Spørgsmål

1. Vil reglen om provenuudveksling ifølge Øresundsaftalen mellem Danmark og Sverige påvirke mine personlige skatteforhold?
2. Skal jeg betale skat i Danmark, når jeg har hjemmearbejde i Danmark i forbindelse med mit arbejde hos min svenske offentlige arbejdsgiver?
3. Kan jeg få lempelse i min danske skat, når jeg betaler svensk skat som begrænset skattepligtig i Sverige i forbindelse med mit arbejde hos min offentlige svenske arbejdsgiver?
4. Kan jeg få fradrag ved beregning af min danske skat for de personlige skatter, som betales i Sverige via min offentlige svenske offentlige arbejdsgiver?
5. Kan jeg få lempelse i min danske skat, når jeg er begrænset skattepligtig i Sverige og betaler svensk skat i forbindelse med mit arbejde for hos min svenske offentlige arbejdsgiver og i forbindelse med arbejde for en svensk privat arbejdsgiver?
6. Skal jeg betale skat i Danmark, når jeg har hjemmearbejde i Danmark i forbindelse med mit arbejde hos min svenske private arbejdsgiver?
7. Kan jeg få fradrag ved beregning af min danske skat for de pensionsbidrag, som betales i Sverige af min offentlige svenske arbejdsgiver?
8. Skal jeg betale skat i Danmark af pensionsudbetalinger, der er baseret på mit arbejde for en offentlig svensk arbejdsgiver efter gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst?
9. Skal jeg betale skat i Danmark af pensionsudbetalinger, der er baseret på mit arbejde for en svensk privatarbejdsgiver efter gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst?

Svar

Ad 1 Nej
Ad 2 Ja
Ad 3 Ja
Ad 4 Nej
Ad 5 Ja
Ad 6 Ja
Ad 7 Nej
Ad 8 Ja
Ad 9 Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

A er dansk statsborger og er fast bosat i Danmark og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4. A er grænsegænger med ansættelse hos en offentlig svensk arbejdsgiver. A er uddannet som XX, hvilket er et fagområde, hvor der ikke findes mange faste stillinger. A har imidlertid været så heldig, at få en af de få stillinger, som findes i Øresundsregionen. Det er en stilling, som B og ansvarlig for området C på halvtid ved D Universitet i Sverige.

Samtidig har A fået et Ph.d. stipendiat også på halv tid ved E Universitet i Danmark. Der er tale om en uddannelse, hvor der er meget få faste stillinger, men hvor der er rimelige muligheder for at deltage i forsknings- og formidlingsprojekter. Der indgår sædvanligvis fondsfinansiering i sådanne projekter og en del hjemmearbejde.

Spørgeren oplyser, at både i Sverige og i Danmark beskæftiger offentlige institutioner mv. mange på deltid, og at de administrative systemer følgelig er indrettet herpå.

Det kom derfor bag på A og As svenske offentlige arbejdsgiver, at As ansættelsesforhold udløste ret store administrative problemer. A oplyser, at A i realiteten samtidigt er blevet behandlet efter artikel 15 og artikel 19 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Hjemmearbejde er så vidt A kan se ikke defineret i forbindelse med en artikel 19 ansættelse. Derimod er hjemmearbejde beskrevet i forbindelse med en artikel 15 ansættelse. Derfor er en korrekt sondring mellem de to artikler hovedformålet med As anmodning om bindende svar.

Når A er færdig med sit Ph.d. stipendiat på E Universitet i Danmark, skal A søge nyt arbejde. Der er ganske få stillinger indenfor As fagområde. Derfor vil A forsøge, at få supplerende beskæftigelse i Sverige, idet A er indstillet på at søge arbejde, hvor muligheden findes.

Derfor håber A, at det bindende svar giver så meget klarhed, at A kan gøre brug af de beskæftigelsesmuligheder, som den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst og Øresundsaftalen giver A - blandt andet med hjemmearbejde.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Vedrørende spørgsmål 1

Det er spørgers opfattelse, at spørgsmålet om der skal ske udveksling af provenu mellem Danmark og Sverige kan have betydning, når de danske og svenske skattemyndigheder vurderer de skattemæssige konsekvenser af spørgers indkomstforhold og arbejdsmønster.

Vedrørende spørgsmål 2

Spørgeren oplyser, at spørger har kontaktet både de svenske og danske skattemyndigheder og fået forskellige svar. Ifølge spørgerens opfattelse bliver spørger beskattet efter både artikel 15 og artikel 19 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Det skyldes, at der i tilknytning til artikel 15 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst er indgået en særlige grænsegængeraftale, der fastlægger detaljerede regler i relation til omfanget af arbejde udført i henholdsvis hjemlandet og arbejdslandet. Derimod er der ikke fastsat tilsvarende regler i tilknytning til artikel 19. Det er spørgerens opfattelse, at spørgers indkomst vil være omfattet af artikel 15 og grænsegængeraftalen mellem Danmark og Sverige, når spørger lejlighedsvist har hjemmearbejde i Danmark.

Vedrørende spørgsmål 3

Spørgeren oplyser, at spørger er omfattet af svenske regler for begrænset skattepligtige. Spørger betaler derfor 25% i såkaldt SINK skat. Det er spørgerens opfattelse, at spørger er berettiget til lempelse i Danmark vedr. denne beskatning. Derudover er det spørgerens opfattelse, at lempelsesmetoden kan ændre sig fra exemption til credit, i det omfang spørger har hjemmearbejde.

Vedrørende spørgsmål 4

Spørgeren oplyser, at spørger er omfattet af svenske regler om social sikring. Det er spørgerens opfattelse, at alt hvad der betales til de svenske myndigheder i den forbindelse, skal godskrives som personlige skatter og føre til fradrag ved beregning af de danske skatter.

Vedrørende spørgsmål 5 og 6

Når spørgeren er færdig med sit Ph.d. stipendiat på E Universitet i Danmark, skal spørger søge nyt arbejde. Der er ganske få stillinger indenfor spørgerens fagområde. Derfor vil spørgeren forsøge, at få supplerende beskæftigelse i Sverige, idet spørger er indstillet på at søge arbejde, hvor muligheden findes. Der kan således blive tale om supplerende arbejde for en privat arbejdsgiver. Under hensyn til at spørgeren i forvejen arbejder i en halvtidsstilling for en offentlig svensk arbejdsgiver, vil det supplerende arbejde højst udgøre en halvtidsstilling. Der kan også i forbindelse med dette arbejde blive tale om hjemmearbejde i Danmark.

Vedrørende spørgsmål 7

Spørgeren oplyser, at spørger er omfattet af en tjenestepensionsordning (arbejdsgiveradministreret pensionsordning), hvor den svenske arbejdsgiver direkte indbetaler 16% til ordningen beregnet på grundlag af lønnen. Der er tale om en overenskomstbaseret pensionsordning, som forvaltes af en forsikringsforening/pensionskasse, der varetager forvaltningen af overenskomstbaserede tjenestepensioner på det statslige område i Sverige. Det er spørgerens opfattelse, at spørger har mulighed for at fratrække dette pensionsbidrag ved beregning af de danske skatter.

Vedrørende spørgsmål 8 og 9

Det er spørgerens opfattelse, at eventuelle pensionsudbetalinger vil være omfattet af den nugældende nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 18, og at dette betyder, at kun Sverige vil kunne beskatte udbetalingerne. Spørgeren er opmærksom på, at den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst vil kunne være ændret, når spørgeren går på pension og skal have pensionsudbetalinger fra Sverige.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Spørgeren ønsker svar på, om reglen om provenuudveksling ifølge Øresundsaftalen mellem Danmark og Sverige vil påvirke spørgerens personlige skatteforhold.

