Ligningsrådet har taget stilling til en bindende forhåndsbesked om anvendelse af § 6 A i ejendomsavancebeskatningsloven om genanbringelse af avance i anskaffelsessummen for en ejendom, der er erhvervet ved succession.

Spørgsmål

1. Kan skatteyder genanbringe ejendomsavancen, jf. § 6 A i lov om ejendomsavance, ved et påtænkt salg af landbrugsejendommen X i anskaffelsessummen ved købet af landbrugsejendommen Y, uanset at denne ejendom er købt med succession i relation til lov om ejendomsavance?

2. Såfremt der svares ja til spørgsmål 1, kan skatteyder da maksimalt genanbringe et beløb svarende til de ved successionen overtagne faktiske anskaffelsessummer (bortset fra anskaffelsessummer vedrørende boligerne) i relation til ejendomsavance?

3. Hvis skatteyder ved et senere salg af den ejendom, hvori fortjenesten er genanbragt, vil anvende reglerne om pristalsregulering jf. § 5 A, skal den genanbragte fortjeneste i så fald anses for en "negativ" anskaffelsessum i genanbringelsesåret, eller skal den genanbragte fortjeneste tidsmæssigt henregnes som et nedslag i de ved successionen faktisk overtagne anskaffelsessummer og således, at der forlods kan ske genanbringelse i den anskaffelsessum, der er yngst?

1. Ja, se sagsfremstilling og begrundelse.

2. Ja, se sagsfremstilling og begrundelse.

3. Den genanbragte fortjeneste skal tidsmæssigt henregnes som et nedslag i de ved successionen faktisk overtagne anskaffelsessummer. Der kan ikke forlods ske genanbringelse i den anskaffelsessum, der er yngst, se sagsfremstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Skatteyder købte i 1993 landbrugsejendommen X. Ejendommen havde ved købet et jordtilliggende på 40 ha. I 2001 blev der tilkøbt 24 ha, der blev sammenlagt med ejendommen.

Ejendommens stuehus har været udlejet til beboelse i hele ejerperioden.

Skatteyder overvejer i løbet af 2003 at sælge landbrugsejendommen X. Avance fra dette salg ønsker skatteyder at genanbringe i anskaffelsessummen ved købet i 2002 af landbrugsejendommen Y.

Skatteyder erhvervede ejendommen Y den 15. marts 2002 fra sin broder, B. Ejendommen blev erhvervet med succession, for så vidt angår ejendomsavance og genvundne afskrivninger vedrørende bygninger. Broderen havde erhvervet dele af ejendommen på forskellige tidspunkter.

Ejendommen Y indeholder ud over driftsbygninger såvel stuehus som medarbejderbolig.

Repræsentanten har følgende supplerende bemærkninger:

Ad spørgsmål 1:

Repræsentanten anfører, at man er opmærksom på, at avancen ved salget af boligen på X ikke kan genanbringes, ligesom anskaffelsessummen vedrørende boligerne på Y ikke kan danne grundlag for genanbringelsen.

Det er repræsentantens opfattelse, at betingelserne for at genanbringe avancen ved salget af X i anskaffelsessummen for Y - med de ovenfor anførte begrænsninger - er opfyldt, uanset at ejendommen Y er erhvervet med succession i relation til reglerne om ejendomsavance.

Repræsentanten henviser til en offentliggjort kendelse fra Landsskatteretten (SKM2002.173.LSR), hvorefter man i relation til afgørelsen af, om en udgift til reparation af gylletank kunne anses for fradragsberettiget vedligeholdelse, eller om der var tale om en forbedring, skulle tage udgangspunkt i skatteyders egen ejertid vedrørende ejendommen, uanset at ejendommen var erhvervet ved succession.

Repræsentanten anfører endvidere, at Landsskatteretten i den nævnte kendelse bemærker, at det af kildeskattelovens § 33 C, stk. 2, fremgår, at der ved overdragelse ved succession alene succederes i relation til avanceopgørelsen og skattemæssige afskrivninger. Dette forhold må i nærværende sag indebære, at erhvervelsestidspunktet i relation til reglerne om genanbringelse af ejendomsavancen tilsvarende er det faktiske anskaffelsestidspunkt og ikke sælgerens oprindelige anskaffelsestidspunkter for den købte ejndom.

