Parter

Hotel H1
(advokat Morten Boe Svendsen)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Kim Lundgaard Hansen)

og

H2
(samme)

mod

Skatteministeriet
(samme)

og

H3
(samme)

mod

Skatteministeriet
(samme)

Afsagt af landsdommerne

Karsten Bo Knudsen, Ole Dybdahl og Henrik Munkholm (kst.)

Sagerne angår spørgsmålet, om hvorvidt de sagsøgende feriehoteller/feriecentre i medfør af elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 1 og vandafgiftslovens § 9, stk. 1, er berettiget til afgiftsgodtgørelse for så vidt angår forbruget af elektricitet og vand i forbindelse med driften af hotellernes/feriecentrets badelande.

Under sagen Hotel Invest A/S (Feriehotel H1) mod Skatteministeriet (B-3370-99), der er anlagt den 29. november 1999, har sagsøger endeligt nedlagt følgende påstande:

Principalt	Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøger er berettiget til afgiftsgodtgørelse for så vidt angår forbruget af elektricitet og vand i forbindelse med driften af hotellets badeland i henhold til elafgiftslovens § 11, stk. 1, og vandafgiftslovens § 9, stk. 1, og således at sagen hjemvises til fornyet behandling hos afgiftsmyndighederne.
Subsidiært	Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøger har krav på afgiftsgodtgørelse for så vidt angår forbruget af elektricitet og vand i forbindelse med driften af hotellets badeland i henhold til elafgiftslovens § 11, stk. 1, og vandafgiftslovens § 9, stk. 1, for den del af afgiften, som relaterer sig til hotellets gæster, og således at sagen hjemvises til fornyet behandling hos afgiftsmyndighederne.
Mere subsidiært	Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøger er berettiget til afgiftsgodtgørelse for så vidt angår forbruget af elektricitet og vand i forbindelse med driften af feriehotellets badeland i henhold til elafgiftslovens § 11, stk. 1, og vandafgiftslovens § 9, stk. 1, i tilfælde af, at badelandet udelukkende anvendes af feriehotellets gæster.

Under sagen H2 mod Skatteministeriet (B-538-02), der er anlagt den 27. november 1999 ved Vestre Landsret, som efter parternes aftale i medfør af retsplejelovens § 245, stk. 1, den 20. februar 2002 har henvist sagen til Østre Landsret, har sagsøger nedlagt tilsvarende påstande som ovenfor.

Under sagen H3 mod Skatteministeriet (B-539-02), der er anlagt den 27. november 1999 ved Vestre Landsret, som efter parternes aftale i medfør af retsplejelovens § 245, stk. 1 den 20. februar 2003 har henvist sagen til Østre Landsret, har sagsøger ligeledes nedlagt tilsvarende påstande som ovenfor.

Sagsøgte Skatteministeriet har i alle sagerne over for sagsøgernes principale og subsidiære påstande påstået frifindelse, og over for sagsøgernes mere subsidiære påstande påstået afvisning, subsidiært frifindelse.

Sagerne er blevet behandlet i forbindelse med hinanden, jf. retsplejelovens § 254.

Den 27. august 1999 har Landsskatteretten afsagt følgende kendelse i sagen Hotel Invest A/S (Feriehotel H1) mod Told- og Skatteregion København 2:

"...

Klagen til Landsskatteretten skyldes, at ToldSkat ved afgørelse af 28. Januar 1998 [1999.red] ikke har anset Hotel H1 berettiget til hel eller delvis afgiftsgodtgørelse vedrørende el- og vandforbrug i feriecentrets badeland, jf. elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 2, og vandafgiftslovens § 9, stk. 2.

Det fremgår af sagens oplysninger, at hotellets hovedaktivitet består i momspligtig hotelvirksomhed med udlejning af 157 ferielejligheder. Lejerne får i forbindelse med leje af ferielejlighederne stillet en række faciliteter til rådighed, herunder mulighed for at benytte feriecentrets badeland. Feriehotellet rummer herudover bl.a. information, restaurant og opholdslokaler med morskabsautomater m.m. Badelandet kan frit anvendes af lejerne af ferielejlighederne, mens gæster udefra betaler en særskilt momspligtig entre. Badelandet anvendes dog primært af lejerne af ferielejlighederne.

Hotellet har hidtil behandlet badelandet i sin helhed som en forlystelsesaktivitet og derfor ikke fratrukket energiafgifterne vedrørende elforbrug samt vandafgift af vandforbruget. Ved skrivelse af 31. august 1998 rettede H4 Management A/S, der er hotellets administrator, henvendelse til den stedlige told- og skatteregion med henblik på at opnå tilbagebetaling af el- og vandafgiften for badelandet.

