Sagen drejer sig om, hvorvidt campingvogne, der af klageren blev transporteret til en samarbejdspartner i Tyskland for dér at blive afhentet af private kunder, udgjorde en levering til samarbejdspartneren eller til kunden, jf. momslovens § 4, stk. 1, og følgelig om leveringsstedet var i Danmark, jf. momslovens § 14, nr. 2, 1. pkt.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger

H1 A/S (herefter H1 eller selskabet) havde i den omhandlede periode aktiviteter med salg af campingvogne og tilbehør. Selskabet blev taget under konkursbehandling under navnet Selskabet H1 A/S af 10.01.2012 ved dekret afsagt den 15. februar 2012.

Selskabet solgte i den omhandlede periode campingvogne i et såkaldt grænsehandelskoncept, hvor selskabet arbejdede sammen med en tysk virksomhed. Den tyske samarbejdspartner var i perioden 1. juli 2008 til 31. december 2009 G1 GmbH (herefter G1 eller samarbejdspartneren), som gik konkurs ultimo 2009. I perioden 1. januar 2010 til 30. juli 2010 var samarbejdspartneren G2 GmbH (herefter G2 eller samarbejdspartneren). Selskabet har oplyst salget i momsangivelsens rubrik B og indsendt listeangivelser.

Der er fremlagte kopi af selskabets aftale med G2:

"1. Dags dato er indgået aftale, ifølge hvilken G2 GmbH giver H1 A/S fuldmagt til at udfærdige købstilbud og underskrive nødvendige dokumenter ved salg og finansiering til slutbruger, herunder at finansiering er tilvejebragt forinden kunden kan afhente vognen.

2. Købstilbud

Udfyldes med tydeligt (Blokbogstaver) navn og adresse herunder telefonnummer både fastnet- og mobilnummer.

Nøje beskrivelse af hvad købstilbuddet omfatter herunder vognmærke, model, type, årgang, udstyr og acceptfristdato.

Vognens totale pris incl. udstyr og incl. 19 % MwSt.

Leveringdato og klokkeslæt påføres. Der gøres opmærksom på, at det ikke er muligt at få vogne udleveret på fre-, lør- og søndage.

Købstilbuddet underskrives alene af kunden.

3. Kundeafregning:

H1 A/S har alene ansvaret for at hele købesummen er erlagt - herunder også f.s.v. angår byttevogn, finansiering m.m.

4. Aflevering af campingvognen:

Vognen klargøres og leveres af H1 A/S hos G2 i Y1 senest 4 dage før, kunden skal have vognen udleveret.

Med vognen skal følge:

Typeattest på vognen,

Papirer til brug ved indregistrering (underskrevet af kunden),

Bekræftelse fra H1 A/S på, at vognen er betalt og må udleveres til kunden,

Faktura fra H1 A/S til G2 GmbH

Betaling af den fulde salgssum skal være G2 GmbH i hænde senest, når vognen leveres til kunden. Beløb, der betales forud, kan overføres til F1-Bank [kontonr. nr. udeladt].

5. Hæftelser

H1 A/S indestår for, at den leverede campingvogn er fri og ubehæftet for gæld og pantehæftelser.

6. Vederlag:

I forbindelse med fakturering af den leverede campingvogn udsteder H1 A/S en faktura på kundens købstilbud fratrukket kr. 1.200,00.

Denne faktura vil blive afregnet af G2 GmbH efter senest 4 bankdage fra vognens udlevering til kunden."

Ved et møde mellem SKAT og selskabet den 6. oktober 2011 forklarede selskabets direktør ifølge oplysninger i SKATs afgørelse følgende om forretningsgangen:

Hvis en privat kunde henvendte sig i butikken og spurgte til muligheden for at købe med tysk moms, blev kunde oplyst om, at dette kunne ske ved køb gennem selskabets tyske samarbejdspartner. Selskabet udarbejdede i givet fald et tilbud (Kaufangebot) til kunden. Ved handler med G1 var de tilbud, som er blevet fremlagt for SKAT, underskrevet af kunden og stemplet af selskabet og underskrevet af selskabets direktør. Ved handler med G2 var tilbuddene udarbejdet på dokumenter påført den tyske samarbejdspartners navn, adresse m.v.