Ad spørgsmål 2:

Overdrageren (broderen) har erhvervet ejendommen Y ved henholdsvis køb i 1994 og ved afholdelse af udgifter til forbedringer i 1997. Overdrageren har i sin ejertid foretaget afskrivninger på ejendommens driftsbygninger og dræningsanlæg.

Repræsentanten gør gældende, at da man ved opgørelsen af den anskaffelsessum, hvori der skal ske genanbringelse, normalt ikke skal foretage reduktion med ikke-genvundne afskrivninger, kan det forhold, at overdrageren i sin ejertid har foretaget afskrivninger på ejendommen, hvori avancen ønskes genanbragt, ikke få nogen betydning for genanbringelsesmuligheden.

Ad spørgsmål 3:

Ved genanbringelse af fortjenesten ved salg af én ejendom nedsættes den faktiske anskaffelsessum for den købte ejendom. Dette gælder også, selvom købet og salget ikke sker i samme år. Det vil herefter være den således reducerede anskaffelsessum, der anvendes ved et senere salg af ejendommen.

Da det er af betydning for anvendelsen af indekseringsreglen i ejendomsavancebeskatningslovens § 5 A, ønskes oplyst, om nedsættelsen skal ske som en reduktion af den ved successionen overtagne anskaffelsessum eller som en negativ anskaffelsessum i genanbringelsesåret.

Hvis genanbringelse skal ske ved nedsættelse af de faktiske anskaffelsessummer ønskes oplyst, om skatteyder kan vælge at genanbringe fortjenesten fra salget af X forlods i de anskaffelsessummer for Y, der tidsmæssigt er yngst. Herved kan indeksreguleringen efter § 5 A i ejendomsavancebeskatningsloven maksimeres ved opgørelsen af fortjenesten ved et senere salg af ejendommen Y.

Styrelsens indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1.

I henhold til reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A kan den skattepligtige ved erhvervelse af en ejendom, der er omfattet af lovens regler, med undtagelse af ejendomme, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, i stedet for at medregne fortjenesten ved afståelse af fast ejendom til den skattepligtige indkomst, vælge at nedsætte anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom med fortjenesten og derved udskyde beskatningen af denne til en senere ejendomsafståelse.

Det er en betingelse for anvendelse af reglerne, at såvel ejendommen, der afstås, som den ejendom, der erhverves, anvendes helt eller delvist i ejerens eller ejerens ægtefælles erhvervsvirksomhed. Det er alene fortjenesten, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt, der kan nedsætte anskaffelsessummen for den nyerhvervede ejendom, og det er kun den del af anskaffelsessummen for den nyerhvervede ejendom, der skal anvendes erhvervsmæssigt, der kan nedsættes med fortjenesten. Hvorvidt en ejendom er anvendt erhvervsmæssigt i virksomheden, afgøres ved ligningen.

Det er endvidere en betingelse, at den skattepligtige enten erhverver fast ejendom i samme indkomstår, hvori den skattepligtige afstår fast ejendom, eller erhverver fast ejendom senest i det indkomstår, der følger efter afståelsesåret, eller erhverver fast ejendom i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret.

Derudover skal den skattepligtige senest anmode om at anvende reglerne om genanbringelse i forbindelse med rettidig indsendelse af selvangivelsen for det indkomstår, hvori erhvervelsen finder sted eller, såfremt erhvervelsen finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret ved indsendelse af rettidig selvangivelse for afståelsesåret. Såfremt skattemyndighederne ændrer ansættelsen vedrørende afståelsen af en fast ejendom, skal begæringen om at anvende genanbringelsesreglerne fremsendes senest 3 måneder efter, at meddelelsen om ansættelsesændringen er modtaget.

Skatteyder ønsker at genanbringe avancen fra ejendommen X i ejendommen Y, som han har erhvervet den 15. marts 2002. Erhvervelsen er sket med succession efter reglerne i kildeskattelovens § 33 C om overdragelse af en erhvervsvirksomhed i levende live mellem søskende.

