Spørgsmål

1. Kan alle boliger i et boligbyggeri med flere boligenheder på samme matrikelnummer, være omfattet af de nuværende momsregler, når støbningen af fundamentet til én af boligerne er påbegyndt før den 1. januar 2011?

Spørgers opfattelse

1. Ja.

SKATs indstilling

1. Nej.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgers aktiviteter er

• Administration af egen landsdækkende udlejningsportefølje, som primært består af nyere / nyopførte rækkehuse
• Udlejning af bygninger til opholdssteder / døgninstitutioner, børnehaver, skoler mv.
• Opførelse af rækkehusbebyggelser til egen udlejningsportefølje og salg af nyopførte andelsboligbebyggelser.
• Projektudvikling, udstykning af parcelhusgrunde og byudvikling.

Spørger agter at påbegynde et projekt inden udgangen af 2010. Projektet er en samlet entreprise, der omfatter opførelse af en bebyggelse med 80 boligenheder/rækkehuse på en af kommunen købt grund.

Af spørgers hjemmeside fremgår det, at der kan være tale om salg, udlejning og/eller et projekt sammen med en pensionskasse.

Det fremgår ligeledes af spørgers hjemmeside, at det geografiske område som udgangspunkt påtænkes opført i 4 etaper.

Det er oplyst, at der på nuværende tidspunkt ikke foreligger endelig byggetilladelse og endelig lokalplan, men at spørger er i besiddelse af en principiel godkendelse fra kommunen vedrørende byggetilladelse.

Bebyggelsen opføres på en grund, der har ét matrikelnummer, og den vil aldrig kunne udstykkes, fordi de enkelte rækkehusparceller i givet fald ikke ville være store nok hertil. Hvis bebyggelsen opdeles i ejerlejligheder, vil grundstykket derfor fortsat bestå af ét matrikelnummer, og hver ejerlejlighed vil få tildelt et særskilt ejerlejlighedsnummer.

Der er på nuværende tidspunkt ikke indgået aftaler om salg af de enkelte boligenheder.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Spørger er af den opfattelse, at bebyggelsen er at anse som en samlet enhed, dels fordi den opføres på en grund bestående af ét matrikelnummer, og dels fordi den opføres på grundlag af en samlet entreprise-kontrakt. Når byggeriet påbegyndes før den 1. januar 2011, vil samtlige boligenheder i projektet derfor være at anse som påbegyndt før de nye bestemmelser om momspligt for levering af nye bygninger, træder i kraft.

Med andre ord er det spørgerens opfattelse, at momsfri levering af fast ejendom afhænger af, om der er påbegyndt støbning af den pågældende byggegrund før den 1. januar 2011. 

Spørger har forelagt spørgsmålet SKAT, og er dér mundtligt blevet bekræftet i, at der i det forelagte tilfælde ikke skal pålægges moms af førstegangssalg af fast ejendom, når byggeriet er påbegyndt før den 1. januar 2011.

SKATs indstilling og begrundelse

Lovgrundlaget

Momslovens (LBK nr. 966 af 14. oktober 2005 med senere ændringer) § 3, stk. 1, lyder:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Momslovens § 4, lyder:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. (...) "

Momslovens § 13, stk. 1, lyder:

(...)

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

9) Levering af fast ejendom."

Lov nr. 520 af 12. juni 2009 om ændring af merværdiafgift mv., lyder § 1, stk. 1:

(...)

"I lov om merværdiafgift (momsloven) (...), foretages følgende ændringer:

(....)

2. § 13, stk. 1, nr. 9, affattes således:

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

 a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

 b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund."

I Lov nr. 520 lyder § 3, stk. 1:

"Loven træder i kraft den 1. januar 2011, jf. dog stk. 2 og 3."

Den bagvedliggende artikel i Rådets Direktiv 2006/112/EF (momssystemdirektivet), er artikel 135, stk. 1, litra j og k, sammenholdt med artikel 12. Den danske »stand-still« bestemmelse, der hidtil har fritaget alle leveringer af fast ejendom, bliver hermed ophævet. De nye bestemmelser, hvor der lægges moms på førstegangssalg af fast ejendom vil være i overensstemmelse med momssystemdirektivet.

Bemærkninger til  lovforslaget, L 203 vedtaget som Lov nr. 520 af 12. juni 2009.

Af bemærkningerne til lovforslaget, L 203, fremgår, at der foreslås en ophævelse af momsfritagelsen for levering af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde herunder særskilt levering af bebyggede grunde. Der indføres altså moms på salg af fast ejendom i form af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde.

Det fremgår endvidere, at der ikke er foreslået en overgangsordning for momspligt på salg af nye ejendomme, idet loven kun har virkning for nye ejendomme, hvor byggeriet eller til/ombyggeriet påbegyndes efter lovens ikrafttrædelse. Påbegyndelsestidspunktet for nyt byggeri anses for at være tidspunktet for påbegyndelsen af støbning af fundament.

Videre hedder det i bemærkningerne til lovforslaget, at

"Ved en bygning forstås enhver grundfast konstruktion. Levering af dele heraf anses for at være levering af en bygning eksempelvis salg af hver enkelt ejerlejlighed i en ejendom."

En bygning anses som ny inden første indflytning, dvs. før bygningen tages i brug. En bygning anses imidlertid også for at være ny, når den sælges første gang, hvis salget sker inden fem år efter færdiggørelsen. Færdiggørelsen er senest dagen for den første indflytning.

