Spørgsmål

1.  Vil et dansk indregistreret selskab kunne videre genanbringe en genanbragt ejendomsavance i en ny ejendom i udlandet, hvis selskabets ejer og daglige leder er flyttet til udlandet og dermed ikke er fuld skattepligtig til Danmark.

2.  Vil det have betydning for svaret på spørgsmål 1, om Danmark i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med det pågældende land har aftalt, at danske indregistrerede selskaber er hjemmehørende i den stat, hvor selskabet er registreret?

3.  Vil det have betydning for svaret af spørgsmål 1, om Danmark i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med det pågældende land har aftalt, at problematikken omkring hvor selskabet er hjemmehørende skal afklares ved aftale mellem de to lande?

4.  Vil der skulle ske fraflytningsbeskatning efter selskabsskattelovens § 5, stk. 7, hvis det danske selskab udelukkende ejer den udenlandske ejendom, og ledelsens sæde via en dobbeltbeskatningsoverenskomst flyttes til udlandet?

5.  Vil det have betydning for besvarelsen af spørgsmål 1 - 4, hvis det danske indregistrerede selskab er sambeskattet med både den tidligere og den nye ejendom i udlandet?        

Svar

1. Nej

2. Ja

3. Se SKATs indstilling og begrundelse

4. Ja

5. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Flere og flere landmænd ønsker af forskellige årsager at drive landbrug i udlandet, men vil i flere tilfælde helst ikke binde deres fremtid udelukkende til et bestemt land eller et bestemt område af et land.

En del af disse landmænd overvejer at omdanne deres landbrug i personlig regi til selskabsform, og en del af dem har allerede startet eller afsluttet omdannelsen.

Når det danske selskab efterfølgende afhænder landbrugsejendommen, resulterer det ofte i meget store ejendomsavancer, og hvis selskaberne skulle afregne skatten, som påhviler ejendomsavancerne, vil dette ofte være en hindring for etableringen i udlandet. I den forbindelse er det for manges vedkommende meget vigtigt, at de bevarer muligheden for at afhænde den første ejendom i udlandet, og efterfølgende kunne videre genanbringe den tidligere genanbragte ejendomsavance - og i nogle tilfælde også en efterfølgende ny ejendomsavance.

Skatterådets svar på eks. SKM2007.286.SR m.fl. har ikke været så entydige, at de ikke har givet anledning til tvivlsspørgsmål. Disse spørgsmål søger vi således at få afklaret, så danske landmænd og andre virksomhedsejere, der ønsker at etablere sig i udlandet ved hjælp af reglerne om genanbringelse af en ejendomsavance, kan gøre dette, i sikker forvisning om ikke at løbe ind i uforudsete skattemæssige overraskelser.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 4 siger, at "nedsættelse af anskaffelsessummen efter stk. 1 er betinget af, at den erhvervede ejendom ikke er beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, medmindre ejeren på nedsættelsestidspunktet er skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, selskabsskattelovens § 1 eller fondsbeskatningslovens § 1 uden at være hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Den fortjeneste, der stammer fra nedsættelse af anskaffelsessummen, er fortjeneste fra fast ejendom beliggende i den stat, hvor den afståede ejendom lå."

I SKM2007.286.SR udtaler Skatterådet ved besvarelse af spørgsmål 1, at "selskabet kan således fortsætte med at genplacere også i udlandet, når betingelserne er opfyldt. Betingelserne om skattepligt og hjemmehørende skal være opfyldt på nedsættelsestidspunktet."

I besvarelsen af spørgsmål 3 udtaler Skatterådet, at "i henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, påhviler fuld skattepligt i henhold til denne lov indregistrerede aktieselskaber, der er hjemmehørende her i landet. Afgørende for skattepligten er, om selskabet er optaget i aktieselskabsregistret. Anpartsselskaber sidestilles i relation til selskabsskatteloven med aktieselskaber jf. anpartsselskabslovens § 83.

