Parter
A
(advokat Jørn Frøhlich, beskikket)
mod
SKAT
(kammeradvokaten ved advokat Bodil Søes Petersen)
Afsagt af højesteretsdommerne
Niels Grubbe, Jytte Scharling og Hanne Schmidt
Sagens baggrund og parternes påstande
I tidligere instanser er afsagt kendelse af Fogedretten den 17. juli 2013 og af Østre Landsrets 12. afdeling den 26. august 2013.
Påstande
Kærende, A, har nedlagt påstand om, at fogedsagen nægtes fremme, bortset fra den del af sagen, der vedrører restskat for indkomståret 2008, i alt 9.616 kr.
Indkærede, SKAT, har nedlagt påstand om stadfæstelse, subsidiært om stadfæstelse vedrørende SKATs krav på restskat for indkomstårene 2008 og 2009, og mere subsidiært om stadfæstelse vedrørende SKAT's krav på restskat for indkomståret 2009.
Sagsfremstilling
A udrejste til USA den 10. december 2008, da han var optaget på et universitet i ...1 i USA for perioden fra maj 2009 til udgangen af 2010.
A indgik aftale om leje af en lejlighed på en adresse i ...1 i USA. Adressen blev oplyst til universitetet og til den amerikanske ambassade i Danmark i forbindelse med udstedelse af visa. Samtidig meldte A elektronisk flytning fra den 15. december 2008 til X Kommune. A har oplyst, at det ikke var muligt for ham elektronisk at oplyse den amerikanske adresse, og at han kontaktede X Kommune, hvor han fik oplyst, at IT-systemet ikke var i stand til at registrere adressen, men alene at han var udrejst til USA.
Forud for As udrejse af Danmark sendte SKAT den 14. og 27. oktober 2008 agterskrivelser til As daværende adresse i ...2 i Danmark med forslag om at ændre hans skatteansættelse for 2006 og 2007. A fremkom ikke med bemærkninger hertil, og SKAT traf herefter afgørelse i overensstemmelse med agterskrivelserne.
SKATs senere agterskrivelser og afgørelser, herunder vedrørende restskat for indkomstårene 2008 og 2009 og afgiftstilsvar vedrørende 2008, blev ikke sendt til A, da SKAT ikke havde oplysninger om As adresse i USA.
A indtastede elektronisk i maj 2009 sin nye mailadresse hos SKAT.
A indrejste i Danmark i 2012, hvor han den 9. maj 2012 blev registreret i CPR-registeret med adresse i Danmark.
SKAT foretog herefter den 5. juli 2012 en udlægsforretning hos A for et samlet krav på 491.544 kr. vedrørende indkomstårene 2006-2009. A kunne ikke anvise aktiver til genstand for udlæg.
A påkærede SKATs afgørelser vedrørende indkomstårene 2006 og 2007 til Landsskatteretten.
SKAT annullerede den 30. juli 2012 udlægsforretningen, da frister i inddrivelsesloven ikke var overholdt. SKAT tilsagde herefter A til en ny udlægsforretning den 9. august 2012. Da A herunder ikke ønskede at oplyse om eventuelle aktiver til brug for udlæg, anmodede SKAT den 10. august 2012 Fogedretten om at gennemføre udlægsforretningen. Fogedretten afviste sagen, da denne var indbragt for Landsskatteretten.
Ved kendelse af 21. december 2012 afviste Landsskatteretten As klage. SKAT anmodede herefter den 3. maj 2013 Fogedretten om at genoptage udlægssagen.
A nedlagde i fogedretten påstand om, at sagen skulle nægtes fremme, idet han henviste til, at SKATs fordringer var forældede. Fogedretten afsagde den 17. juli 2013 kendelse om at fremme sagen. Da A havde oplyst ikke at eje noget, der kunne stilles til sikkerhed for SKATs krav, blev han erklæret insolvent.
A kærede fogedrettens kendelse til Østre Landsret, der ved kendelse af 26. august 2013 stadfæstede fogedrettens kendelse.
Retsgrundlag
Forældelseslovens § 14 er sålydende:
"...
Hvis fordringshaveren har været afskåret fra at afbryde forældelse på grund af ukendskab til skyldnerens opholdssted eller på grund af en hindring, som ikke beror på fordringshaverens forhold, indtræder forældelse tidligst 1 år efter, at fordringshaveren fik eller burde have fået kendskab til skyldnerens opholdssted, henholdsvis 1 år efter hindringens ophør.