ToldSkat har ved afgørelse truffet den 28. januar 1999 ikke anset hotellet for berettiget til tilbagebetaling i henhold til elafgiftslovens § 11, stk. 2, og vandafgiftslovens § 9, stk. 2, af henholdsvis el- og vandafgift for forbrug i forbindelse med driften af badelandet, idet det til feriehotellet tilknyttede badeland efter sin karakter er anset for at være en selvstændig forlystelsesvirksomhed omfattede af bilaget til de respektive love.

Hotellets repræsentant har over for Landsskatteretten nedlagt principal påstand om, at hotellet er berettiget til godtgørelse vedrørende el- og vandforbrug i feriecentrets badeland. Subsidiært er det gjort gældende, at hotellet er berettiget til delvis godtgørelse herfor.

Det er til støtte herfor anført, at der efter el- og vandafgiftsloven kun er hjemmel til at nægte afgiftsgodtgørelse, når der særskilt afsættes ydelser nævnt i bilagene til de respektive afgiftslove. Det fremgår således af elafgiftslovens § 11, stk. 2, og vandafgiftslovens § 9, stk. 2, at der ikke kan ske afgiftsgodtgørelse for så vidt angår afsætning af de ydelser, der er nævnt i bilaget til de to afgiftslove. Badelandet anvendes primært som en integreret del af hotellets afsætning af hotelydelse, hvor lejerne af centrets ferielejligheder uden merbetaling kan anvende centrets faciliteter, herunder badelandet. Da afsætning af hotelydelser ikke er omfattet af "bilagsydelserne" kan der således ikke med henvisning til denne bestemmelse nægtes afgiftsgodtgørelse vedrørende el- og vandforbruget til hotelaktiviteten. Af lovforslag L 230/1979 fremgår således også, at hotelvirksomheder ikke er omfattet af bilaget til elafgiftsloven. Kun i det omfang der måtte ske en særskilt afsætning (betaling af entre) af adgang til badelandet, kan der med henvisning til "bilagsydelserne" ske begrænsning af afgiftsgodtgørelsen vedrørende badelandet.

Det er således repræsentantens opfattelse, at regionens afgørelse er en skærpende fortolkning af lovens tekst, som hverken finder støtte i lovens ordlyd eller bemærkningerne til lovforslaget.

Det er endelig anført, at en fastholdelse af regionens fortolkning bl.a. vil bevirke den groteske situation, at hoteller m.fl. ikke er berettiget til at få el- og vandafgiftsgodtgørelse vedrørende faciliteter, der stilles til rådighed for gæsterne, f.eks. lege- og aktivitetsrum.

Told- og Skattestyrelsen har i en under en tilsvarende sags behandling ved Landsskatteretten afgiven udtalelse bemærket, at det er styrelsens opfattelse, at det betragtes som afsætning af ydelser i relation til bilaget til el- og vandafgiftsloven også i de tilfælde, hvor der ikke sker direkte betaling for benyttelsen af badelandet. Der ydes ej heller godtgørelse af el- og vandafgift, hvis der er tale om et vandland i forbindelse med et hotel/feriecenter, der udelukkende bliver benyttet af gæsterne uden merbetaling.

Landsskatteretten skal udtale

I medfør af de enslydende bestemmelser i henholdsvis elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 1, og vandafgiftslovens § 9, stk. 1, kan momsregistrerede virksomheder, bortset fra de i stk. 2 nævnte tilfælde, få tilbagebetalt afgiften efter de respektive love. Momsregistrerede virksomheder har således som hovedregel adgang til afgiftsgodtgørelse.

Som undtagelse hertil fremgår enslydende af stk. 2 i de respektive lovbestemmelser følgende:

"Tilbagebetaling kan dog ikke finde sted for så vidt angår afsætning af de i bilaget til nærværende lov nævnte ydelser."

Af de til lovene medtagne enslydende bilag (benævnt: liste over momsregistrerede virksomheder, hvis afsætning af ydelser ikke giver adgang til tilbagebetaling af el-/vandafgift) er bl.a. "Forlystelser, herunder teaterforestillinger, biografforestillinger m.v. " omfattet.