Af Ligningsvejledningen; Selskaber og aktionærer 2007-1, afsnit S.A.1 Fuldt skattepligtige selskaber m.v., fonde og foreninger fremgår følgende: " Fortolkningen af ordet hjemmehørende giver ikke vanskeligheder vedrørende indregistrerede aktie- og anpartsselskaber, da det er en betingelse for indregistreringen i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, at selskabet angiver sit hjemsted her i Danmark."

I SKM2005.199.ØLR fastslog Østre Landsret, at det afgørende for skattepligten for et anpartsselskab er, at selskabet er indregistreret her i landet. Skattepligt til Danmark er således ikke betinget af, at ledelsens sæde er her i landet. Dommen blev stafæstet af Højesteret i SKM2007.151.HR.

Da B ApS er et anpartsselskab, som er indregistreret i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, vil selskabet bevare sin fulde skattepligt til Danmark, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. anpartsselskabslovens § 83."

Endvidere svarer Skatterådet endeligt således på spørgsmål 1; "SKAT indstiller derfor, at spørgsmålet besvares med et ja, idet det er forudsat, at selskabet på nedsættelsestidspunktet opfylder de ovenfor nævnte skattepligtsbestemmelser m.v. Herudover skal de øvrige betingelser for genanbringelse som nævnt i § 6 A i ejendomsavancebeskatningsloven være opfyldt, for at reglerne kan finde anvendelse, herunder indsendelse af rettidig selvangivelse."

I SKM2007.286.SR er det bl.a. oplyst under sagens fakta, at landmanden straks efter det danske selskabs køb af ejendommen i Holland, vil fraflytte Danmark og flytte til Holland.

Endvidere anfører spørger, at "hvis selskabet kan fastholde sin skattepligt til Danmark, vil selskabet bevare sine muligheder for genplacering af ejendomsavancer i samme omfang som en person, som til stadighed er fuldt skattepligtig til Danmark."

I henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Nederlandene artikel 4, stk. 3 er et selskab hjemmehørende i det land, hvor selskabet har ledelsens sæde.

Skatterådet er gjort opmærksom på, at selskabets ejer og hovedanpartshaver umiddelbart efter købet af den første ejendom i Holland vil flytte til Holland og dermed ophøre med sin fulde skattepligt til Danmark.

Samtidig anfører Skatterådet i svaret på spørgsmål 3, at hjemmehørende ikke anses, at være et problem, idet et selskab, for at være omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 skal være hjemmehørende i Danmark - hvilket sidestilles med indregistrering hos Erhvervs- og selskabsstyrelsen.

Skatterådets svar på henholdsvis spørgsmål 1 og 3 må skulle tolkes således, at uanset udformningen af dobbeltbeskatningsoverenskomsterne med enkelte lande, vil et dansk indregistreret selskab altid være hjemmehørende i Danmark, for at kunne opfylde betingelserne i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, hvorfor det også vil opfylde betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 4. Dette uanset hvor selskabets ledelse reelt hører hjemme.

Dette vil også være logisk, idet de enkelte dobbeltbeskatningsoverenskomster er udformet forskelligt. Således er der overenskomster, hvor ledelsens sæde er afgørende, samt overenskomster, hvor selskabets indregistrering er afgørende. Hvis man i hvert enkelt tilfælde med genanbringelse af en ejendomsavance skal ind og overveje, om udformningen af en overenskomst har indflydelse på, hvor et dansk indregistreret selskab er hjemmehørende, vil dette give en uholdbar situation og således skabe en forfordeling af nogle lande frem for andre. Man vil således skulle fravælge nogle lande indenfor f.eks. EU frem for andre lande både indenfor og udenfor EU.

Hvis Skatterådets svar ikke skal tolkes, som anført ovenfor, er det spørgsmålet, om der evt. er tale om en EU-stridig forskelsbehandling via fortolkningen af de danske regler på området. Således vil et dansk indregistreret selskab, hvor ledelsens sæde fortsat er i Danmark, kunne videre genanbringe allerede genanbragte ejendomsavancer i danske og udenlandske ejendomme, mens det dansk indregistrerede selskab ikke i alle tilfælde vil kunne videre genanbringe en allerede genanbragt ejendomsavance i en udenlandsk ejendom, hvis ledelsen er flyttet hen på den udenlandske ejendom.

