieprogram, medens han arbejdede for G19.

I dagene 31. oktober 2006 - 7. november 2007 er der hævet småbeløb i euro på H1 ApS's bankkonto til dækning af klagerens mors rejseomkostninger. I G2 ApS, hvor aktiviteten efterfølgende blev placeret, er det foregået på samme måde som i H1 ApS. Uanset hvilken betalingsform de udenlandske leverandører har foretrukket, har en vis kontant beholdning været en nødvendighed allerede, fordi Visa/Dankortet har en maksimumgrænse for kontante hævninger på 15.000 kr. pr. måned.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Til udbytte henregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle anpartshavere, med undtagelse af friandele samt udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses. Det fremgår af § 16 A, stk. 1, 2. pkt. i lovbekendtgørelse 887 af 20. september 2005 af ligningsloven og af lovbekendtgørelse nr. 1061 af 24. oktober 2006 af ligningsloven.

Udbytte efter ligningslovens § 16 A fra selskaber, som er indregistreret her i landet, beskattes som aktieindkomst. Det fremgår af personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.

Det er ubestridt, at klageren den 5. juli 2005 stiftede H1 ApS, og at han i henhold til dagældende anpartsselskabslov tegnede samtlige anparter i selskabet. Klageren afgav i oktober 2007 forklaring til skifteretten om, at han var anpartshaver i selskabet, ligesom han afgav forklaring om, at der ikke har været aktivitet i H1 ApS. Bl.a. derfor kan anparterne og aktiviteten i H1 ApS ikke være overdraget til H2 ApS i 2005.

Det er for Landsskatteretten oplyst, at en del af døgnboksindsætningerne stammer fra H2 ApS. Indsætningerne, som efter det efterfølgende oplyste har udgjort omsætning, er hverken indtægtsført i H2 ApS eller i H1 ApS.

Klagerens repræsentant har ikke godtgjort, at de skattepligtige indsætninger i 2005 - 2007 kun udgjorde hhv. 253.651 kr., 1.230.588 kr. og 228.328 kr., i alt 1.712.567 kr. SKATs beløbsmæssige opgørelse af de skattepligtige indtægter til hhv. 309.465 kr., 1.323.592 kr. og 358.241 kr., i alt 1.991.298 kr. lægges derfor til grund.

Det er ikke bestridt, at klageren på selskabets bankkonto løbende har hævet de indsatte beløb, således at saldoen den 5. november 2007 blev nedbragt til 0 kr. Det påhviler klageren som anpartshaver og direktør at godtgøre, at de udeholdte indtægter i selskabet ikke er tilgået ham, eller at hævningerne dækker over udgifter afholdt til H1 ApS's drift. I det konkrete tilfælde, hvor der hverken foreligger en bogføring for selskabet eller grundbilag, må der stilles strenge krav til beviset.

Ved udøvelsen af skønnet over afholdte og betalte driftsudgifter i H1 ApS, kan der ikke lægges vægt på repræsentantens efterfølgende regnskabs-og likviditetsbeskrivelser for H1 ApS. I opgørelserne er der f.eks. medtaget udgifter til varekøb på over 1 mio. kr. Det er imidlertid kun sandsynliggjort, at H1 ApS har købt varer for ca. 190.000 kr., heri er indeholdt køb fra H2 ApS og G20 ApS på i alt 90.000 kr.

Der kan ikke lægges vægt på de fremlagte opgørelser, der viser bankkontobevægelser på BA's, G2 ApS's og H2 ApS's bankkonto. Det er heller ikke sandsynliggjort, at hævningerne er anvendt til betaling af husleje og el vedrørende lejemålet ...2, idet betalingerne ifølge den fremlagte lejerkonto ikke kan afstemmes med tilsvarende hævninger på selskabets bankkonto.

