Faktiske oplysninger
Skattestyrelsen har modtaget oplysninger om, at klageren har handlet med kryptovaluta hos vekslingstjenesten G1. I den forbindelse har Skattestyrelsen bedt klageren om at indsende transaktionsoplysninger og kontoudtog mv.

Dokumentation
Klageren har fremsendt transaktionsoplysninger fra vekslingstjenesterne G1 og G2.

Af klagerens redegørelse for hans handler med kryptovaluta fremgår det, at hans hensigt med den-ne aktivitet har været hans funktion som [titel] for […] forening, som arrangerede foredrag om bitcoins. Foreningen modtog dengang kontingentindbetalinger i bitcoins. Klageren købte de første bitcoins for at kunne betale kontingentet og have lidt ekstra, så de kunne bruges som betalingsmiddel.

Klageren har senere doneret bitcoins et par gange til musikere og brugt dem som betalingsmiddel for adgang til en Unix-server.

Handel med kryptovaluta
Ifølge de indsendte transaktionsoversigter har klageren handlet med kryptovaluta i perioden 9. maj 2012 - 26. oktober 2018.

Klageren har foretaget ét køb af bitcoins den 9. maj 2012 og to salg samme dato. Den 7. januar 2013 har han foretaget ét salg. I 2017 har han foretaget 15 salg. I 2018 har han foretaget 4 køb og 7 salg. I 2019 har han foretaget 12 køb og den 27. januar 2020 nok et køb.

Klagerens handler i perioden 2012 - 2018 fordeler sig således:

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har anset klagerens køb af kryptovaluta for at være foretaget i spekulationshensigt, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a.

Skattestyrelsen har fastslået, at klageren er retmæssig ejer af de i sagen omhandlede kryptovalutaer, og hans dokumentation for overførsler af Fiat-valuta mellem hans bank og hans brugerkonti på vekslingstjenesterne er lagt til grund.

Praksis omkring spekulationsbeskatning
Spekulation efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, er i praksis administreret således, at spekulati­ onshensigt antages at foreligge, når et formuegode er erhvervet med henblik på at opnå fortjene­ ste ved videresalg.

Generelt er det efter domspraksis ikke en betingelse, at spekulationshensigten var den eneste årsag, der begrundede en erhvervelse af et formuegode. Det er end ikke en betingelse, at spekulation var hovedhensigten. Det er i almindelighed tilstrækkeligt, at spekulationshensigten ikke var uvæsentlig ved erhvervelsen, jf. SKM2018.104.SR.

Domspraksis har lagt vægt på de objektive omstændigheder før, under og efter købet, herunder ar­ ten af det erhvervede gode, idet omstændighederne kan give indikationer af, hvad hensigten med anskaffelsen har været. Bitcoins anses efter Skatterådets afgørelser at være et spekulationsobjekt, jf. Den juridiske vejledning, afsnit C.C.2.1.3.3.3.

Omstændighederne efter køb kan f.eks. være, at godet sælges hurtigt efter købet, eller at der sælges med betydelig fortjeneste, jf. UfR 1968.101 H, Skd. 1984.71.717 (ØLR-dom) og TfS 1986, 404 H.

Skattestyrelsen har lagt vægt på, at klageren har sandsynliggjort ejerskabet af brugerkonti på veks­ lingstjenesterne samt antallet af handler. Klageren har derudover også handlet med andre krypto-valutaer end BTC. Endvidere har klageren ifølge Skattestyrelsens oplysninger siden de tre betalinger i 2012 beholdt de resterende BTC indtil 2017, hvor han har solgt dem med stor fortjeneste.

Da købet af kryptovaluta anses for at være foretaget med spekulationshensigt, skal gevinster ved afståelse heraf indgå i den skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a.

Opgørelse af fortjeneste og tab efter FIFO-princippet
Ved et salg af en del af beholdningen af kryptovaluta (delafståelse) og særligt i tilfælde, hvor der er foretaget flere køb af kryptovaluta, kan det være vanskeligt at identificere de solgte kryptovalutaer, da beholdningen ikke nødvendigvis er enkeltvis identificerbar.

Såfremt det ikke er muligt at identificere de solgte kryptovalutaer, er det heller ikke muligt at identificere anskaffelsessummen for de ved en delafståelse solgte kryptovalutaer. Statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, forudsætter, at tab og gevinst opgøres særskilt for hver enkelt afståelse på baggrund af forskellen mellem den faktiske anskaffelsessum og afståelsessum for det pågældende formuegode, men bestemmelsen regulerer ikke en opgørelsesmetode ved delafståelser fra en beholdning af ensartede eller ikke særskilt identificerbare formuegoder med spekulationshensigt.