Begrundelse

Grænsegængeraftalen mellem Danmark og Sverige indeholder i artikel 6 en provenuudvekslingsordning mellem de to lande. De to lande udveksler på visse betingelser den gennemsnitlige primærkommuneskat, som opkræves fra privat ansatte grænsegængere. Der er således ikke tale om en regel, der fastlægger principper for behandlingen af spørgerens personlige skatteforhold. Det gælder, uanset om spørgeren er ansat hos en offentlig arbejdsgiver eller en privat arbejdsgiver.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Spørgsmål 2

Spørgeren ønsker svar på, om spørger skal betale skat i Danmark, når spørger har hjemmearbejde i Danmark i forbindelse med sit arbejde hos sin svenske offentlige arbejdsgiver.

Begrundelse

Da spørgeren er bosat i Danmark og arbejder for en svensk arbejdsgiver, er det relevant at vurdere de skattemæssige konsekvenser heraf baseret på den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, samt vurdere om grænsegængeraftalen (også kaldet Øresundsaftalen) mellem Danmark og Sverige fører til en ændret anvendelse af dobbeltbeskatningsoverenskomstens regler i denne situation.

Grænsegængeraftalen mellem Danmark og Sverige indeholder i artikel 1 en regel om beskatning af en grænsegænger. Reglen supplerer den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, idet der fastlægges nogle ændrede principper for anvendelsen af artikel 15 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, når det gælder grænsegængere.

Når en række betingelser er opfyldt, medfører bestemmelsen i grænsegængeraftalen, at arbejde - som faktisk udføres i bopælslandet (eller i et tredjeland) - ved anvendelse af artikel 15 skal anses for udført i arbejdsgiverlandet. Hensigten med denne regel er at forenkle beskatningen for grænsegængere.

Artikel 15 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst vedrører beskatning af løn for arbejde i tjenesteforhold med en privat arbejdsgiver i modsætning til artikel 19, som vedrører løn for arbejde i et tjenesteforhold med en offentlig arbejdsgiver.

Spørgeren er ansat ved en offentlig svensk institution. Dette ansættelsesforhold er derfor omfattet af den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 19.

Grænsegængeraftalens artikel 1 vedrører anvendelsen af artikel 15, men ikke anvendelsen af artikel 19 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Beskatningen vedrørende spørgerens ansættelsesforhold hos den offentlige svenske arbejdsgiver og hjemmearbejde i Danmark i den forbindelse, skal derfor alene vurderes på grundlag af artikel 19.

Danmark kan, som spørgerens skattemæssige bopælsland ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4 beskatte spørgeren af indkomst, uanset hvor indkomsten kommer fra (globalindkomstbeskatning) jf. også kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

I det omfang Sverige som kildeland har ret til at beskatte spørgerens løn i forbindelse med arbejde for den offentlige svenske arbejdsgiver ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, opstår der dermed en dobbeltbeskatningssituation.

Danmark skal som bopælsland lempe for denne dobbeltbeskatning ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 25.

Artikel 19, stk. 1 giver Sverige ret til at beskatte løn mv., der udbetales fra staten, en af dens politiske underafdelinger, lokale myndigheder eller offentligretlige institutioner til personer, der udfører hverv for denne stat mv. Artikel 19, stk. 2 giver dog Danmark ret til at beskatte lønnen mv., hvis den tilfalder en modtager, for hverv der udføres i Danmark, og modtageren er skattemæssigt hjemmehørende og statsborger i Danmark.

Når spørgeren har hjemmearbejde i Danmark i forbindelse med sit arbejde hos sin svenske offentlige arbejdsgiver, kan Danmark således beskatte lønnen mv. i den forbindelse ifølge artikel 19, stk. 2 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Der skal derfor ske en opdeling af lønnen mv. baseret på, i hvilket land arbejdet konkret udføres. Sverige kan alene beskatte den del af den udbetalte løn mv., der vedrører arbejde udført i Sverige jf. artikel 19, stk. 1, og Danmark skal alene give lempelse for dobbeltbeskatning, når det gælder løn mv. omfattet af artikel 19, stk. 1. Lempelsen skal ske efter metoden exemption med progressionsforbehold jf. artikel 25, stk. 1, litra b.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Spørgsmål 3

Spørgeren ønsker svar på, om spørger kan få lempelse i sin danske skat, når spørger betaler svensk skat som begrænset skattepligtig i Sverige i forbindelse med sit arbejde hos sin offentlige svenske arbejdsgiver.

Begrundelse

Når Sverige kan beskatte spørgerens løn mv. jf. artikel 19, stk. 1, kan Danmark inddrage lønnen ved beregningen af de danske skatter som spørgerens skattemæssige hjemstedsland. Danmark skal samtidig give lempelse for dobbeltbeskatningen jf. artikel 25, stk. 1, litra b.

Se også begrundelsen under spørgsmål 2.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja".

Spørgsmål 4

Spørgeren ønsker svar på, om spørger kan få fradrag ved beregning af sin danske skat for de personlige skatter, som betales i Sverige via spørgers offentlige svenske arbejdsgiver.

Begrundelse

Som fuldt skattepligtig og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4, kan spørgeren ifølge ligningslovens § 8 M, stk. 2, fratrække betalte udenlandske obligatoriske sociale bidrag, hvis spørgeren er omfattet af social sikringslovgivning i udlandet i medfør af EU's forordninger om social sikring for arbejdstagere, selvstændigt erhvervsdrivende og deres familiemedlemmer, der flytter indenfor EU (vandrende arbejdstagere).

Hvis spørgeren er omfattet af svensk social sikring efter EU’s forordninger, kan spørger fradrage obligatoriske sociale bidrag, som er lovpligtige og betales af spørgeren selv. Derimod kan spørgeren ikke fratrække sociale bidrag betalt af den svenske arbejdsgiver dvs. arbejdsgiverafgifter.

Omvendt skal spørgeren dog ikke betale skat af disse arbejdsgiverafgifter som indkomst.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Nej".

Spørgsmål 5

Spørgeren ønsker svar på, om spørger kan få lempelse i sin danske skat, når spørger er begrænset skattepligtig i Sverige og betaler svensk skat både i forbindelse med arbejde hos sin offentlige svenske arbejdsgiver og i forbindelse med arbejde hos en svensk privat arbejdsgiver.

Begrundelse

Spørgeren kan få lempelse i sin danske skat, når spørger er begrænset skattepligtig i Sverige og betaler svensk skat i forbindelse med arbejde hos sin offentlige svenske arbejdsgiver i Sverige. Der henvises til begrundelse og svar på spørgsmål 2 og 3.

Danmark kan, som spørgerens skattemæssige bopælsland ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4 beskatte spørgeren af indkomst, uanset hvor indkomsten kommer fra (globalindkomstbeskatning) jf. også kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

I det omfang Sverige som kildeland har ret til at beskatte spørgerens løn i forbindelse med arbejde for en privat svensk arbejdsgiver ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, opstår der dermed en dobbeltbeskatningssituation.

Danmark skal som bopælsland lempe for denne dobbeltbeskatning ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 25.

Når spørgeren arbejder i Sverige for en svensk privat arbejdsgiver, har Sverige ret til at beskatte lønnen ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 15, stk. 1 og artikel 15, stk.2 modsætningsvist.

Danmark er efter DBO'en forpligtet til at give exemptionslempelse på skat af løn, der er omfattet af artikel 15, stk. 1. Se artikel 25, stk. 1, litra c. Danmark har imidlertid med hjemmel i protokollen, punkt X, stk. 1, skiftet lempelsesprincip, således at der som udgangspunkt kun gives creditlempelse på sådanne indkomster.

Reglen om exemptionslempelse gælder dog stadig for personer, der er hjemmehørende i Danmark, og som erhverver indkomst, der er omfattet af artikel 15, stk. 1, når modtageren af indkomsten efter EU's forordninger om social sikring er omfattet af lovgivningen om social sikring i eksempelvis Sverige og har betalt sociale bidrag der i forbindelse med erhvervelse af indkomsten. 

