Spørgsmål

Kan Skatterådet bekræfte, at en forsikringssum, der måtte blive udbetalt i henhold til en ejendomsskadeforsikring, og en driftstabsforsikring, der påtænkes tegnet af A A/S vedrørende B i X-land og dettes datter- og datterdatterselskaber, er skattefrie for A A/S?

Svar

Ja, se dog indstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

As virksomhed i X-land drives af B og dets 100 % ejede og delvist ejede datterselskaber i X-land. Selskaberne i X-land driver virksomhed inden for Y-branche.

Selskaberne i X land har i dag tegnet forsikringspolicer hos et X-landsk forsikringsselskab omfattende ejendomsskadeforsikring og driftstabsforsikring (Property damage and business interruption).

A-koncernen overvejer at undlade at forny forsikringspolicen for B ved udløb og i stedet tegne følgende nye forsikringer:

1. A A/S tegner en ejendomsskadeforsikring og en driftstabsforsikring vedrørende skade for B i X-land og eventuelt et eller flere af dette selskabs fuldt ejede datterselskaber. Denne forsikring tegnes hos et forsikringsselskab uden for X-land, fx i Danmark (Master insurance). A A/S betaler præmien for denne forsikring, og en eventuel forsikringssum vedrørende denne forsikring vil ligeledes blive udbetalt til A A/S.
2. B. tegner en ejendomsskadeforsikring og en driftstabsforsikring hos et X-landsk forsikringsselskab (Subsidiary insurance). En eventuel forsikringssum vedrørende denne forsikring udbetales til datterselskabet (anmodningen om bindende svar omfatter ikke denne forsikring).

Baggrunden for ændringen er især følgende to forhold:

1. Den nuværende forsikringspræmie er forholdsvis høj, bl.a. på grund af den politiske situation i X-land, hvor der ikke er fri konkurrence på forsikringsområdet. Såfremt A A/S i stedet tegner forsikringen i et forsikringsselskab, der ikke er hjemmehørende i X-land, forventes det, at der vil kunne opnås en væsentlig lavere forsikringspræmie.
2. I tilfælde af at en skade indtræffer vedrørende fx en fabrik, vil der på en række punkter være usikkerhed om, hvilken og til hvilken valutakurs forsikringssummen skal omveksles, samt valutariske problemer m.v.

Begge forsikringspolicer omfatter driftstabsforsikring og ejendomsskadeforsikring (fast ejendom, maskiner og inventar). Forsikringen (Subsidiary insurance) vil omfatte en mindre del af den samlede forsikringssum, fx 10 %, og hovedforsikringen (Master insurance) vil omfatte den resterende del af den samlede forsikringssum, der ved skade vil blive udbetalt til den danske forsikringstager A A/S.

Spørgers repræsentant har efter anmodningens indgivelse fremsendt indgået forsikringspolice vedrørende den forsikring, anmodningen om bindende svar omhandler. A A/S har med virkning fra den ... 2011 realiseret planen om at tegne de nye forsikringspolicer.

Repræsentanten har herom anført, at opmærksomheden henledes på forsikringspolicens afsnit, "Endorsement 1 - Insured's financial interest in Subsidiaries",  hvoraf det fremgår, at forsikringsselskabet skal udbetale til Master Insured (A A/S) et beløb, som svarer til det beløb, som skulle betales til datterselskabet, såfremt datterselskabet havde tegnet en police direkte med forsikringsselskabet på samme vilkår som den foreliggende forsikringspolice, med fradrag af den forsikringsudbetaling som  datterselskabet modtager i henhold til den forsikringspolice, som datterselskabet tegner hos et lokalt forsikringsselskab.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

I henhold til en mangeårig skattepraksis gælder det, at en modtagen erstatning som udgangspunkt skal behandles som det tab, erstatningen ydes for. Erstatning for tab af et aktiv skal behandles som et afståelsesvederlag for aktivet. Det gælder endvidere, at hvis en erstatning dækker et ikke-fradragsberettiget formuetab eller en skattefri indtægt, skal erstatningen ikke beskattes, jf. statsskattelovens § 5a.

En eventuel forsikringssum udbetalt til A A/S vil således i realiteten omfatte en værdiforringelse af A A/S´ aktier i B.

Ifølge aktieavancebeskatningslovens § 31, stk. 2, gælder det, at erstatnings- og forsikringssummer sidestilles med afståelsessummer. En eventuel forsikringssum vil således skulle behandles som afståelse af aktierne i B. Da A A/S´ aktier i det 100 % ejede datterselskab B er koncernaktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4B, er avancer på aktierne fritaget for beskatning ved afståelse af disse. En eventuel forsikringssum, som udbetales til A A/S vedrørende den forsikring, som A A/S selv har tegnet og indbetalt til, vil derfor være skattefri, jf. aktieavancebeskatningslovens § 8.