Fradraget for afholdte og betalte driftsudgifter i H1 ApS må derfor efter omstændighederne ansættes skønsmæssigt. På grundlag af en samlet vurdering godkendes der i alle årene et skønsmæssigt fradrag for afholdte udgifter svarende til 40 pct. af indsætningerne/hævningerne på hhv. 309.465 kr., 1.323.592 kr. og 358.241 kr. SKATs forhøjelser af indkomsten i 2005 -2007 nedsættes derfor til hhv. 185.000 kr., 794.000 kr. og 214.000 kr.

..."

Forklaringer

A har forklaret, at han ikke er uddannet indenfor tøjbranchen, men familien har altid haft med tøj at gøre. Han stiftede H1 ApS efter opfordring fra sin far, DA, der gerne ville have, at han fik noget at leve af på langt sigt. Selskabet blev stiftet i juli 2005, og han begyndte straks at indkøbe tøj og få en butik i ...2 op at køre. Han stod butikken, og det var meningen, at forældrene skulle hjælpe med regnskabet. Hans far blev syg i slutningen af 2005 og kunne derfor ikke bistå. Da han ikke selv kunne overskue det hele, overdrog han selskabet til H2 ApS. Derefter blev han ansat som ekspedient i en butik i ...4, der blev drevet af hans bror under navnet G2 ApS. Han havde ikke psyken til at drive forretning, han kunne ikke klare arbejdspresset og at holde styr på økonomien.

Butikken i ...2 blev drevet fra et lejemål, der ligger et par hundrede meter fra strøget. Ud over ham var der, mens han arbejdede i butikken, ansat en pige som ekspedient, og de stod sammen for det daglige. Pigen boede i ...2, var ansat af H1 ApS med ansættelseskontrakt, og hun fik løn via Dataløn. Det var ikke noget, han havde med at gøre.

Selvom SKAT ikke havde godkendt momsregistreringen af H1 ApS, havde butikken i ...2 åbent inden den blev overdraget til H2 ApS.

I perioden 2005 - 2007 boede han sammen med sinde forældre på ...1. De havde delt huset således, at forældrene boede i stueetagen og kælderen, mens han havde 1. sal på ca. 60 m2. Ejendommen gik på tvangsauktion i december 2011, idet han ikke kunne betale de løbende udgifter. Hans forældre havde tidligere hjulpet med betaling, men hans far var død, og hans mor var blevet syg, så det gik ikke længere. I dag bor han i en lejet lejlighed i ...5. Han havde en Audi og forskellige andre biler i perioden, men han kørte også i firmaets varebiler.

Der var kun en konto i H1 ApS. Efter november 2005 er der foretaget indsættelser på H1 ApS' konto, men det er ikke noget, han har været involveret i. Han overdrog dankortet til kontoen til H5 ApS i forbindelse med overdragelsen. Han var ikke involveret i økonomien. Han var ikke medejer af H2 ApS. Selskabet ejes af hans bror BA, og han mener ikke, at han på noget tidspunkt har ejet anparter i selskabet.

BA har forklaret, at han er uddannet cand. merc. Indtil slutningen af 2003 var han ansat ved G19. Hans forældre havde altid været i tøjbranchen, og de havde flere gange forsøgt at bygge noget op, men uden held. Efter opfordring fra sin far besluttede han at gå ind i branchen sammen med resten af familien. De havde en forretningskoncept, hvorefter de skulle satse på at sælge festtøj til den unge målgruppe fra 15-25 år. Tøjet skulle løbende hentes hjem fra udlandet, så der hele tiden kom nye varer i butikken. Faderen havde lavet en aftale om en butik i ...6 i et nyt center.

Centret blev ikke nogen succes, og de kunne kun holde butikken kørende takket være en betydelig huslejenedsættelse. Der var intet potentiale i butikken, så han åbnede en butik i ...4 efter samme koncept i selskabet G2 ApS. Hans søster åbnede nogenlunde samtidig en butik i ...7 i selskabet H5 ApS. Alle 3 selskaber aflagde regnskab. Det, at der var tale om et familieforetagende, tiltalte ham. Det var imidlertid hårdt at bo i ...1 og drive butik i ...4.

