Indhold

Afsnittet handler om de lempelsesmetoder, der skal anvendes, når man skal medregne udenlandsk indkomst i den danske skattepligtige indkomst.

Afsnittet indeholder:

• Lempelsesmetoderne
• Lempelsesbrøken
• Beregning af dansk skat - personfradrag
• Om lempelsesberegningerne
• Ikke skattepligtig udenlandsk indkomst - lempelsesberegning
• Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Lempelsesmetoderne

Når man skal beregne størrelsen af den skattelempelse, som en person har krav på, skal man tage udgangspunkt i den lempelsesmetode, der skal bruges.

Ifølge DBO'erne kan der være tale om følgende metoder:

• Exemption med progressionsforbehold efter gammel metode
• Exemption med progressionsforbehold efter ny metode
• Credit.

Se også

Se også afsnit C.F.8.2.2.23.1 om definition af juridisk dobbeltbeskatning.

Efter LL § 33 er metoden credit.

Efter LL § 33 A er metoden exemption med progressionsforbehold. Det er det samme som exemption efter "ny metode" i DBO'erne.

Lempelsesbrøken

Lempelsen ved credit og ny exemption bliver beregnet med udgangspunkt i en brøk, der ser sådan ud:

dansk skat x udenlandsk indkomst
den skattepligtige indkomst

Bemærk

Dansk skat omfatter også AM-bidraget. Se SKM2007.812.SKAT.

Når lempelsen er beregnet, skal man ved creditlempelse se efter, om den udenlandske skat er mindre end den lempelse, der er beregnet efter ovenstående brøk. Det er den mindste af de to beløb, den danske skat skal lempes med.

Hvis den udenlandske skat er højere end den danske, gives der ikke nedslag for den overskydende udenlandske skat.

Se også

Se også afsnit C.F.4.3.3 om lempelsesbrøker.

Beregning af dansk skat - personfradrag

Med virkning fra indkomståret 2010 er der offentliggjort en praksisændring, som betyder, at beregningsmetoderne for lempelse for skat af udenlandsk indkomst ændres.

Lempelsen skal herefter beregnes på grundlag af den beregnede danske skat, før personfradraget er fratrukket, og ikke efter personfradraget er fratrukket. Der bliver således ikke henført en forholdsmæssig del af personfradraget til den udenlandske indkomst.

Se også

Se styresignal SKM2013.920.SKAT om baggrunden for praksisændringen.

Højesteret fandt, at det ikke var i strid med EU-retten, at skattemyndighederne efter praksisændringen i december 2013 afslog at genoptage A’s skatteansættelser for indkomstårene før 2010. Se SKM2019.192.HR.

Om lempelsesberegningerne

Lempelsen for skat af udenlandsk indkomst beregnes særskilt for hver af de skatteberegninger, som følger af:

• PSL § 6 (bundskat)
• PSL § 7 (topskat)
• PSL § 8 (sundhedsbidrag)
• PSL § 8a (skat af aktieindkomst)
• PSL § 8b (skat af CFC-indkomst)
• AMBL § 1 (AM-bidrag)

Derudover skal der beregnes lempelse af kommunal indkomstskat og kirkeskat.

Hvis der er flere indkomster fra det samme land, skal lempelsesberegningen ske samlet. Lempelsesberegningen skal dog ske særskilt for hver indkomst, hvis der skal lempes efter forskellige metoder, eller hvis indkomsten i det pågældende land er blevet særskilt (kilde-)beskattet, og der skal lempes efter creditmetoden.

Hvis der er indkomst fra forskellige lande, skal lempelsesberegningerne foretages for hvert enkelt land for sig.

Det er kun de udenlandske indkomster, som indgår i beregningsgrundlaget for den pågældende skat, som bliver taget med ved lempelsesberegningen.

Den udenlandske skattepligtige indkomst, personlige indkomst, kapitalindkomst, aktieindkomst og CFC-indkomst opgøres efter danske regler.

Fradrag, der vedrører den udenlandske indkomst, skal trækkes fra i den udenlandske indkomst. Det er derfor den udenlandske nettoindkomst, der indgår i lempelsesbrøkens tæller.

Se også

Se afsnit C.F.2.3 om nettoprincippet i LL § 33 F.

Ikke skattepligtig udenlandsk indkomst - lempelsesberegning

Hvis den udenlandske indkomst ikke er skattepligtig efter danske regler, skal den udenlandske skat ikke indgå i den danske skatteberegning. Det gælder dog ikke i de tilfælde, hvor der i den danske indkomstopgørelse indgår indkomster, der knytter sig til den samme indkomstkilde i udlandet. Se også afsnit C.F.4.1.