Efter ordlyden er undtagelsesbestemmelsernes anvendelsesområde afgrænset til de i bilaget angivne ydelser. Landsskatteretten finder, at der hverken efter ordlyden eller sammenhængen med bilaget, ses noget til hinder for, at der ved afgørelsen af godtgørelsens omfang foretages en konkret vurdering af de i en virksomhed udøvede aktiviteter i de tilfælde, hvor der i tilknytning til en godtgørelsesberettiget ydelse tillige udøves en af bilaget omfattet ydelse. Hertil bemærkes, at der i forarbejderne til de respektive bestemmelser ikke ses holdepunkter for en antagelse om, at der i sådanne tilfælde skal foretages en helhedsvurdering af virksomheden.

Det bemærkes, at det kan lægges til grund som ubestridt, at det i sagen omhandlede badeland efter sin karakter kan anses som en forlystelse omfattet af bilaget til lovene.

Landsskatteretten finder, at det af hotellet drevne badeland ikke kan anses som en integreret del af dets basale aktivitet med udlejning af ferielejligheder. Det er herved tillagt vægt, at de to aktiviteter kan udøves særskilt og uafhængigt af hinanden. På denne baggrund findes videre ikke grundlag for i godtgørelsesmæssig henseende at foretage en sondring mellem den benyttelse, der foretages af henholdsvis ferielejlig hedernes gæster og særskilt betalende gæster. Landsskatteretten kan derfor tiltræde, at badelandsaktiviteten i sin helhed må anses for omfattet af bestemmelserne i henholdsvis elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 2, og vandafgiftslovens § 9, stk. 2. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.

Herefter bestemmes

ToldSkats afgørelse af 28. januar 1999 stadfæstes.

..."

Landsskatteretten har den 27. august 1999 afsagt en i realiteten enslydende kendelse i sagen H2 mod Told- og Skattestyrelsen vedrørende dennes afgørelse af 17. juni 1998, idet der vedrørende sagens faktiske forhold dog er anført følgende:

"...

Det fremgår af sagens oplysninger, at fondens hovedaktivitet består i momspligtig udlejning af 275 feriehuse. Lejerne får i forbindelse med leje af feriehusene stillet en række faciliteter til rådighed, herunder mulighed for at benytte feriecentrets badeland, som er placeret i feriebyens centerbygning. Centerbygningen rummer herudover bl.a. information, administration, butik, kiosk, opholdslokaler og restaurant. Badelandet er indrettet med egentlig svømmebassin, børnebassin og vandrutschebanebassin. Badelandet kan frit anvendes af lejerne af feriehusene, mens gæster udefra betaler en særskilt momspligtig entre. Badelandet anvendes dog primært af lejerne af feriehusene.

..."

Også den 27. august 1999 har Landsskatteretten afsagt en i realiteten enslydende kendelse i sagen Feriehotel H3 v/H4 Management A/S mod ToldSkat vedrørende dennes afgørelse af 28. januar 1998, idet der vedrørende sagens faktiske forhold i denne sag er anført følgende:

"...

Det fremgår af sagens oplysninger, at foreningens hovedaktivitet består i momspligtig hotelvirksomhed med udlejning af 276 ferielejligheder. Lejerne får i forbindelse med leje af ferielejlighederne stillet en række faciliteter til rådighed, herunder mulighed for at benytte feriecentrets badeland. Feriehotellet rummer herudover bl.a. information, restaurant og opholdslokaler med morskabsautomater m.m. Badelandet kan frit anvendes af lejerne af ferielejlighederne, mens gæster udefra betaler en særskilt momspligtig entre. Badelandet anvendes dog primært af lejerne af ferielejlighederne."

Det er for landsretten blevet dokumenteret, at kvoten af badegæster, som ikke har boet på feriehotellerne/feriecentret, i 1998 har udgjort 33 % (H1), 8 % (H2) og 22 (H3).

Af besvarelse af spørgetema af 17. oktober 2001 fra HORESTA fremgår:

