Sag BS-32925/2021-ALB

Parter

A

(advokat Ann Rask Vang) 

mod

Skatteministeriet

(advokat Lasse Walhoff Spangsberg)

Denne afgørelse er truffet af dommer Nina Stendal Pedersen, dommer Lars Krunderup og dommerfuldmægtig Louise Watson.

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 2. september 2021. 

Sagen drejer sig blandt andet om, hvorvidt der i februar 2017 mellem G1-virksomhed (herefter G1-virksomhed) og G2-virksomhed (herefter G2-virksomhed) blev indgået én leasingaftale med en varighed af 36 måneder, eller om der blev indgået tre separate leasingaftaler af hver 12 måneders varighed, vedrørende leasing af en bil af mærket (red.bilmærke.nr.1.fjernet). A var direktør og hovedanpartshaver i G1-virksomhed. Sagen angår i den forbindelse prøvelse af Landsskatterettens afgørelse af 4. juni 2021 og angår herunder fastsættelsen af det beløb, som hun skal beskattes af i perioden fra den 1. marts 2018 til den 31. december 2018 som følge af, at hun er skattepligtig af fri bil.  

A har påstået Skatteministeriet tilpligtet at anerkende, at hendes beskatningsgrundlag for fri bil for perioden 1. marts 2018 til 31. december 2018 var 762.714 kr.

Skatteministeriet har påstået frifindelse. 

Der er under sagens forberedelse truffet bestemmelse om, at sagen ikke skal behandles efter reglerne i retsplejelovens kapitel 39 om småsager, ligesom der er truffet bestemmelse om, at der skal deltage 3 dommere i afgørelsen af sagen, jf. retsplejelovens § 12, stk. 3, nr. 1 og 2. 

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a. De afgivne forklaringer er dog medtaget i dommen. 

Oplysningerne i sagen

Ved Landsskatterettens afgørelse af 4. juni 2021 blev Skattestyrelsens afgørelse af 15. maj 2020 stadfæstet således, at der var tale om én leasingaftale af 36 måneders varighed, hvorved beskatningsgrundlaget i indkomstårene 2017, 2018 og 2019 udgjorde 915.381 kr. 

Landsskatterettens afgørelse er begrundet som følger: 

"…

Landsskatterettens afgørelse 

Stiller et selskab en bil til rådighed for privat anvendelse for en hovedanpartshaver, skal denne beskattes af værdien heraf, uanset om vedkommende er ansat i selskabet. Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1, og § 16 A, stk. 5. Værdien ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5, 2. pkt. For biler, der er anskaffet mere end 3 år efter første indregistrering, opgøres bilens værdi til arbejdsgiverens købspris inklusive eventuelle istandsættelsesudgifter. Dette følger af ligningslovens § 16, stk. 4.

Sagen vedrører spørgsmålet om der ved opgørelsen af beskatningsgrundlaget ved genleasing er tale om en leasingkontrakt af 36 måneders varighed eller tre separate leasingkontrakter af hver 12 måneders varighed. 

Landsskatteretten finder ud fra en konkret vurdering af de faktiske oplysninger, at der er tale om en lang og sammenhængende leasingkontrakt af 36 måneders varighed. 

Ved vurderingen har Landsskatteretten blandt andet lagt vægt på indholdet af det fremlagte leasingtilbud og leasingkontrakter.

Landsskatteretten bemærker herved, at udformningen af tilbuddet dateret den 16. februar 2017, sammenholdt med udformningen af de tre leasingaftaler efter Landsskatterettens opfattelse taler for, at der er tale om én lang kontrakt. Afregningsoplysningerne i tilbuddet for en kontrakt af 36 måneders varighed er tilnærmelsesvis identiske med afregningsoplysningerne i den endelige kontrakt, der indgås den 17. februar 2017, men som alene har en varighed af 12 måneder. For så vidt angår de tre fortløbende kontrakter, er det alene den første kontrakt, der indeholder en ekstraordinær ydelse, imens de efterfølgende to kontrakter alene indeholder en månedlig leasingydelse. Landsskatteretten bemærker endvidere, at det af leasingselskabets hjemmeside pr. 6. maj 2020 fremgik, at der skulle betales en ny førstegangsydelse ved indgåelse af en ny 12 måneders kontrakt, hvorimod der alene skulle opkræves en førstegangsydelse ved indgåelse af en 36 måneders kontrakt, selvom det i realiteten var en tre 12 måneders kontrakter.

Endvidere bemærker Landsskatteretten, at den månedlige leasingydelse i hver af de forløbne leasingkontrakter ikke falder tilsvarende bilens værdi oplyst i forbindelse med registrering, idet den månedlige leasingydelse udgør 8.670 kr., 8.525 kr. og 8.525 kr. Den månedlige leasingydelse er således i realiteten den samme som ifølge tilbuddet på en 36 måneders kontrakt, hvor ydelsen udgjorde 8.670 kr. 

Den af repræsentanten nævnte dom gengivet i SKM2019.5.BR kan ikke føre til et andet resultat. Omstændighederne i dommen ses således ikke at være sammenlignelige med omstændighederne i nærværende sag.

Landsskatteretten finder ligeledes, at den af repræsentanten nævnte afgørelse af 10. marts 2021, j.nr. 16-0691818, fra Landsskatteretten, ikke kan føre til et andet resultat. Der bemærkes herved, at den nævnte afgørelse omhandlede fortolkning af registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 9, og at der er tale om en konkret vurdering ud fra de foreliggende omstændigheder.

Nærværende sag vedrører en konkret vurdering af den konkrete aftales oprindelige varighed ved aftaleindgåelsen, herunder hvorvidt denne var af 36 måneders varighed eller der var tale om tre uafhængige kontrakter af hver 12 måneders varighed. 

Landsskatteretten finder sammenfattende ud fra en konkret vurdering, at der i nærværende sag er tale om én lang leasingkontrakt af 36 måneders varighed. 

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.

…"

 

Forklaringer

IA, IC og IE har afgivet forklaring. 

IA har forklaret, at hun er direktør- og medejer af G2-virksomhed, som hun stiftede i 2010 sammen med sin ægtefælle IC. Hun har tidligere beskæftiget sig med alle typer opgaver, men hun beskæftiger sig ikke aktuelt med leasingaftalerne, da der nu er ansat administrativt personale til den opgave. 

G2-virksomhed beskæftiger sig med (red.branchebeskrivelse.nr.1.fjernet), hvor der betales forholdsmæssig registreringsafgift. Kunderne er både erhvervsdrivende og private. I forhold til kundekontakten har de også skriftlig kontakt med deres kunder, men oftest har de telefonisk kontakt eller afholder fysiske møder, hvilket danner grundlag for de kontrakter, som de indgår med kunderne. De kender deres kunder godt, og kunderne er ofte fra lokalområdet. De går op i, at kunden kan lease den bil, kunden ønsker. G2-virksomhed tilbyder både (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet). 

G1-virksomhed var en typisk kunde for G2-virksomhed, og det var også en typisk erhvervsleasingaftale, der blev indgået med G1-virksomhed. 

De går meget op i at holde styr på registreringsafgiftsloven, at beregne registreringsafgiften korrekt, og at deres kontrakter i det hele taget overholder lovgivningen. Den myndighed, som de har mest med at gøre, er Motorstyrelsen. I forhold til de krav, som gælder til leasingkontrakterne, har hun forklaret, at der skal være to juridiske parter, parterne skal være danske, der skal være en tydelig identifikation af leasingperioden og køretøjet, og begge parter skal underskrive kontrakten. Hvis kravene ikke er overholdt, bliver den forholdsmæssige registreringsafgift underkendt, og der skal betales fuld afgift på køretøjet. 

I starten sendte de alle kontrakter ind til godkendelse. I 2014 fik de en storkundeaftale, hvor der på forhånd er godkendt nogle standardkontrakter. De kan ved siden af storkundeaftalen forsat sende enkeltkontrakter ind til godkendelse. 

Foreholdt ekstraktens side 131 (udskrift fra G2-virksomheds hjemmeside den 6. maj 2020) har hun forklaret, at det ikke er hende, som har lavet teksten. Det er marketingsafdelingen, som står for den del.  Det er hende, der er overordnet ansvarlig for det, der står på hjemmesiden. Teksten fremgår ikke længere af hjemmesiden. De har brugt meget energi på at forklare deres kunder, hvad det koster at køre i en bil, så kunden ikke bestiller en bil, der i længden er for dyr at køre i. De vil gerne beholde deres kunder i en længere periode, og derfor laver de overslag på, hvad det koster, hvis kunden vil beholde bilen i en længere periode. Det er også det, de har forsøgt at udtrykke med teksten på deres hjemmeside. I en leasingkontrakt er der en ekstraordinær ydelse, en månedlig ydelse og en restværdi. Det er de færreste kunder, som ved, hvad en bil koster uden afgift, og derfor skal kunderne være sikre på, at de sammenligner de samme ting, hvis de f.eks. sammenligner to tilbud. Det er ikke muligt at tage et tilbud på leasing i 12 måneder og gange det op. Derfor skal kunden kende prisen over en længere periode. 

Foreholdt ekstraktens side 114 (leasingtilbud af 16. februar 2017 til G1-virksomhed) har hun forklaret, at det ikke er hende, der har lavet det konkrete tilbud. Ved ordet "leasingtilbud" forstår hun et forslag eller et overslag på, hvordan tingene kan se ud. Det er en beskrivelse af, hvad leasingtager kan forvente, hvis vedkommende leaser bilen i 1 år, 2 år eller 3 år, hvis alle forudsætningerne forsat er gældende. F.eks. kan ejerafgiften blive sat op, kunden kan køre færre kilometer end forventet, eller markedet kan ændre sig. Kunderne vil gerne kende totaløkonomien, da de ofte leaser bilerne over en længere årrække. Det er ikke standard at opdele et forslag i 3 år, men mange virksomheder opererer med at have en bil i 3 år. 98% af alle leasingaftaler i Danmark er på 12 måneder, da det giver større fleksibilitet, hvis f.eks. en medarbejder stopper eller lignende. Det er kunderne, der vil have kontrakter på 12 måneder, og de kan ikke sælge ret mange kontrakter med en løbetid på 36 måneder. De leaser dog biler ud på kontrakter i både 24 måneder, 36 måneder og længere, hvilket hovedsageligt sker til private eller ved biler med en lav afgift. G2-virksomhed sender ikke de almindelige leasingbetingelser med ud sammen med tilbuddet. 

Hun har aldrig talt eller haft kontakt med IE. Hun har set ham komme til møder på kontoret.

G2-virksomhed har aldrig haft diskussioner med kunder, som har gjort krav på det, der fremgår af leasingtilbuddet. På baggrund af leasingtilbuddet kan kunden komme med sine ønsker f.eks. flere kilometer inkluderet i aftalen eller yderligere udstyr. 

Hun har ikke været med til at lave kontrakterne med G1-virksomhed. 

Foreholdt ekstraktens s. 152 (kundekort med kreditvurdering af G1-virksomhed ) har hun forklaret, at det er hende, som har foretaget kreditvurderingerne. Det sker ved, at hun laver et udtræk fra CVR-registret og ser på, hvordan virksomhedens økonomi ser ud. Hun ser også på, om selskabet kan betale omkostningerne ved leasingen, herunder hvis der kommer større reparationer, og om virksomheden kan dække restværdien på bilen. Hun laver kreditvurderingen forud for, at der bliver lavet en ny aftale med en kunde. Hun kigger også i G2-virksomheds interne bogholderi for at se, om virksomheden overholder sine betalingsaftaler. Hun kigger også på, hvor let omsættelig bilen er og på den konkrete kunderelation. Når det af kreditvurderingen fremgår "(sygdom - forsat EK) (A-kunde) - billig bil" er det et udtryk for, at IE var syg, at der var negativt resultat i virksomheden, men at der forsat var egenkapital, og at bilen var en billig bil. Derfor godkendte hun kreditvurderingen. 

I en leasingaftale indgår en ekstraordinær ydelse, den månedlige leasingydelse og bilens restværdi. De er alle forbundne. G2-virksomhed går meget op i, at bilens restværdi passer. Jo højere førstegangsydelse, der betales, jo lavere kan den månedlig leasingydelse være. Der skal være balance i alle perioderne, og i det første år vil der være flere afskrivninger på en bil. 

I forhold til G1-virksomhed blev der ikke opkrævet en førstegangsydelse ved anden og tredje leasingperiode, da de kendte virksomheden og havde taget den indledende afskrivning på bilen i forbindelse med den første leasingperiode. Der var også en fjerde leasingperiode, hvor der heller ikke blev betalt en førstegangsydelse. 

Foreholdt ekstraktens side 172, hvor leasingaftaler med G1-virksomhed fremgår nederst, har hun forklaret, at hun har lavet bilaget. Ved G1-virksomhed kan der ses fire kontrakter. Avancen er stort set den samme i alle kontrakterne, og dermed har de stort set tjent det samme i alle leasingperioderne. 

Forespurgt om det ville have være naturligt, at leasingydelsen faldt fra år til år, har hun forklaret, at det nok ville være naturligt fra første til andet år, men ikke derefter. I forhold til G1-virksomhed vil det kunne sammenholdes med det, som fremgår af opgørelsen, ekstraktens side 172, hvor det kan ses, at G1-virksomhed har indbetalt mest i den første periode og mindre i den anden periode. Avancen i anden leasingperiode var den højeste ved aftalen med G1-virksomhed. 

G2-virksomhed sender ikke automatisk leasingaftaler ud til fornyelse. Det kan de ikke, da de skal have oplyst bilens kilometerstand fra kunden. De har ansatte, som skriver ud til kunderne og spørger efter bilens kilometerstand og hører, om kunden ønsker, at der skal regnes på en ny aftale. Det kan også være kunden, som henvender sig først. 

Foreholdt ekstraktens side 111 (leasingvilkårene punkt 8.1) har hun forklaret, at de først kontakter en kunde efter de 6 uger, hvis de ikke har hørt fra kunden forinden. 

I forhold til Motorstyrelsens godkendelse kan G2-virksomhed godt forlænge en aftale med en kunde, men det er alene leasingperioden, som de kan forlænge. Det er der ikke nogen kunder, som ønsker, da kunden ikke vil hæfte for den samme restværdi i en forlænget periode. 

Foreholdt oversigt over leasingaftaler fra 2016-2019, ekstraktens side 166 og frem, har hun forklaret, at det er hende, som har lavet oversigten. Det er et udtræk fra G2-virksomheds administrationssystem, hvor perioderne for leasingaftalerne kan ses. Bilnummeret identificerer de enkelte biler. Bilaget viser, at der også er kunder, som opsiger deres leasingaftaler inden 12 måneders perioden, eller ikke forlænger ud over de 12 måneder. Det er ikke bearbejdede tal, det er et udtræk fra systemet. 

G2-virksomhed har haft tvister med sine kunder, men det har aldrig handlet om, hvad G2-virksomhed har lovet kunderne. Tvisterne har handlet om inkasso, udlevering af bilen eller bilens restværdi. Hun ved ikke, hvem der tog initiativ til, at leasingtilbuddet skulle dække 36 måneder. Hun ved, at der har været konkrete forhandlinger om andre perioder med G1-virksomhed. Hun har kun hørt om det, da hun ikke selv har været inde over aftalen eller forhandlingerne. Hun ved ikke, hvorfor leasingydelsen i den fjerde aftale blev sat ned, når den ikke tidligere var blevet det. 

Om den tidligere tekst på hjemmesiden har hun forklaret, at den var formuleret på den måde for at tage højde for konkurrenternes tilbud, og så kunden havde mulighed for at se økonomien i aftalen over en længere periode. Hun kan godt se, at det ikke giver mening at tale om både en aftale på 36 måneder og en aftale på 12 måneder. Der er tale om et tilbud på 36 måneder - ikke en aftale på 36 måneder. Herudover skal det forstås sådan, at der skal betales en ny førstegangsydelse, hvis kunden indgår en 12 måneders aftale med lav ydelse og høj restværdi hos en konkurrent. Det skal man ikke hos G2-virksomhed, og det er jo heller ikke sket i den konkrete aftale med G1-virksomhed. Hun ved ikke, hvornår det har stået på hjemmesiden, men det må være blevet taget ud af en kontekst. 

Om oversigten over leasingaftaler, ekstrakten side 166, har hun forklaret, at der også er kunder, som ikke forlænger deres aftaler. Oversigten er udarbejdet den 8. december 2021 kl. 13.50. Der bliver lavet kreditvurdering på alle kunder. Det gør de for at passe på deres forretning. 

Det er Motorstyrelsen, som godkendte standardleasingaftalerne. Motorstyrelsen godkendte aftalerne for, at G2-virksomhed kunne komme på storkundeordningen/blive selvanmelder. De kan så selv beregne registreringsafgiften. 

IC har forklaret, at han har en (red.uddannelse.nr.1.fjernet) og en (red.uddannelse.nr.2.fjernet). Han var med til at stifte G2-virksomhed, og han står for virksomhedens økonomi, salg og leasingaftalerne. Han driver et (red.selskab.nr.1.fjernet) ved siden af sit arbejde i G2-virksomhed. I dag er han kun i meget begrænset omfang (red.stilling.nr.1.fjernet) i G2-virksomhed, da de har ansat personale til den opgave. Han havde mange kunder, som han betjente i årene 2011 til 2016. 

G2-virksomhed arbejder med (red.branchebeskrivelse.nr.3.fjernet). Flexleasing er leasing med forholdsmæssig registreringsafgift. Den typiske kunde hos G2-virksomhed er en ejerledet virksomhed med 1-5 ansatte. De har også enkelte større virksomheder som kunder. Flexleasing skal være meget fleksibelt, og derfor vælger kunderne leasingaftaler på 12 måneder. 80-85% af kunderne vælger 12 måneders leasingaftaler. Det er ofte private kunder, som vælger en længere periode. G2-virksomhed vil også helst indgå 12 måneders aftaler, da de så har en løbende kontakt til kunden. Det kan også være vanskeligt at gennemskue bilmarkedet flere år frem, og kunden er ikke interesseret i at stå med en for høj restværdi ved udløbet af aftalen. G2-virksomhed tjener også penge på, at de tager et gebyr for at forlænge aftalerne. Branchen laver i det hele taget flest 12 måneders aftaler. 

Foreholdt ekstraktens side 114 (leasingtilbud af 16. februar 2017) har han forklaret, at det er ham, som har lavet leasingtilbuddet til G1-virksomhed. Det er IE, han har haft kontakt til. Leasingtilbuddet skal forstås som et estimat på, hvad en sådan bil ville koste over 36 måneder. Generelt gør G2-virksomhed meget ud af at fortælle kunden om økonomien i aftalen over flere år. Tilbuddet er inddelt i tre leasingperioder af hver 12 måneder.  

Foreholdt ekstraktens side 116 (leasingaftale for perioden 1. marts 2017 til 28. februar 2018 med G1-virksomhed) har han forklaret, at han ikke har lavet leasingaftalen. Det har en ansat ved navn IG. Det er vidnet, som har haft samtalerne med IE, hvorefter han videregav opgaven til IG. Vidnet talte flere gange med IE, og de talte om tre forskellige biler. Tilbuddet blev sendt den 16. februar 2017, og den første leasingaftale blev indgået dagen efter. Han kan ikke huske, om han talte med IE mellem den 16. og 17. februar 2017. 

Foreholdt ekstrakten side 120 (mail af 22. september 2017 fra vidnet til IE) har han forklaret, at IE havde en forventning om, at det ville blive billigere at lease bilen på grund af nogle afgiftsændringer. Han forsøgte at forklare IE, at det ikke blev billigere for alle typer biler, herunder ikke den bil, som IE havde leaset. Han indikerede dog, at leasingydelsen ville blive lidt billigere, og han endte med at give 145 kr. i rabat på den månedlige leasingydelse for at imødekomme IE. 

Han har formentlig også talt i telefon med IE for at uddybe det, han havde skrevet i sine e-mails. Leasingaftalen udløb den 1. marts 2018, og derfor var IE af den opfattelse, at han kunne forhandle prisen ned inden anden leasingaftale. En person fra G2-virksomhed har talt med IE, inden aftalen for den anden periode blev indgået. 

G2-virksomhed køber typisk bilerne i Y1-land. Der vil allerede fra starten være en afskrivning på bilen, og derfor råder de kunderne til at betale meget af på bilen i det første år. I det første år er der også omkostninger til hjemtagning, klargøring m.v. 

Den ekstraordinære ydelse og den månedlige leasingydelse hænger sammen. Hvis den ekstraordinære ydelse er høj, vil den månedlige leasingydelse blive lavere - og omvendt. Det er kundens kreditvurdering, som bestemmer, hvor meget kunden skal betale i ekstraordinær ydelse. En ekstraordinær ydelse på 60.000 kr. er en lav ydelse, når der er tale om en dyr bil. Grunden til at IE fik en lav ekstra ordinær ydelse var, at han var kørt galt i en bil, som han også havde leaset hos G2-virksomhed, og de gerne ville hjælpe ham i den situation. 

Om teksten på hjemmesiden har han forklaret, at han ikke har været med til at skrive teksten, og at han ikke har noget med markedsføringen at gøre. Det var noget vrøvl, som blev skrevet. De laver kun de aftaler, som kunderne ønsker. 

Foreholdt ekstraktens side 128 (mail af 23. oktober 2019 fra IE til vidnet) har han forklaret, at han forestiller sig, at der er fremsendt et leasingtilbud, inden aftalen blev indgået. Det kan også være, at de kun har talt om det, og der derfor ikke er noget på skrift herom. 

Om leasingtilbuddet af 16. februar 2017 har han forklaret, at han ikke kan huske, hvorfor der står 36 måneder, men de fleste kunder ønsker et overblik på lidt længere sigt. IE har også fået restværdien efter 12 måneder oplyst, men det kan godt være sket telefonisk. De har talt sammen flere gange telefonisk, herunder en gang, hvor IE ville have noget rabat. At det endte, som forventet i forhold til tilbuddet, er blot udtryk for, at der ikke skete noget uforudset f.eks. med markedet. 

Foreholdt ekstraktens side 129 (leasingaftale for perioden fra den 1. marts 2020 til den 28. februar 2021) har han forklaret, at den månedlig leasingydelse blev sat ned, da der var mindre, som skulle forrentes, og afgiften på bilen var faldet. Herudover var der nogle omkostninger på bilen, som var lavere. 

IE har forklaret, at han er (red.familiebetegnelse.nr.1.fjernet) med A. Han er uddannet (red.stilling.nr.2.fjernet). I 2001 overtog han og A G1-virksomhed, som er en familievirksomhed. Han var direktør i G1-virksomhed indtil 2016, hvorefter han gik på fleksydelse. Han solgte i den forbindelse alle aktiver til A, og hun blev direktør. Han var herefter ansat i G1-virksomhed, og han varetog mange af de opgaver, som han tidligere havde varetaget, herunder køb/leasing af biler. 

Han har tidligere leaset en bil gennem en (red.bilmærke.nr.2.fjernet)-forhandler. Det var en ny bil, som han leasede i 3-4 år, og det foregik på en anden måde end hos G2-virksomhed. Han synes, at det var for dyrt at lease en ny bil, men ved flexleasing er bilerne minimum 3 år gamle, og det betyder, at det ikke er nyprisen, som var gældende ved leasingaftalen. 

Han kom i kontakt med G2-virksomhed, da han ville høre mere om flexleasing. Han tog kontakt til IC, som på et møde fortalte vidnet om flexleasing og en årlig kreditvurdering. Herudover kan han ikke huske yderligere fra mødet. Han havde senere kontakt til IG og afslutningsvist ved den fjerde leasingaftale med IH. 

Han henvendte sig første gang til G2-virksomhed i 2016. Han havde forinden bilen i denne sag leaset en bil hos G2-virksomhed, som han i (red.dato.nr.1.fjernet) kørte galt i. Han husker ikke andet om den første leasingaftale end, at den løb over 12 måneder. I forbindelse med, at han skulle lease bilen i denne sag, afleverede han en "ønskeseddel" på, hvilken bil han kunne tænke sig. IC fandt tre emner til ham, og vidnet valgte en af bilerne, som var den bil, som han endte med at lease. 

Foreholdt ekstraktens side 114 (leasingtilbud af 16. februar 2017) har han forklaret, at han fik tilbuddet, da han forretningsmæssigt gerne ville kende omkostningerne i en længere periode. Han regnede med, at de skulle have bilen i 3-4 år. Han ville derfor gerne have sikkerhed for, hvad det cirka kom til at koste. IC var klar i mæglet, da han sagde, at de lavede en aftale på 3 gange 12 måneder, men at aftalen kunne ændre sig, da det var svært at forudsige markedet. Han havde ikke sagt, at han ville lave en aftale på 36 måneder. Han havde fået et tilbud fra G2-virksomhed, som han havde sagt nej til. Herefter var der telefonisk kontakt, inden de indgik aftalen på 12 måneder. Han fik leasingaftalen - som er på ekstraktens side 116 - som han godkendte. Han kan ikke huske, om der var andre tilbud. 

Foreholdt ekstraktens side 119 (mail af 22. september 2017 fra IC til vidnet) har han forklaret, at han ikke kan huske mailen. Han tror ikke, at han havde kontrakt med IC efter denne mail. 

Forholdt ekstraktens side 121-22 (mailkorrespondance fra februar 2019) har han forklaret, at han godt kan huske korrespondancen. Han ønskede, at den månedlige leasingydelse skulle sættes ned, hvilket han tidligere var blevet lovet. 

Han oplevede ikke, at leasingaftalerne kom automatisk til underskrift. Han havde hver gang kontakt med IG, som derefter lavede en ny leasingaftale. G2-virksomhed havde i den forbindelse brug for at få bilens kilometerstand oplyst. 

Mellem anden og tredje leasingaftale kan han ikke huske, om der var nogen skriftlig korrespondance. Han kan huske, at han og A gennemgik G1-virksomhed’ regnskab, og at de var urolige for deres næste kreditvurdering hos G2-virksomhed. Det var derfor, han tog kontrakt til IG for at få en hurtig aftale på plads, inden regnskabet kom ud. 

Foreholdt ekstraktens side 128 (mail af 23. oktober 2019 fra IC til vidnet) har han forklaret, at han ikke helt husker baggrunden for mailen, men han ønskede at få lavet en fjerde leasingaftale. Han havde også kontakt med G3-virksomhed. Det var derfor, han ønskede at få noget fra G2-virksomhed, så han havde noget at sammenligne med. 

Han regnede ikke med at være garanteret de priser, som fremgår af leasingtilbuddet. IC havde fortalt ham, at der var stor usikkerhed med prisfastsættelse og registreringsafgift på en sådan type bil. Aftalen endte dog stort set med det samme som i tilbuddet med undtagelse af en prisjustering på 145 kr. efter de første 12 måneder. Han havde ikke opfattelsen af, at han havde lavet en aftale på 36 måneder. En aftale på 12 måneder var bedre for ham, da virksomheden ikke var bundet af aftalen, hvis de ønskede at komme af med bilen før tid. Han kan ikke huske, hvem der tog initiativ til, at tilbuddet skulle lyde på 36 måneder. Han havde sagt til IC, at hans forventning var at have bilen i 3-4 år. Leasingperioden var inddelt i tre perioder i tilbuddet, hvilket han ikke ved noget om. Han ønskede en aftale på 12 måneder, selvom han havde en forventning om at have bilen i 3-4 år. Det var forretningsmæssige bedst med en aftale på 12 måneder. Herudover havde IC fortalt ham, at det var normalt at lave aftaler af 12 måneders varighed. Han tænkte ikke over, at aftalen kunne opsiges efter 6 måneder. 

Den månedlige leasingydelse var cirka den samme i de første tre leasingperioder.

Han kender ikke baggrunden herfor. Han skrev nogle gange til IC eller IG for at få leasingydelsen nedsat. Han havde også årligt en snak med IG, når der skulle indgås ny leasingaftale, i forhold til om ydelsen skulle sættes ned eller ej. 

Den 19. november 2019 brød G1-virksomhed’ computer ned, og han har derfor ikke haft mulighed for at genskabe eventuel skriftlig korrespondance om leasingydelsen forud for aftalerne. Baggrunden for, at leasingydelsen blev nedsat ved den fjerde leasingaftale var, at bilen var 6 år gammel, og registreringsafgiften ikke var så høj længere, og det blev afspejlet i den månedlige ydelse.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført følgende til støtte for den nedlagte påstand:

"…

Til støtte for den nedlagte påstand gør sagsøger gældende, at der mellem G1-virksomhed og G2-virksomhed i alt blev indgået fire separate og selvstændige leasingaftaler, hvilket er dokumenteret med de som bilag 4-7 fremlagte leasingaftaler indgået henholdsvis den 17. februar 2017, 19. februar 2018, 13. februar 2019 og 10. januar 2020. Disse separate leasingaftaler udgjorde retsgrundlaget mellem parterne og skal også lægges til grund for den skatteretlige bedømmelse.

Sagsøger gør i forlængelse heraf gældende, at der ikke er hjemmel til skatteretligt at tilsidesætte juridisk bindende og gyldige aftaler, idet det civilretlige grundlag også skal respekteres skatteretligt, når realiteten af aftalerne svarer til det civilretlige grundlag, hvilket er tilfældet i den foreliggende sag.

Skattestministeriet har ikke ved fremlæggelsen af det oprindelige fremsendte "tilbud" (bilag 3) og G2-virksomhed’ markedsføringsmateriale (bilag B) godtgjort, at der i realiteten ikke var tale om 3 separate leasingaftaler men derimod én lang leasingaftale.

I denne henseende gøres det gældende, at der ikke er tale om atypiske aftaler og/eller usædvanlige omstændigheder, der kunne skabe tvivl om realiteten i aftalerne. Tværtimod er der tale om helt sædvanlige og branchetypisk kontraktforhold.

Slutteligt gøres det gældende, at der ikke er hjemmel til Skatteministeriets fortolkning om, at der alene er tale om en "forlængelse" af leasingforholdet, som medfører at køretøjet ikke er "anskaffet" i ligningslovens § 16, stk. 4’ s forstand, da der ikke er klare holdepunkter for en sådan tolkning, der i øvrigt også er i direkte modstrid med Motorstyrelsens fortolkning af forlængelse.

3.1 Der er indgået fire gyldige, separate og selvstændige leasingaftaler

Det er ubestridt, at der blev indgået og underskrevet fire separate leasingaftaler, der havde indholdsmæssigt ændrede vilkår for samtlige af de fire aftaler.

Den første leasingaftale (bilag 4) løb i perioden 1. marts 2017 til 28. februar 2018. Kilometerstanden var 50.000. Der var en førstegangsydelse på kr. 60.000 ex. moms og en månedlig ydelse på kr. 8.670 ex. moms. Slutteligt fremgik det, at køretøjets restværdi var opgjort til kr. 275.000.

Den anden leasingaftale (bilag 5) løb i perioden 1. marts 2018 til 28. februar 2019. Kilometerstanden var ændret til 71.300. Der var ingen førstegangsydelse. Den månedlige ydelse var nedsat i forhold til den første aftale til kr. 8.525 ex. moms. Slutteligt fremgår det, at køretøjets restværdi også var justeret og nedsat til kr. 242.000.

Den tredje leasingaftale (bilag 6) løb i perioden 1. marts 2019 til 28. februar 2020. Kilometerstanden var ændret til 94.500. Der var ingen førstegangsydelse. Den månedlige ydelse var kr. 8.525 ex. moms., mens køretøjets restværdi også var justeret og nedsat til kr. 197.000.

Den fjerde leasingaftale (bilag 7) løb i perioden 1. marts 2020 til 28. februar 2021. Kilometerstanden var ændret til 115.000. Der var fortsat ingen førstegangsydelse. Den månedlige ydelse var nedsat i forhold til den forudgående aftale til kr. 7.675 ex. moms. Slutteligt fremgår det, at køretøjets restværdi også var justeret og nedsat til kr. 152.000.

Derudover gjaldt der for hver leasingkontrakt bl.a. en ny minimumsperiode for leasing på 6 måneder, hvorefter aftalen kunne opsiges med 1 måneds varsel til den 1. i en måned, jf. punkt 9.1 i G2-virksomhed’ vilkår for leasing (bilag 8). G1-virksomhed var således bundet de første 6 måneder af hver leasingperiode, hvilket var en sikring af G2-virksomhed’ forretningsgrundlag.

Skatteministeriets primære anbringende er, at disse blot er en formel udmøntning af det fremsendte "tilbud" (bilag 3), der i stedet skal anses som bindende og udgøre aftalegrundlaget mellem G1-virksomhed og G2-virksomhed, jf. svarskriftet side 6 og side 8.

Med henvisning til de i bilag 4-7 udarbejdede leasingkontrakter og de ovennævnte ændringer til hver separat leasingperiode kan det ikke konkluderes, at de tre første leasingaftaler "blot" var en formel udmøntning af det fremsende "tilbud".

"Tilbuddet" kan ikke anses som parternes endelige aftalegrundlag.

Det fremsendte "tilbud" ville ikke kunne være blevet påberåbt i en civilretlig sag om eksempelvis manglende betaling, med den følge at G2-virksomhed havde ret til leasingydelser for en periode på 36 måneder, indtil opsigelse måtte ske. Også i denne henseende vil alene de vedtagne og tiltrådte leasingaftaler kunne udgøre tilstrækkelig dokumentation for, at der bestod et retsforhold mellem G1-virksomhed og G2-virksomhed.

Det følger også af helt almindelige obligationsretlige principper, at en aftale først er indgået, når begge parter har tiltrådt aftalen.

Tiltrædelsen skete ved parternes underskrivelse henholdsvis den (red.dato.nr.2.fjernet), (red.dato.nr.3.fjernet), (red.dato.nr.4.fjernet) og (red.dato.nr.5.fjernet). Leasingaftalerne for anden og tredje leasingperiode blev først underskrevet af aftalens parter umiddelbart forud for begyndelsen af henholdsvis anden og tredje leasingperiode. G2-virksomhed har ikke kunnet gennemtvinge en underskrift af leasingaftalerne for anden og tredje periode med henvisning til det fremsendte "tilbud".

Helt konkret fremgår det da også af det fremlagte bilag 9 og 10, at IE jo netop heller ikke opfattede det sådan, at der var tale om en pligt for G1-virksomhed og en ret for G2-virksomhed. Han ønskede netop en bedre pris, hvis han på vegne af G1-virksomhed skulle indgå en ny leasingaftale med G2-virksomhed. Han forsøgte altså at forhandle sig til bedre vilkår i en ny aftale.

Når G2-virksomhed har fremsendt et "tilbud" på 36 måneder, så er der alene tale om en slags service/et overslag, der angiver det forventelige leasinggrundlag under de angivne forudsætninger, såfremt disse er til stede over en periode på 36 måneder. Forudsætningerne, der var relevante, var således bl.a.:

1)  at G1-virksomhed havde det samme kørselsmønster,

2)  at G1-virksomhed ikke var i restance,

3)  at der kunne foretages en tilfredsstillende kreditvurdering af G1-virksomhed og

4)  at G1-virksomhed ønskede at indgå en ny leasingaftale.

Disse forhold/forudsætninger var afgørende for, om der kunne og skulle indgås en ny leasingaftale på de skitserede vilkår. Disse forhold/forudsætninger var dog ikke til stede på tidspunktet for fremsendelsen af "tilbuddet", idet disse forudsætninger i et vist omfang først indtrådte og/eller kunne blive afprøvet på et fremtidigt tidspunkt.

I overensstemmelse med den sædvanlige procedure hos G2-virksomhed blev G1-virksomhed eksempelvis kredit-vurderet, inden en ny leasingaftale blev indgået, jf. bilag 12. Hvis G1-virksomhed ikke var blevet godkendt ved denne kreditvurdering, var der heller ikke blevet indgået en ny leasingaftale.

Det er derfor helt underordnet, at G2-virksomhed har sendt et "tilbud" hvori der er angivet udgifterne til leasing over en periode på 36 måneder, når de faktiske forhold var, at der blev indgået tre selvstændige og separate leasingaftaler og senere en fjerde efter udløbet af de første tre leasingaftaler.

Der forelå derfor også af denne grund først juridisk bindende aftaler mellem G2-virksomhed og G1-virksomhed på det tidspunkt, hvor begge parter tiltrådte de konkrete leasingaftaler.

Grundlaget for det aftalte er således klart og tydeligt, og parterne har således i alle henseender handlet ud fra det faktum, at der forelå 3 (senere 4) separate leasingaftaler.

Til belysning af, at et fremsendt tilbud generelt hverken anses som bindende for leasingtager eller G2-virksomhed, har G2-virksomhed fremlagt bilag 13, som indeholder en opgørelse udarbejdet af G2-virksomhed. Denne opgørelse viser, hvor stor en andel af kunderne, der ikke indgår nye leasingaftaler. Opgørelsen er udarbejdet for perioden 2016-2019. For 2016 viser opgørelsen, at 6,3 pct. af aftalerne ophører efter første leasingperiode. I første periode ophører 3,2 pct. af aftalerne af anden grund - det vil sige på grund af opsigelse før tid. Ophør på grund af misligholdelse indgår ikke i opgørelsen. Til at underbygge dette har G2-virksomhed tillige fremlagt eksempler på leasingforhold i sagens bilag 14-17.

I eksemplet i bilag 14 fik kunden et "tilbud" på 36 måneder, men der blev indgået aftale med en varighed på 12 måneder ad gangen. Kunden kørte kun første og anden periode, hvorefter kunden skiftede til et andet (red.branchebeskrivelse.nr.4.fjernet) (G3-virksomhed). I bilag 15 er der fremlagt en e-mail af 26. oktober 2018, hvori kunden beklagede, at han flyttede til en konkurrent til G2-virksomhed, der havde afgivet et billigere tilbud.

Eksemplet i bilag 14 og de to øvrige eksempler i bilag 16 og 17 er sammenlignelige med G1-virksomhed’ forløb. Eksemplerne vidner om, at der ikke har været noget usædvanligt ved G1-virksomhed’ forløb. Hverken kunderne og/eller G2-virksomhed har ageret på en sådan måde, at der var indgået én kontrakt med en løbetid på 36 måneder.

Om der er tale om 3 separate og selvstændige leasingaftaler på hver 12 måneder eller én enkelt leasing-aftale på 36 måneder har betydning for to forhold. Dels hvad G2-virksomhed skulle indbetale i forholdsmæssig registreringsafgift, jf. registreringsafgiftslovens § 3 b, dels hvilken værdi, der skal lægges til grund for beskatningen af fri bil hos sagsøger, der fik stillet køretøjet omfattet af leasingaftalerne til rådighed, jf. ligningslovens § 16.

Motorstyrelsen har ikke tidligere haft nogen indvendinger til denne type aftaler, da der er tale om helt sædvanlige aftalegrundlag. Der er - med rette - ikke over for G2-virksomhed rejst krav om, at dette selskab skulle have indbetalt forholdsmæssig registreringsafgift for en periode på 36 måneder.

Uanset at denne sag ikke omhandler forholdsmæssig registreringsafgift og betingelserne herfor, bemærkes det, at den daværende registreringsafgiftslovs § 3 b, stk. 9, foreskrev, at en leasingaftale skal indeholde en præcis angivelse af bl.a. leasingperioden. Det er netop det, som de tre aftaler mellem G1-virksomhed og G2-virksomhed gør.

Kravene til, hvornår der er indgået en leasingaftale, fremgår i dag udtrykkeligt i registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 12, hvoraf følgende fremgår:

"Stk. 12. Leasingaftaler skal forelægges told- og skatteforvaltningen ved ansøgningen om tilladelse efter stk. 1. Leasingaftaler omfattet af stk. 1 skal indeholde følgende oplysninger:

1)  Oplysninger, hvorved leasingvirksomheden kan identificeres.

2)  Oplysninger, hvorved leasingtageren kan identificeres.

3)  Oplysninger, hvorved køretøjet kan identificeres.

4)  En specifikation af køretøjets beskaffenhed og udstyr.

5)  Oplysning om størrelsen af leasingydelsen og eventuelle andre ydelser, der udveksles mellem leasingtager og leasingvirksomheden som følge af leasingaftalen.

6)  Oplysning om leasingperiodens starttidspunkt og varighed.

7)  Oplysning om afgiftsperiodens starttidspunkt og varighed, hvis afgiftsperioden er længere end leasingperioden, jf. stk. 2.

8)  Oplysninger om vilkår ved leasingaftalens udløb, herunder en aftalt køberet, købepligt, anvisningsret eller anvisningspligt og betingelserne herfor, hvis en sådan ret eller pligt er aftalt.

9)  Oplysning om vilkår for førtidigt ophør af leasingaftalen, herunder vilkår ved misligholdelse og vilkår, hvis leasingaftalen kan opsiges i løbet af leasingperioden.

10)  Angivelse og beskrivelse af andre aftaler, som har betydning for den økonomiske afvikling af leasingaftalen." (sagsøgers understregning)

De indgåede leasingaftaler opfylder alle kravene i registreringsafgiftslovens § 3b, stk. 12, mens det fremsendte "tilbud" i sagens bilag 3 ikke tilnærmelsesvis opfylder kravene ovenfor. "Tilbuddet" ville aldrig kunne udgøre en leasingaftale, der kunne danne grundlag for en beregning af forholdsmæssig registreringsafgift.

Som sagt har Motorstyrelsen ikke haft nogen indsigelser til leasingaftalerne og der er beregnet en ny forholdsmæssig registreringsafgift for hver periode, som leasingaftalerne har løbet over.

Under skriftvekslingen i sagen har der mellem sagens parter været udvekslet synspunkter om, hvilken betydning det har for realiteten i leasingaftalerne, at der ikke blev betalt en ekstraordinær førstegangsydelse.

Som sagsøger forstår Skatteministeriet, er der enighed mellem parterne om, at det ikke er et krav, at der opkræves en førstegangsydelse.

Dertil kan det tilføjes, at det heller ikke er usædvanligt, at der ikke opkræves en førstegangsydelse.

Det forhold, at der ikke betales en ekstraordinær ydelse i forbindelse med anden, tredje og fjerde leasing-aftale, har dermed ingen retlig relevans. Der er ingen krav i registreringsafgiftsloven eller andre steder om, at der skal betales en ekstraordinær ydelse i forbindelse med indgåelse af leasingaftaler, når reglerne om forholdsmæssig registreringsafgift anvendes. Dette fremgår f.eks. af styresignalet i SKM2011.27. Det nævnes udtrykkeligt i dette styresignals punkt 3.2, at "en aftale om leasing er en aftale om leje af et aktiv for en forud fastsat periode, hvor lejen, bortset fra en eventuel forudbetaling, er fordelt over lejeperioden." Når ordet eventuelt anvendes, så underbygger det på en meget klar og entydig måde, at der ikke er et krav om, at der skal betales en ekstraordinær ydelse. Der er netop i nærværende sag tale om, at lejen - det vil sige leasingydelsen - er fordelt over lejeperioden - det vil sige leasingperioden.

Det forhold, at den månedlige leasingydelse i anden og tredje leasingperiode udgjorde kr. 8.525 og i første leasingperiode udgjorde kr. 8.670, kan ikke tillægges betydning for vurderingen af, om der er indgået én eller tre separate leasingaftaler. I den første leasingperiode er der netop også betalt en ekstraordinær ydelse. Der må i øvrigt også indrømmes parterne i en leasingaftale en betydelig aftalefrihed omkring leasingydelsernes fastsættelse. Det kan således ikke kræves, at leasingydelserne matematisk falder på en måde, der svarer nøjagtigt til køretøjets værdifald. Det afgørende er i henhold til Motorstyrelsens praksis, at der er en indtjening/overskud på hver enkel af leasingkontrakterne, der således skal være forretningsmæssigt begrundet.

Der skal i denne henseende henvises til sagens bilag 18, hvoraf det fremgår, at G2-virksomhed havde en helt sædvanlig indtjening over samtlige af de tre leasingperioder. Derudover var indtjeningen faktisk højest under 2. leasingaftale, uagtet at der ikke var betalt en førstegangsydelse. Dette viser med al tydelighed, at der ikke er noget usædvanligt eller forretningsmæssigt unormalt i ikke at opkræve en førstegangsydelse. Helt konkret giver hver af de 3 (og den 4.) leasingaftaler således forretningsmæssig mening for G2-virksomhed, der har tjent penge på aftalerne.

G2-virksomhed har da også i en lang årrække netop indgået leasingaftalerne på tilsvarende måde i nærværende sag. Dette er dokumenteret i de fremlagte eksempler i bilag 14-17.

Derudover har G2-virksomhed ved fremlæggelsen af bilag 18 netop også dokumenteret, at der ikke er noget usædvanligt eller betænkeligt ved alene at opkræve en førstegangsydelse for første periode og ved at opkræve den samme månedlige ydelse i samtlige leasingperioder. Det skal bemærkes, at samtlige eksempler med undtagelse af G1-virksomhed’ i bilag 18, er eksempler på leasingaftaler, der alle er godkendt af det daværende SKAT, da det var et krav dengang.

Der er således tale om helt almindelige forretningsmæssigt begrundede aftaler, der har realitet og substans, hvilket også underbygges af den dokumenterede forrentning i netop bilag 18. Hver leasingkontrakt statuerede således et nyt kontraktforhold mellem leasinggiver og leasingtager, og kontraktforholdet blev indgået mellem indbyrdes uafhængige parter.

Det gøres derfor gældende, at sagsøgers beskatningsgrundlag for fri bil for perioden 1. marts 2018 - 31. december 2018 skal reguleres i forhold til det beskatningsgrundlag, der var gældende for perioden 1. marts 2017 - 28. februar 2018, da der netop var tale om, at G1-virksomhed og G2-virksomhed indgik en ny aftale den 19. februar 2018, som havde virkning for perioden 1. marts 2018 - 28. februar 2019. Da der var tale om en ny aftale, skulle beskatningsgrundlaget reguleres. Det gøres gældende, at beskatningsgrundlaget for perioden 1. marts 2018 - 31. december 2018 udgjorde kr. 762.714, hvilket var det beløb, som G2-virksomhed havde indrapporteret til Motorregisteret.

3.2 Der er ikke hjemmel til skatteretligt at tilsidesætte juridisk bindende og gyldige aftaler

Som det konkluderes ovenfor i afsnit 3.1, er der indgået 3 (4) juridisk bindende og gyldige aftaler.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at der ikke skatteretligt er hjemmel til at tilsidesætte disse gyldigt indgåede separate leasingaftaler af 12-måneders varighed med henvisning til realitetsbetragtninger, da der er tale om aftaler med skatteretlig realitet og substans indgået mellem uafhængige parter.

Skatteministeriet gør på side 1 i duplikken gældende, at leasingaftalerne er udtryk for en formel opdeling af leasingperioden, mens realiteten er, at der er tale om en leasingaftale på 36 måneder, hvilket ministeriet udtrykker det således:

"[…]

En sådan formel opdeling kan under alle omstændigheder - selv hvis den må anses for civilretligt gyldig, hvilket bestrides - ikke tillægges betydning i skatteretlig henseende, når realiteten er, at der som nævnt er indgået en leasingaftale af 36 måneders varighed.

[…]" (Sagsøgers understregning)

Skatteministeriet gør således gældende, at faktum i form af de tre separate leasingaftaler af 12-måneders varighed skatteretligt skal omkvalificeres til én leasingaftale af 36-måneders varighed, idet dette er realiteten.

Det civilretlige aftalegrundlag i den foreliggende sag er klart og entydigt. Det er derfor Skatteministeriet, der skal godtgøre, at der foreligger sådanne omstændigheder, at det civilretligt gyldige grundlag skal tilsidesættes og omkvalificeres til noget andet i skatteretlig henseende.

Det er således Skatteministeriet, der har bevisbyrden for, at der ikke er realitet i de gyldigt indgåede separate leasingaftaler, herunder at disse gyldigt indgåede aftaler skal tillægges et andet skatteretligt indhold end det aftalte.

Denne bevisbyrde har Skatteministeriet ikke løftet, da det ikke er påvist, at der er tale usædvanlige og unormale forretningsmæssige dispositioner.

Skattemyndighederne har ikke en generel hjemmel til blot at tilsidesætte og omkvalificere faktum eller ændre i uafhængige parters aftalegrundlag, da udgangspunktet er, at det civilretlige grundlag skal respekteres. Den skatte- og afgiftsretlige virkning af indgåede aftaler er derfor som det helt klare udgangspunkt det, der følger heraf.

Dette udgangspunkt er dog fraveget visse steder i lovgivningen, hvorved myndighederne gives hjemmel til bl.a. ændring af vilkår og priser. Ligningslovens § 2 indeholder eksempelvis en lovhjemmel til, at skattemyndighederne kan ændre priser og vilkår i relation til såkaldte kontrollerede transaktioner foretaget mellem afhængige parter. Nærværende sag falder ikke indenfor området for kontrollerede transaktioner.

Derudover er der i omgåelsestilfælde en domstolsskabt praksis, hvorefter domstolene har tilladt en omkvalificering af faktum i en given situation, såfremt faktum ikke svarede til realiteten. Denne omkvalificering af faktum er undertiden betegnet som realitetsgrundsætningen. Grundsætningen anvendes dermed til at tilsidesætte tomme og kunstige skattebetingede dispositioner med den følge, at beskatningen i stedet foretages i forhold til den modstående realitet.¹

Jan Pedersen udtrykker kravene til klausulen således i Skatteretten 1, Jan Pedersen mfl. udgave 9, 2021, side 149:

"[…] Generalklausulen er dog ikke en arbitrær norm, der kan anvendes til en beskatning efter forgodtbefindende. Klausulen forudsætter en indiskutabel konstatering af, at almindelige og normale forretningsmæssige dispositioner² er tilsidesat til fordel for tomme og skattebetingede dispositioner således, at dispositionernes form står i mod-sætning til deres reelle indhold.

[…]" (Sagsøgers understregning)

Der kræves således efter praksis en klar uoverensstemmelse mellem form og realitet. Det er således alene under disse omstændigheder, at "formaliteten" med henvisning til realitetsbetragtninger kan tilsidesættes.

I SKM2003.482.HR kom Højesteret frem til, at der var tale om en lovlig udnyttelse af den dagældende bestemmelse i ligningslovens § 15. Sagen vedrørte en "lånekonstruktion", hvor fremgangsmåden efter det beskrevne var valgt for at D, der var et finansielt underskudsselskab, kunne udnytte den adgang til at fremføre tidligere års underskud til modregning i renteindtægter, der bestod efter de dagældende bestemmelser i ligningslovens § 15.

Højesteret udtalte følgende:

"G4-virksomhed modtog ved låneoptagelsen hos G5-virksomhed et provenu på 120 mio. kr. og anvendte det til en kontant kapitalforhøjelse i G6-virksomhed, der var et finansielt underskudsselskab, med henblik på indtjening i dette selskab. G6-virksomhed udlånte beløbet til G7-virksomhed, som anvendte det til anskaffelse af aktier i G8-virksomhed.

Den valgte fremgangsmåde var begrundet i et ønske om at etablere en ordning, som gjorde det muligt for G6-virksomhed at udnytte den adgang til at fremføre tidligere års underskud til modregning i renteindtægter, som bestod efter de dagældende bestemmelser i ligningslovens § 15, stk. 1, jf. stk. 5 og stk. 7, nr. 3. En sådan ordning, der kunne have været etableret, uden at der blev ydet lån mellem de koncernforbundne selskaber, må karakteriseres som en lovlig udnyttelse af den udtrykkelige undtagelse for finansielle underskudsselskaber i ligningslovens § 15, stk. 7, nr. 3.

De omstændigheder, der er påberåbt af Skatteministeriet, giver på den anførte baggrund ikke grundlag for at anse lånet fra G5-virksomhed til G4-virksomhed for at være uden realitet eller for at fastslå, at der er sket en vilkårlig forvridning af selskabernes indkomstgrundlag." (Sagsøgers understregninger)

Det kan af dommen udledes, at det forhold, at en fremgangsmåde er valgt, fordi den er skattemæssigt mest optimal, og man dermed udnytter/benytter en lovbestemt ret, ikke kan fratage transaktionen eller den valgte fremgangsmåde sin realitet, da der dermed er tale om en lovlig udnyttelse af en lovbestemt ret.

Skatteministeriet har ikke ved fremlæggelsen af det oprindelige fremsendte "tilbud" (bilag 3) og G2-virksomhed’s markedsføringsmateriale (bilag B) godtgjort, at der i realiteten ikke var tale om 3 separate leasingaftaler men derimod én lang leasingaftale.

Det forhold, at beskatningsgrundlaget konkret blev lavere ved indgåelsen af en ny leasingaftale, var en direkte følge af reglen i ligningslovens § 16, stk. 4. Den samme værdiansættelse skulle således have fundet sted, såfremt sagsøger havde valgt at "forny" leasingaftalen hos et andet leasingselskab. Der er således ikke tale om en omgåelse af skattelovgivningen, men derimod en hel sædvanlig og forudsat virkning af skattereglerne under de givne omstændigheder. Det forhold, at leasingaftalen for 2. periode blev indgået med G2-virksomhed, og ikke et andet leasingselskab, kan således med henvisning til Højesterets konklusion i SKM2003.482.HR, ikke føre til et andet resultat, da reglens virkning i ligningslovens § 16, stk. 4, er klar og samme virkning ville kunne være opnået ved indgåelsen af en ny leasingaftale med et andet leasingselskab.

Med henvisning til ovenstående kan det således lægges til grund, at der blev indgået 3 gyldige separate leasingaftaler. Det kan også lægges til grund, at de pågældende aftaler var helt sædvanlige og gav forretningsmæssig mening for G2-virksomhed, der havde en fornuftig indtjening på samtlige leasingperioder. Det forhold, at der ved indgåelsen af de nye leasingaftaler skulle beregnes en ny markedsværdi for køretøjet, var en direkte følge af ligningslovens § 16, stk. 4, og det samme havde været tilfældet, såfremt G1-virksomhed havde valgt at skifte leasingselskab efter udløbet af første leasingperiode ved G2-virksomhed. Der er således ikke grundlag for at konkludere, at leasingaftalerne er lavet for at omgå skattereglerne. Sagsøgers påstand skal derfor tages til følge.

3.3 Skatteministeriet har ikke underbygget, at ligningslovens §16, stk. 4, skulle indeholde en hjemmel til at fravige den naturlige og civilretlige følge

Skatteministeriets sekundære anbringende, der gøres gældende i processkrift A, synes at være, at der måske ikke er tale om én lang leasingaftale på 36 måneder, men at der således alene er tale om en "forlængelse" af et eksisterende leasingforhold, hvilket ikke kan tolkes om en "nyanskaffelse" i relation til ligningslovens § 16, stk. 4.

Skatteministeriet synes således at påstå, at fortolkningen af et "nyt leasingforhold" skulle være helt særegent i relation til ligningslovens § 16, stk. 4.

Skatteministeriets argumentation er ikke nærmere underbygget, hvilket selvsagt er problematisk. Skatteministeriets argumentation fremstår uden klare henvisninger til hjemlen for en sådan fortolkning af reglen.

Det skal da også fremhæves, at der ikke er klare holdepunkter for en sådan særegen tolkning. Tværtimod fremgår det klart af forarbejderne til lovgivningen, at indgåelsen af en leasingaftale skal anses som en anskaffelse af køretøjet, hvilket har den følge, at der skal opgøres et nyt beskatningsgrundlag på aftale/anskaffelsestidspunktet. En fortolkning i overensstemmelse med Skatteministeriets argumentation vil også medføre en skævvridning af aftalernes gyldighed og virkning i henhold til den øvrige lovgivning, jf. nedenfor om bl.a. Motorstyrelsens praksis vedrørende "forlængelse". Det må i denne henseende antages, at Skatteministeriet ikke måtte mene, at en "forlængelse" af en leasingkontrakt skal fortolkes på én måde i relation til ligningslovens § 16, stk. 4, og en anden i relation til registreringsafgiftslovens regler om forholdsmæssig registreringsafgift for det samme køretøj.

Skatteministeriets fortolkning er desuden hverken i overensstemmelse med Motorstyrelsens praksis for "forlængelser" eller Skatterådets praksis om beskatningsgrundlaget ved "genleasing".

Det fremgår af den juridiske vurdering afsnit I.A.1.7.2. "Leasingkøretøjer" (om registreringsafgift for leasingkøretøjer på forholdsmæssig afgift), at der gælder særlige krav til, hvornår der er tale om en forlængelse af et eksisterende leasingforhold. Følgende fremgår således:

"Forlængelse af leasingperioden

I tilfælde, hvor parterne ønsker at forlænge den kontraktaftalte leasingperiode, skal ansøgning om periodeforlængelse sendes til Motorstyrelsen senest 14 dage før den med leasingtager kontraktaftalte leasingperiode udløber. Der skal på ansøgningstidspunktet eksistere en skriftlig aftale mellem den herboende bruger og leasingvirksomheden. Aftalen skal indeholde oplysninger om den præcise tidsperiode, som kontrakten ønskes forlænget med. Se REGAL § 3 b, stk. 7.

Motorstyrelsen kræver ikke begrundelse for forlængelsen. Der kan gentagne gange søges om forlængelse for samme kontraktforhold.

Den forlængede leasingaftale skal opfylde betingelserne for betaling af forholdsmæssig registreringsafgift, som de fremgår af REGAL § 3 b. Se SKM2012.527.LSR.

Forlængelsen skal ske på samme vilkår som den oprindelige kontrakt eller på de særlige forlængelsesvilkår, som er aftalt mellem parterne i den oprindelige kontrakt og godkendt af Motorstyrelsen.

…" (sagsøgers understregninger)

I nærværende sag er der utvivlsomt ikke tale om en "forlængelse" af leasingkontrakten, idet de nye kontrakter ikke er identiske med den tidligere kontrakt. I relation til registreringsafgiftsloven er der således ikke nogen tvivl om, at der er tale om nye separate gyldige leasingaftaler, der ikke ville kunne godkendes som en "forlængelse".

I relation til beskatningsgrundlaget for køretøjer omfattet af rådighedsbeskatning efter ligningslovens § 16, stk. 4, så fremgår det tillige af Den Juridiske Vejledning afsnit C.A.5.14.1.7, "Opgørelse af bilens værdi", at ændring i kontraktforholdet skulle anses som et "nyt køb" i relation til beskatningen af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4.

Følgende fremgår:

"Genleasing

Biler, som genleases tre fulde år efter første indregistrering, skal værdiansættes som en “gammel bil". Da der ikke foreligger en fakturapris, er det bilens markedsværdi på leasingtidspunktet, der skal bruges.

Eksempel

Et leasingselskab genleasede biler ud efter 36 måneder til samme eller en anden virksomhed til brug for en af denne virksomheds medarbejdere. Skatterådet lagde vægt på, at genleasing indebar et nyt kontraktforhold mellem leasinggiver og leasingtager (arbejdsgiver), og at kontraktforholdet var indgået mellem indbyrdes uafhængige parter. Ændringen i kontraktforholdet skulle anses som et nyt “køb" foretaget af arbejdsgiver i relation til fri bilbeskatning efter LL § 16, stk. 4, 16. pkt. (på det tidspunkt 6. pkt. Ændret ved Lov nr. 203 af 13. februar 2021). Da der ved genleasing ikke skete nogen handel med firmabilen, forelå der ingen fakturapris, der kunne danne grundlag for beskatningsgrundlaget for fri bil. I dette tilfælde brugte Skatterådet bilens markedsværdi på genleasingstidspunktet. Se SKM2011.278.SR. Se også SKM2017.108.SR." (sagsøgers understregninger)

SKM2011.278.SR udtalte skatteministeriet følgende:

"Det følger af vilkårene for operationel leasing, at det er leasingselskabet der afgør, om leasingperioden kan forlænges ud over den første leasingperiode på 36 måneder. Skatteministeriet finder derved, at arbejdsgiver hverken ved indgåelse eller ved udløbet af første leasingkontrakt har et retskrav på at forlænge leasingperioden for firmabilen.

Releasing til samme leasingtager indebærer derfor efter Skatteministeriets opfattelse, at leasingtager/arbejdsgiver indgår i et nyt kontraktsforhold med leasingselskabet, i hvilken forbindelse der f.eks. sker en justering af leasingydelser mv. Derfor er det Skatteministeriets opfattelse, at der i forbindelse med releasing sker en reel ændring i arbejdsgivers rådighed over firmabilen. […]" (sagsøgers understregninger)

Det fremgår således af Skattemyndighedernes egen praksis, at man anser "forlængelsen" i denne henseende som indgåelsen af et nyt leasingforhold og dermed en nyanskaffelse, hvilket har den virkning, at der skal beregnes et nyt beskatningsgrundlag. Denne praksis har været gengivet i Den Juridiske Vejledning i mere end 10 år. Praksis stemmer da også overens med Skatteministerens udtalelser til svar i forbindelse med spørgsmålet om beskatningsgrundlaget for leasingkøretøjer fremsat i forbindelse med lovændringen af ligningslovens § 16, stk. 4.

Hertil vil Skatteministeriet måske fremføre det argument, jf. processkrift A, side 2 nederst, at G1-virksomhed havde et retskrav på forlængelse, hvorfor situationen i nærværende sag skal bedømmes anderledes.

Som det udførligt er beskrevet ovenfor i afsnit 3.1, så havde G1-virksomhed ikke et sådan retskrav, da der alene blev indgået en 12 måneders leasingaftale, der ikke indeholdt nogen ret for leasingtager til forlængelse. Tværtimod kunne begge parter vælge ikke at indgå en ny leasingaftale. Ingen af parterne ville kunne have gennemtvunget en "fornyelse" af de i nærværende sag leasingperioder, der fulgte efter første periode, såfremt den anden part havde protesteret herimod.

Der er dermed ikke belæg for den fortolkning, som Skatteministeriet anfører. Hverken generelt eller konkret. Sagsøgers beskatningsgrundlag for fri bil for perioden 1. marts 2018 - 31. december 2018 skal derfor også af denne grund reguleres i forhold til det beskatningsgrundlag, der var gældende for perioden 1. marts 2017 - 28. februar 2018, til kr. 762.714, som var det beløb, som G2-virksomhed havde indrapporteret til Motorregisteret, hvorfor sagsøgers påstand skal tages til følge.

…"

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført følgende til støtte for den nedlagte påstand:

"…

Det følger af ligningslovens § 16, stk. 1, og § 16 A, stk. 5, at såfremt et selskab stiller en bil til rådighed for en ansat eller hovedanpartshaver, skal vedkommende beskattes af værdien af denne rådighed. Værdien af rådigheden skal ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4.

Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 4, 1. punktum, at den skattepligtige værdi af en bil, der er stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, sættes til en årlig værdi på 25 pct. af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr., og 20 pct. af resten.

Ligningslovens § 16, stk. 4, 5. og 6. punktum (dagældende), der fastlægger, hvordan bilens værdi skal opgøres til brug for fastsættelsen af beskatningsgrundlaget efter bestemmelsens 1. punktum, har følgende ordlyd:

"For biler, der er anskaffet af arbejdsgiveren højst 3 år efter første indregistrering, opgøres bilens værdi til den oprindelige nyvognspris i indtil 36 måneder regnet fra og med den måned, hvori første indregistrering er foretaget, og herefter til 75 pct. af nyvognsprisen. For biler, der er anskaffet mere end tre år efter første indregistrering, og for tidligere hyrevogne, der anskaffes uden berigtigelse af registreringsafgift, opgøres bilens værdi til arbejdsgiverens købspris inklusive eventuelle istandsættelsesudgifter." (mine understregninger)

Om leasede firmabiler fremgår bl.a. følgende af forarbejderne til § 16, stk. 4, jf. de specielle bemærkninger til den foreslåede bestemmelse i § 16, stk. 4, i lovforslag nr. 286 af 19. maj 1993:

"Har arbejdsgiveren lejet/leaset den bil, der stilles til rådighed, beskattes arbejdstageren med udgangspunkt i den pris, som arbejdsgiveren måtte have betalt, hvis han havde købt bilen, dvs. bilens anskaffelsessum inkl. moms og levering."

Lovens udgangspunkt er således, at det ikke gør nogen forskel for beskatningen, om den bil, der er stillet til rådighed for en ansat/hovedaktionær, er købt eller leaset.

Dette følger også af skatteministerens svar på spørgsmål 8 under det lovforberedende arbejde, der blandt andet vedrørte, hvorledes værdien af at have en leaset brugt bil til rådighed skulle beskattes. Hertil svarede skatteministeren:

"Efter lovforslaget er det uden betydning for beskatningen af den ansattes rådighed over en firmabil til privat kørsel, om virksomheden ejer firmabilen eller har leaset firmabilen.

Den ansatte får forhøjet sin skattepligtige indkomst med 25 pct. af firmabilens markedsværdi på leasingtidspunktet, jf. lovforslagets side 6, spalte 2, 7. afsnit.

[…]

Værdiansættelsen ændres ikke i leasingperioden. Således anvendes i hele leasingperioden bilens markedsværdi på leasingtidspunktet som beregningsgrundlag for værdiansættelsen af det gode, det er for den ansatte at have firmabilen til rådighed for privat kørsel." (mine understregninger)

Det følger altså af ligningsloven og forarbejderne hertil, at hvis et selskab har leaset en bil, som er stillet til rådighed for en ansats eller hovedanpartshavers private benyttelse, skal vedkommende i hele "leasingperioden" beskattes af bilens værdi på "leasingtidspunktet", dvs. på tidspunktet for påbegyndelse af leasingperioden, uagtet om bilen måtte tabe værdi i denne periode.

Skatteministeriet gør i første række gældende, at G2-virksomhed og G1-virksomhed må anses for at have indgået en leasingaftale med en varighed på 36 måneder, og at A’s beskatningsgrundlag for hele leasingperioden 1. marts 2017 - 28. februar 2020 allerede af den grund skal fastsættes til 915.381 kr., som ubestridt udgjorde bilens "købspris" ved leasingforholdets påbegyndelse den 1. marts 2017, jf. ligningslovens § 16, stk. 4. Dette anbringende uddybes i afsnit 4.1 nedenfor.

For det tilfælde at retten måtte finde, at G2-virksomhed og G1-virksomhed må anses for at have indgået 3 successive leasingaftaler af hver 12 måneders varighed - i stedet for en leasingaftale af 36 måneders varighed - gør Skatteministeriet i anden række gældende, at det ikke ændrer på, at beskatningsgrundlaget for den samlede leasingperiode på 36 måneder fra 1. marts 2017 til 28. februar 2020 skal fastsættes på grundlag af bilens værdi ved leasingforholdets begyndelse den 1. marts 2017 som sket, idet der i givet fald blot er tale om aftaler om forlængelse af det eksisterende leasingforhold, som G1-virksomhed som leasingtager havde krav på. Dette anbringende uddybes i afsnit 4.2 nedenfor.

4.1 Der må anses for at være indgået en leasingaftale af 36 måneders varighed

G2-virksomhed afgav den 16. februar 2017 et tilbud om leasing af den omhandlede bil til G1-virksomhed, jf. bilag 3. Det er angivet som en udtrykkelig forudsætning i tilbuddet, at tilbuddet vedrører en samlet leasingperiode på 36 måneder, hvilket også er forudsat flere andre steder i tilbuddet. Eksempelvis er den samlede pris angivet for 36 måneders leasing - og ikke 12 måneders leasing - ligesom bilens restværdi ved udløbet af perioden på 36 måneder er angivet. 

Der er ikke indsat forbehold i tilbuddet, som dermed er bindende, jf. aftalelovens § 1. Da der ikke er fremlagt andre tilbud, og da leasingkontrakten i bilag 4 er underskrevet allerede dagen efter afgivelsen af tilbuddet i bilag 3, må det lægges til grund, at G1-virksomhed accepterede tilbuddet, hvilket også harmonerer med, at der efterfølgende faktisk blev iværksat leasing af bilen i overensstemmelse med tilbuddet. G2-virksomhed var således forpligtet til at lease bilen til G1-virksomhed i 36 måneder på de i tilbuddet angivne vilkår.

De efterfølgende indgåede leasingkontrakter af hver 12 måneders varighed (bilag 4-6) er udfærdiget i overensstemmelse med indholdet af tilbuddet af 16. februar 2017 og er blot en udmøntning af det, der står anført i tilbuddet. Det er således forudsat i tilbuddet, at den samlede leasingperiode på 36 måneder skulle opdeles i tre "leasingperioder" af hver 12 måneders varighed (benævnt "Leasingperiode 1", "Leasingperiode 2" og "Leasingperiode 3"), og kontrakterne er dermed blot en udmøntning af tilbuddets opdeling af leasingforholdet i tre leasingperioder. Afregningsvilkårene i kontrakterne svarer til afregningsvilkårene i tilbuddet, ligesom bilens restværdi i kontrakten vedrørende den tredje 12-måneders periode (bilag 6) er fastsat til 197.000 kr., hvilket svarer til den værdi, der er fastsat i tilbuddet. Indholdet af kontrakterne er i overensstemmelse med tilbuddet af 16. februar 2017, som det som nævnt må lægges til grund, at G1-virksomhed accepterede.

Det bestrides, at "den endelige aftale" mellem G1-virksomhed og G2-virksomhed som hævdet blev indgået på baggrund af et mundtligt tilbud om en leasingaftale på 12 måneder, cf. replikken s. 2 øverst og processkrift 1, s. 2 midt for. Der er ingen objektive holdepunkter for, at der skulle være fremsat et sådant tilbud, som derimod strider mod tilbuddet i bilag 3. Det forhold, at leasingkontrakten i bilag 4 som nævnt blev underskrevet allerede dagen efter afgivelsen af tilbuddet i bilag 3, taler også imod, at der efter tilbuddet i bilag 3 skulle være fremsat yderligere tilbud.

Det må i den forbindelse komme A bevismæssigt til skade, at hun til trods for Skatteministeriets opfordringer ikke har fremlagt skriftlig korrespondance, der nærmere kan belyse forløbet og omstændighederne ved indgåelsen af leasingforholdet i februar 2017, jf. processkrift 1, s. 2 nederst, smh. med ministeriets opfordringer i duplikken. s. 3. 

Allerede på denne baggrund må der anses for at være indgået en leasingaftale af en varighed på 36 måneder, hvilket endvidere understøttes af en række andre forhold i sagen: 

For det første blev der alene opkrævet en ekstraordinær ydelse i forbindelse med opstarten af leasingforholdet den 1. marts 2017. Den ekstraordinære ydelse er forholdsvis høj og svarer til mere end syv ordinære leasingydelser. Den indgåede leasingaftale giver derfor reelt alene økonomisk mening for G1-virksomhed, såfremt den - som udtrykkeligt forudsat i tilbuddet - løber over en længere periode end ét år, da den samlede leasingydelse i år 1 er mere end 50 pct. højere end den samlede leasingydelse i år 2 og 3.

For det andet har G2-virksomhed selv betegnet en aftale som den, der er indgået mellem G2-virksomhed og G1-virksomhed, hvor der alene er opkrævet én førstegangsydelse, som en "36 måneders aftale", jf. udskrift fra selskabets hjemmeside (bilag B), som er gengivet ovenfor på side 4, øverst.

For det tredje betalte G1-virksomhed den tilnærmelsesvis samme leasingydelse igennem hele leasingperioden på 36 måneder (ydelsen for perioden 1. marts 2018 til 28. februar 2020 er reduceret med kr. 145,- i forhold til perioden fra 1. marts 2017 til 28. februar 2018). Til sammenligning nedskrev G2-virksomhed bilens værdi med 87.200 kr. i perioden fra 1. marts 2017 til 28. februar 2018, med 33.000 kr. i perioden fra 1. marts 2018 til 28. februar 2019 og med 45.000 kr. i perioden fra 1. marts 2019 til 28. februar 2020, jf. bilag A, side 2. Såfremt der var tale om reelle etårige leasingaftaler, ville det have været naturligt at lade leasingydelsen falde i takt med, at værdien af bilen blev reduceret. Den omstændighed, at de årlige nedskrivninger af bilens værdi ikke medførte et fald i leasingydelserne, understøtter således, at leasingydelserne er fastsat under hensyntagen til en leasingperiode, der er længere end ét år. (Det bemærkes i den forbindelse, at den mindre nedsættelse af den månedlige leasingydelse med 145 kr., svarende til en nedsættelse på 1,6 pct., som fandt sted med virkning pr. 1. marts 2018, ikke var en konsekvens af en nedskrivning af bilens værdi, men en konsekvens af en ændring af de gældende afgiftsregler, jf. mailkorrespondancen fremlagt som bilag 9 og 10.)

I kontrast hertil blev den månedlige leasingydelse sat mærkbart ned ved leasingaftalen, der blev indgået for perioden efter udløbet af leasingperioden på 36 måneder, nemlig perioden 1. marts 2020 - 28. februar 2021, fra 8.525 kr. til 7.675 kr. At der blev foretaget en regulering af et væsentlig vilkår i aftalen netop efter udløbet af 36 måneder, understøtter, at vilkårene for de første 36 måneders leasing har været aftalt på forhånd.

For det fjerde blev der forud for den anden henholdsvis den tredje 12-månedersperiode ikke indledt nogen (substantielle) drøftelser og forhandlinger om vilkårene for leasing af det omhandlede køretøj for disse perioder, jf. A’s besvarelse af ministeriets opfordring (h) (svarskriftet s. 4 smh. replikken s. 3), hvilket ellers havde været naturligt, hvis der reelt var tale om, at leasingforholdet ophørte efter 12 måneder.

Skatteministeriet henviser herved også til, at G1-virksomhed den 23. oktober 2019 - dvs. i tidsmæssig tilknytning til udløbet af den tredje og sidste 12-månedersperiode - bad G2-virksomhed om at sende "et tilbud, såfremt jeg skal fortsætte hos jer med en ny leasingaftale" (bilag 11), hvilket resulterede i, at der den 9. og 10. januar 2020 blev indgået en aftale vedrørende perioden 1. marts 2020 - 28. februar 2021 (bilag 7), hvor den månedlige ydelse som nævnt blev nedsat med 850 kr. i forhold til den månedlige ydelse, som A hidtil havde betalt. G1-virksomhed foretog ikke en tilsvarende henvendelse i tilknytning til udløbet af den første eller den anden 12-månedersperiode af leasingforholdet.

Den mindre nedsættelse af den månedlige leasingydelse med 145 kr., svarende til en nedsættelse på 1,6 pct., som skete med virkning fra den 1. marts 2018, er ikke udtryk for, at der blev indgået et nyt leasingforhold. Nedsættelsen må anses for blot at være en justering af aftalen vedrørende det aftalte leasingforhold på 36 måneder som konsekvens af nye afgiftsregler, jf. mailkorrespondancen fremlagt som bilag 9 og 10, hvilket også understøttes af, at G2-virksomhed skriver til G1-virksomhed, at "vi nedsætter din aftale med 145 kr./mdr. plus moms fremadrettet" (bilag 10, s. 1). 

For det femte rettede G1-virksomhed ikke henvendelse til G2-virksomhed om forlængelse af leasingaftalen forud for udløbet af hverken den første eller den anden 12-månedersperiode, selvom det som nævnt fremgår af vilkårene for leasingforholdet, at leasingtager skal rette henvendelse til leasinggiver senest 6 uger forud for det ordinære ophør af leasingaftalen, såfremt leasingtager ønsker at forlænge den indgåede leasingaftale (bilag 8, pkt. 9). Derimod sendte G2-virksomhed blot et par uger før udløbet af disse 12-månedersperioder en ny 12-månederskontrakt til G1-virksomhed med henblik på underskrift, hvilket er et vidnesbyrd om, at der i realiteten var indgået en leasingaftale af 36 måneders varighed. 

Herom bemærkes uddybende:

A oplyste i stævningen, at G1-virksomhed rettede henvendelse til G2-virksomhed forud for udløbet af første, anden og tredje leasingaftale for at forhøre sig om mulighederne for forlængelse (stævningen side 5, 2. afsnit). Skatteministeriet opfordrede derfor A til at fremlægge disse henvendelser samt G2-virksomhed’ svar herpå (svarskriftet s. 4, 2. afsnit).

Til besvarelse af opfordringen har A henvist til den som bilag 9-11 fremlagte mailkorrespondancen og navnlig korrespondancen i bilag 10, jf. replikken s. 3. Af denne mailkorrespondance fremgår det imidlertid, at G1-virksomhed ikke, som ellers hævdet, rettede henvendelse til G2-virksomhed forud for udløbet af de første 12 måneder af leasingforholdet (1. marts 2017 - 28. april 2018) for at forhøre sig om muligheden for forlængelse af leasingforholdet, men at G2-virksomhed derimod den 16. februar 2018, dvs. kort inden udløbet af den første 12-måneders periode, via den digitale underskriftstjeneste (red.underskritstjeneste.nr.1.fjernet) fremsendte en ny leasingkontrakt til G1-virksomhed "til digital underskrift som aftalt - nu for 2. år" (bilag 10, s.2).

Af mailen sendt via (red.underskritstjeneste.nr.1.fjernet) fremgår et link til afvisning af at underskrive, men indholdet af mailen viser, at udgangspunktet var, at den nye leasingaftale blot skulle underskrives af G1-virksomhed - i fuld overensstemmelse med, at der som nævnt var indgået en aftale om en samlet leasingperiode på 36 måneder. Linket til afvisning var formentlig standard ved fremsendelse af dokumenter via underskriftstjenesten (red.underskritstjeneste.nr.1.fjernet), og under alle omstændigheder kan muligheden for G1-virksomhed for at afvise at underskrive leasingaftalen under de foreliggende omstændigheder ikke anses for udtryk for andet og mere end den adgang, som selskabet havde til at opsige aftalen.

Heller ikke i relation til udløbet af den anden 12-månedersperiode (1. marts 2018 - 28. februar 2019) har A fremlagt nogen dokumentation for, at G1-virksomhed, som hævdet, rettede henvendelse til G2-virksomhed forud for udløbet af denne periode for at forhøre sig om muligheden for forlængelse af leasingforholdet. A har slet ikke fremlagt nogen korrespondancen i relation til udløbet af denne periode. Det må derfor lægges til grund, at G2-virksomhed - ligesom op til udløbet af den første 12-månedersperiode - blot sendte aftalen i bilag 6 til G1-virksomhed med henblik på sidstnævntes underskrift kort forud for udløbet af perioden, og at denne aftale blev underskrevet, uden at der fandt nogen nærmere drøftelser sted mellem parterne.