Repræsentanten har videre anført, at for Skatterådets besvarelse skal det som en forudsætning lægges til grund, at der ikke ved selskaberne i X-lands indkomstopgørelse efter  X-lands skatteregler vil blive foretaget skattemæssigt fradrag i anledning af en eventuel udbetaling af forsikringssummen til A A/S, f.eks. i form af fradrag for maskeret udbytte.

Supplerende oplysninger

Repræsentanten har supplerende oplyst, at baggrunden for, at A i Danmark ønsker at tegne forsikringen, bl.a. er begrundet i politiske og valutariske forhold i X-land.

Om koncernens mulighed for at lave en koncernintern omkostningsfordeling og dermed placere præmien i datterselskabet og underliggende enheder - allokering af forsikringspræmien til datterselskaberne i X-land, har repræsentanten anført, at der ikke kan opnås tilladelse til omveksling til betaling af forsikringspræmier. A kan derfor ikke viderefakturere forsikringspræmierne til selskaberne i X-land. Hertil kommer, at det er det danske moderselskab, som tegner forsikringen, og som er berettiget til en eventuel forsikringssum.

Vedrørende allokering af en eventuel forsikringssum til datterselskaberne, har repræsentanten anført, at hvis en forsikringssum iht. driftstabsforsikringen blev allokeret til selskaberne, ville A efterfølgende skulle hjemtage beløbet til Danmark som udbytte. Efter gældende praksis er det ikke muligt at opnå valutamyndighedernes tilladelse til at betale udbytte fra selskaberne i X-land.

Hvis en forsikringssum iht. ejendomsskadeforsikringen blev allokeret til selskaberne i X-land, ville der efterfølgende skulle opnås tilladelse fra valutamyndighederne til køb af materialer, maskiner etc. fra udlandet til nyinvestrering af maskiner etc. Hertil kommer, at det forretningsmæssigt og under hensyn til muligheden for at kunne opnå tilladelse fra valutamyndighederne, vil være mere fordelagtigt for A-koncernen, at forsikringssummen udbetales til det danske moderselskab, og at nyinvesteringer i X-land finansieres ved, at datterselskaberne optager lån.

Endelig har repræsentanten oplyst, at forsikringspolicen alene omfatter datterselskaberne i X-land, og der er ikke planer om at tegne lignende forsikringspolicer for datterselskaber i andre lande. Når det af Master Insurance policen fremgår, at flere lande er omfattet af denne, er dette alene af forsikringstekniske årsager.

Såfremt dette forhold tillægges afgørende betydning, foreslås det af repræsentanten, at det bindende svars virkning gøres betinget af, at der ikke tegnes forsikringer for datterselskaber i andre lande.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Kan Skatterådet bekræfte, at en forsikringssum, der måtte blive udbetalt i henhold til en ejendomsskadeforsikring, og en driftstabsforsikring, der påtænkes tegnet af A A/S vedrørende B i X-land og dettes datter- og datterdatterselskaber i X-land, er skattefrie for A A/S?

Gevinst og tab ved afståelse af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier skal ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. aktieavancebeskatningslovens § 8.

I henhold til aktieavancebeskatningslovens § 31, stk. 2, sidestilles erstatnings- og forsikringssummer med afståelsessummer. Efter aktieavancebeskatningslovens § 30 forstås ved afståelse af aktier m.v. efter aktieavancebeskatningsloven salg, bytte, bortfald og andre former for afhændelse.

A A/S har tegnet en ejendomsskadeforsikring og en driftstabsforsikring vedrørende skade for B i X-land og dette selskabs fuldt ejede datterselskaber. Der er i den forbindelse fremlagt udkast til forsikringspolice.

Det fremgår af policen, og lægges til grund for Skatteministeriets besvarelse, at forsikringspolicen alene omfatter datterselskabet og dettes koncernforbundne selskaber i X-land, og at der ikke tegnes lignende forsikringspolicer for datterselskaber i andre lande.

I henhold til forsikringen er forsikringstager A A/S, som efter det oplyste betaler præmien for denne forsikring, og en eventuel forsikringssum vedrørende denne forsikring vil ligeledes blive udbetalt til A A/S.

Skatteministeriet finder ikke, at eventuelle forsikringssummer, der kommer til udbetaling i henhold til den tegnede forsikring, og som udbetales til A A/S, kan anses for sidestillet med afståelsessummer vedrørende de aktier, som A A/S ejer i B, og herigennem ejede datterdatterselskaber m.v.