Hvis spørgeren er omfattet af svensk social sikring efter EU’s forordninger, kan spørger således opnå lempelse efter metoden exemption med progressionsforbehold, når spørger betaler svensk skat i forbindelse med arbejde i Sverige hos en svensk privat arbejdsgiver.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 5 besvares med "Ja".

Spørgsmål 6

Spørgeren ønsker svar på, om spørger skal betale skat i Danmark, når spørger har hjemmearbejde i Danmark i forbindelse med sit arbejde hos en svensk privat arbejdsgiver.

Begrundelse

Grænsegængeraftalen mellem Danmark og Sverige indeholder i artikel 1 en regel om beskatning af en grænsegænger ved anvendelsen af artikel 15 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Bestemmelsen medfører, at arbejde - som faktisk udføres i bopælslandet (eller i et tredjeland) - ved anvendelse af artiklen om beskatning af personlige tjenesteydelser i artikel 15 og på visse betingelser anses for udført i arbejdsgiverlandet.

Arbejdet i bopælslandet skal ifølge reglen udføres af personen i dennes egen bolig. Derudover kan der være tale om tjenesterejser eller andet arbejde af lejligheds karakter i bopælslandet eller et tredje land.

Arbejdet kan dog alene anses for udført i arbejdslandet efter denne regel, såfremt arbejdet i arbejdsgiverlandet udgør mindst halvdelen af arbejdstiden i hver 3-måneders periode ifølge grænsegængeraftalens artikel 1.

Under hensyn til formålet med grænsegængeraftalens artikel 1, er det Skattestyrelsens opfattelse, at opfyldelsen af betingelserne i denne regel skal vurderes baseret på det enkelte arbejdsforhold jf. Den juridiske vejledning, 2018-2, afsnit C.F.9.2.14.6.2.

Såfremt spørgeren i forbindelse med en halvtidsstilling for en privat svensk arbejdsgiver arbejder i Sverige mindst halvdelen af arbejdstiden i dette arbejdsforhold i hver 3-måneders periode, kan spørgeren i forbindelse med hjemmearbejde blive beskattet ifølge grænsegængeraftalens artikel 1, således at Sverige beskatter hele lønnen.

Der skal dermed ikke ske en opdeling af lønnen mv. baseret på, i hvilket land arbejdet konkret udføres.

Danmark skal som bopælsland give lempelse for dobbeltbeskatning. Når det gælder lempelsesmetode henvises til begrundelse og svar på spørgsmål 5.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 6 besvares med "Ja".

Spørgsmål 7

Spørgeren ønsker svar på, om spørger kan få fradrag ved beregning af sin danske skat for de pensionsbidrag, som betales i Sverige af spørgers offentlige svenske arbejdsgiver.

Begrundelse

Grænsegængeraftalen mellem Danmark og Sverige indeholder i artikel 2 en regel, der giver en grænsegænger mulighed for at fastholde sin pensionsordning i hjemlandet på visse betingelser. En grænsegænger, der opfylder betingelserne for det, kan dermed få fradrag i arbejdslandet for egne indbetalinger til en eksisterende pensionsordning i hjemlandet og tilsvarende opnå bortseelsesret for arbejdsgiverens indbetaling til ordningen.

Spørgerens situation er imidlertid ikke, at spørger opretholder en eksisterende pensionsordning i sit hjemland Danmark, men derimod at spørger er omfattet af en pensionsordning i arbejdslandet som led i sin ansættelse.

Som fuldt skattepligtig og hjemmehørende i Danmark er indbetalinger til en udenlandsk pensionsordning, som forvaltes af en forsikringsforening/pensionskasse omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, medmindre ordningen kan sidestilles med en dansk ordning omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1 og forvaltes af en pensionskassevirksomhed eller livsforsikringsvirksomhed, der har hjemsted i et andet land inden for EU/EØS og her har tilladelse til at drive virksomheden samt er godkendt af Skatteforvaltningen i Danmark jf. pensionsbeskatningslovens kapitel 1.

Der er ikke taget stilling til om ordningen kan godkendes efter pensionsbeskatningslovens kapitel 1.

Uanset dette vil spørgeren dog ikke kunne få fradrag ved beregningen af den danske skat for indbetalinger foretaget af den svenske arbejdsgiver, når arbejdsgiveren afholder udgiften hertil.Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 7 besvares med "Nej".

Spørgsmål 8

Spørgeren ønsker svar på, om spørger skal betale skat i Danmark af pensionsudbetalinger, der er baseret på spørgers arbejde for en offentlig svensk arbejdsgiver efter gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Begrundelse

Den gældende nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 18, som ændret ved protokol jf. bekendtgørelse nr. 4 af 14. januar 2009 fastlægger beskatningen af pensionsudbetalinger.

Danmark kan, som spørgerens skattemæssige bopælsland ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4 beskatte spørgeren af indkomst, uanset hvor indkomsten kommer fra (globalindkomstbeskatning) jf. også kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

I det omfang Sverige som kildeland har ret til at beskatte pensionsudbetalinger til spørgeren ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 18, opstår der dermed en dobbeltbeskatningssituation.

Danmark skal som bopælsland lempe for denne dobbeltbeskatning ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 25.

Ifølge artikel 18, som ændret ved protokollen, kan Sverige beskatte pensionsudbetalinger i form af sociale pensioner (fx svensk folkepension), private pensioner, uanset om de stammer fra et tidligere tjenesteforhold eller ikke samt offentlige pensioner (som i modeloverenskomstens artikel 19).

Uanset hvilken type af svenske pensionsudbetalinger, der er tale om, kan Sverige således beskatte pensionsudbetalingen, og pensionsudbetalingerne vil samtidig indgå som indkomst ved beregning af de danske skatter. Danmark skal derfor lempe dobbeltbeskatningen ifølge artikel 25, stk. 1, a.

Lempelsesmetoden er almindelig credit. Det betyder, at nedslaget i de danske skatter består i de betalte svenske skatter, dog kan lempelsen ikke blive højere end den danske skat beregnet af samme indkomster.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 8 besvares med "Ja".

Spørgsmål 9

Spørgeren ønsker svar på, om spørger skal betale skat i Danmark af pensionsudbetalinger, der er baseret på spørgers arbejde for en svensk privat arbejdsgiver efter gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Begrundelse

Se begrundelsen under spørgsmål 8.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 9 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Uddrag af bekendtgørelse nr. 36 af 28. oktober 2004 - Aftale mellem Kongeriget Danmark og Kongeriget Sverige om visse skattespørgsmål (Grænsegængeraftale)

Artikel 6

Såfremt en fysisk person hjemmehørende i en kontraherende stat erhverver indkomst fra personligt arbejde i tjenesteforhold i den anden kontraherende stat (bruttoindkomst), og denne indkomst for et skatteår udgør mindst et beløb svarende til 150.000 danske kr. før fradrag for udgifter afholdt for at erhverve indkomsten, skal denne anden stat betale et udligningsbeløb til den førstnævnte stat. Denne udligning skal ske senest 1. oktober i året efter det aktuelle skatteår. Udligningsbeløbet skal for Danmarks vedkommende være den gennemsnitlige primærkommuneskat oppebåret af indkomst, der beskattes i Danmark efter artikel 15. Udligningsbeløbet skal for Sveriges vedkommende være den gennemsnitlige kommuneskat, som opkræves for primærkommunernes regning, og som beregnes af indkomst, der beskattes i Sverige efter artikel 15. Denne artikel gælder dog ikke for indkomst, som en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, erhverver for arbejde udført ombord på svensk eller dansk skib i international trafik. De kontraherende staters kompetente myndigheder kan indgå en gensidig aftale om den nærmere udformning af udligningsordningen. Med "kompetent myndighed" forstås den myndighed, som efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem de nordiske lande er udpeget til at være kompetent myndighed. De kontraherende stater har til hensigt at revurdere denne ordning efter to år, særligt for så vidt angår niveauet for udligningen og det faktum, at udligningen kun vedrører den del af kommuneskatten, som opkræves for primærkommunernes afregning, og ikke for den del, som opkræves for amtskommunernes afregning. Derefter sker der en revurdering hvert femte år eller ved væsentlige ændringer af skattesystemerne.