"Spørgsmål 1	HORESTA bedes oplyse, hvilke forhold, der adskiller et almindeligt hotel fra henholdsvis et "feriehotel" og et "feriecenter".
	Det bedes endvidere oplyst, hvilke forhold, der adskiller et "feriehotel" fra et "feriecenter".
Ad 1	Begrebet hotel/feriehotel/feriecenter omfatter en lang række forskellige typer virksomheder, idet der ikke er tale om en beskyttet betegnelse. Selv virksomheder med samme betegnelse kan omfatte helt forskellige typer af virksomheder.
	Fælles er dog, at det er virksomheder, hvis primære formål er at modtage overnattende gæster med mulighed for at tilbyde gæsterne en flerhed af tjenesteydelser herunder servering på eller ved forretningsstedet, hvilket benævnes hotelvirksomhed og er underlagt lov om restauration og hotelvirksomhed m.v.
	Når en virksomhed betegnes som feriehotel eller feriecenter, dækker det ofte over hotelvirksomhed, hvor de overnattende gæster for størstedelens vedkommende modtages på ugebasis.
	Der kan dog ikke foretages en entydig sondring på grundlag af udlejningsperiodens længde.
	Virksomheder - der betegner sig feriecentre - har ofte boligenheder med tilhørende køkkenfaciliteter beliggende indenfor samme afgrænsede geografiske område. Derudover er der indenfor samme område diverse fællesfaciliteter som for eksempel reception, restaurant, aktivitets- og oplevelsesmuligheder.
Spørgsmål 2	Det bedes oplyst, om der i branchen er målbare kriterier for, hvornår henholdsvis et hotels, feriehotels og feriecenters svømme- og/eller badefaciliteter betegnes som "badeland".
	I benægtende fald bedes det oplyst, hvilke kriterier, der typisk afgør, om svømme- og/eller badefaciliteter anses som "badeland".
Ad 2	Der er ikke i branchen målbare eller typiske kriterier for, hvornår et hotels, feriehotels eller feriecenters svømme- eller badefaciliteter betegnes som et badeland, idet dette beror på den enkelte virksomheds markedsføring.
Spørgsmål 3	På baggrund af statistisk materiale bedes det oplyst, i hvilket omfang danske feriecentre og feriehoteller som et led i aktivitetstilbudene har etableret svømme- og/eller badefaciliteter, som gæsterne kan anvende.
	På tilsvarende vis bedes det oplyst, i hvilket omfang hoteller i Danmark har etableret svømme-og/eller badefaciliteter.
	Endvidere bedes det oplyst, om sådanne svømme- og/eller badefaciliteter drives som en særskilt virksomhed, eller om de indgår på lige fod med øvrige faciliteter og aktivitetstilbud, som de pågældende hoteller, feriecentre og feriehoteller tilbyder gæsterne.
Ad 3	Der er blevet foretaget en statistisk undersøgelse blandt HORESTA's medlemmer, der udgør 94% af den samlede overnatningssektor i Danmark.
	Undersøgelsens besvarelsesprocent var 67%.
	På baggrund af det statistiske materiale kan oplyses,
	at 68% af de virksomheder, der benævner sig feriecenter     og/eller feriehotel, har etableret svømme- og/eller badefaciliteter, som gæsterne kan anvende.
	10% af svømme- og/eller badefaciliteterne drives som særskilt virksomhed.
	24% af de virksomheder, der benævner sig hotel har etableret svømme- og/eller badefaciliteter, som gæsterne kan anvende.
	10% af svømme- og/eller badefaciliteterne drives som særskilt virksomhed.
Spørgsmål 4	Det bedes oplyst, om det i branchen er normalt, at betaling for ophold på feriehoteller/feriecentre omfatter adgang til feriehotellernes/feriecentrenes svømme- og badefaciliteter.
Ad 4	Det er normalt i branchen at betaling for ophold på feriecentre/feriehoteller omfatter adgang til feriehotellernes/feriecentrenes eventuelle svømme- og/eller badefaciliteterne.
Spørgsmål 5	Det bedes oplyst, om HORESTA har kendskab til danske badelande, der drives som en særskilt virksomhed uden nogen form for tilknytning til hotel, feriehotel eller feriecentervirksomhed. I bekræftende fald bedes antallet af sådanne virksomheder angivet.
Ad 5	HORESTA har kendskab til svømme- og/eller badefaciliteter, der drives som særskilt virksomhed uden nogen form for tilknytning til hotel, feriehotel eller feriecenter. En sådan særskilt virksomhed drives i offentlige svømmehaller som indendørsfaciliteter og i tilknytning til forlystelsesparker som udendørsfaciliteter.
	HORESTA er ikke i besiddelse af oplysninger om antallet af sådanne virksomheder.
Spørgsmål 6	HORESTA bedes oplyse, hvilke målbare kriterier turister/gæster lægger vægt på ved valg af feriehotel/feriecentre som feriested. Det bedes herunder oplyst, i hvilket omfang turister/gæster ved valg af feriehotel/feriecenter betinger sig, at der er etableret svømme- og badefaciliteter på stedet.
Ad 6	I rapport udarbejdet af Danmarks Turistråd "Danmark som destination for ferierejser og erhvervsturisme 1998" fremgår det, at feriegæsternes 5 vigtigste feriemotiver i forbindelse med overnatning på feriecenter er følgende i prioriteret rækkefølge: Natur, børnevenlighed, strande, forlystelsesparker/badelande og aktivitetsmuligheder. 39% af feriegæsterne i undersøgelsen tillagde det vægt, at der var forlystelsesparker/badelande

..."