Hans fader tilskyndede A til at åbne en butik i ...2 og lovede at hjælpe. Faderen blev syg i slutningen af 2005 og måtte opereres i hjertet. Det var faderen, der snakkede med revisoren, også fordi der var problemer med godkendelse ved SKAT. Revisoren anbefalede, at H1 ApS blev overdraget til H2 ApS. De lavede en overdragelsesaftale, der gik på anparterne. Reelt overtog H2 ApS også aktiviteterne i form af driften af selskabet. Lejemålet i ...2 blev også overtaget af H2 ApS. ...2 var nok ikke den bedste by at åbne butik i, da der er mange andre gode handelsbyer i nærheden.

De ansatte i ...2 blev aflønnet via Dataløn. Der arbejdede ikke nogen i butikken i ...6, der havde adresse i ...2. Det ville ikke kunne svare sig for dem lønmæssigt. Han mener, der var et par ansatte i H1 ApS og måske en hjælpepige. Da A stoppede, blev hans mor, EA, direktør i H1 ApS i og med, at hun allerede var direktør i H2 ApS. Selskaberne blev drevet som en enhed. Det var også derfor, de ansatte fik løn fra H2 ApS. Han stod mest for driften af G2 ApS. Han forældre stod for driften af de andre selskaber.

Grunden til, at de beholdt H1s ApS' erhvervskonto i F1 Bank var, at der til kontoen var knyttet et visakort, hvilket var praktisk i forbindelse med turene til udlandet for at købe varer. Der var ikke noget visakort til H2 ApSs konto i Danske Bank, og de kunne heller ikke få det på grund af selskabets dårlige økonomi.

De købte samlet ind til alle butikkerne for at holde omkostningerne nede. Udgifterne blev fordelt mellem selskaberne efter hvem der fik varerne, og de overførte i den forbindelse penge mellem selskaberne og lavede mellemregninger. Der var ikke mellemregninger mellem H1 ApS og H2 ApS. De selskaber, der havde penge, lagde ud. Indkøbene foregik ved at hans forældre kørte af sted til udlandet i en varebil. Ved små leverandører betalte de kontant eller med Visa, ved større leverancer betalte de ved bankoverførsel. Der blev altid betalt forud. Forældrene tog en del varer med hjem i varebilen. De ville gerne adskille sig fra de andre forretninger, hvorfor de var nødt til selv at stå for indkøbene. Deres likviditet var ikke så god.

På et tidspunkt lejede de et lokale på G17 til oplagring af tøj og regnskaber. Da en gastank eksploderede i 2007, mistede de alle regnskabsbilagene. Hans far er død, og hans mor blev opereret for en svulst i hjernen i 2011. I sommeren 2008 skrev en medarbejder fra SKAT til A og bad om en masse materiale. Det gav et kæmpe pres på hele familien. De forsøgte at tage et møde med medarbejderen, men det kom der ikke noget ud af. Han var egentlig ved at få en god forretning ud af G2 ApS, men blev kørt psykisk ned af hele sagen, så han måtte opgive selskabet.

Parternes synspunkter

A har til støtte for sin påstand gjort gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte ham af maskeret udlodning fra H1 ApS i indkomstårende 2005, 2006 og 2007, da der ikke er overført økonomiske midler fra H1 ApS til A i de omhandlede indkomstår.

Der er ikke efter statsskattelovens §§ 4 og 6 sammenholdt med ligningslovens § 16 A grundlag for at betragte indbetalinger til H1 ApS' konto som "udbytte", og der kan derfor ikke ske beskatning som sket. Efter ligningsvejledningen tilsidesættes regnskabsgrundlaget normalt kun, hvis der påvises et urealistisk lavt privatforbrug og ikke alene, fordi regnskabsgrundlaget er utilstrækkeligt. Også ved bedømmelsen af, om der er sket maskeret udlodning må der "noget mere" til.

Det var aktiviteterne og ikke anparterne i H1 ApS, der blev overdraget til H2 ApS ved aftalen i november 2005. Dette støttes af erklæringerne til skifteretten. Man beholdt kontoen i F1 Bank, fordi der var en kassekredit samt et visa-kort knyttet til kontoen. Selvom der har været en sammenblanding af økonomien i selskaberne i forbindelse med varekøb, kan dette ikke føre til, at der skal ske beskatning af maskeret udlodning.