Når det ikke er muligt at identificere de solgte kryptovalutaer ved delafståelser og dermed heller ikke anskaffelsessummen, skal anskaffelsessummen for de i beholdningen først anskaffede kryp­ tovalutaer indgå i opgørelsen af gevinst eller tab ved enhver delafståelse. Dette princip kaldes FIFO (First In First Out), jf. SKM2019.67.SR, hvor Skatterådet fandt, at FIFO-princippet skulle finde anvendelse ved delafståelse.

Skattestyrelsens beregning af fortjeneste og tab samt beregnet beholdning pr. 31. december 2018:

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at tildelingen af BCH er skattefri på tildelingstidspunktet, idet tildelingen anses for en del af de allerede eksisterende BTC og dermed også anskaffet i samme hensigt. Dette indebærer, at beskatningen af BCH først finder sted ved salget af dem. Det samme er gældende for de kryptovalutaer, som klageren i 2019 har modtaget via G3.

Skattestyrelsen har ændret klagerens indkomst med 169.507 kr. i 2017 og 45.765 kr. i 2018. Gevinsterne skal medregnes som personlig indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 1.

Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at hans personlige indkomst for indkomstårene 2017 og 2018 skal nedsættes med henholdsvis 169.507 kr. og 45.765 kr.

Da klageren købte bitcoins i 2012, havde han overhovedet ikke til hensigt at tjene på dem. De kos-tede kun 149,50 kr.

Klageren har ikke solgt hurtigt efter købet. Faktisk gik der 5 år, før han solgte de første bitcoins. Det betyder jo ikke, at han købte dem for at spekulere. Han solgte dem, fordi de var blevet for værdifulde til, at det var forsvarligt at opbevare dem på hans egen computer eller på bitcoin platforme.

Klageren har anført, at UfR 1968.101 H, TfS 1986.404 H, SKM2018.104.SR, SKM2014.226.SR, SKM2019.78.SR og Skd 1984.71.717/TfS 1984.244 ikke minder om hans forhold.

Klageren har anført, at da han den 9. maj 2012 købte bitcoins, havde disse generelt været svagt faldende, og prisen var lavere end den 13.  september 2011, som er det tidligste tidspunkt, hvor klageren kan finde priser på bitcoins, bortset fra tabellen i SKM2014.226.SR, hvor man bl.a. kan se, at værdien i maj 2012 var faldet til omkring en femtedel af værdien i juni 2011.

Klageren købte bitcoins i 2012 før de store kursstigninger og før omtalen i de globale medier, og så vidt han husker, før personer blev mangemillionærer.

Det er muligt, at de voldsomme stigninger i prisen på bitcoins i 2017 har medført, at der er grund til at formode, at bitcoins købes, i alt fald delvist, med henblik på spekulation, men sådan var det ikke i 2012. Både kravet om videresalgshensigt og kravet om, at videresalget sker med henblik på at opnå fortjeneste, skal være opfyldt allerede ved erhvervelsen. Kun når begge disse betingelser er opfyldt, foreligger der spekulation i skattemæssig forstand. Det er korrekt, at klageren har handlet med andre kryptovalutaer end BTC, men det var altså først 5 år efter, at han købte BTC, så det er ikke et argument for, at hans køb for 149,50 kr. bitcoins i 2012 skulle være med henblik på spekulation.

I øvrigt er det en ret begrænset handel. Klageren har kun købt BTC, BCH, ETH, BAT og LTC for ca. 4.500 kr. BSV og resten af BCH modtog han som følge af forks af de bitcoins, som han købte i 2012.  ZEC, ZRX og resten af BAT er småbeløb, han modtog for at udfylde et spørgeskema eller svare på en quiz.

Sammenfatning
Klagerens køb af bitcoins skete i 2012, hvilket var længe, før bitcoins blev et spekulationsobjekt.  I de næste 5 år hverken købte eller solgte han kryptovalutaer. Han købte i 2012 kun bitcoins for 149,50 kr., hvilket er for lidt til, at det kan kaldes spekulation.  Men det passer fint til hans erklærede formål med købet, nemlig at kunne betale kontingenter, mindre internetkøb og refundere venner, der gav en øl i byen.