Elektricitetsafgift blev indført ved lov nr. 89 af 9. marts 1977. Af bekendtgørelse af lov om afgift af elektricitet (elektricitetsafgiftsloven) nr. 689 af 17. september 1998 fremgår:

"§ 11. Virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, kan, bortset fra de i stk. 2 nævnte tilfælde, få tilbagebetalt afgiften efter nærværende lov

1) af den af virksomheden forbrugte afgiftspligtige elektricitet

...

Stk. 2. Tilbagebetaling kan dog ikke finde sted for så vidt angår afsætning af de i bilaget til nærværende lov nævnte ydelser.

..."

Af bilaget til loven fremgår bl.a.:

"Liste over momsregistrerede virksomheder, hvis afsætning af ydelser ikke giver adgang til tilbagebetaling af elafgift.

...

Forlystelser, herunder teaterforeninger, biografforestillinger m.v.

..."

Forarbejderne til denne lov indeholder ikke bidrag til brug for en nærmere definition af begrebet "forlystelser" i relation til den foreliggende sag.

Vandafgift blev indført ved lov nr. 492 af 30. juni 1993. Bekendtgørelse nr. 639 af 21. august 1998 af lov om afgift af ledningsført vand (vandafgiftsloven) § 9, stk. 1 og 2, svarer til elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 1 og 2, og har et tilsvarende bilag.

Af bemærkningerne til lovforslag nr. L 303 om vandafgiftsloven fremsat den 19. maj 1993, Folketingstidende tillæg A, spalte 9809, fremgår bl.a.:

" Til §§ 9 og 10

Det foreslås ud fra konkurrencehensyn, at momsregistrerede virksomheder skal kunne få tilbagebetalt vandafgiften på samme måde, som de kan få tilbagebetalt energiafgifter. Afløftningen af afgiften foreslås dog begrænset på samme måde, som det gælder for elafgiften, således at liberale erhverv og forlystelser m.v. ikke kan få godtgjort vandafgiften.

..."

Skatteministeren har i forbindelse med lovforslaget om vandafgiftsloven den 8. juni 1993 afgivet svar til Folketingets Skatteudvalg. Af spørgsmål 6 og svaret herpå fremgår bl.a.:

"Spørgsmål 6

Der bedes til vurdering af lovforslagets § 9 fremsendt et eksemplar af afsnittet i ToldSkats reglement om tilbagebetaling af elafgift til momsregistrerede virksomheder, herunder afsnittet om de servicefag, der er udelukket fra tilbagebetaling.

Svar

De ønskede afsnit vedlægges.

..."

Af det omtalte reglement fremgår bl.a.:

"Virksomheder, der ikke kan opnå godtgørelse.

Der kan dog ikke ydes godtgørelse af afgift af elektricitet, der forbruges af følgende virksomheder:

...

4.	Forlystelsesvirksomhed, fx biograf- og teaterforestillinger, revyer, cirkusforestillinger, koncerter, varieteforestillinger og forlystelsesparker, herunder omrejsende tivolier.
	Der kan dog gives afgiftsgodtgørelse for elforbruget til spille- og morskabsautomater, der er opstillet i restaurationer og lignende.

...

Kombineret anvendelse

Momsregistrerede virksomheder med såvel godtgørelsesberettigede aktiviteter som ikke-godtgørelsesberettigede aktiviteter (fx kombineret trykkeri og reklamebureau) kan kun få godtgørelse for afgiften af den elektricitet, der anvendes til den godtgørelsesberettigede aktivitet.

..."

Af spørgsmål 11 og svaret herpå fremgår blandt andet:

"Den til § 9, stk. 2, anførte liste bedes specificeret på branchekoder, således som de er registreret hos toldvæsenet.

Svar:

...

Nedenstående er anført de mest typisk forekommende branchekoder vedrørende de i listen opførte aktiviteter.

...

Forlystelser

Badeland ........................................92.33.00

..."

Skatteministeren har endvidere den 11. juni 1993 afgivet svar til Folketingets Skatteudvalg. Af spørgsmål 17 og svaret herpå fremgår bl.a.:

"...

Spørgsmål 17

Hvorledes skal der betales vandafgift af vandforbrug i vandlande og lign. i forbindelse med momsregistrerede hoteller? I hvilket omfang kan der fås refusion af denne vandafgift og af elafgift?