Skatterådet bekræftede, at et belgisk "partnership limited by garantee" (SCS) er transparent i skattemæssig forstand. Skatterådet bekræftede desuden, at Danmark, i forhold til de danske investorer, som investerer igennem et kommanditselskab, vil indrømme creditlempelse for den i Belgien betalte selskabsskat, men Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Danmark vil indrømme creditlempelse for de i Belgien indeholdte kildeskatter. Se SKM2014.10.SR.

Eksempel: Afståelse af fast ejendom i Grønland - Ejendomsavance og genvundne afskrivninger

Skatteyder havde solgt en ejendom i Grønland. Skatteyder blev ved salget beskattet af avance og genvundne afskrivninger i Grønland. Den betalte skat i Grønland var på 56.218 kr. Heraf vedrørte 5.041 kr. beskatningen af genvundne afskrivninger.

I Danmark var avancen ikke skattepligtig i henhold til reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. De danske regler medførte beskatning af genvundne afskrivninger. Spørgsmålet var, om skatteyder skulle have lempelse i den danske skat for hele den betalte skat i Grønland, eller kun den del af den grønlandske skat, der kunne henføres til beskatning af genvundne afskrivninger.

Østre Landsret fandt, at der skulle gives nedslag for hele den betalte grønlandske skat uanset forskellen i beregningsgrundlaget i henholdsvis Danmark og Grønland. Lempelsen i den danske skat kunne dog maksimalt være et beløb svarende til den del af den danske skat, der kunne henføres til genvundne afskrivninger. Se TfS 1987, 269 Ø.

Eksempel: Salg af advokatvirksomhed i Grønland - Goodwill og genvundne afskrivninger

Landskatteretten tog stilling til en bindende forhåndsbesked vedrørende et påtænkt salg af en advokatvirksomhed i Grønland.

Salget ville udløse fortjeneste på goodwill og genvundne afskrivninger på medfølgende løsøre. Hele fortjenesten ville blive beskattet i Grønland. I Danmark ville den del af fortjenesten, der vedrørte goodwill, være skattefri.

Landsskatteretten fandt, at der ikke skulle ske en opdeling af fortjenesten ved beregningen af lempelsen i den danske skat. Der kunne gives lempelse for hele den grønlandske skat i det omfang, at skatten kunne rummes i den danske skat af fortjenesten. Kendelsen er kommenteret i ToldSkat Nyt 1993.7.336. Se også TfS 1993, 193.

Eksempel: Arbejde i Tyskland - forskel i beskatning af dansk pensionsordning - opgørelse af lempelse

Spørgeren havde sin bopæl i Danmark og havde en almindelig dansk arbejdsgiveradministreret pensionsordning som led i sin ansættelse hos H1 A/S. I forbindelse med sin ansættelse arbejdede spørgeren delvis i Tyskland, hvor han var begrænset skattepligtig efter tysk skattelovgivning. I Tyskland blev spørgeren beskattet af den danske pensionsordning, hvorved den tyske skat blev beregnet af en højere indkomst end i Danmark. Spørgeren var berettiget til lempelse for dobbeltbeskatning efter metoden almindelig credit. Spørgsmålet var, hvordan denne lempelse skulle gøres op, når lønindkomsten vedrørende arbejdet i Tyskland blev opgjort forskelligt efter danske og tyske skatteregler.

Skatterådet bekræftede, at spørgeren kunne opnå lempelse for den fulde tyske skat opgjort efter tyske skatteregler ved den danske beskatning af spørgerens lønindkomst. Lempelsen kunne dog ikke overstige den danske skat af lønindkomsten opgjort efter danske skatteregler. Se SKM2022.143.SR.

Virksomhedsordningen - lempelsesberegning

Det følger af virksomhedsskattelovens § 2, stk. 3, at såfremt den skattepligtige driver flere virksomheder, behandles samtlige virksomheder som én virksomhed. Dette gælder også på tværs af landegrænser.

Se SKM2019.484.HR, hvor en skatteyder, der anvendte virksomhedsordningen, drev virksomhed i flere lande.