Det kan ikke anses for usandsynligt, at regnskabsmaterialet er gået tabt. Der har faktisk har været drevet en forretning, hvilket betyder, at der må der være afholdt udgifter i H1 ApS mindst svarende til de foretagne hævninger. Dette viser støttebilagene også. Det tal, som SKAT har opgjort er ikke korrekt. Cash-flowet viser hvor mange penge, der har været mulighed for at trække ud - og der har netop ikke været nogen penge at trække ud. A er både naturlig indkomst og udgiftsbærer, og disse kan ikke skilles ad.

Der er ikke lavet nogen privatforbrugsopgørelse for 2005, hvilket gør afgørelsen usaglig. Desuden er der ikke i opgørelserne for 2006 og 2007 korrigeret for relevante forhold, idet A boede sammen med sine forældre, der betalte en stor det af omkostningerne til ejendommen. De mangelfulde opgørelser må sidestilles med, at der ikke foreligger nogen opgørelser. Hvis der var sket udlodninger som påstået, ville A have haft mulighed for en langt mere ekstravagant livsførelse.

Der er ikke risiko for dobbeltfradrag, da der ikke i de øvrige butikker var økonomi til at bære yderligere udgifter. Også efter butikkens beliggenhed og karakter kunne det ikke lade sig gøre at oparbejde et overskud i den påståede størrelsesorden, og det må have formodningen for sig, at A ville lade sit hus gå på tvangsauktion, hvis der var tilgået ham værdier i den pågældende størrelsesorden.

Det beløb, der er til beskatning, hviler på en antagelse om et langt bedre overskud end almindeligt indenfor branchen. Det er ikke muligt at tjene så mange penge på drift af en nystartet tøjforretning i ...2.

Tommelfingerreglen siger, at man kan tjene 10 % af bruttoomsætningen i en etableret tøjforretning.

SKAT har til støtte for sin påstand bl.a. anført, at A bærer risikoen for manglende dokumentation. Eksplosionen fandt sted i maj 2007. Sagen angår også 2005 og 2006, for hvilke år der for længst burde være afleveret bilag til revisor og udarbejdet regnskaber. Dette er ikke sket. Faktisk var der ikke engang tilladelse til at drive momspligtig virksomhed.

Før skattesagen blev det i skifteretten oplyst, at der på grund af den manglende registrering aldrig havde været aktivitet i selskabet. Efterfølgende er dette blevet ændret til, at aktiviteterne var solgt til H2 ApS, hvilket dokumenteredes ved fremlæggelse af aftale mellem familiemedlemmer om overdragelse af anparterne for 0 kr. Der foreligger ingen objektiv dokumentation for overdragelsen, f.eks. er det ikke nævnt i H2 ApS' årsregnskab eller anmeldt overfor Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, hvor A var registreret som direktør for H2 ApS frem til tvangsopløsningen. At der er sket en overdragelse kan ikke forenes med, at der er afholdt udgifter, som man vil have fradrag for i selskabet. H1 ApS og H2 ApS er to selvstændige skattesubjekter, hvis drift og aktiver skal holdes adskilt. Når det er valgt at placere aktiver i et af selskaberne, har det skattemæssige konsekvenser.

Ved opgørelsen er de indsætninger, der er sket på H1 ApS' konto, beskattet efter fradrag af skønsmæssigt 40 %. Dette er sket ud fra et ræsonnement om, at der er tilgået midler til H1 ApS, der hverken er selvangivet eller beskattet, og midlerne er ikke længere til stede. Indtægterne er ikke dokumenteret at være medgået til driftsrelaterede udgifter i H1.

Den eneste, der har kunnet disponere over kontoen, er A. Det eneste sted, pengene kan være, er derfor hos ham. Der kan også beskattes, hvis pengene er gået til afholdelses af udgifter i hans interesse, f.eks. afholdelse af udgifter i andre af familiens selskaber. A har ikke bevist, at pengene ikke er tilgået ham, men er anvendt til driftsrelaterede udgifter i selskabet.