Det fremgår således, at forsikringen dækker eventuelle tab ("All Risks including Business Interruption and Extra Expenses") i A A/S samt dettes datterselskaber og herunder tilhørende enheder vedrørende B i X-land, heri bl.a. dettes datter- og datterdatterselskaber, jf. forsikringspolicens ordlyd.

Der er ikke tale om forsikring af selve aktierne i datterselskaber, datterdatterselskaber m.v., herunder aktierne i B i X-land og dettes datter- og datterdatterselskaber, men alene forsikringstegning vedrørende de til disse selskaber i X-land udøvede aktiviteter samt tilhørende aktiver, passiver og drift.

Eventuelle forsikringssummer, der kommer til udbetaling i henhold til den tegnede forsikring dækker således ikke selve aktierne, som A A/S måtte eje i B, og herigennem ejede datterdatterselskaber m.v.

Skatteministeriet finder derfor ikke, at forsikringssummer vil kunne anses for sidestillet med afståelsessummer for aktierne og med deraf følgende aktieavancebeskatningsmæssig behandling.

Forsikringspræmierne

Skatteministeriet skal supplerende videre bemærke, at efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger fradrages. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af indkomsten.

Det er en betingelse for fradragsret, at der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften. Det vil sige, at formålet er at erhverve skattepligtig indkomst, og at disse indkomstbestræbelser ikke overskrider virksomhedens hidtidige rammer.

Skatteministeriet finder efter en samlet konkret vurdering, at udgiften til forsikringspræmie ved nærværende forsikring ikke har en aktuel driftsmæssig begrundelse, der falder inden for de naturlige rammer af den hidtidige virksomhed. Det kan ikke siges at være et udslag af sædvanlig driftsmæssig disposition ved udøvelse af erhvervsmæssig virksomhed, at et moderselskab på vegne af datterselskaber m.fl. forsikrer disse underliggende enheders aktiviteter, drift, ejendomme m.v.

Fradrag for en udgift forudsætter endvidere som udgangspunkt, at udgiften vedrører den person eller det selskab, der afholder udgiften, og ikke f.eks. selskaber inden for samme koncern. I denne sag er det datterselskaberne, der lider de i forsikringsbetingelserne angivne tab, som spørger ønsker at forsikre sig imod. Skatteministeriet finder derfor, at det er datterselskaberne og underliggende enheder - og ikke moderselskabet - der er rette omkostningsbærer.

Af disse grunde finder Skatteministeriet, at udgiften til forsikringspræmien ikke kan anses for fradragsberettiget i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Skatteministeriet bemærker i den forbindelse, at repræsentanten har oplyst, at koncernen ikke har mulighed for at lave en koncernintern omkostningsfordeling, og dermed foretage en koncernintern allokering af forsikringspræmien til de  i X-land hjemmehørende datterselskaber på grund af de valutariske og politiske forhold i X-land.

Efter Skatteministeriets opfattelse er dette imidlertid ikke til hindre for, at koncernen i henhold til ligningslovens § 2, ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst skal anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner  (kontrollerede transaktioner) i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Udgiften til forsikringspræmien kan herefter ikke anses for fradragsberettiget for spørger, A A/S, i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Skatteministeriet finder derimod, at A A/S´ afholdelse af udgifterne til forsikringspræmie skattemæssigt må anses for at være ydede tilskud til de i forsikringen omhandlede datterselskaber, B og dettes datterselskaber m.v. og der vil her ikke være fradrag herfor.

Efter selskabsskattelovens § 31 D er det dog muligt at give skattefrit tilskud mellem sambeskattede selskaber eller selskaber, der kan sambeskattes, hvis visse betingelser er opfyldt.

I selskabsskattelovens § 31 D, er det således fastsat, at ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregner selskaber og foreninger m.v. ikke tilskud fra koncernforbundne selskaber eller foreninger m.v., jf. § 31 C. Dette gælder dog kun, hvis tilskudsyderen direkte eller indirekte er moderselskab for tilskudsmodtageren, eller hvis tilskudsyderen og tilskudsmodtageren har fælles direkte eller indirekte moderselskab (søsterselskaber).

Selskaber, der yder tilskud til koncernforbundne selskaber, jf. § 31 C, har i ingen tilfælde fradrag for tilskuddet, jf. selskabsskattelovens § 31 D, stk. 3.

A A/S´ afholdelse af udgifterne til forsikringspræmie må anses for at være ydede tilskud til de i forsikringen omhandlede datterselskaber, B og dettes datterselskaber m.v., og der vil her ikke være fradrag herfor.