Stk. 2. Bestemmelsen i stk. 1 kan ikke medføre en forlængelse af fristerne efter § 3, stk. 3, og kan højst forlænge andre frister eller tillægsfrister med 10 år.
..."
Bestemmelsen fik sin nugældende affattelse ved lov nr. 522 af 2007 om forældelse af fordringer. Det hedder i bemærkningerne til lovforslaget bl.a. (Folketingstidende 2006-2007, tillæg A, side 5597, 5598 og 5627):
"...
3.2.2.11. Ukendskab til skyldnerens opholdssted og andre hindringer for afbrydelse af forældelse
Udvalget finder, at der fortsat bør ske suspension/udskydelse af forældelsesfristens udløb ved utilregnelig uvidenhed om skyldnerens opholdssted, og at der herudover også er behov for en lovregel om suspension i tilfælde, hvor en fordringshaver på grund af hindringer, der ikke beror på den pågældendes egne forhold, er afskåret fra at afbryde forældelsen, jf. betænkningens kapitel VII, afsnit 9.4.
Som eksempel på en relevant hindring kan nævnes det tilfælde, at skattemyndighederne ikke kan gennemføre en retssag mod en skyldner, der er bosat i et andet land, fordi den fremmede domstol ikke vil foretage en prøvelse af de danske skattemyndigheders krav.
Udvalget foreslår, at der indføres en tillægsfrist for fordringshaveren i tilfælde, hvor denne er afskåret fra at afbryde forældelsen på grund af ukendskab til skyldnerens opholdssted eller på grund af en hindring, der ikke beror på den pågældendes egne forhold.
Efter udvalgets opfattelse bør reglen om en tillægsfrist ikke kun gælde i relation til den almindelige forældelsesfrist, men også i relation til særlige forældelsesfrister og tillægsfrister.
Udvalget foreslår en tillægsfrist på 1 år regnet fra det tidspunkt, da fordringshaveren fik eller burde have fået kendskab til skyldnerens opholdssted, henholdsvis 1 år efter hindringens ophør. Udvalget finder, at en tillægsfrist på 1 år må anses for tilstrækkelig til, at fordringshaveren kan nå at varetage sine interesser, og at en frist af denne længde samtidig stemmer overens med andre foreslåede tillægsfrister.
...
Der henvises i øvrigt til betænkningens kapitel VII, afsnit 9.5.
Justitsministeriet kan tilslutte sig udvalgets synspunkter, og lovforslaget er udformet i overensstemmelse med udvalgets lovudkast.
...
Der henvises til lovforslagets § 14 og bemærkningerne hertil.
...
Til § 14
Til stk. 1
Ved bestemmelsen indføres en tillægsfrist for fordringshaveren på 1 år i tilfælde, hvor fordringshaveren på grund af forskellige typer af hindringer er afskåret fra at afbryde forældelsen.
Det drejer sig om tilfælde, hvor fordringshaveren er afskåret fra at afbryde forældelsen på grund af ukendskab til skyldnerens opholdssted eller på grund af en hindring, der ikke beror på den pågældendes egne forhold. De førstnævnte tilfælde har hidtil været omfattet af suspensionsreglen i 1908-lovens § 3.
Som eksempel på en relevant hindring som nævnt i 2. led kan nævnes det tilfælde, at skattemyndighederne ikke kan sagsøge en skyldner, der er bosat i et andet land, fordi den fremmede domstol ikke vil foretage en prøvelse af kravet. Et andet eksempel findes i Vestre Landsrets dom optrykt i Ugeskrift for Retsvæsen 1997.1259 V, hvor et konkursbo efter et aktieselskab blev genoptaget efter at have været sluttet uden behandling efter konkurslovens § 143.
Tillægsfristen på 1 år regnes fra det tidspunkt, da fordringshaveren fik eller burde have fået kendskab til skyldnerens opholdssted, henholdsvis 1 år efter hindringens ophør.
Begyndelsestidspunktet for tillægsfristen er således i relation til ukendskab til skyldnerens opholdssted udformet efter samme model som den generelle suspensionsregel i lovforslagets § 3, stk. 2. Når bortses fra tillægsfristens længde svarer ordningen til, hvad der hidtil har været gældende efter 1908-lovens § 3, og der er ikke tilsigtet en ændring af praksis for så vidt angår spørgsmålet om, hvad der kan kræves af fordringshaveren med hensyn til at undersøge debitors opholdssted.