Svar

Vandlande og lignende forlystelser, der får leveret vand fra almene vandværker, skal betale afgift af den leverede mængde, ligesom de skal betale elafgift.

..."

Svarene på spørgsmål 11 og 17 er i overensstemmelse med en afgørelse fra Direktoratet for Toldvæsenet, refereret i TfS 1988 nr. 713.

Forklaringer

For landsretten er der afgivet forklaring af BG, PS og JT.

BG har blandt andet forklaret, at han er direktør i H1 A/S og formand for bestyrelsen i H5 A/S, der udlejer ferieboliger i feriecentre i Danmark. Han er endvidere formand for bestyrelsen i Foreningen af Feriecentre i Danmark. Han har været i branchen siden 1976. Der er i øjeblikket tilknyttet godt 20 feriecentre til H5 A/S. Heraf har 3 eller 4 faciliteter, der markedsføres som badelande. Alle feriecentre har vandbassiner i en eller anden form. H5 A/S varetager administrationen af H1 og H3.

I H1 ligger badelandet i en særskilt bygning med særskilt indgang. Tilbygningen er opført i 1995. Badelandet i H1 har en rund form. Der er et bassin, der har en vandrutschebane. Endvidere er der et firkantet motionsbassin, hvor man blot kan svømme. Der er tillige en café, som gæsterne kan benytte.

I Feriehotel H3 udgør badelandet en særskilt bygningsdel, hvortil der er adgang via hotellets reception. Nordsøens badeland, der er fra 1993 og opført i tilknytning til den eksisterende hotelbygning, har blandt andet et mindre firkantet bassin, et bassin med en vandrutschebane og en café.

I højsæsonen i juli er der 5-6 fuldtidsansatte i badecentrene i hvert af feriehotellerne. Om vinteren er der ca. 2 ansatte. Der er begge steder kursusvirksomhed, hvor gæsterne har fri adgang til badelandet. Begge hoteller har aktiviteter i form af tennis, bordtennis, forlystelsesaktiviteter m.v. Markedsandelen på begge hoteller er ca. 65 % danskere og 35 % udlændinge.

El- og vandafgiften på badelandene udgør ca. 250.000 kr. pr. år for hvert af de to hoteller. Det er kun på badelandene, man ikke kan få godtgørelse for afgifterne. Der er ikke problemer med godtgørelse for solarier, spillemaskiner m.v.

Lalandia er det største ferieanlæg i Danmark og er i enhver henseende større end de 2 virksomheder vidnet repræsenterer.

PS har blandt andet forklaret, at han er administrerende direktør i H2. Feriecentret har 275 feriehuse. Feriecentrets badeland er på 2.000 m2 og ligger i centerbygningen på i alt 8.000 m2. Badelandet har bølgebassin og kanaler mellem bassinerne, hvori man kan svømme. Der er i alt 3 bassiner, hvoraf 1 er udendørs. Der er endvidere forskellige spabade og 2 vandrutschebaner. Gæsterne får udleveret et aktivitetskort, der giver adgang til centrets faciliteter. Udefrakommende gæster betaler 45 kr. for to timer i badelandet. Badelandet har 8 fuldtidsansatte livreddere. Der er åbent alle dage fra kl. 9-21.

Ud over et badeland har man et legeland på 600 m2 til mindre børn, et skydecenter, et bowlingcenter, en sportshal, solarier, fitnesscenter, et udendørs dykker- og sejlcenter, et surfcenter og andre udendørs aktivitetsmuligheder. Der er også mulighed for at få forskellige former for kurbade. Feriecentret har i alt 68 fuldtidsansatte ekskl. de 8 livreddere i badelandet. Der er endvidere ca. 200 afløsere. Rengøring udføres af eksternt personale. Omsætningen i 2002 var 56 mio. kr. ekskl. moms. Der sker ikke særskilt regnskabsmæssig opgørelse af driften af badelandet.

I 2002 var 69 % af gæsterne danskere, 21 % nordmænd, 6 % tyskere og de resterende 4 % hovedsageligt svenskere og hollændere. Campingpladser og sommerhuse er virksomhedens nærmeste konkurrenter i nærområdet. Det eneste formål med at skabe aktiviteter er, at skaffe belægning i feriehusene.

Feriecentret får godtgørelse for el- og vandafgift for alle aktiviteterne, bortset fra badelandet. Man har netop bygget en ny svømmehal med særskilt indgang. Den er en del af badelandet, som dog lukkes af, når det benyttes af skolerne. Der er ikke truffet afgørelse vedrørende el- og vandafgift for denne.