Forarbejder

Uddrag af lovforslag nr. 59 af 5. november 2004 vedr. lov om indgåelse af aftale mellem Kongeriget Danmark og Kongeriget Sverige om visse skattespørgsmål (Grænsegængeraftale)

Bemærkninger til artikel 6 - Provenuudveksling

Bestemmelsen indeholder en provenuudvekslingsordning mellem de to lande. De to lande udveksler den gennemsnitlige primærkommuneskat, som opkræves fra privat ansatte grænsegængere. Danmark udveksler den primærkommuneskat, der opkræves fra grænsegængeren - for Københavns kommune, Frederiksberg kommune samt Bornholms Regionskommune dog kun den del, der svarer til den gennemsnitlige primærkommuneskat.

Udvekslingen skal ske senest den 1. oktober i året efter det skatteår, som udvekslingen vedrører.

Det er en provenuudveksling til den anden stat. Den modtagende stat fastsætter selv, hvordan provenuet skal fordeles og anvendes. I Danmark er det tanken, at det provenu, som modtages fra Sverige - som følge af dansk bosiddendes beskatning i Sverige - skal fordeles til de danske kommuner, hvor grænsegængerne er bosiddende.

Der skal foretages udveksling af indkomst optjent af lønmodtagere omfattet af artikel 15 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, som bor i det ene land (Danmark eller Sverige) og arbejder i det andet land (Sverige eller Danmark). Bruttoindkomsten fra personligt arbejde i tjenesteforhold, som kan beskattes i arbejdslandet, skal dog mindst udgøre et beløb svarende til 150.000 danske kr. Der sker dog ikke provenuudveksling vedrørende indkomst fra arbejde udført ombord på svensk eller dansk skib i international trafik, idet disse vil være omfattet af beskatningen af søfolk på skibe i Dansk Internationalt Skibsregister (eller den svenske pendant hertil), hvorfor der ikke vil være noget skatteprovenu at udveksle.

Danmark og Sverige kan indgå en gensidig aftale om den nærmere udformning af udligningsordningen. En eventuel aftale indgås af den kompetente myndighed efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten, hvilket for Danmark vedkommende vil sige Told- og Skattestyrelsen.

Udligningsbeløbene kan revurderes uafhængigt af aftalens øvrige bestemmelser. De to regeringer har til hensigt at revurdere denne ordning efter to år, særligt for så vidt angår niveauet for udligningen. Derefter sker der en revurdering hvert femte år eller ved væsentlige ændringer af skattesystemet. Sker der ved en revurdering, ændringer i ordningen, vil skatteministeren efterfølgende skulle have en godkendelse af ændringen fra Folketinget.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Uddrag af bekendtgørelse nr. 36 af 28. oktober 2004 - Aftale mellem Kongeriget Danmark og Kongeriget Sverige om visse skattespørgsmål (Grænsegængeraftale)

Artikel 1

1. Hvis en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, oppebærer løn eller andet lignende vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, som normalt udføres i den anden kontraherende stat, for en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i denne anden stat, eller ved et fast driftssted eller et fast sted, som personens arbejdsgiver har i denne anden stat, skal arbejdet ved anvendelse af artikel 15, stykke 1 og 2 (understreget til brug for denne sag), anses for udført i denne anden stat, selvom arbejdet faktisk udføres i den førstnævnte stat eller i en tredjestat, såfremt

a) arbejdet i den førstnævnte stat udføres af personen i dennes egen bolig, eller

b) arbejdet i den førstnævnte stat eller i en tredjestat udgør tjenesterejse eller andet arbejde af lejlighedsvis karakter,

men kun, hvis arbejdet i den anden stat udgør mindst halvdelen af arbejdstiden i hver 3-måneders periode.

2. Bestemmelserne i stk. 1 gælder

a) i tilfælde, hvor arbejdsgiveren ikke er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, kun hvis den løn eller det andet lignende vederlag, som personen oppebærer, påhviler et fast driftssted eller et fast sted, som arbejdsgiveren har i den anden stat,

b) i tilfælde, hvor arbejdsgiveren er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, kun hvis den løn eller det andet lignende vederlag, som personen oppebærer, ikke påhviler et fast driftssted eller et fast sted, som arbejdsgiveren har i den førstnævnte kontraherende stat.

Uddrag af bekendtgørelse nr. 92 af 25. juni 1997 vedrørende overenskomst mellem de nordiske lande til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter

Artikel 19

Offentlige hverv

1. Løn og andet lignende vederlag (undtagen pensioner), der udbetales af en kontraherende stat, en af dens politiske underafdelinger, lokale myndigheder eller offentligretlige institutioner til en fysisk person for udførelse af hverv for denne stat, underafdeling, myndigheder eller institution, kan kun beskattes i denne stat.
2. Såfremt løn eller andet lignende vederlag, som omhandles i stykke 1, tilfalder en modtager for hverv, som denne udfører i en anden kontraherende stat end den, hvorfra lønnen eller vederlaget betales, kan lønnen eller vederlaget imidlertid kun beskattes i den stat, hvori hvervet udføres, såfremt modtageren er en i denne stat hjemmehørende person, og
• a) er statsborger i denne stat; eller
• b) ikke blev hjemmehørende i denne stat alene med det formål at udføre hvervet.
3. Bestemmelserne i artiklerne 15, 16 og 17 finder anvendelse på løn og andet lignende vederlag som udbetales for udførelse af hverv i forbindelse med erhvervsvirksomhed, som udøves af en kontraherende stat, en af dens politiske underafdelinger, lokale myndigheder eller offentligretlige institutioner.

Artikel 25

Ophævelse af dobbeltbeskatning

     1. Danmark:

• a) Såfremt en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kan beskattes i en anden kontraherende stat, skal Danmark, medmindre bestemmelserne i litra b) eller c), medfører andet, indrømme fradrag i denne persons danske indkomstskat med et beløb, svarende til den indkomstskat, som er erlagt i denne anden stat.

Fradragsbeløbet skal imidlertid ikke kunne overstige den del af den danske indkomstskat, beregnet før sådant fradrag, der svares af den indkomst, som kan beskattes i denne anden stat.

• b) Såfremt en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst kun kan beskattes i en anden kontraherende stat, kan Danmark medregne indkomsten i beskatningsgrundlaget, men skal i den danske skat af indkomsten fradrage den del af indkomstskatten, der svares af den indkomst, som hidrører fra denne anden stat.

(…)

Forarbejder

Uddrag af lovforslag nr. 59 af 5. november 2004 vedr. lov om indgåelse af aftale mellem Kongeriget Danmark og Kongeriget Sverige om visse skattespørgsmål (Grænsegængeraftale)

Artikel 1 - Arbejde udført i bopælslandet

Formålet med denne artikel er at sikre, at grænsegængere, som bor i det ene land og som normalt udfører arbejdet i det andet land for en arbejdsgiver i dette andet land, bliver beskattet i arbejdsgiverens hjemland af hele lønindkomsten - uanset at dele af arbejdet reelt udføres uden for arbejdsgiverlandet. Dette er det letteste for grænsegængerne og deres arbejdsgiver og det sikrer, at betalingen af indkomstskat og sociale bidrag betales i et og samme land for så vidt angår hele lønindkomsten.