Det følger af bestemmelsen, at tillægsfristen ikke vil have betydning, hvis hindringen er ophørt mere end 1 år forud for forældelsesfristens udløb. En meget kortvarig hindring for at gøre kravet gældende, som indtræder inden for det sidste år af forældelsesfristen, vil ikke kunne betragtes som en hindring, der udløser tillægsfristen.
Bestemmelsen gælder ikke kun i relation til den almindelige forældelsesfrist, jf. § 3, stk. 1, men også i relation til de særlige forældelsesfrister, eksempelvis §§ 5, 6 og 9. Er der f.eks. tale om et krav, der hviler på et særligt retsgrundlag, jf. lovforslagets § 5, og foreligger der inden for det sidste år af den 10-årige forældelsesfrist for dette krav en hindring for at afbryde fristen, vil bestemmelsen i stk. 1 indebære en udskydelse af forældelsesfristens udløb i indtil 1 år efter hindringens ophør.
Den foreslåede regel i stk. 1 vil også kunne kombineres med tillægsfristerne nævnt i §§ 12 og 13. Som eksempel kan nævnes et tilfælde, hvor der er tale om et erstatningskrav i anledning af strafbart forhold, og hvor der gælder en tillægsfrist efter lovforslagets § 13, 2. pkt., i op til 1 år efter endelig afgørelse i en straffesag, i hvilken debitor er fundet skyldig, eller efter debitors vedtagelse af bøde mv. Hvis skyldneren i et sådant tilfælde forsvinder, således at fordringshaveren er forhindret i at afbryde forældelsesfristen, vil denne i medfør af § 14, stk. 1, opnå endnu en tillægsfrist på 1 år, nu regnet fra hindringens ophør.
Bestemmelsen vil endvidere kunne kombineres med lovforslagets §§ 20-22 om foreløbig afbrydelse. Hvis skyldneren forsvinder, men efterfølgende dukker op, og der inden udløbet af 1-årsfristen efter stk. 1 f.eks. indledes forhandlinger med skyldneren, vil fordringshaveren have opnået endnu en tillægsfrist på 1 år, nu regnet fra forhandlingernes afslutning, jf. § 21, stk. 5.
..."
Anbringender
A har anført bl.a., at SKATs krav vedrørende indkomstårene 2006, 2007 og 2009 er forældede. SKAT har ikke foretaget rimelige bestræbelser på at kontakte ham under hans ophold i USA i perioden fra den 15. december 2008 til 9. maj 2012, og SKAT har derfor ikke har været i utilregnelig uvidenhed omkring hans opholdssted, således som det kræves efter forældelseslovens § 14, stk. 1, som en forudsætning for, at forældelsesfristen suspenderes.
SKAT burde have benyttet sig af den mailadresse, som han i maj 2009 ændrede i sin skattemappe. Endvidere burde SKAT have rettet henvendelse til den amerikanske ambassade, som havde kendskab til hans amerikanske adresse, og SKAT skulle have forsøgt at fremsøge hans opholdssted på nettet. SKAT har alene foretaget opslag i CPR-registeret, hvor det har været angivet, at han har været udrejst til USA.
Han kunne ikke angive sin amerikanske adresse i CPR-registeret, hvilket han telefonisk fik bekræftet af en medarbejder i X Kommune.
SKAT har anført bl.a., at kravene vedrørende indkomstårene 2006-2009 ikke er forældede. SKAT har gennemført årlige opslag i CPR-registret, og SKAT er ikke forpligtede til uopfordret at kontakte andre myndigheder eller udenlandske ambassader for at indhente oplysninger om As opholdssted. A modtog to agterskrivelser inden hans udrejse til USA, og det var derfor hans ansvar at oplyse SKAT om sit opholdssted i USA.
Det bestrides, at CPR-registrets IT-system ikke var i stand til at registrere As adresse i USA. Det er helt sædvanligt, at en udenlandsk bosat dansker får sin udenlandske adresse optaget i CPR-registeret. Det fremgår af CPR-loven, at personer med ophold i udlandet har ret, men ikke pligt, til at få registreret sin aktuelle udenlandsadresse i CPR-registeret, hvortil offentlige myndigheder og private kan sende vedkommendes post.
