1. Kan Skatterådet bekræfte, at såfremt spørgerens mor stadig var i live, da ville spørgerens udnyttelse af en tinglyst køberetsaftale til en campingplads - bestående af 2 selvstændigt matrikulerede ejendomme - i skattemæssig henseende kunne være gjort gældende til den offentlige ejendomsværdi i 1994 reduceret med 15 %, idet køberetsaftalen er indgået i 1994?
2. Såfremt spørgsmål 1 besvares bekræftende, kan Skatterådet da også bekræfte, at køberetsaftalen - efter samme princip som angivet under spørgsmål 1 - kunne være gjort gældende den 27. december 2002, da spørgerens mor stadig var i live?

Svar

1. Ja. Se sagsfremstilling.
2. Ja. Se sagsfremstilling.

Af brev fra advokaten - dateret den 24. juni 2008 - fremgår følgende:

Som advokat for spørgeren, skal jeg herved anmode om bindende svar i relation til nedenstående:

Den 19/4 1994 fik min klient af sine forældre, F og M, tildelt køberet til 2 selvstændigt matrikulerede ejendomme.

F afgik ved døden kort tid efter at køberetten var meddelt, og M overtog boet til hensidden i uskiftet bo.

M er nu afgået ved døden. Boet efter F og M behandles som bobestyrerbo.

Indledningsvis skal det oplyses, at de pågældende ejendomme i SKAT`s registre står angivet med spørgerens bror, B, som ejer, og at ejendommene er erhvervet af B den 28. august 2002.

Rådgiveren har oplyst, at han den 27. december 2002 sammen med spørgeren forsøgte at gøre køberetten gældende, men B, havde i august måned 2002 købt ejendommene af sin mor på trods af kendskabet til spørgerens køberet. Vestre Landsret har ved dom fastslået, at ejendommene skal tilbageskødes til boet.

Det er yderligere oplyst, at M afgik ved døden den 18. oktober 2007.

Generelt om køberetter og skærpet bevisbyrde.

Af Ligningsvejledningen, Erhvervsdrivende 2008-4, punkt E.J.5.2.2, fremgår følgende om køberetter:

"En aftale om køberet vedrørende en fast ejendom er en forpligtelse for ejeren af ejendommen til at afstå denne til køberettens indehaver, normalt inden for et vist nærmere tidsrum. En køberetsaftale er derfor heller ikke overdragelse i lovens forstand, idet retten er suspensivt betinget af, at den til køberetten berettigede ønsker at udnytte køberetten. Først ved køberettens udnyttelse foreligger der en overdragelse."

Af cirkulære til boafgiftsloven, nr. 185 af 17. november 1982, punkt 14, fremgår bl.a. følgende:

"Hvor der på dødsfaldstidspunktet hviler en aktuel køberet på en afdøde tilhørende ejendom, kan ejendommens værdi sættes til den ved køberetsaftalen fastsatte købesum, såfremt der på det tidspunkt, da køberetten tidligst kunne være gjort gældende, ikke var et misforhold mellem denne købesum og ejendommens værdi. I modsat fald skal ejendommen optages til den afgiftsmæssige værdi på det tidspunkt, der er afgørende for skatte- og afgiftsberegningen."

Med hensyn til fastsættelse af værdien af fast ejendom ved overdragelse mellem familiemedlemmer, er det med udgangspunkt i ovenstående cirkulære og fast praksis, at SKAT ikke anfægter en aftalt overdragelsessum, der ligger i spændet fra 15 % under til 15 % over den seneste offentliggjorte ejendomsværdi.

Når der mellem interesseforbundne parter gennemføres civilretlige dispositioner, som har den konsekvens, at en potentiel skattebyrde elimineres, formindskes eller forrykkes, er skattemyndigheden berettiget til at pålægge aftaleparterne en skærpet bevisbyrde. Dette princip er stadfæstet af domstolene - bl.a. i dommen SKM 2007.390 Ø.

Med virkning fra den 5. december 2007 er kursgevinstlovens § 30, stk. 1, nr. 1, ændret, således at køberetsaftaler, der indgås mellem eksempelvis forældre og børn, nu er omfattet af kursgevinstlovens § 29. Det vil sige, at sådanne aftaler omfattes af kursgevinstlovens regler om lagerbeskatning.