Praksis

SKM2006.538.SR omhandler den momsmæssige behandling (vedrørende byggemoms for egen eller fremmed regning) ved byggeri af 40 fritliggende huse i 2½ etage, hvori der skulle etableres 3-4 ejerlejligheder i hvert hus. De 40 huse blev af spørgeren anset for ét byggeprojekt på ét matrikelnummer, som efterfølgende blev opdelt i ejerlejligheder.

Skatterådet afgjorde, at ejerlejligheder ved anvendelsen af momslovens regler om byggemoms skal anses for særskilte, selvstændige faste ejendomme. Når ejerlejligheder - f.eks. i rækkehus-/etagebyggerier har fundament til fælles med andre ejerlejligheder, medfører det, at når der er indgået bindende aftale om salg inden byggeriets påbegyndelse (støbning af det fælles fundament) skal ejerlejlighederne behandles efter reglerne om byggeri for fremmed regning, medens ejerlejligheder, hvor den bindende aftale om salg først er indgået efter byggeriets påbegyndelse, skal behandles efter reglerne om byggeri for egen regning.

SKATs vurdering

Spørgsmålet vedrører det forhold, om alle boliger i et boligbyggeri med flere boligenheder på samme matrikelnummer kan være omfattet af de nuværende momsregler, når støbningen af fundamentet til én af boligerne er påbegyndt før den 1. januar 2011.

Ifølge momslovens § 4, jf. § 3, skal der betales moms af levering af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet. Undtaget herfra er bl.a. levering af fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Med baggrund i Lov nr. 520 af 12. juni 2009, ændres fritagelsen for levering af fast ejendom, således, at der skal betales moms ved levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

Der er, ifølge bemærkningerne til Lovforslaget L 203, ikke nogen overgangsordning for de nye bestemmelser om moms på førstegangssalg, når der er tale om bygninger. Fast ejendom er omfattet af de nye bestemmelser, hvis den er påbegyndt opført efter den 1. januar 2011. Det er anført, at tidspunktet for påbegyndelsen anses for at være påbegyndelsen af støbning af fundamentet, hvilket stemmer overens med den hidtidige praksis jf. HRD af 21. oktober 1988, TfS 1998, 624H.

Det er oplyst, at projektet består af en samlet entreprise, der omfatter opførelse af en bebyggelse med 80 boligenheder/rækkehuse.

Der skal derfor tages stilling til, om en fast ejendom, som beskrevet i denne sag kan anses som én bygning i momsmæssig forstand.

I bemærkningerne til Lovforslaget L 203 defineres en bygning, som enhver grundfast konstruktion, og salg af dele af en bygning, eksempelvis salg af hver enkelt ejerlejlighed i en ejendom, anses ligeså som salg af en bygning. I SKM2006.538.SR afgjorde Skatterådet, at hver enkelt lejlighed i et ejerlejlighedsbyggeri i relation til reglerne om byggemoms skal anses for selvstændige enheder.

I SKM2006.538.SR afgjorde Skatterådet endvidere, at det er tidspunktet for påbegyndelse af støbningen af det fælles fundament, der i momsmæssige sammenhæng er afgørende for, hvorvidt en ejerlejlighed, der har fundamentet fælles med andre ejerlejligheder - som f.eks. i rækkehus-/etagebyggerier - anses for at være påbegyndt.

På dette grundlag finder SKAT, at når det skal afgøres, hvornår tidspunktet for byggeriets påbegyndelse af en boligenhed som beskrevet ovenfor, skal bestemmes, skal der tages hensyn til, om boligenheden/rækkehuset har fundamentet fælles med andre boligenheder/rækkehuse. I det omfang den enkelte boligenhed/rækkehus har fundamentet fælles med andre ejerlejligheder, vil dette, i lighed med afgørelsen i SKM2006.538.SR, indebære, at det er tidspunktet for påbegyndelsen af støbningen af det fælles fundament, der er afgørende for, om boligenheden er omfattet af de nye bestemmelser om moms på førstegangssalg af nye bygninger.

Der er herefter SKATs opfattelse, at en ejerlejlighed, beliggende i en bygning, hvor påbegyndelsen af støbningen af fundamentet/eventuelt fælles fundament er påbegyndt før den 1. januar 2011, er omfattet af de nugældende bestemmelser om momsfri levering af fast ejendom.

Spørger har ikke overfor SKAT kunnet bekræftet, at støbningen af samtlige fælles fundamenter vil kunne påbegyndes før 1. januar 2011.

SKAT anser derfor kun alle boligenhederne/rækkehusene i det pågældende boligbyggeri, for at kunne være omfattet af de nuværende regler om momsfri levering af fast ejendom, såfremt støbningen af alle fundamenter/eventuelt fælles fundamenter er påbegyndt før 1. januar 2011. Såfremt et fundament/eventuelt fælles fundament ikke er påbegyndt før 1. januar 2011, anser SKAT de pågældende boligenheder/rækkehuse, hvor støbningen ikke er påbegyndt, for at være omfattet af de nye bestemmelser om moms af førstegangssalg af fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9 i Lov nr. 520 af 12. juni 2009.

SKAT indstiller derfor til Skatterådet, at der svares nej til spørgsmål 1.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling.