Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørgers medlemmer på samme måde som efterlønsmodtagere har fradragsret efter ligningslovens § 13 for deres kontingentindbetalinger til spørgers fagforening, når medlemmerne overgår til "tidlig pension" (Arnepension)?
2. Kan skatterådet bekræfte, at det er uden betydning for besvarelsen af spørgsmål 1, at medlemmet betaler et reduceret kontingent efter overgang til "tidlig pension" (Arne-pension)?

Svar

1. Nej
2. Bortfalder

Beskrivelse af de faktiske forhold

Fra 2022 fik danskere med de længste og ofte hårdeste arbejdsliv ret til at trække sig tidligere tilbage.

Regeringen, Dansk Folkeparti, Socialistisk Folkeparti og Enhedslisten indgik den 10. oktober 2020 en aftale om ret til tidlig pension. Med aftalen får mennesker med lange og ofte hårde fysiske arbejdsliv ret til at trække sig tidligere tilbage. Retten til tidlig pension er baseret på objektive kriterier og tager udgangspunkt i antallet af år på arbejdsmarkedet.

Har man fx som 61-årig været 44 år på arbejdsmarkedet, får man ret til at trække sig tilbage tre år før folkepensionen, mens 42 og 43 år giver ret til, at man kan gå fra et eller to år før folkepensionen. Alderen for opgørelsen og antallet af år på arbejdsmarkedet vil følge med udviklingen i folkepensionsalderen. Ud over beskæftigelse, hvad enten der er tale om lønmodtagere eller selvstændige, tæller også perioder med blandt andet dagpenge, sygedagpenge, deltidsarbejde, barselsorlov og obligatoriske praktikperioder med elevløn eller SU også med.

En lang række danskere med mulighed for at gå på tidlig pension, er eller har været medlem af en fagforening og/eller A-kasse i mange år, herunder medlem hos bl.a. H1.

Siden lovforslagets fremsættelse har der været rejst en lang række spørgsmål af forskellig art til ordningen med tidlig pension, hvoraf de fleste er blevet afklaret, mens andre spørgsmål fortsat står ubesvaret tilbage. Bl.a. mangler spørger fortsat afklaring af adgangen til fradragsret for medlemskontingenter efter overgangen til tidlig pension. Dette er baggrunden for anmodningen om bindende svar.

Hos H1 varetager man også opgaven med at indberette medlemmernes indbetalinger til Skattestyrelsen af hensyn til fradragsretten efter ligningslovens § 13, og hvor H1’s indberetninger danner grundlag for fradrag på medlemmernes oplysningsskema (årsopgørelse).

H1 har rejst spørgsmålet om medlemmernes eventuelle adgang til fradrag efter ligningslovens § 13 i forhold til overgang til den meget omtalte "tidlig-pension" (Arne-pension) samt spørgsmålet om H1’s pligt til at indberette medlemmernes kontingentindbetalinger efter overgangen til "tidlig pension" jf. skatteindberetningsloven § 31.

Indberetningspligten efter skatteindberetningsloven omfatter alene kontingenter, der er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13, stk. 1.

Der ses ikke at være taget stilling til spørgsmålet, hverken i Skattestyrelsens Juridiske Vejledning, i anden litteratur eller i forbindelse med det lovforberedende arbejde m.v.

Gældende regler

Juridisk Vejledning - C.A.4.3.1.3 Fagforeningskontingent og arbejdsløshedsforsikring (uddrag)

"Regel

En skatteyder kan fradrage udgifterne til kontingenter for medlemskab af fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som vedkommende tilhører. Se LL § 13, stk. 1. Se også Skatteministerens besvarelse i TfS 1994, 348.

Fradrag efter LL § 13, stk. 1, er betinget af, at der sker indberetning af medlemmernes kontingentbetalinger. Se LL § 13, stk. 2. Faglige foreninger skal hvert år foretage indberetning til Skatteforvaltningen om de indbetalinger, foreningen har modtaget fra hvert enkelt medlem det foregående kalenderår. Det indberettede beløb bliver fortrykt på det enkelte medlems oplysningsskema. Se afsnit A.B.1.2.6.1.

Alle foreninger, hvor kontingentbetalingen er fradragsberettiget efter LL § 13, har indberetningspligt. Se SIL § 31. Det enkelte foreningsmedlem kan inden kalenderårets udgang pålægge foreningen ikke at foretage indberetning, med den virkning at udgiften ikke længere er fradragsberettiget….. "

"Personkreds

Som udgangspunkt kan alle skattepligtige personer få fradrag for udgifterne til fagforening og arbejdsløshedskasse. Det er ikke et krav, at skatteyderen er i arbejde for at kunne fradrage udgifterne til fagforeningskontingent".

"Pensionister og efterlønnere

Pensionister kan ikke fratrække kontingent til deres hidtidige fagforeninger, når de er overgået til pension, jf. bl.a. SKM2006.528.ØLR og SKM2017.327.HR.

Personer, der modtager efterløn, kan fratrække fagligt kontingent og kontingent til arbejdsløshedskasse.

Selvom udgangspunktet er, at pensionister ikke kan fratrække udgifter til fagforeningskontingent, så kan visse pensionerede tjenestemænd få fradrag for fagforeningskontingent. Det kan de i de tilfælde, hvor pensionens størrelse er beregnet som en andel af de løntrin, der gælder for tjenestemænd i arbejde. I disse situationer er forhandling af lønnen for tjenestemænd reelt også en forhandling af størrelsen af de eksisterende tjenestemandspensioner. De faglige organisationer, der er forhandlingsberettiget i forhold til tjenestemændenes løn, har dermed også en direkte indflydelse på pensionens størrelse, jf. bl.a. SKM2020.170.SR. "

LL § 13, stk. 1 har følgende ordlyd: "Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages udgifter til kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, hvortil den skattepligtige hører…."

Som det kort fremgår ovenfor, vil medlemmernes adgang til fradrag for medlemskontingenter være afhængig af, hvorvidt medlemmerne er overgået til efterløn, midlertidigt står uden arbejde før pension, er gået på pension eller gået på tjenestemandspension m.v.

Typisk vil medlemmer, der overgår til efterløn, førtidspension, tidlig pension og folkepension m.v., betale et reduceret kontingent.

Skatteministeren har i svar på SAU alm. del spm. 559 (folketingsåret 2017-2018) oplyst, at der fortsat er fradragsret for fagforeningskontingentet, hvis man efter opnåelse af pensionsalderen fortsætter i sit hidtidige job, herunder evt. på nedsat tid, ligesom der vil være fradragsret, hvis man påtager sig andet lønnet arbejde. Fradragsretten omfatter derimod som udgangspunkt ikke pensionistkontingent for pensionistmedlemmer, der har forladt arbejdsmarkedet på grund af alder. Det nævnes afslutningsvist i skatteministerens svar, at det afgørende er, om man tilhører en erhvervsgruppe, som fagforeningen har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for.

"Tidlig pension" (Arne-pension) er ikke omtalt i Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.1.3 vedr. fagforeningskontingent og arbejdsløshedsforsikring. Tidlig pension er imidlertid omtalt i afsnit C.A.3.6.5 vedr. ydelser efter de sociale pensionslove, men fradragsret efter ligningslovens § 13 omtales ikke i dette afsnit. Der ses ikke at være offentliggjort administrativ praksis eller domspraksis på området, som kan besvare vores spørgsmål.

Lovforslaget om "tidlig pension" samt overvejelserne bag forslaget findes her: https://www.ft.dk/ripdf/samling/20201/lovforslag/l104/20201_l104_som_fremsat.pdf

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad. Spg 1

H1 har som beskrevet ovenfor behov for afklaring af, hvorvidt medlemskontingenter indbetalt af medlemmer efter overgangen til "tidlig pension" berettiger til fradrag efter ligningslovens § 13, stk. 1, da indberetningspligten efter skatteindberetningslovens § 31 alene omfatter kontingentindbetalinger, der er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13, stk. 1.

Medlemmer hos H1, der overgår på "tidlig pension", har som udgangspunkt ikke nået folkepensionsalderen. Det samme er gældende for personer omfattet af efterlønsordningen. Der er således reelt mulighed for, at personer omfattet af tidlig pension fortsat kan og må bestride et almindeligt job, og vælger en sådan mulighed.

I den juridiske vejledning anføres det, at "som udgangspunkt kan alle skattepligtige personer få fradrag for udgifterne til fagforening og arbejdsløshedskasse. Det er ikke et krav, at skatteyderen er i arbejde for at kunne fradrage udgifterne til fagforeningskontingent".

Det fremgår videre, at "Personer, der modtager efterløn, kan fratrække fagligt kontingent og kontingent til arbejdsløshedskasse".

Det er vores opfattelse, at ordningen omkring "tidlig pension" i mange henseender kan sidestilles med efterlønsordningen, som bl.a. har til formål at sluse nedslidte personer på supplerende ydelser i en overgangsperiode, indtil disse er nået folkepensionsalderen. Det er vores opfattelse, at disse lighedspunkter mellem efterlønsordningen og den nye ordning med "tidlig pension" hjemler tilstrækkelig rækkevidde til at omfatte medlemmer af H1 til adgang til fradrag efter ligningslovens § 13, stk. 1 frem til folkepensionsalderen.

På denne baggrund indstiller vi til, at Skattestyrelsen besvarer spørgsmål 1 med "JA". Vi indstiller endvidere til, at Skattestyrelsen besvarer spørgsmål 2 med "JA".

Spørger har haft udkastet til det bindende svar i høring, og spørger har 15. december

2022 afgivet følgende bemærkninger til det:

"Supplerende bemærkninger

Vi ønsker med vores supplerende bemærkninger at påpege, at vi ikke er uenig med Skattestyrelsens bemærkninger og overvejelser omkring intentionerne bag lovforslagene, men at vi er uenige i Skattestyrelsens konklusioner og begrundelse.

Vi er mest af den opfattelse, at "tidlig pension" (Arne-pensionen) bør sidestilles med efterlønsordningen, hvorved medlemmerne gives adgang til fradrag for fagforeningskontingenter, jf. vores uddybende kommentarer nedenfor.

For så vidt angår efterlønsordningen anfører Skattestyrelsen, at efterlønsordningen havde et andet formål end den nu etablerede ordning med "tidlig pension", idet ordningen med efterløn: "sigtede mod en omfordeling af arbejdet, idet ældre lønmodtagers tilbagetrækning fra arbejdsstyrken skulle give mulighed for beskæftigelse af yngre arbejdsløse".

Skattestyrelsen oplyser videre, at "efterløn havde et beskæftigelses-politisk sigte", og at dette fremgår af flere vejledninger, ligesom efterlønsordningen "midlertidigt træder i stedet for arbejdsindtægt".  Endvidere bemærker Skattestyrelsen, at "Fagforeningerne kan ikke indgå i forhandlinger om størrelsen af den tidlige pension, hvorved fagforeningerne ikke kan varetage de økonomiske interesser for et medlem, der modtager tidlig pension". Disse forhold er vi som udgangspunkt ikke uenige med Skattestyrelsen i.

Hvorvidt Skattestyrelsen anfører, at efterlønsordningen havde et andet sigte end den nuværende ordning med tidlig pension, ændrer efter vores opfattelse ikke ved det helt objektive faktum, at begge ordninger giver den samme ret til at forlade arbejdsmarkedet på et tidligere tidspunkt end folkepensionsalderen. Reglerne for "tidlig pension" tillader i øvrigt, at personer fortsat må forblive på arbejdsmarkedet, selvom der sker en delvis modregning af en arbejdsindtægter.

For begge arbejdsgrupper under efterlønsordningen og tidlig pension gælder, at der er tale om erhvervsgrupper, som ikke har opnået folkepensionsalderen. Endvidere må gælde, at begge erhvervsgrupper fortsat har mulighed for at bestride et job på arbejdsmarkedet, fx på nedsat tid eller et mere skånsomt arbejde.

Fagforeningerne har hverken den store indflydelse på ydelserne efter efterlønsordningen eller ydelserne efter ordningen med tidlig pension, så hvorfor så gøre forskel på adgangen til at få fradrag for medlemskontingenter.

Så vidt vi tolker ordningen, består der ligeledes en overgangsordning (kompensationsordning), såfremt en borger skifter fra efterlønsordningen til tidlig pension, som beregnes pr. måned for hver måned, der er tilbage til borgerens folkepensionsalder. Beløbet udbetales som et engangsbeløb minus 30 procent i afgift. Der er således skabt en sammenhæng mellem efterlønsordningen og ordningen for tidlig pension.

Det er vores opfattelse, at der må bestå en lighed for loven omkring fradrag for medlemskontingenter, hvad enten borgerne er omfattet af efterlønsordningen eller ordningen om tidlig pension. Blot fordi der har været et andet politisk motiveret ønske med efterlønsordningen end med ordningen for tidlig pension, kan der efter vores opfattelse - ikke uden videre - anlægges en mere restriktiv fortolkning i forhold til adgangen til medlemmernes fradragsret for medlemskontingenter, når de overgår på tidlig pension.

En så snæver og indskrænkende fortolkning af adgangen til fradragsret, som Skattestyrelsen anlægger, må efter vores opfattelse kræve en hjemmel i loven.        

De politiske vinde - både i foregående valgperiode - og nu også ved de foreløbige meldinger i medierne for den kommende SVM-regering, peger ligeledes i yderligere muligheder for fradragsret for fagforeningsaktiviteter.  

Vi indstiller på denne baggrund til, at Skatterådet besvarer spørgsmål 1 med et "JA""

Ad. Spg 2

Det er helt normalt, at de fleste faglige foreninger tilbyder deres medlemmer reducerede kontingentbetaling, hvis medlemmet fx er under uddannelse, er gået på pension eller gået på efterløn m.v.

Det nedsatte kontingent tilkendegiver naturligvis en ændret situation for medlemmet overfor den faglige forening. Det er dog vores opfattelse, at spørgsmålet om en eventuel nedsættelse af kontingentet er uden betydning om spørgsmålet om fradragsret.

Vi indstiller derfor til, at Skattestyrelsen besvarer spørgsmål 2 med "NEJ" eller "Bortfalder".

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørgers medlemmer på samme måde som efterlønsmodtagere har fradragsret efter ligningslovens § 13 for deres kontingentindbetalinger til spørgers fagforening, når medlemmerne overgår til "tidlig pension" (Arne-pension).

Begrundelse

Den skattepligtige kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrage udgifter til kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, hvortil den skattepligtige hører. Se ligningslovens § 13, stk. 1.

Fradrag er betinget af, at den faglige forening, hvis den er indberetningspligtig efter skatteindberetningslovens § 31, har indberettet kontingentudgiften til told- og skatteforvaltningen. Se ligningslovens § 13, stk. 2.

Som udgangspunkt kan alle skattepligtige personer få fradrag for udgifterne til fagforening og arbejdsløshedskasse. Det er ikke et krav, at skatteyderen er i arbejde for at kunne fradrage udgifterne til fagforeningskontingent. Se Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.1.3 Fagforeningskontingent og arbejdsløshedsforsikring. Skatteydere, hvis indtægt udelukkende består i arbejdsløshedsunderstøttelse, kan få fradrag for deres kontingentbetaling, fordi de faglige foreninger også varetager de arbejdsløse medlemmers interesser. Se LSRM 1959, 67 LSR.

Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.1.3, at pensionister ikke kan fratrække kontingent til deres hidtidige fagforeninger, se fx SKM2017.327.HR angående fagforeningers hovedformål, pensionisters økonomiske interesser mv.

I SKM2017.327.HR udtalte Højesteret med henvisning til landsrettens begrundelse, at en fagforenings pensionister ikke havde fradragsret efter ligningslovens § 13. Landsretten havde lagt vægt på, at fagforeningens hovedformål i forhold til pensionistmedlemmerne ikke var at varetage disses økonomiske interesser, og at pensionsforholdene for fagforeningens medlemmer, som ikke var tjenestemænd, var endeligt fastlagt ved pensioneringen, hvorfor medlemskabet ikke havde den fornødne sammenhæng med de pågældendes løbende indkomst.

Landsretten bemærkede endvidere i dommen, at pensionistmedlemmerne ikke i relation til ligningslovens § 13 kunne siges at tilhøre en erhvervsgruppe. Endelig havde landsretten ikke fundet, at den omstændighed, at der for pensionerede tjenestemænd og efterlønsmodtagere tillades fradrag for fagforeningskontingenter, indebærer, at også pensionistmedlemmer, der ikke er pensionerede tjenestemænd, har ret til fradrag.

I SKM2020.170.SR blev det afgjort, at visse pensionerede tjenestemænd dog kan få fradrag for fagforeningskontingent. Det gælder i de situationer, hvor forhandling af lønnen for tjenestemænd reelt også er en forhandling af størrelsen af de eksisterende tjenestemandspensioner, idet deres pension beregnes løbende som en andel af de løntrin, der gælder for tjenestemænd i arbejde.

For så vidt angår efterløn bemærkes, at det fremgår af C.A.4.3.1.3 i Den juridiske vejledning, at personer, der modtager efterløn, kan fratrække fagligt kontingent og kontingent til arbejdsløshedskasse.

Efterlønsordningen blev indført i Danmark i 1979 i lov om arbejdsformidling og arbejdsløshedsforsikring m.v., og det fremgår af forarbejderne til loven, at ordningen primært skulle ses som en arbejdsmarkedspolitisk foranstaltning, der sigtede mod en omfordeling af arbejdet, idet ældre lønmodtageres tilbagetrækning fra arbejdsstyrken skulle give mulighed for beskæftigelse af yngre arbejdsløse. Se de almindelige bemærkninger i lovforslag nr. 31 af 10. oktober 1978. Ordningen fremgår i dag af kapitel 11 a i lov om arbejdsløshedsforsikring m.v. Se lovbekendtgørelse nr. 234 af 10. februar 2022.

At efterløn har et beskæftigelsespolitisk sigte fremgår også af flere af de danske vejledninger, der omhandler reglerne om koordinering af de sociale sikringsydelser indenfor EU, ligesom det som nævnt ovenfor også fremgår af forarbejderne til den danske efterlønsordning.

Af vejledningerne fremgår det, at modtagelse af efterløn ligestilles med modtagelse af løn. Se afsnit 5.2.2 og 7.7 i vejledning nr. 10329 om koordinering af sundhedsydelser og visse sociale ydelser for borgere, der rejser mellem EU/EØS-landene og Schweiz af 12. december 2016.

Se også kapitel 9, punkt 46, om lønnet beskæftigelse og selvstændig virksomhed - definitioner, i vejledning nr. 9228 af 23. maj 2013 om EF-regler om social sikring, hvoraf fremgår, at en person, der modtager sygedagpenge, arbejdsløshedsdagpenge og andre sikringsydelser, der midlertidigt træder i stedet for arbejdsindtægt, herunder efterløn, fra Danmark, er omfattet af dansk lovgivning om social sikring.

Størrelsen af den enkelte persons efterløn afhænger bl.a. af, hvornår personen går på efterløn, dennes pensionsforhold, om personen arbejder, og hvor meget personen arbejder. Personen kan højst få efterløn med et beløb, der svarer til den dagpengesats, personen ville være berettiget til, hvis denne i stedet var ledig. Dette følger af kapitel 11 a i lovbekendtgørelse nr. 234 af 10. februar 2022.

Tidlig pension blev tilføjet i lov om social pension med lov nr. 2202 om ændring af lov om social pension og forskellige andre love (indførelse af ret til tidlig pension) af 29. december 2020. Lov om social pension omfatter bl.a. også folkepension, se lovens § 1.

Formålet med aftalen bag lovforslaget om tidlig pension har været at give dem, der har været mange år på arbejdsmarkedet, mulighed for en værdig tilbagetrækning. Tidlig pension er blevet indført for personer, der har tre år eller mindre til folkepensionsalderen, og som har haft en langvarig tilknytning til arbejdsmarkedet. Se afsnit 1. Indledning i lovforslag nr. 104 af 18. november 2020.

Det beløb, som udbetales efter ordningen om tidlig pension, udgør et månedligt beløb på 13.550 kr. pr. måned (2020-niveau), se lovens § 48 a, stk. 1. Af de specielle bemærkninger til § 48 a fremgår, at der ikke findes gældende regler om månedlig fastsættelse m.v. af tidlig pension, men at reglerne vil tage udgangspunkt i reglerne om folkepension m.v. Beløbet svarer derfor stort set til folkepensionens grundbeløb og pensionstillæg for enlige.

Det fremgår videre af bemærkningerne, at lovforslaget om ret til tidlig pension vil være omfattet af forordning 883/04 anvendelsesområde, jf. forordningens artikel 3, stk. 1. Forordningen indeholder regler, der koordinerer EU-medlemsstaternes lovgivning om social sikring for personer, der udnytter retten til fri bevægelighed inden for EU. Se afsnit 2.10.1 og 2.10.2 i de almindelige bemærkninger. Det fremgår af afsnit 2.10.1, at ydelser ved henholdsvis alderdom og efterløn ikke har samme karakteristika, selvom de begge er omfattet af artikel 3, stk. 1, i forordningen:

"I EU-domstolens praksis er ordninger, som er begrundet i en arbejdstagers aldringsproces og ikke angiver noget formål om f.eks. frigivelse af arbejdspladser til fordel for yngre personer, blevet betragtet som ydelser ved alderdom. Hvis ydelsen er begrundet i frigivelse af arbejdspladser til yngre personer, og således har et beskæftigelsespolitisk sigte, taler det for at kategorisere ydelsen som efterløn."

Om tidlig pension fremgår følgende af afsnit 2.10.2:

"Det er - navnlig i lyset af EU-domstolens praksis om ordninger, der er begrundet i en arbejdstagers aldringsproces uden angivelse af formål om frigivelse af arbejdspladser - Beskæftigelsesministeriets vurdering, at nærværende lovforslag, der skal give ret til Tidlig Pension før folkepensionsalderen, vil være omfattet af forordning 883/04 anvendelsesområde, jf. forordningens artikel 3, stk. 1, hvorefter forordningen bl.a. finder anvendelse på enhver lovgivning om social sikring, der vedrører ydelser ved alderdom. Det betyder, at Tidlig Pension vil være omfattet af reglerne i forordning 883/04, herunder ligebehandlingsprincippet, sammenlægningsprincippet og eksportabilitetsprincippet.(Skattestyrelsens fremhævelse)."

Folkepension (social pension) er også en social sikringsydelse omfattet af forordning 883/04, og anses i Danmark som en ydelse ved alderdom. Se afsnit 2.10.1 i lovforslaget om tidlig pension, samt de almindelige bemærkninger i forarbejderne til lov om social pension fra 1984 (lovforslag nr. 18 af 7. februar 1984).

Som nævnt er ydelser ved alderdom derfor begrundet i en arbejdstagers aldringsproces uden angivelse af formål om frigivelse af arbejdspladser, mens efterløn anses for at have et beskæftigelsespolitisk sigte.

Endvidere er tidlig pension reguleret i lov om social pension ligesom folkepension. Det beløb, der udbetales, er fastsat ved lov, og svarer stort set til folkepensionens grundbeløb og pensionstillæg for enlige. Efterlønsordningen er derimod reguleret i lov om arbejdsløshedsforsikring m.v., og det beløb, der udbetales, svarer til den dagpengesats, personen ville være berettiget til, hvis personen i stedet var ledig. Ligeledes træder efterløn - ligesom arbejdsløshedsdagpenge - i stedet for arbejdsindtægt, og en person på efterløn kan på samme måde som en person, der modtager arbejdsløshedsdagpenge, få fradrag for fagforeningskontingentet.

Fagforeningerne kan ikke indgå i forhandlinger om størrelsen af den tidlige pension, hvorved fagforeningerne ikke kan varetage de økonomiske interesser for et medlem, der modtager tidlig pension. Et fagforeningsmedlemskab har derved ikke den fornødne sammenhæng med den løbende indkomst for en skatteyder, der modtager tidlig pension.

På baggrund af ovenstående finder Skattestyrelsen, at tidlig pension i relation til ligningslovens § 13 skal ligestilles med folkepension. Derved er der ikke fradragsret for kontingent til fagforeninger for personer, der modtager tidlig pension. Dog vil der tilsvarende for folkepensionister være fradragsret for fagforeningskontingentet, hvis lønmodtageren efter opnåelse af tidlig pension også har et lønnet arbejde. Fradragsretten vil i så fald være baseret på det lønnede arbejde. Se skatteministerens svar på SAU alm. del spm. 539 (2017-2018).

På baggrund af repræsentantens bemærkninger til Skattestyrelsens foreløbige indstilling, har Skattestyrelsen følgende yderligere bemærkninger:

Repræsentanten har bemærket, at der består en overgangsordning (kompensationsordning), hvis en borger skifter fra efterlønsordningen til tidlig pension, og at der således er skabt en sammenhæng mellem efterlønsordningen og ordningen for tidlig pension.

Skattestyrelsen forstår denne ordning således, at adgangen til udbetaling af kompensation kun eksisterer for en isoleret gruppe i en begrænset periode, dvs. for personer, der er overgået til efterløn inden den 1. januar 2022. Se høringsnotat til L 104, s. 39 og aftale om en ret til tidlig pension af 10. oktober 2020, s. 7. En sådan overgangsordning illustrerer efter Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om to ordninger af forskellige karakterer. Overgangsordningen skal sikre borgerne de økonomiske rettigheder, der følger af efterlønsordningen, hvis de overgår til tidlig pension. Sammenfaldet mellem de to ordninger består kun i alderen på de omfattede personer.

Som Skattestyrelsen nærmere har redegjort for, ligger der forskellige hensyn bag ordningerne, og de er indrettet forskelligt, hvilket har været afgørende for vurderingen af, at borgere, der modtager tidlig pension, ikke efter Skattestyrelsens opfattelse kan få fradrag for fagforeningskontingentet. Det gør ikke en forskel for denne vurdering, at personerne kan tilhøre samme aldersgruppe. Da ordningerne således er forskellige, skal de heller ikke behandles ens som anført af repræsentanten vedr. lighed for loven.

Endvidere skal det bemærkes, at folkepensionister, borgere, der modtager tidlig pension, og borgere, der modtager efterløn, alle har mulighed for at have et lønnet arbejde ved siden af den udbetalte ydelse. Muligheden for at arbejde samtidig med, at der kan fås ydelse, er således ikke noget, der taler for, at tidlig pension kan sidestilles med efterløn. I henhold til de gældende regler for udbetaling af de tre nævnte ydelser vil der som følge af arbejdsindtægten i varierende omfang ske nedsættelse af den udbetalte ydelse. I en sådan situation, hvor der erhverves arbejdsindtægt ved siden af ydelsen, vil der som nævnt ovenfor i kraft af det lønnede arbejde være fradragsret for indbetalinger af kontingent til en fagforening, som er foretaget af borgere, der også modtager folkepension eller tidlig pension.

Skattestyrelsen har ikke fundet anledning til at ændre sin indstilling.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at det er uden betydning for besvarelsen af spørgsmål 1, at medlemmet betaler et reduceret kontingent efter overgang til "tidlig pension" (Arne-pension).

Begrundelse

Da Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "nej", bortfalder spørgsmålet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "bortfalder".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Ligningslovens § 13, stk. 1 og 2 (LBK nr. 1735 af 17. august 2021)

§ 13. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages udgifter til kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, hvortil den skattepligtige hører. Det årlige fradrag efter 1. pkt. kan ikke overstige et beløb på 6.000 kr. 2. pkt. finder dog ikke anvendelse for selvstændigt erhvervsdrivende og selskaber m.v. (juridiske personer). Erstatninger eller ydelser, der udbetales til medlemmerne af sammenslutninger som nævnt i 1. pkt., medregnes til modtagerens skattepligtige indkomst, jf. dog §§ 30 og 31.

Stk. 2. Fradrag efter stk. 1 er betinget af, at den faglige forening, hvis den er indberetningspligtig efter skatteindberetningslovens § 31, har indberettet kontingentudgiften til told- og skatteforvaltningen.

Lov om social pension (LBK nr. 527 af 25/04/2022)

§ 1. Pension efter denne lov er folkepension, førtidspension, seniorpension, tidlig pension og tillæg efter kapitel 2, 2 a og 11.

§ 26 g. En person, som er 3 år eller mindre fra folkepensionsalderen, har ret til tidlig pension, hvis personen opfylder betingelserne i §§ 26 h-26 o og § 26 s.

§ 48 a. Tidlig Pension udgør 13.550 kr. pr. måned (2020-niveau).

Stk. 2. Udbetaling Danmark skal forud for udbetaling af Tidlig Pension nedsætte pensionen med de beregnede beløb efter §§ 32 e-32 k.

Lov om arbejdsløshedsforsikring m.v. (LBK nr. 234 af 10. februar 2022)

Kapitel 11 a

Efterløn

Betingelser for ret til efterløn

§ 74. Efterlønsalderen er 60 år.

[…]

EUROPA-PARLAMENTETS OG RÅDETS FORORDNING (EF) Nr. 883/2004 af 29. april 2004 om koordinering af de sociale sikringsordninger

Artikel 3

Anvendelsesområde

1.  Denne forordning finder anvendelse på enhver lovgivning om social sikring, der vedrører:

a)      ydelser ved sygdom

b)      ydelser ved moderskab og dermed ligestillede ydelser ved faderskab

c)      ydelser ved invaliditet

d)      ydelser ved alderdom

e)      ydelser til efterladte

f)       ydelser i anledning af arbejdsulykker og erhvervssygdom

g)      ydelser ved dødsfald

h)      arbejdsløshedsydelser

i)       efterløn

j)       familieydelser.

2.  Med forbehold af bilag XI finder denne forordning anvendelse på alle almindelige og særlige sociale sikringsordninger, med eller uden bidragspligt, samt på ordninger vedrørende en arbejdsgivers eller en reders forpligtelser.

Forarbejder

Lovforslag nr. 104 til lov om social pension og forskellige andre love

(Indførelse af ret til Tidlig Pension) som fremsat den 18. november 2020 (lov nr. 2202 af 29. december 2020)

1. Indledning

Regeringen (Socialdemokratiet) har den 10. oktober 2020 indgået Aftale om en ny ret til tidlig pension med Dansk Folkeparti, Enhedslisten og Socialistisk Folkeparti. Formålet med aftalen er at give dem, der har været mange år på arbejdsmarkedet, mulighed for en værdig tilbagetrækning. Tidlig Pension er således til dem, der er startet på arbejdsmarkedet som helt unge, og som ofte har haft hårde job. […]

Med lovforslaget indføres Tidlig Pension for personer, der har tre år eller mindre til folkepensionsalderen, og som har haft en langvarig tilknytning til arbejdsmarkedet. Lovforslaget skal ses i sammenhæng med de eksisterende ordninger for tilbagetrækning fra arbejdsmarkedet. For at sikre, at ordningen med Tidlig Pension målrettes de personer, der er startet tidligt med at arbejde, og som har haft et langt og ofte fysisk hårdt arbejdsliv, vil ordningen blive baseret på, hvor mange år, man har været på arbejdsmarkedet seks år før folkepensionsalderen.

2.10. Optjening af anciennitet i udlandet og eksportabilitet af ydelsen

2.10.1. Gældende ret

Forordning 883/04 om koordinering af de sociale sikringsydelser indeholder regler, der koordinerer EU-medlemsstaternes lovgivning om social sikring for personer, der udnytter retten til fri bevægelighed inden for EU. Reglerne skal sikre, at disse personer ikke mister optjente rettigheder til social sikring, og samtidig forhindre, at der optjenes ret til social sikring i flere medlemsstater samtidig.

Forordningen koordinerer bl.a. sociale sikringsydelser i form af ydelser ved alderdom (pension), jf. forordningens artikel 3, stk. 1.

Udmålingen af og formålet med ydelsen er afgørende for, hvorvidt ydelsen er en social sikringsydelse og omfattet af koordineringsreglerne. Jo mere skønsmæssig og trangsbestemt en ydelse er, jo mere peger det på, at det er en forsorgsmæssig ydelse. Til gengæld peger det på at være en social sikringsydelse, jo mere objektivt udmålt ydelsen er uden en individuel og skønsmæssig bedømmelse af personlige behov, men efter lovbestemte kriterier.

EU-domstolen har flere gange udtalt, at ydelser ved alderdom væsentligst er kendetegnet ved, at de skal sikre et udkomme for personer, der ophører med at arbejde, når de når en vis alder, og som herefter ikke længere er forpligtet til at stå til rådighed for arbejdsmarkedet.

I EU-domstolens praksis er ordninger, som er begrundet i en arbejdstagers aldringsproces og ikke angiver noget formål om f.eks. frigivelse af arbejdspladser til fordel for yngre personer, blevet betragtet som ydelser ved alderdom. Hvis ydelsen er begrundet i frigivelse af arbejdspladser til yngre personer, og således har et beskæftigelsespolitisk sigte, taler det for at kategorisere ydelsen som efterløn.

Ifølge forordning 883/04 artikel 9 skal hvert medlemsland give Kommissionen for De Europæiske Fællesskaber meddelelse om de love og bestemmelser, der er nævnt i forordningens artikel 3.

Danmark har givet meddelelse om, at lov om højeste, mellemste, forhøjet almindelig og almindelig førtidspension og lov om social pension er omfattet fra anvendelsestidspunktet for forordningen. Endvidere er lov om ATP og tjenestemandspensioner omfattet. Disse love omhandler:

• Ydelser ved invaliditet
• Ydelser ved alderdom
• Ydelser til efterladte

Forordningernes regler om social sikring hviler bl.a. på ligebehandlingsprincippet, sammenlægningsprincippet og eksportabilitetsprincippet.

[…]

2.10.2. Beskæftigelsesministeriets overvejelser og den foreslåede ordning

Det følger af Aftale om en ny ret til tidlig pension, at det skal være muligt at kunne modtage Tidlig Pension i udlandet, hvis man er bosat i et EU/EØS land, Schweiz eller Storbritannien, hvis man i øvrigt opfylder betingelserne for at modtage Tidlig Pension.

Det er - navnlig i lyset af EU-domstolens praksis om ordninger, der er begrundet i en arbejdstagers aldringsproces uden angivelse af formål om frigivelse af arbejdspladser - Beskæftigelsesministeriets vurdering, at nærværende lovforslag, der skal give ret til Tidlig Pension før folkepensionsalderen, vil være omfattet af forordning 883/04 anvendelsesområde, jf. forordningens artikel 3, stk. 1, hvorefter forordningen bl.a. finder anvendelse på enhver lovgivning om social sikring, der vedrører ydelser ved alderdom. Det betyder, at Tidlig Pension vil være omfattet af reglerne i forordning 883/04, herunder ligebehandlingsprincippet, sammenlægningsprincippet og eksportabilitetsprincippet.

[…]

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

Til nr. 16

Der findes ingen gældende regler om månedlig fastsættelse, omregning, bortfald, tilbagebetaling m.v. af Tidlig Pension. Reglerne vil imidlertid tage udgangspunkt i reglerne om folkepension m.v. […]

Det foreslås i § 48 a, stk. 1, at Tidlig Pension vil skulle udgøre 13.550 kr. pr. måned (2020-niveau).

Beløbet svarer stort set til folkepensionens grundbeløb og pensionstillæg for enlige.

Høringsnotat til L 104 forslag til lov om ændring af lov om social pension og forskellige andre love (Indførelse af ret til Tidlig Pension), s. 39

Beskæftigelsesministeriets bemærkninger:

[…]

Det bemærkes videre, at muligheden for udbetaling af kompensation kun eksisterer for en isoleret gruppe i en begrænset periode, og Beskæftigelsesministeriet har derfor ikke fundet det hensigtsmæssigt at indsætte begrænsningen for udbetaling af skattefri præmie i de almindelige regler i § 74 m i lov om arbejdsløshedsforsikring m.v.

Aftale om en ny ret til tidlig pension - 10. oktober 2020, s. 7

Mulighed for udbetaling af efterlønsbidrag

Tilbagebetaling og overgangsordning for efterlønsberettigede med ret til tidlig pension

Aftalepartierne er også enige om, at der indføres en overgangsordning for personer, som er overgået til efterløn inden den 1. januar 2022, og som tilkendes tidlig pension. De får mulighed for at modtage en kompensation for deres efterlønsbidrag med et fast beløb for hver hele måned, som den pågældende har tilbage til folkepensionsalderen efter overgangen til tidlig pension.

Lovforslag nr. 18 til Lov om social pension som fremsat den 7. februar 1984

Almindelige bemærkninger

I løbet af de senere år har Danmark indgået konventioner om social sikring med visse lande uden for EF. […]

Konventionerne, der er baseret på gensidighed og omfatter blandt andet invalide-, alders- og efterladtepension bygger på følgende principper:

Princippet om ligebehandling […]

Bopæl

For den egentlige alderspensions vedkommende, dvs. folkepensionen fra det 67. år, foreslås derfor en udvidet adgang til pension i udlandet.

Lovforslag nr. 31 til lov om arbejdsformidling og arbejdsløshedsforsikring m.v. som fremsat den 10. oktober 1978

Almindelige bemærkninger

"Lovforslaget tager sigte på etablering af en efterlønsordning for ældre arbejdsløshedskassemedlemmer udformet som en udbygning af den eksisterende arbejdsløshedsforsikringsordning.

[…]

Efterlønsordningen skal primært ses som en arbejdsmarkedspolitisk foranstaltning, der sigter mod en omfordeling af arbejdet, idet ældre lønmodtageres tilbagetrækning fra arbejdsstyrken giver mulighed for beskæftigelse af yngre arbejdsløse. Samtidig vil efterlønsordningen få stor betydning for nedslidte arbejdstagere, der gennem en årrække har været beskæftiget ved særligt fysisk eller psykisk krævende arbejde. Denne gruppe får nu mulighed for at forlade arbejdsstyrken nogle år før pensionsalderen uden at skulle opleve en meget stor indtægtsnedgang som i dag.

Praksis

SKM2020.170.SR

Skatterådet kan bekræfte, at spørgers pensionerede tjenestemænd kan fratrække fagforeningskontingent til spørger, da spørger er forhandlingsberettiget organisation for disse medlemmer, idet deres pension beregnes løbende som en andel af de løntrin, der gælder for tjenestemænd i arbejde.

Derudover kan Skatterådet bekræfte, at tidligere ansatte i den erhvervsgruppe som spørger repræsenterer, og som fortsat er medlem af spørger, vil kunne foretage fradrag for medlemskontingentet, da spørger fortsat varetager deres faglige og økonomiske interesse i forbindelse med verserende arbejdsretlige sager i tilknytning til deres tidligere ansættelser.

SKM2017.327.HR

Sagen drejede sig om, hvorvidt en fagforening efter skattekontrollovens § 8 T har ret og pligt til at indberette kontingentbetalinger fra pensionistmedlemmer.

Højesteret fastslog med henvisning til landsrettens begrundelse, at det alene er kontingentbetalinger, der er fradragsberettigede efter ligningslovens § 13, som er omfattet af indberetningspligten i skattekontrollovens § 8 T.

Højesteret fandt videre, med henvisning til landsrettens begrundelse, at fagforeningens pensionister ikke havde fradragsret efter ligningslovens § 13.

Landsretten havde herved lagt vægt på, at fagforeningens hovedformål i forhold til pensionistmedlemmerne ikke var at varetage disses økonomiske interesser, og at pensionsforholdene for fagforeningens medlemmer, som ikke er tjenestemænd, var endeligt fastlagt ved pensioneringen, hvorfor medlemskabet ikke havde den fornødne sammenhæng med de pågældendes løbende indkomst. Landsretten havde endvidere bemærket, at pensionistmedlemmerne ikke opfyldte betingelsen for at tilhøre en erhvervsgruppe, jf. ligningslovens § 13. Endelig havde landsretten ikke fundet, at den omstændighed, at der for pensionerede tjenestemænd og efterlønsmodtagere tillades fradrag for fagforeningskontingenter, indebærer, at også pensionistmedlemmer, der ikke er pensionerede tjenestemænd, har ret til fradrag.

LSRM 1959, 67 LSR

En cand. odont., havde tidligere haft lønindtægt som tandlægeassistent, men havde for tiden opgivet det arbejde. Af hensyn til muligheden for senere at genoptage arbejdet som tandlæge forblev hun dog medlem af Dansk Tandlægeforening. Fradragsretten for fagforeningskontingenter, var alene betinget af foreningens hovedformål er at varetage en erhvervsgruppes økonomiske interesser. På den baggrund fandt Landsskatteretten, at Dansk Tandlægeforening opfyldte denne betingelse for samtlige sine medlemmers vedkommende, uanset om medlemmet var i arbejde eller ej. Der var derfor fradragsret for kontingentbetalingen.

Den juridiske vejledning afsnit. C.A.4.3.1.3 Fagforeningskontingent og arbejdsløshedsforsikring (uddrag)

Regel

En skatteyder kan fradrage udgifterne til kontingenter for medlemskab af fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som vedkommende tilhører. Se LL § 13, stk. 1. Se også Skatteministerens besvarelse i TfS 1994, 348.