Bestemmelsen medfører, at arbejde - som faktisk udføres i bopælslandet (eller i et tredjeland) - ved anvendelse af artiklen om beskatning af personlige tjenesteydelser anses for udført i arbejdsgiverlandet. Det er en forudsætning, at arbejdet udføres for arbejdsgiveren. Bestemmelsen opregner to tilfælde, hvor arbejde, som faktisk udføres i bopælslandet, ved anvendelsen af artikel 15 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst (understreget til brug for denne sag) skal anses for udført i arbejdsgiverlandet.

Det første tilfælde er, hvor arbejdet udføres fra en hjemmearbejdsplads i grænsegængerens egen bolig.

Det andet tilfælde er, hvor grænsegængeren udfører arbejdet i bopælslandet eller i et tredjeland som følge af tjenesterejser eller andet arbejde af lejlighedsvis karakter. Der kan eksempelvis være tale om kurser, konferencer, messer eller lignende. Bestemmelsen finder også anvendelse på håndværkere, som eksempelvis bor i Malmø og normalt arbejde i København, men som af sin arbejdsgiver lejlighedsvis sendes til Malmø for at arbejde. Beskatningen i arbejdsgiverlandet opretholdes således, selv om arbejdet faktisk udføres uden for arbejdsgiverlandet.

Der er indsat en tidsgrænse for, hvor stor en del af arbejdet, der kan udføres uden for arbejdsgiverlandet. Arbejdet i arbejdsgiverlandet skal således mindst udgøre halvdelen af arbejdstiden i hver 3 måneders periode.

Tidsgrænsen skal ses i sammenhæng med den aftale, som Den Sociale Sikringsstyrelse i Danmark og Riksförsäkringsverket i Sverige indgik den 4. december 2001 om administration af artikel 17 i EF-forordning nr. 1408/71 i visse grænsetilfælde (distancearbejde mv.). Det fremgår af punkt 4 i denne aftale, at:

»Efter ansøgning i hvert enkelt tilfælde gives samtykke til, at en person er omfattet af lovgivningen i arbejdsgiverens eller hovedarbejdsgiverens hjemstedsland i følgende situationer:

a . Personer ansat af én arbejdsgiver med hjemsted i ét land, når de både arbejder en væsentlig del i det land, hvor arbejdsgiveren har sit hjemsted (mindst halvdelen af arbejdstiden i løbet af en sammenhængende periode på 3 måneder) og som distancearbejde i bopælslandet.

Disse kriterier anvendes også i andre situationer, hvor der udføres arbejde i bopælslandet for samme arbejdsgiver.«

I en tilføjelse til aftalen mellem Den Sociale Sikringsstyrelse og Riksförsäkringsverket er det aftalt, at aftalens bestemmelser på visse betingelser kan anvendes på arbejde i form af tjenesterejser, kurser, konferencer, messer og lignende i andre EU/EØS-lande eller Schweiz. Hermed kan grænsegængeren fortsat være socialt sikret i arbejdsgiverlandet, selvom en del af arbejdet udføres som tjenesterejser.

Med denne sammenhæng til aftalen på socialsikringsområdet opnås der sammenhæng mellem betalingen af indkomstskat og betalingen af sociale bidrag, idet disse hermed betales i ét og samme land.

(…)

Praksis

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.F.9.2.14.6.2 at artikel 19 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst afviger fra afviger fra OECD's modeloverenskomst.

Pension for varetagelse af offentlige hverv er ikke omfattet af artikel 19. De er omfattet af artikel 18.

Vederlag fra "offentligretlige institutioner" er omfattet af artikel 19.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Se under spørgsmål 2.

Forarbejder

Se under spørgsmål 2.

Praksis

Se under spørgsmål 2.

Spørgsmål 4

Lovgrundlag

Uddrag af lovbekendtgørelse nr. 1162 af 1. september 2016

§ 8 M. Arbejdsmarkedsbidrag af indkomst omfattet af § 2, stk. 1, nr. 2, og §§ 4 og 5 i lov om arbejdsmarkedsbidrag fragår ved opgørelsen af den pågældendes skattepligtige indkomst for det indkomstår, bidraget vedrører. Tilsvarende gælder indkomst omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1, når arbejdsgiveren ikke er indeholdelsespligtig af udbetalt løn, vederlag, honorar m.v. til den ansatte.

Stk. 2. For personer omfattet af kildeskattelovens § 1 fragår obligatoriske udenlandske sociale bidrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, som bidraget vedrører, når den pågældende

1) i henhold til en eventuel dobbeltbeskatningsoverenskomst ikke er hjemmehørende i fremmed stat, Grønland eller Færøerne og

2) er omfattet af social sikringslovgivning i fremmed stat i medfør af De Europæiske Fællesskabers forordninger om social sikring for arbejdstagere, selvstændigt erhvervsdrivende og deres familiemedlemmer, der flytter inden for Fællesskabet.

Stk. 3. Bestemmelsen i stk. 2 finder tilsvarende anvendelse på personer, som i medfør af en mellemfolkelig aftale, som Danmark har tiltrådt, er omfattet af udenlandsk social sikringslovgivning.

Stk. 4. Personer, som er omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1 eller 3, og som i medfør af De Europæiske Fællesskabers forordninger om social sikring for arbejdstagere, selvstændigt erhvervsdrivende og deres familier, der flytter inden for Det Europæiske Fællesskab, er undergivet udenlandsk social sikringslovgivning, kan fradrage udenlandske obligatoriske sociale arbejdsgiverbidrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, som bidragene vedrører. Det er en betingelse for fradrag, at der i medfør af De Europæiske Fællesskabers forordninger om social sikring er indgået aftale om, at de udenlandske arbejdsgiverbidrag påhviler lønmodtageren.

Stk. 5. Skatteministeren kan fastsætte bestemmelser om opkrævning og afregning af bidrag efter stk. 4.

Forarbejder

Lovforslag nr. 31 af 5. december 2007, blev vedtaget som lov nr. 335 af 7. maj 2008 (Diverse EU-tilpasninger af skattelovgivningen m.v.)

Af lovforslagets pkt. 3.5 fremgår:
"Det kan for fuldstændighedens skyld tilføjes, at arbejdsgiverens obligatoriske udenlandske sociale bidrag - som hidtil - ikke er skattepligtig indkomst for lønmodtageren i tilfælde, hvor der ikke indgås en aftale mellem arbejdsgiver og lønmodtager om, at lønmodtageren påtager sig arbejdsgiverens forpligtelser."

Praksis

Uddrag af Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.A.4.1.11

Udenlandske sociale lønmodtagerbidrag - fuldt skattepligtige personer

Fuldt skattepligtige personer kan fratrække dokumenterede udgifter til obligatoriske udenlandske sociale bidrag i den personlige indkomst, hvis personen

• ikke er hjemmehørende i en fremmed stat, Grønland eller Færøerne efter en eventuel dobbeltbeskatningsoverenskomst, og
• er omfattet af social sikringslovgivning i udlandet i medfør af EU's forordninger om social sikring for arbejdstagere, selvstændigt erhvervsdrivende og deres familiemedlemmer, der flytter indenfor EU eller
• social sikringslovgivning i udlandet i medfør af en mellemfolkelig aftale, som Danmark har tiltrådt.

Se LL § 8 M, stk. 2 og 3.

Nærmere om betingelser for fradrag

Fradraget er betinget af, at personen kan dokumentere at være omfattet af udenlandsk social sikringslovgivning. Dokumentation for obligatorisk social sikring i et andet EU/EØS-land m.fl. sker ved at fremlægge en afgørelse herom (for erhvervsaktive personer som udgangspunkt en blanket A1, når det gælder EU/EØS-lande). Personen skal således kontakte Udbetaling Danmark, som træffer afgørelse vedrørende spørgsmål om international social sikring, og varetager kontakten med andre landes sociale sikringsmyndigheder, når det er relevant for sagens behandling.