Det var først den 23. oktober 2019, dvs. i tidsmæssig tilknytning til udløbet af den sidste og tredje 12- måneders periode af leasingforholdet, at G1-virksomhed rettede henvendelse til G2-virksomhed om forlængelse af leasingaftalen som forudsat i leasingvilkårenes pkt. 9 (bilag 11), hvilket stemmer med, at der som nævnt var indgået en leasingaftale af 36 måneders varighed. 

Sammenfattende gøres det på den ovenfor anførte baggrund gældende, at G2-virksomhed og G1-virksomhed må anses for at have indgået en leasingaftale af 36 måneders varighed med start pr. 1. marts 2017, og at A’s beskatningsgrundlag for fri bil i hele perioden 1. marts 2017 - 28. februar 2020 derfor skal fastsættes til 915.381 kr., som ubestridt udgjorde bilens "købspris" ved leasingforholdets begyndelse den 1. marts 2017, jf. ligningslovens § 16, stk. 4.

De som bilag 4-6 fremlagte leasingkontrakter af hver 12 måneders varighed er som nævnt blot en udmøntning af den aftale, der må anses for at være indgået på baggrund af tilbuddet om leasing af den omhandlede bil i 36 måneder, som i tilbuddet er delt op på 3 leasingperioder af hver 12 måneders varighed. Kontrakterne fastslår således blot, hvad der allerede var gældende ret mellem parterne. Leasingkontrakterne indebærer ikke en ændring af aftaleforholdet mellem G2-virksomhed og G1-virksomhed, med den følge at der må anses for at være blevet etableret et nyt leasingforhold efter de første 12 måneder (med start pr. 1. marts 2018) og endnu et nyt leasingforhold efter de derpå følgende 12 måne der (pr. 1. marts 2019).

Den formelle opdeling af det aftalte leasingforhold i 3 (del)kontrakter af hver 12 måneders varighed har endvidere reelt intet selvstændigt forretningsmæssigt formål, men må - henset til de foreliggende omstændigheder og i fraværet af holdepunkter for andet - anses for at være sket med det formål at omgå reglerne om opgørelse af beskatningsgrundlaget for fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4 (og reglerne i registreringsafgiftsloven om opgørelse af den forholdsmæssige registreringsafgift). En sådan formel opdeling kan under alle omstændigheder - selv hvis den må anses for civilretlig gyldig, hvilket bestrides - ikke tillægges betydning i skatteretlig henseende. Det følger således af fast retspraksis, at et sådant formelt aftaleforhold, der udelukkende har til formål at give en skattemæssig fordel, ikke kan tillægges betydning skatteretligt, jf. eksempelvis UfR 2014.2742 H.

____________________

Det af A i øvrigt anførte kan ikke føre til andet resultat, idet følgende bemærkes herom:

A har anført, at angivelsen af en leasingperiode på 36 måneder i tilbuddet blot var "en form for serviceydelse til den potentielle leasingtager", således at denne kunne danne sig et bedre overblik over økonomien over den samlede periode på 36 måneder, hvis leasingtageren ønskede at indgå nye aftaler efter henholdsvis første og anden periode, jf. processkrift 1, s. 2. Hertil bemærker Skatteministeriet, at et sådant "overblik" for leasingtageren kun giver mening, hvis leasingiver G2-virksomhed var forpligtet til at lease køretøjet til leasingtageren for en periode på 36 måneder på de vilkår, som blev aftalt ved påbegyndelsen af leasingforholdet.

A har endvidere gjort gældende, at G1-virksomhed blev kreditvurderet inden indgåelsen af hver af de som bilag 4-7 fremlagte aftaler, hvilket Skatteministeriet har opfordret hende til at fremlægge dokumentation for, jf. svarskriftet s. 4. Den til besvarelse af opfordringen fremlagte udskrift af G2-virksomhed’ kundekort vedrørende G1-virksomhed (bilag 12) viser øjensynligt, at der årligt blev indtastet en kreditvurdering af G1-virksomhed i enten januar eller december måned. Skatteministeriet bestrider imidlertid, at der blev foretaget en kreditvurdering som led i G2-virksomhed’s eventuelle overvejelser om, hvorvidt leasingforholdet skulle "forlænges" efter den første henholdsvis den anden 12-månedersperiode.

Det forhold, at en mindre andel af G2-virksomhed’s leasingtagere, der er blevet tilbud en leasingaftale med en leasingperiode på 36 måneder, eventuelt måtte vælge at stoppe deres leasingforhold efter den første eller den anden 12-månedersperiode, godtgør ikke, at leasingaftalen mellem G2-virksomhed og G1-virksomhed kun skulle være indgået for en periode på 12 måneder. Det følger allerede af, at det forhold, at en mindre andel af G2-virksomhed’s aftaler vedrørende en leasingperiode på 36 måneder måtte ophøre før tid, ikke er udtryk for, at der som udgangspunkt ikke er indgået en aftale om leasing for en periode på 36 måneder, idet leasingforholdet kan ophøre inden udløbet af 36 måneder af mange forskellige årsager, f.eks. på grund af leasingtagers kontraktlige opsigelse med en måneds varsel, leasinggivers ophævelse grundet misligholdelse eller en gensidig aftale mellem parterne om at ophæve leasingaftalen før udløbet af de 36 måneder.

Den af A påberåbte landsskatteretsafgørelse af 10. marts 2021 i sagsnr. 16-0691818, jf. stævningen s. 7, 7. afsnit, og replikken s. 5, nederst, vedrører ikke fastsættelse af beskatningsgrundlaget for fri bil. Endvidere beroede Landsskatterettens afgørelse i den sag - ligesom det er tilfældet med Landsskatterettens afgørelse i den foreliggende sag, jf. afgørelsen s. 17, 4. afsnit - på en konkret vurdering af, om der i den pågældende sag var tale om en samlet leasingaftale eller tre særskilte leasingaftaler. Landsskatterettens afgørelse af 10. marts 2021 er således ikke udtryk for en fast administrativ praksis, som A på grundlag af en lighedsgrundsætning kan støtte ret på, men er derimod udtryk for en konkret bevisvurdering, som ikke præjudicerer rettens afgørelse af den foreliggende sag. 

Det bemærkes i øvrigt for en ordens skyld, at Landsskatterettens afgørelse af 10. marts 2021 i sagsnr. 16-0691818 efter Skatteministeriets opfattelse er forkert, men at den ikke er indbragt for domstolene, da den ikke er principiel, men derimod som nævnt vedrører en konkret vurdering af de i den sag omhandlede leasingaftaler. Skatteministeriet indbringer kun en afgørelse fra Landsskatteretten for domstolene, hvis afgørelsen er principiel, eller hvis særlige grunde i øvrigt taler for indbringelse, jf. Skatteministeriets retssagsvejledning (SKM2018.517.DEP), punkt 1.1 og 10.2.

4.2 Under alle omstændigheder skal beskatningsgrundlaget opgøres på baggrund af bilens værdi på tidspunktet for leasingforholdets begyndelse den 1. marts 2017

En aftale om forlængelse af et eksisterende leasingforhold, hvor både den leasede bil, aftaleparterne og de grundlæggende vilkår for leasingforholdet er de samme, og hvor leasingtager har krav på forlængelsen, kan i relation til reglerne om fastsættelse af beskatningsgrundlaget for fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4, ikke anses for en aftale om påbegyndelse af et nyt leasingforhold, som indebærer, at der foreligger et nyt "leasingtidspunkt" og en ny "leasingperiode" i lovforarbejdernes forstand. Arbejdsgiveren har således ikke ved en sådan forlængelse af et eksisterende leasingforhold "anskaffet" den omhandlede bil på ny i ligningslovens § 16, stk. 4’s forstand, med den følge at der skal foretages en ny ansættelse af bilens markedsværdi ("arbejdsgiverens købspris") på tidspunktet for forlængelsen.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen henvist til påstandsdokumenterne og nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Det kan lægges til grund, at G2-virksomhed den 16. februar 2017 udfærdigede et leasingtilbud, hvorefter G1-virksomhed blev tilbudt at lease en (red.bilmærke.nr.3.fjernet) i 36 måneder. Der var tale om en brugt bil, som var registreret første gang den 23. januar 2014. I tilbuddet er der angivet en ekstraordinær ydelse på 60.000 kr. og månedlige leasingydelser på 8.670 kr., begge beløb uden moms. Restværdien efter sidste leasingperiode er opgivet til 197.000 kr., og der er anført tre leasingperioder af hver 12 måneder. Det er ikke dokumenteret under sagen nøjagtigt, hvornår tilbuddet blev fremsendt til G1-virksomhed, men det kan lægges til grund, at det var enten den 16. eller 17. februar 2017. 

I forlængelse af fremsendelsen af leasingtilbuddet blev der den 17. februar 2017 underskrevet en leasingaftale vedrørende den samme bil, men alene for en periode på 12 måneder. Tilsvarende blev der den 19. februar 2018 og den 13. februar 2019 indgået leasingaftaler for de efterfølgende to 12-månedersperioder. Leasingaftalerne er i alt væsentligt i overensstemmelse med tilbuddet både med hensyn til løbetid, størrelsen af de månedlige leasingydelser, den ekstraordinære leasingydelse samt køretøjets restværdi efter den sidste leasingperiode. 

Bevisførelsen, herunder navnlig den fremlagte mailkorrespondance, men også de afgivne forklaringer, tyder ikke på, at der i forbindelse med udløb af de to første 12-månedersperioder var nogen form for drøftelse eller forhandling om vilkårene for leasing af bilen for henholdsvis den anden og tredje 12-månedersperiode. I modsætning hertil anmodede IE på vegne af G1-virksomhed efter udløbet af den tredje 12-månedersperiode om G2-virksomheds detaljerede tilbud, hvilket også førte til en aftale om leasing for en yderligere 12-månedersperiode, men nu med en mindre månedlig leasingydelse.         

Hertil kommer, at det må lægges til grund, at det pr. 6. maj 2020 fremgik af G2-virksomheds hjemmeside, at 

"… 

Men ved 12 måneders leasing skal du til gengæld betale en ny førstegangsydelse, når kontrakten er udløbet, og du skal tegne en ny aftale.

Vælger du at tegne en 36 måneders aftale, vil du kun blive opkrævet førstegangsydelsen én gang, selv om der reelt er tale om tre 12-måneders aftaler

…"

Endelig fremgår det af forklaringen afgivet af IE, at G1-virksomhed også oprindelig havde en forventning om at lease bilen for en periode på 3-4 år.  

På baggrund af ovenstående finder retten efter en samlet vurdering, at der er ført et tilstrækkeligt bevis for, at der mellem G1-virksomhed og G2-virksomhed blev indgået en leasingaftale af 36-måneders varighed, og at de tre 12-månders leasingaftaler må anses som en udmøntning af en samlet aftale i overensstemmelse med det fremsendte leasingtilbud. Retten lægger herved navnlig vægt på indholdet af leasingtilbuddet sammenholdt med indholdet af de tre 12-månedersaftaler, den korte tid mellem leasingtilbud og indgåelse af den første 12-månedersaftale og oplysningerne på G2-virksomheds hjemmeside.    

På den baggrund frifindes Skatteministeriet for A’s påstand. 

Efter dette resultat skal A betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. Sagsomkostningerne fastsættes efter sagens værdi og forløb til dækning af advokatudgift med 35.000 kr. Beløbet er inkl. moms, da Skatteministeriet ikke er momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes for påstanden nedlagt af A. 

A skal inden 14 dage til Skatteministeriet betale 35.000 kr. i sagsomkostninger. 

Sagsomkostningsbeløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.