Skattemappen er et personligt redskab for A, hvorfra han kan følge med i sin skattehistorik, indhente egne kendte data såsom indberetninger fra pengeinstitutter, motoroplysninger, forskudsopgørelser, årsopgørelser mv. Restance Inddrivelses Myndigheden (RIM) anvender ikke oplysninger i skattemappen i sit inddrivelsesarbejde og har som udgangspunkt heller ikke adgang til oplysningerne i skattemappen. RIM kan således ikke se, om den enkelte skatteyder har tilknyttet en mailadresse til sin skattemappe. Hvis en medarbejder fra RIM undtagelsesvist finder behov for at indhente oplysninger fra skattemappen, skal den pågældende fremsætte en anmodning til sin nærmeste leder, der herefter skal vurdere sagen, herunder om behovet står mål med indgrebet i skattemappen. Såfremt lederen er enig, skal han rette henvendelse til SKATs sikkerhedskontor med henblik på at få adgang til oplysningerne. Sikkerhedskontoret foretager også en prøvelse af grundlaget for anmodningen. Først herefter kan RIM få adgang til de oplysninger om mailadresser mv., der måtte fremgå af skattemappen.
Højesterets begrundelse og resultat
Spørgsmålet i sagen er, om SKAT må anses for at have været i utilregnelig uvidenhed om As opholdssted i USA i perioden fra december 2008 til den 9. maj 2012, således at forældelsen af SKATs krav mod A vedrørende betaling af restskat mv. for indkomstårene 2006-2009 må anses for suspenderet i medfør af § 14, stk. 1, i 2007-loven om forældelse af fordringer (lovbekendtgørelse nr. 1063 af 28. august 2013).
Forældelsesfristen er 3 år, jf. den nævnte lovs § 3, stk. 1, og SKATs krav mod A om betaling af restskat vedrører indkomstårene 2006-2009. Kravene vedrørende 2006 og 2007 var således ikke forældet i december 2008, hvor A udrejste af Danmark og tog ophold i USA, mens kravet vedrørende 2008, som A anerkender, og kravet vedrørende 2009 endnu ikke var forfaldne ved hans udrejse.
Hvis fordringshaveren har været afskåret fra at afbryde forældelse på grund af ukendskab til skyldnerens opholdssted, indtræder forældelse tidligst 1 år efter, at fordringshaveren fik eller burde have fået kendskab til skyldnerens opholdssted, jf. forældelseslovens § 14, stk. 1. Ifølge forarbejderne til denne bestemmelse er det en forudsætning for suspension af forældelsesfristen, at kreditor udfolder rimelige bestræbelser på at efterspore skyldnerens opholdssted (jf. betænkning nr. 1460/2005, s. 279, der lå til grund for lovforslaget til forældelsesloven af 2007).
Højesteret lægger til grund, at A hverken ved udrejsen af Danmark eller under sit ophold i USA registrerede sin adresse i USA i det centrale personregister (CPR), skønt han havde mulighed for det, jf. CPR-lovens § 26, stk. 3. Han gav heller ikke på anden måde SKAT meddelelse om sit opholdssted, men foretog i maj 2009 en elektronisk registrering af sin nye e-mailadresse i sin skattemappe hos SKAT.
Højesteret lægger endvidere til grund, at SKAT under As ophold i USA i perioden fra december 2008 til den 9. maj 2012 foretog årlige opslag i CPR, men ikke herudover forsøgte at tilvejebringe oplysninger om hans adresse i USA.
Højesteret finder, at SKAT ved de årlige opslag i CPR må anses for at have udfoldet rimelige bestræbelser på at tilvejebringe oplysninger om As opholdssted, således at forældelsesfristen for SKATs krav er udskudt, mens A havde ophold i USA, jf. forældelseslovens § 14, stk. 1. Det kan således ikke anses for at være en forudsætning for udskydelse af forældelsesfristen, at SKAT tillige skulle have forsøgt at indhente oplysning om As opholdssted ved henvendelse til den amerikanske ambassade eller andre amerikanske myndigheder eller ved sporing på internettet eller gennem den elektroniske skattemappe.
Da forældelsen for de af sagen omfattede skattekrav er afbrudt ved de mod A afholdte udlægsforretninger inden 1 år efter hans tilbagevenden til Danmark den 9. maj 2012, jf. forældelseslovens § 18, stk. 1 og 2, er SKAT's krav ikke forældede.
Højesteret stadfæster herefter landsrettens kendelse.
T h i b e s t e m m e s
Landsrettens kendelse stadfæstes.
I sagsomkostninger for Højesteret skal statskassen til SKAT betale 20.000 kr.
Sagsomkostningsbeløbet skal betales inden 14 dage efter denne kendelses afsigelse og forrentes efter rentelovens § 8 a.