Obligatoriske sociale bidrag nævnt i bestemmelsen omfatter lovpligtige sociale bidrag, som opkræves hos lønmodtageren selv eller den selvstændigt erhvervsdrivende til sociale sikringsordninger, som personen efter RFO 883/2004 eller anden konvention eller bilateral aftale har pligt til at betale.

Bidrag til sociale sikringsordninger etableret gennem en kollektiv overenskomst er derimod ikke fradragsberettigede efter bestemmelsen. Det samme gælder øvrige frivillige ordninger om social sikring.

Svenske arbejdsgiverafgifter (sociale bidrag) ifølge Skatteverkets hjemmeside:

Arbetsgivaravgifterna omfattar dessa avgifter
	2015	2016	2017	2018
Ålderspensionsavgift	10,21 %	10,21 %	10,21 %	10,21 %
Efterlevandepensionsavgift	1,17 %	1,17 %	0,70 %	0,70 %
Sjukförsäkringsavgift	4,35 %	4,85 %	4,35 %	4,35 %
Föräldraförsäkringsavgift	2,60 %	2,60 %	2,60 %	2,60 %
Arbetsskadeavgift	0,30 %	0,30 %	0,20 %	0,20 %
Arbetsmarknadsavgift	2,64 %	2,64 %	2,64 %	2,64 %
Allmän löneavgift	10,15 %	9,65 %	10,72 %	10,72 %
Totalt	31,42 %	31,42 %	31,42 %	31,42 %

Uddrag af vejledning om SINK beskatning ifølge Skatteverkets hjemmeside:

Socialavgifter m.m.

Om du som är anställd omfattas av svensk socialförsäkring ska din arbetsgivare betala arbetsgivaravgifter som är beräknade på dina inkomster. Om du i stället omfattas av en utländsk socialförsäkring (…).

Uddrag af rättslig vägledning ifølge Skatteverkets hjemmeside:

Reglerna om allmän pensionsavgift finns i en särskild lag, lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift, förkortad APL. Förarbetena finns i prop. 1994/95:41. Avgiften är en form av socialavgift och används för att finansiera den allmänna pensionen. Avgiften betalas av alla som är obegränsat skattskyldiga och som omfattas av svensk socialförsäkring.

Avgiftssatsen är 7 procent av underlaget (2 § APL). Avgiften ska dock avrundas till närmast hela Adratal kronor. Observera att om avgiften slutar på jämnt 50 kronor ska den avrundas nedåt, dvs. till närmast lägre Adratal kronor (3 § fjärde stycket APL).

Eftersom pensionsavgiften definitionsmässigt är en socialavgift och inte en skatt innebär det att personer som inte tillhör svensk socialförsäkring inte heller ska betala avgiften. Avgiftsunderlaget fastställs för varje år av Skatteverket i beslutet om slutlig skatt (5 § APL). Som en följd av det kommer endast inkomster som beskattas enligt IL vara underlag för allmän pensionsavgift. Den som arbetar tillfälligt i Sverige för svensk arbetsgivare och som är begränsat skattskyldig och betalar skatt enligt reglerna för SINK ska därför inte betala avgiften. Det gäller även om personen tillhör svensk socialförsäkring. 

Spørgsmål 5

Lovgrundlag

Se under spørgsmål 2 og 3.

Uddrag af bekendtgørelse nr. 92 af 25. juni 1997 vedrørende overenskomst mellem de nordiske lande til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter

Artikel 15

Personlige tjenesteydelser

1. Såfremt bestemmelserne i artiklerne 16, 18, 19, 20 og 21 ikke medfører andet, kan løn og andet lignende vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i en anden kontraherende stat. Er arbejdet udført i denne anden stat, kan det vederlag, som oppebæres herfor, beskattes der.
2. Uanset bestemmelserne i stykke 1 kan vederlag, som en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, oppebærer for arbejde, som udføres i en anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, såfremt:

• a) modtageren opholder sig i denne anden stat i en periode eller i perioder, der tilsammen ikke overstiger 183 dage inden for en 12 måneders periode, der begynder eller slutter i den pågældende skatteår, og

• b) vederlaget betales af eller på vegne af en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i denne anden stat, og

• c) vederlaget ikke belaster et fast driftssted eller et fast sted, som arbejdsgiveren har i denne anden stat, samt

• d) at der ikke er tale om udleje af arbejdskraft.

(…)

Uddrag af lov nr. nr. 861 af 30. november 1999 om ændring af lov om indgåelse af dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem de nordiske lande og lov om indgåelse af dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Tyskland (Lempelse for udenlandsk skat af lønindkomst)

(…)

§ 1 a. Artikel 25, stk. 1, litra c, i den i § 1, stk. 1, nævnte overenskomst, finder ikke anvendelse i Danmark, jf. punkt X, stk. 1, i protokollen til overenskomsten.

    Stk. 2. Artikel 25, stk. 1, litra c, finder dog anvendelse for personer hjemmehørende i Danmark, som i Finland, Island, Norge eller Sverige oppebærer indkomst som omhandlet i overenskomstens artikel 15, stk. 1, eller artikel 21, stk. 7, litra a, og som i medfør af reglerne i Rådets forordning (EØF) Nr. 1408/71 om anvendelse af de sociale sikringsordninger på arbejdstagere, selvstændige erhvervsdrivende og deres familiemedlemmer, der flytter inden for Fællesskabet, er omfattet af lovgivningen om social sikring i henholdsvis Finland, Island, Norge eller Sverige i forbindelse med erhvervelsen af indkomsten, og som betaler sociale bidrag i disse lande.

(…)

Spørgsmål 6

Lovgrundlag

Se under spørgsmål 2 og 5

Praksis

Uddrag af Den juridiske vejledning, 2018-2, afsnit C.F.9.2.14.6.2

En opsplitning af den skattepligtige indkomst ville være administrativt besværligt for arbejdsgivere, skatteydere og skattemyndighederne. Artikel 1 skal forstås ud fra dette udgangspunkt. Der henses til bemærkningerne i lovforslag L 29 (2003/1) om indgåelse af aftale mellem Kongeriget Danmark og Kongeriget Sverige om visse skattespørgsmål. Heraf fremgår, at formålet med artikel 1 er at sikre, "at grænsegængere, som bor i det ene land og som normalt udfører arbejdet i det andet land for en arbejdsgiver i dette andet land, bliver beskattet i arbejdsgiverens hjemland af hele lønindkomsten - uanset at dele af arbejdet reelt udføres uden for arbejdsgiverlandet. Dette er det letteste for grænsegængere og deres arbejdsgivere....".

Spørgsmål 7

Lovgrundlag

Uddrag af bekendtgørelse nr. 36 af 28. oktober 2004 - Aftale mellem Kongeriget Danmark og Kongeriget Sverige om visse skattespørgsmål (Grænsegængeraftale)

Artikel 2

1. Hvis en fysisk person erhverver indkomst fra erhvervsvirksomhed, frit erhverv eller personligt arbejde i tjenesteforhold, som efter artikel 7, 14, 15 eller 19 kan beskattes eller kun kan beskattes i en kontraherende stat, og deltager i en pensionsordning i den anden kontraherende stat, skal

a)   bidrag, som denne person betaler til pensionsordningen, være fradragsberettiget i den førstnævnte stat, og

b)   bidrag, som denne persons arbejdsgiver betaler til pensionsordningen, ikke anses som skattepligtig indkomst i den førstnævnte stat for personen samt være fradragsberettiget i denne stat for arbejdsgiveren.

2. Bidraget skal dog alene være fradragsberettiget eller ikke anses som skattepligtig indkomst i den førstnævnte kontraherende stat inden for de beløbsgrænser, som gælder for bidrag, der betales til en pensionsordning efter lovgivningen i begge de kontraherende stater.