Af lov nr. 335 af 7. maj 2008 § 15, stk. 9, fremgår det, at ovenstående ændring har virkning for aftaler, der er indgået den 5. december 2007 eller senere.

Den konkrete sag

Af den modtagne kopi af køberetten fremgår det, at spørgeren den 19. april 1994 af sine forældre blev meddelt en køberet til ejendommene.

Køberetten er underskrevet af vitterlighedsvidner, påtegnet af den daværende kommune X den 5. maj 1994 og tinglyst den 13. maj 1994.

I køberetten er der ikke fastsat en samlet pris på ejendommene, men det er angivet, at:

"Køberetten kan gøres gældende på så gunstige vilkår, som skattemyndighederne kan acceptere, uden at der i forbindelse med en overdragelse til spørgeren statueres gave fra M og/eller F til spørgeren."

Tidspunktet for hvornår køberetten tidligst kan gøres gældende, er ikke oplyst i aftalen. Udgangspunktet er imidlertid, at når ikke andet er aftalt, kan en køberet gøres gældende fra det tidspunkt, hvor den udstedes, når dette tidspunkt kan fastsættes med sikkerhed.

Da køberettens datering - den 19. april 1994 - er fastlagt ved vitterlighedsvidner, er det SKAT`s opfattelse, at den skærpede bevisbyrde, som spørgeren er pålagt for at dokumentere tidspunktet for køberetsaftalens indgåelse, er opfyldt. Det kan derfor fastslås, at spørgeren kunne have gjort køberetten gældende fra og med den 19. april 1994.

Den offentlige ejendomsværdi for ejendommene udgjorde den 1. januar 1994 i alt 2.487.400 kr., og reguleres dette beløb med plus/minus 15 % i overensstemmelse med den beskrevne faste praksis, medfører det, at spørgeren den 19. april 1994 kunne have overtaget ejendommene til en minimumspris på 2.114.290 kr., og en maksimumspris på 2.860.051 kr., uden at SKAT ville have haft grundlag for at anfægtet den aftalte overdragelsessum.

Køberettens formulering resulterer i, at der ikke på det tidligste udnyttelsestidspunkt kunne være et misforhold mellem ejendommens faktiske værdi og overdragelsesprisen i henhold til køberetten og følgen heraf er, at spørgeren på nuværende tidspunkt kunne have overtaget de omhandlede ejendomme til en pris på mellem 2.114.290 kr. og 2.860.051 kr., såfremt ejendommene var ejet af spørgerens mor.

Da køberetsaftalen er indgået den 19. april 1994 og dermed ikke er omfattet af den ovenfor angivne ændring af kursgevinstlovens § 30, stk. 1, nr. 1, indstilles det til Skatterådet, at spørgsmål 1 besvares med "Ja. Se sagsfremstilling".

Den udfærdigede køberetsaftale indeholder ikke begrænsninger i udnyttelsesretten, hvorfor spørgeren har kunnet gøre køberetten gældende på et hvilket som helst tidspunkt fra og med den 19. april 1994. Det indebærer, at køberetten også den 27. december 2002 kunne være gjort gældende til den offentlige ejendomsværdi for 1994 reduceret med 15 %.

Med henvisning til det ovenfor angivne cirkulære er virkningen af punkt 14, at boets værdiansættelse af ejendommenes skal svare til den værdi, som spørgeren vælger at overtage ejendommene til.

Da spørgerens mor var i live den 27. december 2002, kan det supplerende oplyses, at en overdragelse fra spørgerens mor til spørgeren på de ovenfor angivne vilkår og på den angivne dato ikke ville have resulteret i, at differensen mellem den faktiske handelsværdi og overdragelsessummen i henhold til køberetsaftalen eller differencen mellem den offentlige ejendomsværdi for 2002 reduceret med 15 % og overdragelsessummen i henhold til køberetsaftalen ville blive betragtet som gave.

Det indstilles derfor, at Skatterådet besvarer spørgsmål 2 med "Ja. Se sagsfremstilling". 

Skatterådet tiltræder SKAT`s indstilling og begrundelse i begge spørgsmål.

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.