JT har forklaret, at han er ansat som økonomichef i H5 A/S, hvorunder H3 og H1 hører. Vidnet tiltrådte medio 1997 og blev opmærksom på, hvorledes el- og vandafgiften blev afløftet for feriecentrene, og at det ikke skete for badelandene. Regnskabsmæssigt opgøres badelandene for sig. Opgørelserne viser, at de betalende gæster ikke modsvarer de omkostninger, der er forbundet med driften af et badeland. Etablering af badelandet i Feriehotel Nordsøen gav en yderligere belægningsprocent på 4 - 5 ud fra ca. 25 - 30 i samlet belægningsprocent. Udefrakommende badelandsgæster betaler 50 kr. for voksne, 35 kr. for børn. Omsætningen udgør 18 mio. kr. Entreindtægt på badelandet er ca. 650.000 kr. Omsætningen på H1 er 16 - 17 mio. kr., hvoraf 1,3 mio. kr. er fra udefrakommende badelandsgæster. Der er 4-5 ansatte i hvert af de 2 badelande og yderligere 10 - 12 ansatte på resten af hvert hotel. Vidnet mener ikke, at skattemyndighederne har besigtiget feriecentrene i forbindelse med den trufne afgørelser vedrørende el- og vandafgift.

Det økonomiske rationale i at etablere et badeland er alene, at tiltrække overnattende gæster. Der er planer om, at etablere et yderligere badeland i Danmark. Anlægsudgifterne skønnes til ca. 20 - 25 mio. kr.

Procedure

Sagsøgernes advokat har i realiteten enslydende påstandsdokumenter af 20. marts 2003 som sine anbringender anført følgende, der er gentaget og uddybet under domsforhandlingen:

Til støtte for sagsøgernes principale og subsidiære påstande gøres det gældende:

at	sagsøgernes virksomhed efter en helhedsvurdering ikke kan karakteriseres som forlystelsesvirksomhed i henhold til el- og vandafgiftslovene, og at der skal ske en helhedsbedømmelse af virksomheden ved afgørelsen af, hvorvidt virksomheden er berettiget til afgiftsgodtgørelse i henhold til elafgiftsloven og vandafgiftsloven,
at	sagsøgernes badelande må anses som en integreret del af sagsøgernes feriehotel-/feriecentervirksomhed, og at der ikke er hjemmel i vandafgiftsloven og elafgiftsloven til at kræve afgift af el- og vandforbruget i badelande, når disse kan betragtes som en integreret del af hotel/feriecentervirksomhed, der er berettiget til afgiftsgodtgørelse,
at	badelande ikke kan anses som en forlystelse i relation til elafgiftsloven og vandafgiftsloven, og
at	sagsøgerne er berettigede til fuld godtgørelse for erlagte el- og vandafgifter i relation til driften af badelandene i henhold til elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 1, og vandafgiftslovens § 9, stk. 1.

Det gøres videre gældende, at Landskatteretten og Momsnævnet ikke er tillagt en beføjelse vedrørende omfanget af afgiftsgodtgørelse i henhold til lovgivningen, som på nogen måde kan begrænse domstolenes prøvelse af dette spørgsmål.

Til støtte for sagsøgernes mere subsidiære påstande gøres det gældende,

at	badelande ikke kan anses for forlystelse i relation til hotellernes/feriecentrets gæster, og
at	sagsøgerne er berettigede til godtgørelse af den del af el- og vandafgifterne, der relaterer sig til hotellernes/feriecentrets gæsters anvendelse af badelandene.

Til støtte for sagsøgernes mere subsidiære påstande gøres det endvidere gældende, at en eventuel ændret driftsform, hvorefter personer, der ikke tillige er gæster på feriehotellet, udelukkes fra at anvende badelandene i givet fald må indebære, at sagsøgerne kan opnå afgiftsgodtgørelse for så vidt angår virksomhedens samlede el- og vandforbrug.

Sagsøgerne har en retlig interesse i at få pådømt de mere subsidiære påstande, idet sagsøgerne i givet fald vil overveje at indrette deres fremtidige virksomhed på grundlag af rettens vurdering af den mere subsidiære påstand. De nedlagte mere subsidiære påstande har en naturlig og klar sammenhæng med sagens tvist, og de mere subsidiære påstande kan pådømmes under retssagen, uanset at Landsskatteretten ikke har taget stilling til påstandene.