Bevisbyrden skærpes, når der som her er sket en sammenblanding af selskabernes økonomi, og selskaberne er beskæftigede indenfor sammen område. Der er ikke dokumentation for, at der er afholdt driftsrelaterede udgifter. Den udarbejdede resultatopgørelse er uden bevisværdi, da der ikke eksisterer nogen underliggende bogføring. De udgifter, der fremgår af resultatopgørelsen, er ikke fradragsberettigede i H1 ApS, da det ikke er bevist, at de er afholdt i H1 ApS og vedrører drift af H1 ApS. F.eks. er der ikke ved fremlæggelse af lejeregnskab fra udlejer bevist, at udgiften dels har påhvilet H1 ApS, dels er betalt af H1 ApS, idet udgiften ikke er trukket fra H1s konto. Det samme gør sig gældende for lønudgifterne og udgifterne til belysning. Telefonudgifterne er ikke søgt dokumenteret og kan allerede derfor ikke fradrages. Varekøbene er ikke dokumenteret blot ved, at der er hævet penge i udlandet. Disse penge kan være brugt til meget andet. Selv hvis der skulle være enkelte fradragsberettigede udgifter er der taget højde for det ved, at Landsskatteretten har givet et skønsmæssigt fradrag på 40%.

Det er ikke gjort gældende, at indsætningerne er selvangivet og beskattet i H2 ApS. Der er ikke krav om, at der skal udarbejdes privatforbrugsberegninger, da pengene mangler hos selskabet og ikke hos A selv.

Rettens begrundelse og afgørelse

A har under nærværende sag forklaret, at H1 ApS, blev overdraget til H2 ApS. BA har bekræftet dette og har forklaret, at selvom overdragelsesaftalen fra 2005 alene gik på anparterne, overtog H2 ApS reelt også aktiviteterne i form af driften af H1 ApS.

Det fremgår af sagen, at A var registreret hos Erhvervs- og Selskabsstyrelsen som direktør for H1 ApS helt frem til selskabet blev taget under konkursbehandling. A oplyste via sin far, DA, i forbindelse med konkursbehandlingen i 2007 overfor skifteretten først, at han var eneanpartshaver i H1 ApS. Senere blev det oplyst, at aktiviteterne i H1 ApS var overdraget til H2 ApS.

Aftalen om overdragelse af anparterne for 0 kr. til H2 ApS, der er underskrevet af BA på vegne af H2 ApS, er først kommet frem i forbindelse med skattesagen.

På denne baggrund finder retten det ikke bevist, at A reelt har overdraget hverken anparterne eller aktiviteterne i H1 ApS til H2 ApS.

Der blev ikke udarbejdet regnskab for H1 ApS indenfor de lovmæssige frister. Bilagene er længe efter fristernes udløb gået tabt, mens de var i selskabets varetægt. Risikoen for, at regnskabet ikke kan udarbejdes bæres af A.

Det må konstateres, at der er sket indsættelse og hævninger på H1 ApS' konto, og at A som direktør og anpartshaver i selskabet havde rådighed over kontoen. Som følge af det manglende regnskab, skal A godtgøre, at de penge, der er trukket på kontoen, er brugt til dækning af udgifter i selskabet. A har i den forbindelse fremlagt diverse kontoudtog, regninger og lejeregnskaber. Under hensyn til, at der allerede skønsmæssigt er sket fradrag for afholdte udgifter svarende til 40 % af indsætningerne, finder retten det ikke godtgjort, at A har krav på yderligere fradrag for afholdte udgifter. Retten tager derfor SKATs frifindelsespåstand til følge.

A har tabt sagen og skal ud fra sagens økonomiske værdi på 477.200 kr. betale sagsomkostninger til SKAT med 50.000 kr. Beløbet, der er inkl. moms, dækker udgifter til advokatbistand, herunder materialesamling.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

SKAT frifindes.

Inden 14 dage skal A betale 50.000 kr. i sagsomkostninger til SKAT.