Der er på samme vis tale om en forskelsbehandling for personer, for hvis en dansk landmand bliver boende i Danmark, vil han kunne fortsætte med at videre genanbringe en allerede genanbragt ejendomsavance i nye erhvervsejendomme, mens han, hvis han flytter til evt. et andet EU-land, vil han ikke kunne videre genanbringe en allerede genanbragt ejendomsavance.

På den måde sætter man hindringer for danske landmænds muligheder for at etablere sig i udlandet, herunder hovedsageligt indenfor EU, som ikke findes, hvis danske landmænd udelukkende vil etablere sig i Danmark.

I henhold til selskabsskattelovens § 31, stk. 1, er selskaber omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 omfattet af reglerne om obligatorisk national sambeskatning, hvorfor det dansk indregistrerede selskab, vil være obligatorisk sambeskattet med andre danske selskaber, faste driftssteder, ejendomme m.v. beliggende i Danmark, uanset hvor ledelsens sæde hører hjemme.

På samme måde kan det dansk indregistrerede selskab vælge international sambeskatning efter reglerne i samme lovs § 31 A, stk. 1, uanset hvor ledelsens sæde hører hjemme.

Det er endvidere vores holdning, at i tilfældet SKM2007.286.SR vil selskabsskattelovens § 5, stk. 7 ikke være aktuel, idet det dansk indregistrerede selskab fortsat vil være hjemmehørende i Danmark, hvorfor der ikke skal ske fraflytningsbeskatning.

Anmodes der om international sambeskatning, vil samtlige aktiver jo stadig være omfattet af dansk skattepligt, hvorfor selskabsskattelovens § 5, stk. 7 ikke er aktuel.

Ovenstående understøttes i svaret på spørgsmål 41 til L31, hvor det anføres, at et selskab kan videre genanbringe en genanbragt ejendomsavance, hvis reglerne i ejendomsavance beskatningslovens § 6 A er opfyldt.

I svaret anføres det endvidere, at den genanbragte ejendomsavance altid er underlagt dansk beskatning i henhold til selskabsskattelovens § 8, stk. 2, sidste pkt.

Det skal anføres, at dele af ovennævnte spørgsmål er stillet til Skatteministeriet, efter offentliggørelsen af svarene på spørgsmålene til L31. Skatteministeriet svar er endnu ikke offentliggjort, hvorfor både spørgsmål og svar vedlægges som kopi.

SKATs indstilling og begrundelse

Generelt

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring, skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven (EBL).

Efter § 6 A i EBL kan en skattepligtig dog i visse tilfælde ved at genanskaffe en ny ejendom i forbindelse med afståelse af en fast ejendom udskyde beskatningen af fortjeneste ved afståelse af en fast ejendom til en senere ejendomsafståelse.

Den skattepligtige kan således vælge mellem at lade sig beskatte ved afståelsen af ejendommen eller at udskyde beskatningen til en senere afståelse ved at modregne fortjenesten i anskaffelsessummen for den nyerhvervede ejendom.

Reglerne om genanbringelse i § 6 A i EBL gælder for såvel skattepligtige fysiske personer som skattepligtige juridiske personer.

Der gælder særlige regler for genanbringelse i fast ejendom i udlandet. For ejere, der er selskaber, er det således en betingelse for genanbringelse i en fast ejendom i udlandet, at selskabet på nedsættelsestidspunktet er skattepligtigt til Danmark efter § 1 i selskabsskatteloven uden at være hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Ved lov nr. 525 af 12/6 2009 blev det bestemt, at det er en yderligere betingelse for genanbringelse i en fast ejendom i udlandet, at den erhvervede ejendom er beliggende i en stat, der er medlem af EU/EØS, på Færøerne eller i Grønland. Det er videre en betingelse, at den fremmede stat, Færøerne eller Grønland udveksler oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.