Skattestyrelsen har anført, at han kunne have opbevaret sine bitcoins i en bankboks. Der er for det første omkostninger forbundet med at leje en bankboks. For det andet er det heller ikke sikkert af flere grunde. Klagerens bank skriver i dag på deres hjemmeside, at man ikke kan have værdier for mere end 250.000 kr. i sin bankboks (klageren ved ikke hvad reglerne var i 2017/18). Det, man kunne gemme i en bankboks, er en Bitcoin Wallet fil. Men hvis der findes andre kopier af den wallet fil, som andre kan skaffe sig adgang til, så mister man sine bitcoins, også selvom man har en kopi i en bankboks. Hvis man gemmer sin wallet fil på en harddisk eller USB-stik, som går i stykker, så mister man også sine bitcoins, medmindre man har backups, som jo i sig selv udgør en risiko.

Derudover så er der en risiko forbundet med selve teknikken i kryptovalutaer. Bitcoin Gold blev f.eks. i 2018 og 2020 ramt af 51-procents angreb.

Skattestyrelsen skriver i deres endelige afgørelse:

"Det forhold, at de var blevet for værdifulde indikerer efter Skattestyrelsens opfattelse, at der har været et spekulationsformål, fordi der sælges med betydelig fortjeneste, jf. retspraksis."

Klageren er ikke enig i, at en stor fortjeneste i sig selv indikerer, at der har været et spekulationsformål. Det fremgår jo også af den juridiske vejledning, at både kravet om videresalgshensigt og kravet om, at videresalget sker med henblik på at opnå fortjeneste, skal være opfyldt allerede ved erhvervelsen. Det er der ingen retspraksis, der ændrer på. Der er blot tale om, at der i alle relevante domme har været tale om en stor fortjeneste, for ellers havde der ikke været en sag.

Retsmøde
Klageren har fastholdt, at der ikke foreligger spekulationshensigt, da han i 2012 købte 4,6309911366 bitcoins for 149,50 kr., som - udover et salg i 2012 af 0,0005 bitcoins - i 2013 blev anvendt til betaling af kontingent med 1 bitcoin, mens de øvrige bitcoins først blev solgt ca. 5 år efter købet.

Skattestyrelsen har fastholdt, at der foreligger spekulation, uanset det beskedne beløb der i 2012 blev købt bitcoins for, jf. Skatterådets praksis.

Landsskatterettens afgørelse
Bitcoins er et formuegode, der ikke er omfattet af kursgevinstloven, jf. SKM2014.226.SR, eller af anden særlovgivning på skatterettens område.

Efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, henregnes ikke til indkomsten indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele, for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej eller er foretaget i spekulationsøjemed.

Ifølge Den juridiske vejledning, afsnit C.C.2.1.3.3.3, indebærer spekulationsbegrebet, at det pågældende aktiv skal være erhvervet med det formål at opnå fortjeneste ved videresalg. Både kravet om videresalgshensigt og kravet om, at videresalget sker med henblik på at opnå fortjeneste, skal være opfyldt allerede ved erhvervelsen.

Bitcoins er en virtuel valuta, for hvilken der ikke eksisterer et reguleret marked. På dette marked købte klageren 4,6309911366 bitcoins den 9. maj 2012 for 149,50 kr.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder, at klageren ved købet af bitcoins i 2012 ikke havde spekulationshensigt. Disse retsmedlemmer har lagt vægt på, at der kun blev købt bitcoins for 149,50 kr., at klagerens forklaring om, at købet skete blandet andet med henblik på betaling af kontingent i […] forening, er bestyrket ved, at klageren ifølge det oplyste i 2013 brugte 1 bitcoin til betaling af kontingent til […] forening, og at klageren derfor først foretog et salg af de i 2012 erhvervede bitcoins i 2017, dvs. ca. 5 år efter erhvervelsen. Klageren er derfor ikke skattepligtig af fortjenesten ved salget af bitcoins i 2017 og 2018.

Ét retsmedlem finder, at klagerens køb af kryptovaluta skete med henblik på at videresælge disse med fortjeneste, og at han dermed foretog købet i 2012 i spekulationsøjemed. Klagerens gevinst ved salg af kryptovaluta vil således være skattepligtig. Der henvises til SKM2020.85.LSR.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, og klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2017 og 2018 nedsættes til 0 kr. i begge indkomstår.