Se også afsnit C.F.4.1.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteret
SKM2019.192.HR	Genoptagelsesadgangen efter SFL § 27, stk. 1, nr. 7 består kun i det omfang, at en tilsidesat praksis har fundet anvendelse ved den pågældende skatteansættelse. Afgørelsen af, om der ved en dom fra EU-Domstolen er sket endelig underkendelse af en dansk praksis, afhænger af, om den danske praksis reelt svarer til den praksis, som er underkendt ved dommen. Ingen af de domme, som den skattepligtige påberåbte sig, havde reelt ført til en underkendelse af den omhandlede danske praksis. Dette resultat strider ikke imod EU-retten. Der forelå endvidere ikke særlige omstændigheder som omhandlet i nr. 8. De påberåbte domme kunne ikke i sig selv anses for særlige omstændigheder, eftersom det i givet fald ville indebære en ophævelse af den tidsmæssige begrænsning, der er fastsat i nr. 7, 2. pkt.	Tidl. instans SKM2018.261.ØLR
Landsretsdomme
TfS 1987, 269 ØLD	En skatteyder solgte en ejendom i Grønland og skulle i grønlandsk skat betale 56.218 kr., hvoraf 5.061 kr. beregningsmæssigt kunne henføres til genvundne afskrivninger. Den danske skat androg 126.819 kr., der alene vedrørte genvundne afskrivninger (lov om særlig indkomstskat § 2, nr. 2), idet avancen ved salg (opgjort efter LSI § 2, nr. 13) ikke medførte beskatning. Skattemyndighederne indrømmede alene credit for den del af den grønlandske skat, der kunne henføres til genvundne afskrivninger, d.v.s. med 5.041 kr., men heri fik de ikke medhold ved landsretten. Retten fandt, at den i Grønland betalte skat, 56.218 kr. fuldt ud kunne fratrækkes i den danske skat, uanset at skatten i de to lande var beregnet på forskelligt grundlag. Nedslag godkendt.
Landsskatteretten
SKM2017.58.LSR	Landsskatteretten fandt, at klageren, der havde en verserende klagesag for indkomståret 2009, på tidspunktet for SKATs praksisændring vedrørende lempelsesberegning, jf. SKATs styresignal, SKM2013.920.SKAT, var berettiget til lempelsesberegning vedrørende udenlandsk pension efter den ændrede praksis for indkomståret 2009.
TfS 1993, 80 LSR	Et påtænkt salg af en advokatvirksomhed i Grønland ville udløse fortjeneste på goodwill og genvundne afskrivninger på medfølgende løsøre. Hele fortjenesten ville blive beskattet i Grønland, mens en del af fortjenesten (goodwill) var skattefri i Danmark. Ligningsrådet havde i en bindende forhåndsbesked udtalt, at den i Grønland betalte skat af fortjenesten på goodwill ikke ville kunne fradrages efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens art. 22 i den danske skat, da der ikke forelå dobbeltbeskatning. Landsskatteretten fandt imidlertid, at der ved creditberegningen efter den dansk/grønlandske dobbeltbeskatningsaftales art. 22, stk. 1,  ikke skulle ske opdeling af fortjenesten, jf. art. 13, stk. 2, og at der kunne indrømmes lempelse for hele den grønlandske skat i det omfang, den kunne rummes i dansk skat af fortjenesten, jf. art. 22, stk. 2. Nedslag godkendt.
Skatterådet
SKM2022.143.SR	Spørgeren havde sin bopæl i Danmark og havde en almindelig dansk arbejdsgiveradministreret pensionsordning som led i sin ansættelse hos H1 A/S. I forbindelse med sin ansættelse arbejdede spørgeren delvis i Tyskland, hvor han var begrænset skattepligtig efter tysk skattelovgivning. I Tyskland blev spørgeren beskattet af den danske pensionsordning, hvorved den tyske skat blev beregnet af en højere indkomst end i Danmark. Spørgeren var berettiget til lempelse for dobbeltbeskatning efter metoden almindelig credit. Spørgsmålet var, hvordan denne lempelse skulle gøres op, når lønindkomsten vedrørende arbejdet i Tyskland blev opgjort forskelligt efter danske og tyske skatteregler. Skatterådet bekræftede, at spørgeren kunne opnå lempelse for den fulde tyske skat opgjort efter tyske skatteregler ved den danske beskatning af spørgerens lønindkomst. Lempelsen kunne dog ikke overstige den danske skat af lønindkomsten opgjort efter danske skatteregler. Et spørgsmål om anvendelse af pensionsbeskatningslovens § 20, stk. 4 om skattefrihed for udbetalinger fra pensionsordningen bortfaldt.
SKM2014.10.SR	Skatterådet bekræftede, at et belgisk "partnership limited by garantee" (SCS) er transparent i skattemæssig forstand. Skatterådet bekræftede desuden, at Danmark i forhold til de danske investorer, som investerer igennem et kommanditselskab, vil indrømme creditlempelse for den i Belgien betalte selskabsskat, men Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Danmark vil indrømme creditlempelse for de i Belgien indeholdte kildeskatter.