Selskabsskattelovens § 5, stk. 7, er sålydende: "Hvis et selskab eller en forening mv. ophører med at være skattepligtig efter § 1, eller hvis et selskab eller en forening mv. efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet på fraflytningstidspunktet. Salgssummen ansættes til handelsværdien på fraflytningstidspunktet."

Ved lov nr. 426 af 6. juni 2005 blev der gennemført en ændring af reglerne om sambeskatning mellem koncernforbundne danske selskaber mv.

Reglerne går ud på, at alle danske koncernforbundne selskaber mm. og koncernforbundne udenlandske selskabers faste driftssteder og faste ejendomme i Danmark altid skal sambeskattes (national sambeskatning), jf. § 31 i selskabsskatteloven. Derimod er der ikke et krav om tvungen sambeskatning med udenlandske selskaber (international sambeskatning), jf. § 31 A.

International sambeskatning

Hvis de danske selskaber vælger international sambeskatning efter § 31 A i selskabsskatteloven, vil sambeskatningen også komme til at omfatte alle koncernforbundne udenlandske selskaber (såvel underliggende selskaber som overliggende selskaber og såvel underskudsgivende som overskudsgivende selskaber) og alle udenlandske filialer, herunder også faste driftssteder og fast ejendom i udlandet, der ejes af de sambeskattede danske og udenlandske selskaber m.v.

Ad spørgsmål 1

Selskabet, der er fuldt skattepligtigt og hjemmehørende i Danmark, har genanbragt en avance i en udenlandsk ejendom.

Efterfølgende flytter selskabets ledelse (ejeren) til det pågældende udland.

Dette indebærer, at selskabet ikke længere er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark som følge af den almindeligt gældende bestemmelse i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, hvorefter et selskab skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken den virkelige ledelse har sit sæde.

Da selskabet ikke længere er hjemmehørende i Danmark i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst, vil der ikke kunne ske videre genanbringelse af den nævnte avance i anskaffelsessummen for en nyerhvervet ejendom i udlandet.

Som følge af fraflytningen skal der ske fraflytningsbeskatning i henhold til selskabsskattelovens § 5, stk. 7, af den avance, der er genanbragt i den udenlandske ejendom.

SKAT indstiller, at spørgsmålet besvares med Nej.

Ad spørgsmål 2

Hvis det i en dobbeltbeskatningsoverenskomst er bestemt, at et selskab skal anses for hjemmehørende i den stat, hvor det er indregistreret, vil det, hvis det er indregistreret i Danmark, blive anses for hjemmehørende og fuldt skattepligtig i Danmark.

Dette betyder, at der vil kunne ske videre genanbringelse af en genanbragt ejendomsavance i udlandet, når betingelserne for genanbringelse i ejendomsavancebeskatningsloven § 6A i øvrigt er opfyldte.

Det indstilles, at spørgsmålet besvares med Ja.

Ad spørgsmål 3

Hvis de to aftalestater skal træffe aftale om, hvor selskabet skal anses for skattemæssigt hjemmehørende, er situationen selvsagt uafklaret, indtil sådan aftale er indgået. Hvis det aftales, at Danmark skal anses for den stat, hvor selskabet er hjemmehørende, er situationen den samme, som i spørgsmål 2. I modsat fald er situationen den samme som i spørgsmål 1.

Det indstilles at besvare spørgsmålet i overensstemmelse med ovenstående.

Ad spørgsmål 4

Ja, se svaret på spørgsmål 1

SKAT indstiller, at spørgsmålet besvares med Ja

Ad spørgsmål 5

Indledningsvis bemærkes, at et dansk indregistreret selskab kan sambeskattes med en udenlandsk ejendom. Hvis der er valgt international sambeskatning mellem det danske selskab og den udenlandske faste ejendom, og ledelsens sæde i det danske selskab herefter flytter til udlandet, vil indkomsten i den udenlandske faste ejendom, der er omfattet af international sambeskatning, skulle opgøres, som om ejendommen var beliggende i Danmark uden hensyn til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Dette betyder, at selskabet kan benytte genanbringelsesmuligheden i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 4.

Det indstilles, spørgsmålet besvares med Ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKAT´s indstilling.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.