Sagsøgtes advokat har i et påstandsdokument af 18. marts 2003 som sine anbringender anført følgende, der er gentaget og uddybet under domsforhandlingen:

Til støtte for den over for sagsøgernes principale og subsidiære påstande nedlagte frifindelsespåstand gøres det overordnet gældende,

at	de i sagerne omhandlede vandlande må anses for "forlystelser" i bilagene til el- og vandafgiftslovenes forstand,
at	denne fortolkning ikke blot er i overensstemmelse med en naturlig sproglig fortolkning, men også har klar støtte i forarbejderne i forbindelse med behandlingen af forslaget til vandafgiftsloven, jf. skatteministerens besvarelse af spørgsmål 11 og 17 fra Folketingets skatteudvalg,
at	vandlande i praksis på linie hermed er blevet anset for "forlystelser" i bilagenes forstand, jf. TfS 1988, nr. 713, og TfS 1995, nr. 670,
at	de i sagen omhandlede vandlande/badelande ikke kan anses for en integreret del af hotellerne/feriecentrene, idet aktiviteterne kan drives selvstændigt og uafhængigt af hinanden, hvilket også underbygges af, at der ubestridt var gæster, der benyttede badelandene uden at overnatte på hotellerne/feriecentrene,
at	sagsøgerne på den anførte baggrund heller ikke er berettiget til tilbagebetaling af den del af forbruget, som kan henføres til de gæster i vandlandene, som samtidig har været gæster på hotellerne/feriecentrene, samt endelig
at	der i tilfælde af, at landsretten måtte være af den opfattelse, at sagsøgerne er berettiget til godtgørelse for en del af de erlagte el- og vandafgifter, må ske hjemvisning til afgiftsmyndighederne med henblik på, at disse kan udøve et skøn over godtgørelsesbeløbets størrelse.

Hvad angår den over for sagsøgernes mere subsidiære påstand nedlagte afvisningspåstand gøres det til støtte herfor gældende, at det er ubestridt, at badelandene ikke udelukkende har været anvendt af hotellerne/feriecentrenes gæster, og at påstandene derfor vedrører en hypotetisk situation, som sagsøgerne ikke har nogen aktuel retlig interesse i at få pådømt.

Til støtte for frifindelsespåstanden overfor sagsøgernes mere subsidiære påstand henvises der til de ovenfor nævnte anbringender.

Rettens bemærkninger

Som det fremgår af de enslydende bestemmelser i henholdsvis elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 1, og vandafgiftslovens 9, stk. 1, kan momsregistrerede virksomheder, bortset fra de i bestemmelsernes stk. 2 nævnte tilfælde, få tilbagebetalt afgiften efter de respektive love. Momsregistrerede virksomheder har således som hovedregel adgang til afgiftsgodtgørelse.

Som undtagelse hertil fremgår enslydende af stk. 2 i de nævnte bestemmelser, at tilbagebetaling dog ikke kan finde sted for så vidt angår afsætning af de i bilaget til de i loven nævnte ydelser.

Af bilaget fremgår bl.a., at forlystelser, herunder teaterforestillinger, biografforestillinger m.v. er omfattet af undtagelsen i lovenes stk. 2.

Henset til ordlyden af bestemmelserne i elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 2, og vandafgiftslovens § 9, stk. 2, således som disse må fortolkes navnlig på baggrund af forarbejderne til vandafgiftsloven, herunder specielt svaret på spørgsmål 17, findes driften af sagsøgernes badelande at måtte anses for omfattet af begrebet "forlystelser", jf. de til lovene medtagne bilag. Uanset at badelandene er etableret med henblik på at udgøre en integreret del af sagsøgernes hotel-/feriecentervirksomhed, er sagsøgerne som følge heraf i medfør af stk. 2 i de nævnte bestemmelser afskåret fra at opnå tilbagebetaling af betalte el- og vandafgifter, hvorfor sagsøgte frifindes for de af sagsøgerne nedlagte principale og subsidiære påstande.

For så vidt angår sagsøgernes mere subsidiære påstand bemærkes, at det er ubestridt, at badelandene mod betaling tillige benyttes af personer, der ikke samtidig er gæster på sagsøgernes feriehoteller/feriecenter. Under disse omstændigheder findes sagsøgerne ikke at have en aktuel retlig interesse i pådømmelse af deres mere subsidiære påstande, hvorfor der i overensstemmelse med sagsøgtes påstand herom bør ske afvisning af disse.

T h i   k e n d e s  f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes for de af sagsøgerne Hotel H1, H2 og H3 nedlagte principale og subsidiære påstande.

Sagen afvises for så vidt angår sagsøgernes mere subsidiære påstande.

Inden 14 dage betaler hver af sagsøgerne 25.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.