Opmærksomheden henledes i den forbindelse på kildeskattelovens § 65 og § 65A, hvorefter der skal foretages indeholdelse af skat på tilskuddene, såfremt tilskudsmodtageren ville have været begrænset skattepligtig af udbytter fra tilskudsyderen, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, hvis tilskudsmodtageren var moderselskab til tilskudsyderen. Dette uanset at tilskudsmodtageren rent faktisk er datterselskab til tilskudsyderen.

Udbytteudlodninger er, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, ikke begrænset skattepligtige til Danmark, "når beskatningen af udbytter fra datterselskabet skal frafaldes eller nedsættes efter bestemmelserne i direktiv 90/435/EØF om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor moderselskabet er hjemmehørende.

Der skal således indeholdes kildeskat af tilskud, såfremt det modtagende datterselskab er beliggende i et land, som ikke er medlem af EU og som er uden dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. X-land og Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Skatteministeriet bemærker videre, at i det omfang, en del af forsikringspræmien kan henføres til sædvanlig skades- og driftstabsforsikring for de aktiviteter samt tilhørende aktiver og passiver, henhørende under selve moderselskabet, A A/S, kan denne del af forsikringspræmien dog fradrages som driftsomkostning efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Fordelingen af forsikringspræmieudgifterne på hhv. moderselskabet, A A/S, og øvrige enheder har Skatteministeriet ud fra det oplyste imidlertid ikke forholdt sig til.

Forsikringsudbetalinger

Forsikringsudbetalinger, som A A/S eventuelt siden hen modtager i anledning af evt. skade eller driftstab opstået i B og dettes tilhørende datterselskaber m.v., vil blive anset for at være udbytte til moderselskabet, A A/S. Efter det oplyste vedrører forsikringen og forsikringsudbetalinger i det væsentligste således de til A A/S´ tilhørende underliggende enheders aktiviteter samt aktiver, passiver og drift, hvorfor indtægter ved forsikringsudbetaling rettelig må skulle henføres som indtægt i disse datterselskaber/datterdatterselskaber m.v., men i henhold til forsikringsbetingelserne sker udbetalingen direkte til A A/S, hvorfor der er tale om udbytteudlodninger efter ligningslovens § 16 A.

Efter selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 2, medregnes til den skattepligtige indkomst ikke, udbytte, som de i § 1, stk. 1, nr. 1-2 a, 2 d-2 i, 3 a-5 b, nævnte selskaber og foreninger m.v. modtager af aktier eller andele i selskaber omfattet af § 1, stk. 1, nr. 1-2 a, 2 d-2 i, 3 a-5 b, eller selskaber hjemmehørende i udlandet. Dette gælder dog kun udbytter af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, jf. aktieavancebeskatningslovens §§ 4 A og 4 B. Bestemmelsen i 1. pkt. omfatter ikke udbytter, hvor det udbyttegivende selskab har fradrag for udbytteudlodningen, medmindre beskatningen i udlandet frafaldes eller nedsættes efter bestemmelserne i direktiv 90/435/EØF om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater. Bestemmelsen i 1. pkt. omfatter heller ikke udbytte, i det omfang et datterselskab på et lavere ejerniveau har haft fradrag for udbytteudlodningen, uden at fradraget er modsvaret af beskatning af udbytteudlodningen til et mellemliggende niveau, og kildebeskatningen af udbytteudlodningerne i ingen af de mellemliggende niveauer har skullet frafaldes eller nedsættes efter direktiv 90/435/EØF.

Skatteministeriet bemærker, at spørgers repræsentant har oplyst, at de i forsikringen omfattede datterselskaber og tilhørende enheder - alle hjemmehørende i X-land - ikke har fradrag for nogen forsikringssummer, der tilflyder moderselskabet, A A/S, i henhold til den i sagen omhandlede forsikringspolice.

Skatteministeriet bemærker videre, at repræsentanten har oplyst, at evt. forsikringsudbetalinger i henhold til den fremlagte forsikringspolice alene vedrører driftstab og ejendomsskadeforsikring vedrørende den aktivitet og tilhørende aktiver og passiver, hørende under de i forsikringen omfattede datterselskaber og tilhørende enheder - alle hjemmehørende i X-land.

Skatteministeriet finder herefter, at forsikringsudbetalingerne skal anses for at være skattefrit udbytte, jf. selskabsskattelovens § 13, stk. 1, nr. 2.

Det indstilles derfor, at svaret er " Ja, se dog indstilling og begrundelse".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.