Fradrag efter LL § 13, stk. 1, er betinget af, at der sker indberetning af medlemmernes kontingentbetalinger. Se LL § 13, stk. 2. Faglige foreninger skal hvert år foretage indberetning til Skatteforvaltningen om de indbetalinger, foreningen har modtaget fra hvert enkelt medlem det foregående kalenderår. Det indberettede beløb bliver fortrykt på det enkelte medlems oplysningsskema. Se afsnit A.B.1.2.6.1.

Alle foreninger, hvor kontingentbetalingen er fradragsberettiget efter LL § 13, har indberetningspligt. Se SIL § 31. Det enkelte foreningsmedlem kan inden kalenderårets udgang pålægge foreningen ikke at foretage indberetning, med den virkning at udgiften ikke længere er fradragsberettiget.

Personkreds

Som udgangspunkt kan alle skattepligtige personer få fradrag for udgifterne til fagforening og arbejdsløshedskasse. Det er ikke et krav, at skatteyderen er i arbejde for at kunne fradrage udgifterne til fagforeningskontingent.

Arbejdsløse

Arbejdsløse kan få fradrag for deres kontingentbetaling, fordi de faglige foreninger også varetager de arbejdsløse medlemmers interesser. Se LSRM 1959, 67 LSR.

Pensionister og efterlønnere

Pensionister kan ikke fratrække kontingent til deres hidtidige fagforeninger. Se SKM2006.528.ØLR og SKM2017.327.HR.

Personer, der modtager efterløn, kan fratrække fagligt kontingent og kontingent til arbejdsløshedskasse.

Selvom udgangspunktet er, at pensionister ikke kan fratrække udgifter til fagforeningskontingent, så kan visse pensionerede tjenestemænd få fradrag for fagforeningskontingent. Det kan de i de tilfælde, hvor pensionens størrelse er beregnet som en andel af de løntrin, der gælder for tjenestemænd i arbejde. I disse situationer er forhandling af lønnen for tjenestemænd reelt også en forhandling af størrelsen af de eksisterende tjenestemandspensioner. De faglige organisationer, der er forhandlingsberettiget i forhold til tjenestemændenes løn, har dermed også en direkte indflydelse på pensionens størrelse. Se SKM2020.170.SR.

Vejledning nr. 10329 om koordinering af sundhedsydelser og visse sociale ydelser for borgere, der rejser mellem EU/EØS-landene og Schweiz af 12. december 2016.

AFSNIT V

5. SYGEHJÆLPSRETTIGHEDER VED BOPÆL UDEN FOR DET KOMPETENTE LAND

[…]

5.2.2. Bopæl i et andet land, Danmark er det kompetente land

[…]

Disse regler gælder også for personer, der modtager efterløn fra Danmark, men som bor i et andet land, fx i Spanien, da modtagelse af efterløn ligestilles med modtagelse af løn. […]

AFSNIT VII

7. SYGEHJÆLPSRETTIGHEDER FOR FORSKELLIGE PERSONGRUPPER

[…]

7.7. Efterlønsmodtagere - 883, art. 11

Som tidligere nævnt, betragtes en person, som modtager efterløn, som en person der udøver lønnet beskæftigelse i et medlemsland, hvorfor der om efterlønsmodtagere henvises til reglerne for forsikringstagere, der bor eller opholder sig udenfor det kompetente land, se ovenfor afsnit V og VI.

Vejledning nr. 9228 om EF-regler om social sikring - Generel introduktion og fælles regler af 23. maj 2013

Afsnit 2 - Fælles regler i forordning 883/2004

Indledning

[…]

[…] Desuden blev efterlønsordninger omfattet, og dermed bliver efterlønsmodtagere omfattet af forordningens regler på samme vilkår som andre sikrede.

Kapitel 9 - Lovvalgsregler - Hvilket lands lovgivning skal anvendes

[…]

Lønnet beskæftigelse og selvstændig virksomhed - definitioner

46. Definitionen af lønnet beskæftigelse eller selvstændig virksomhed afgøres efter nationale regler, jf. grundforordningens afsnit I, se punkt 4.

Der er ikke nogen fælles definition af begreberne "lønnet beskæftigelse" og "selvstændig virksomhed" i de danske love, der dækker social sikring. Efter praksis anvendes i lovvalgssituationerne sygedagpengelovens definition.

Ved anvendelse af reglerne om lovvalg anses personer, som modtager en kontantydelse i kraft af eller som følge af lønnet beskæftigelse eller selvstændig virksomhed, for at udøve en lønnet eller selvstændig aktivitet.

Dette gælder dog ikke for personer, der modtager invalide-, alderdoms- eller efterladtepensioner, erstatning ved arbejdsulykker eller erhvervssygdomme eller kontante til plejeydelser.

En person, der modtager sygedagpenge, arbejdsløshedsdagpenge og andre sikringsydelser, der midlertidigt træder i stedet for arbejdsindtægt, herunder efterløn, fra Danmark, er derfor omfattet af dansk lovgivning om social sikring, under forudsætning af at pågældende ikke samtidig arbejder i et andet medlemsland.

Svar på SAU alm. del spm. 559 (2017-2018)

Spørgsmål

Ministeren bedes oplyse, hvorfor man ikke kan få fradrag for fagforeningskontingent, hvis man er over pensionsalderen, men stadig er aktiv på arbejdsmarkedet.

Svar

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages udgifter til kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, hvortil den skattepligtige hører.

Retten til fradrag for fagforeningskontingent er knyttet til, at udgiften er afholdt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtiges løbende indkomst. Fagforeningskontingent kan fradrages, selv om pensionsalderen er nået, hvis man stadig er aktiv på arbejdsmarkedet. Der er således fortsat fradragsret for fagforeningskontingentet, hvis man efter opnåelse af pensionsalderen fortsætter i sit hidtidige job, herunder evt. på nedsat tid, ligesom der vil være fradragsret, hvis man påtager sig andet lønnet arbejde.

Fradragsretten omfatter derimod som udgangspunkt ikke pensionistkontingent for pensionistmedlemmer, der har forladt arbejdsmarkedet på grund af alder.

Det afgørende er, om man tilhører en erhvervsgruppe, som fagforeningen har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for.