Efter kildeskattelovens § 33 C, stk. 2, beskattes fortjeneste ved overdragelsen ikke hos overdrageren. Ved beskatning af erhververen skal virksomhedens aktiver med hensyn til til skattemæssige af- og nedskrivninger samt til beskatning af fortjenester og fradrag af tab ved salg behandles, som om de var anskaffet af erhververen på de tidspunkter og til de beløb, hvortil de i sin tid var anskaffet af overdrageren.

Det betyder i den konkrete sag, at skatteyder i relation til kildeskattelovens § 33 C vil succedere i broderens oprindelige anskaffelsestidspunkt, der er i 1994 samt, for så vidt angår afholdte udgifter til forbedringer, i 1997, hvor udgifterne er afholdt.

Det er derimod styrelsens opfattelse, at skatteyders faktiske anskaffelsestidspunkt for ejendommen Y - den 15. marts 2002 - skal anses for anskaffelsestidspunkt ved anvendelse af reglerne om genanbringelse i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A. Styrelsen skal henvise til en kendelse fra Landsskatteretten, offentliggjort som SKM 2002.173. LSR, hvori Landsskatteretten udtaler, at det fremgår af kildeskattelovens § 33 C, stk. 2, at der ved overdragelse med succession alene succederes i relation til avanceopgørelsen og skattemæssige afskrivninger.

Såfremt betingelsen om erhvervsmæssig anvendelse i erhvervsvirksomheden samt betingelsen om anvendelse af regelsættet er opfyldt, er det styrelsens indstilling, at fortjenesten ved afståelse af ejendommen X kan genanbringes i anskaffelsessummen ved købet af ejendommen Y efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6A.

Om ejendommen er anvendt erhvervsmæssigt, afgøres ved ligningen.

Der kan kun ske genanbringelse i et beløb svarende til de ved successionen faktisk overtagne anskaffelsessummer, jf. svaret på spørgsmål 2 nedenfor.

Der kan dog ikke ske genanbringelse af avancen ved salg af boligen på X, ligesom anskaffelsessummen vedrørende boligerne (stuehus og medarbejderbolig) på ejendommen Y ikke kan danne grundlag for genanbringelsen, jf. § 6 A i ejendomsavancebeskatningsloven, hvilket skatteyderen/repræsentanten er opmærksom på.

Styrelsen indstiller, at spørgsmålet besvares med et ja, idet der henvises til de i indstillingen og begrundelsen tagne forbehold.

Ad spørgsmål 2.

Som anført i besvarelsen af spørgsmål 1, kan den skattepligtige ved erhvervelse af en ejendom, der er omfattet af lovens regler, med undtagelse af ejendomme, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, i stedet for at medregne fortjenesten ved afståelse af fast ejendom til den skattepligtige indkomst, vælge at nedsætte anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom med fortjenesten og derved udskyde beskatningen af denne til en senere ejendomsafståelse, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A.

Det er styrelsens opfattelse, at det således direkte fremgår af § 6 A, at det er anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom, der skal nedsættes med fortjenesten.

Det er således styrelsens indstilling, at det er de faktiske overtagne anskaffelsessummer ved successionen (bortset fra den del, der vedrører boligerne), der kan danne grundlag for nedsættelsen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A.

Ad spørgsmål 3.

Det fremgår af svaret på spørgsmål 2 ovenfor, at det er styrelsens opfattelse, at det direkte fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, at det er anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom, der skal nedsættes med fortjenesten.

Det er derfor styrelsens indstilling, at den genanbragte fortjeneste tidsmæssigt skal henregnes som et nedslag i de ved successionen faktisk overtagne anskaffelsessummer.

Det er endvidere styrelsens opfattelse, at reglerne om genanbringelse betyder, at fortjenesten på den afståede ejendom skal genanbringes i den erhvervede ejendom som helhed. Som følge heraf skal der foretages en forholdsmæssig fordeling på de forskellige anskaffelsessummer af den fortjeneste, der skal genanbringes.

Det er herefter styrelsens indstilling, at der ikke forlods kan ske genanbringelse i den anskaffelsessum, der er yngst.

Ligningsrådet

tiltrådte indstillingerne.