3. Denne artikel gælder kun

a)   i tilfælde, hvor personen, som kan beskattes eller kun kan beskattes i den førstnævnte kontraherende stat af indkomst fra erhvervsvirksomhed, frit erhverv eller personligt arbejde i tjenesteforhold i denne stat, er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, hvis indkomsten udgør mindst 75 pct. af den pågældendes samlede indkomst fra erhvervsvirksomhed, frit erhverv eller personligt arbejde i tjenesteforhold med fradrag af samtlige udgifter afholdt for at erhverve indkomsten (nettoindtægt),

(…)

Uddrag af lovbekendtgørelse nr. 1088 af 03. september 2015 - Pensionsbeskatningsloven

§ 53 A. Reglerne i stk. 2-5 gælder for

1) livsforsikring, der ikke omfattes af kapitel 1,

2) livsforsikring, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor forsikringens ejer ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I,

3) pensionskasseordning, der ikke omfattes af kapitel 1,

4) pensionskasseordning, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor den pensionsberettigede ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I,

5) syge- og ulykkesforsikring, der ejes af den forsikrede,

6) livsforsikring, der omfattes af nr. 1, eller pensionskasseordning, der omfattes af nr. 3, men som er stillet til sikkerhed for et løfte om pension (pensionstilsagn) afgivet over for en direktør eller dennes efterladte i forbindelse med et ansættelsesforhold, samt garantiforsikring el. lign., som er oprettet med en direktør eller dennes efterladte som berettiget til ydelser fra forsikringen som sikkerhed for et tilsvarende løfte om pension,

7) pensionsordning oprettet i pengeinstitutter eller kreditinstitutter, der ikke omfattes af kapitel 1,

8) pensionsordning oprettet i pengeinstitut eller kreditinstitut, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor kontohaveren ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I, og

9) pensionsordning, som har været godkendt af told- og skatteforvaltningen efter § 15 D, i det omfang pensionsordningen ikke omfattes af § 53 B.

Stk. 2. Præmier eller bidrag til pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Præmier og bidrag m.v. til sikkerhedsstillelse omfattet af stk. 1, nr. 6, er fradragsberettigede for arbejdsgiveren i det indkomstår, hvor sikkerhedsstillelsen er etableret, og efterfølgende år. Ved opgørelsen af en arbejdstagers skattepligtige indkomst medregnes præmier eller bidrag, der er indbetalt af arbejdsgiveren eller en tidligere arbejdsgiver. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for en person medregnes beløb, der af den pågældendes ægtefælles eller samlevers arbejdsgiver indbetales til en pensionsordning m.v. som nævnt i stk. 1 for den pågældende i en periode af mindst en måneds varighed, hvori den pågældendes ægtefælle eller samlever af sin arbejdsgiver er udsendt for at arbejde i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland, og hvori den pågældende har fælles bopæl med den udsendte i den fremmede stat, Færøerne eller Grønland. 3. pkt. finder dog ikke anvendelse, hvis der under udsendelsen indbetales præmier eller bidrag til en pensionsordning i ansættelsesforhold omfattet af denne lovs afsnit I eller II A for den pågældende.

Stk. 3. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes afkastet af pensionsordninger som nævnt i stk. 1. Indkomstskattepligten påhviler ejeren, den pensionsberettigede eller den eller dem, der efter ejerens eller den første pensionsberettigedes død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. I tilfælde omfattet af stk. 1, nr. 6, påhviler indkomstskattepligten den pågældende direktør eller den eller dem, der efter direktørens død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. Afkastet opgøres efter §§ 3-5 i pensionsafkastbeskatningsloven, jf. dog 6. pkt. Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., skal dog alene medregnes forskellen mellem værdien af forsikringens depot ved indkomstårets udgang korrigeret efter § 4, stk. 3, og værdien af forsikringens depot ved indkomstårets begyndelse korrigeret efter § 4, stk. 4. Hvis pensionsudbyderen ikke opgør afkastet efter 4. og 5. pkt., kan afkastet i stedet opgøres som forskellen mellem på den ene side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets udgang med tillæg af udbetalinger i årets løb og på den anden side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse med tillæg af indbetalinger i årets løb. Valget mellem opgørelse af afkastet efter 4. og 5. pkt. eller 6 pkt. er bindende for efterfølgende indkomstår. I indkomstår, hvor skattepligten indtræder eller ophører, er indkomståret den del af kalenderåret, hvori skattepligten har bestået. Ved opgørelsen af afkast på en livsforsikring eller en pensionskasseordning, der i løbet af indkomståret stilles til sikkerhed for et løfte om pension (pensionstilsagn) afgivet over for en direktør eller dennes efterladte i forbindelse med et ansættelsesforhold, jf. stk. 1, nr. 6, eller hvor sikkerhedsstillelsen ophører, træder værdien af forsikringens depot på tidspunktet for sikkerhedsstillelsen henholdsvis ophøret i stedet for værdien af forsikringens depot ved indkomstårets begyndelse henholdsvis udgang. 6. og 7. pkt. finder tilsvarende anvendelse. Er der efter 2. pkt. flere berettigede, fordeles det opgjorte afkast efter forholdet mellem de pågældendes andele af indeståendet på ordningen ved indkomstårets udgang. Et negativt afkast af en ordning kan kun modregnes i det pågældende indkomstårs og de følgende indkomstårs positive afkast af samme ordning. Et negativt afkast kan kun fremføres til et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i positivt afkast i et tidligere indkomstår. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til dækning af beskatningen af det løbende afkast medregnes ikke til den skattepligtige indkomst. Udbetaling af beløb til dækning af skatten skal foretages senest året efter det år, hvori afkastet er optjent.

(…)

Forarbejder

Uddrag af lovforslag nr. 59 af 5. november 2004 vedr. lov om indgåelse af aftale mellem Kongeriget Danmark og Kongeriget Sverige om visse skattespørgsmål (Grænsegængeraftale)

Artikel 2 - Grænsegængers og tilflytteres fradrag for bidrag til pensionsordning

Bestemmelsen medfører, at de to lande giver grænsegængere og tilflyttere fradrag for grænsegængerens egne indskud på pensionsordninger i det andet land. Bestemmelsen omfatter såvel lønmodtagere som selvstændigt erhvervsdrivende. Er der tale om bidrag indbetalt af en lønmodtagers arbejdsgiver medregnes bidragene ikke i lønmodtagerens skattepligtige indkomst (bortseelsesret) og arbejdsgiveren har fradrag for bidragene.

Det er en betingelse, at pensionsordningen er en skattebegunstiget ordning i ordningens hjemland. De relevante ordninger er for Danmarks vedkommende pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens afsnit I og for Sveriges vedkommende pensionsordninger omfattet af kapital 28 eller 58 i indkomstskatteloven (1999:1229).

(…)

Praksis

Uddrag af Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.A.10.3.1 om fradragsret for udenlandske pensionsordninger

Hovedregel

Som hovedregel er pensionsordninger oprettet i udenlandske pensionsinstitutter, der ligger i udlandet, ikke omfattet af PBL afsnit I. Indbetalinger til pensionsordninger i udenlandske pensionsordninger kan derfor som hovedregel ikke fratrækkes i den skattepligtige indkomst. Se PBL § 53 A, stk. 2 og PBL § 53 B, stk. 4.

Undtagelser:

• Det er dog muligt at få godkendt en ordning oprettet i et pensionsinstitut i et EU- eller EØS-land efter reglerne i PBL § 15 C eller § 15 D, og derved få fradrags- eller bortseelsesret for indbetalingerne til den udenlandske pensionsordning i den danske skattepligtige indkomst. Se afsnit C.A.10.3.2.1 om PBL § 15 C og afsnit C.A.10.3.2.2 om PBL § 15 D.
• Dobbeltbeskatningsoverenskomsterne med Nederlandene (Holland), Schweiz og Storbritannien medfører også i visse tilfælde, at der opnås fradragsret- eller bortseelsesret i den danske skattepligtige indkomst for indbetalinger til pensionsinstitutter i disse lande. Se afsnit C.A.10.3.3 om DBO Nederlandene (Holland), DBO Schweiz og DBO Storbritannien.
• Der er også indgået en aftale med Sverige, der medfører, at Danmark for grænsegængere og tilflyttere giver fradrags- og bortseelsesret i den danske skattepligtige indkomst for indbetalinger til svenske pensionsordninger. Se afsnit C.A.10.3.3.

Uddrag af Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.A.10.3.3

Grænsegængeraftalen med Sverige

Indbetalinger til pensionsordninger i svenske pensionsinstitutter kan i et nærmere bestemt omfang for grænsegængere og tilflyttere medføre fradrags- eller bortseelsesret i den skattepligtige indkomst i Danmark. Se artikel 2 i aftalen med Sverige om grænsegængerforhold. Bestemmelsen gælder både for lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende.

Ved en grænsegænger forstås i denne forbindelse en lønmodtager eller selvstændigt erhvervsdrivende, som arbejder og beskattes i Danmark, men bor i Sverige. Indkomsten, som kan beskattes i Danmark, skal udgøre mindst 75 pct. af den samlede nettoindkomst fra lønmodtagerarbejdet eller den selvstændige erhvervsvirksomhed.

Ved en tilflytter forstås en lønmodtager eller selvstændigt erhvervsdrivende, som er hjemmehørende i Danmark og umiddelbart inden tilflytningen til Danmark deltog i en pensionsordning i Sverige, hvor der blev indbetalt bidrag.

(…)

Spørgsmål 8

Lovgrundlag

Uddrag af bekendtgørelse nr. 92 af 25. juni 1997 vedrørende overenskomst mellem de nordiske lande til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter

Artikel 18

Pension m.m.

1. Pension og livrente, som udbetales fra en kontraherende stat, og udbetaling fra en kontraherende stat i henhold til sociallovgivningen i denne stat til en person, der er hjemmehørende i en anden kontraherende stat, kan kun beskattes i den førstnævnte stat.
2. Uanset de øvrige bestemmelser i denne overenskomst skal underholdsbidrag, som en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, betaler til ægtefælle eller tidligere ægtefælle eller til børn, der er hjemmehørende i en anden kontraherende stat, fritages for beskatning i denne anden stat i tilfælde, hvor bidraget ville have været fritaget for beskatning i den førstnævnte stat, såfremt modtageren havde været hjemmehørende der.
3. Ved udtrykket »livrente« forstås et fastsat beløb, som skal udbetales til en fysisk person periodisk til fastsatte tider i løbet af den pågældendes livstid eller i et angivet tidsrum eller i et tidsrum, der lader sig bestemme, og som erlægges på grundlag af en forpligtelse til at præstere disse udbetalinger som modydelse for dertil svarende fuldt vederlag i penge eller penges værdi.

Uddrag af bekendtgørelse nr. 4 af 14. januar 2009 vedr. protokol om ændring af overenskomst mellem de nordiske lande til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter

Artikel V

I overenskomstens artikel 18, stk. 1, udgår ordene »kan kun beskattes« og erstattes med ordene »kan beskattes«.

Se også under spørgsmål 2.

Forarbejder

Uddrag af lovforslag nr. 18 af 8. oktober 2008

Artikel V og VI - Ændring af overenskomstens artikel 18, stk. 1, og artikel 26, stk. 3 og 4 (pension)

Den gældende bestemmelse i overenskomstens artikel 18, stk. 1, omfatter pension m.m., som betales fra et nordisk land (kildelandet) til en person, der er hjemmehørende i et andet nordisk land (bopælslandet).

Artikel 18, stk. 1, medfører, at pensionen kun kan beskattes i kildelandet. Når en person, som er hjemmehørende i Danmark, modtager en indtægt fra et andet nordisk land, som kun kan beskattes i dette kildeland, skal Danmark undlade beskatning af indtægten, jf. artikel 25, stk. 1. Som bopælsland må Danmark alene tage indtægten i betragtning ved fastsættelsen af skattesatsen for personens øvrige indtægter.

Artikel 26, stk. 2, har en bestemmelse om såkaldt subsidiær beskatningsret i de tilfælde, hvor kildelandet slet ikke beskatter en indtægt fra dette land. Bestemmelsen medfører, at selv om en indtægt kun kan beskattes i kildelandet, kan det alligevel beskattes i bopælslandet, hvis kildelandet ikke beskatter indtægten. Bestemmelsen gælder dog ikke for svensk og finsk folkepension, jf. artikel 26, stk. 3. Artikel 26, stk. 4, medfører, at hvis bopælslandet udnytter den subsidiære beskatningsret til at beskatte pension, og modtageren var berettiget til et særligt fradrag i kildelandet på grund af invaliditet eller alder, hvis vedkommende havde været hjemmehørende i kildelandet, skal bopælslandet nedsætte dets beskatning ved at give et særligt fradrag på 20.000 svenske kroner.

Protokollen ændrer artikel 18, stk. 1, så kildelandet kan beskatte pension m.m. Ændringen medfører, at f.eks. Danmark kan beskatte personer, der er hjemmehørende her i landet, af pension fra et andet nordisk land, men i så fald skal Danmark ophæve dobbeltbeskatning ved at nedsætte den danske skat af indtægten med den skat, der er opkrævet i det andet land. Lovforslagets § 2 medfører dog, at denne ændring ikke omfatter personer, som ved lovforslagets fremsættelse allerede var fuldt skattepligtige og som den 31. januar 2009 var begyndt at modtage pension fra et andet nordisk land.

Samtidig ophæves artikel 26, stk. 3 og stk. 4.

Praksis

Uddrag af Den juridiske vejledning, 2018-2, afsnit C.F.9.2.14.6.2 vedr. artikel 18 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst

Artiklen afviger fra OECD's modeloverenskomst.

Protokolændringen af 4. april 2008 medfører, at bopælslandet ikke afskæres fra at beskatte pensioner fra de andre nordiske lande.

Kildelandet kan beskatte:

• Private pensioner, uanset om de stammer fra et tidligere tjenesteforhold eller ikke
• Offentlige pensioner (som i modeloverenskomstens artikel 19)
• Ydelser efter sociallovgivningen, fx folkepension.

Uddrag af Den juridiske vejledning, 2018-2, afsnit C.F.8.2.2.19.1.1 vedr. artikel 19 i OECD’s modeloverenskomst

Pension eller andet lignende vederlag

Modeloverenskomstens artikel 19, stk. 2, handler om pension, der betales direkte af en kontraherende stat eller af en politisk underafdeling eller lokal myndighed eller betales fra ordninger, der er oprettet af en stat eller en politisk underafdeling eller lokal myndighed, til en fysisk person for varetagelsen af hverv i den pågældende stats eller underafdelings eller myndigheds tjeneste.

Dansk tjenestemandspension er omfattet af modeloverenskomstens artikel 19.

Pensioner til tidligere offentligt ansatte kan være omfattet af modeloverenskomstens artikel 19, selv om beløbet ikke udbetales direkte af staten, en politisk underafdeling eller en lokal myndighed. Pensionsudbetalinger fra ordninger, der er oprettet af staten, en politisk underafdeling eller en lokal myndighed kan være omfattet, selv om de administreres privat. Se punkt 5.2 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 19.

Uddrag af OECD’s modeloverenskomst artikel 19 (2014 modellen er gældende for artikel 19)

(…)

2. a) Notwithstanding the provisions of paragraph 1, pensions and other similar remuneration paid by, or out of funds created by, a Contracting State or a political subdivision or a local authority thereof to an individual in respect of services rendered to that State or subdivision or authority shall be taxable….

(…)

Spørgsmål 9

Lovgrundlag

Se under spørgsmål 8

Forarbejder

Se under spørgsmål 8

Praksis

Se under spørgsmål 8