Tilbuddet blev underskrevet af kunden og originalen blev sendt til den tyske samarbejdspartner sammen med vognens typeattest. Selskabet gemte ikke konsekvent de udarbejdede tilbud, men nogle eksemplarer er fundet i regnskabsmaterialet.

Kunden aftalte selv med den tyske samarbejdspartner, hvornår vognen kunne afhentes.

Selskabet udstedte efterfølgende en faktura uden moms til den tyske samarbejdspartner. Fakturaen blev sendt til Tyskland, eller den blev leveret sammen med den pågældende campingvogn. Den tyske samarbejdspartner havde faktura klar til kunden, når kunden afhentede vognen i Tyskland, og kunden betalte samarbejdspartnere ved check eller bankoverførsel.

Transporten til Tyskland blev hovedsageligt foretaget af to forskellige transportfirmaer. Herudover havde selskabet i en periode en ansat til at foretage transporten. Vognene blev kørt til Tyskland med danske prøvenummerplader. Selskabet har oplyst, at de af myndighederne havde fået lov til at køre med prøvenummerplader i Tyskland, når det kun var for at aflevere vognene på den anden side af grænsen.

Ved besøget i selskabets forretning underskrev kunden en blanket til brug for indregistrering af vognen. Blanketten blev sammen med købstilbuddet sendt til den tyske samarbejdspartner, der herefter sørgede for indregistreringen, og kunden betalte samarbejdspartneren for nummerpladen.

Provisionen til den tyske samarbejdspartner var et fast beløb, der i perioden varierede fra 1.500 kr. til G1 og 1.200 kr. til G2. Provisionen var betaling for papirarbejde, herunder for at stå for indregistrering af vognen.

Hvis kunden ønskede finansiering, formidlede selskabet kontakten til finansieringsselskabet, som sendte papirer og afregning direkte til den tyske samarbejdspartner.

SKATs tidligere besøg

Det daværende skattecenter gennemførte i 2005 kontrol af selskabets salg og levering af campingvogne til Tyskland som led i en landsdækkende kontrol på området, hvor forskellige grænsehandelskoncepter blev beskrevet og indsendt til SKATs hovedcenter, som derpå tog stilling til sagerne. Som afslutningen på kontrollen fremsendte skattecentret den 27. april 2007 et brev til selskabet med følgende ordlyd:

"I efteråret 2005 gennemgik SKAT selskabets regnskabsmateriale.

Konkret var selskabet udsøgt på grund af SKATs ønske om i efteråret 2005, at undersøge de forskellige grænsehandelskoncepter for salg af campingvogne, både mv. for så samlet at tage stilling hertil.

Skattecenteret skulle i efteråret 2005 indsende en beskrivelse af selskabets forretningsgang på området til SKATS hovedcenter. Hovedcentret ville så træffe afgørelse i sagerne.

SKAT hovedcenter har nu udmeldt, at ingen at de indsendte grænsehandelskoncepter opfyldte momslovens krav hertil. SKATs hovedcenter har endvidere ladt det være op til lokal afgørelse, hvad der videre skulle ske i sagen.

Det er SKATs holdning, at selskabet reelt ikke eksporterede campingvognene til Tyskland, men leverede dem i Y2 til G1.

[Gengivelse af lovgrundlaget udeladt]

Det er derfor SKATs holdning, at H1 A/S leverer til G2 i Danmark. Det bygger SKAT påfølgende forhold:

1. H1's fragtmand transporterer campingvognene til G1's Adresse i Y2. Levering hertil sker mindst 2 dage før slutbruger ankommer og op til en uge før.
2. Fakturaerne fra H1 betales af G1 i Y2 fra dennes danske bankkonto.
3. Slutbruger medbringer nummerplader, de monteres hos G1 i Y2, og først derefter køres over grænsen, hvor der sker overdragelse til slutbrugeren. Det er således ikke den samme vare, som G1 fragter videre til Tyskland.

Det er derfor SKATs holdning, at der er sket levering i Danmark.

Der henvises til SKM2002.357.LSR.

Selskabet er registreret den 13. maj 2004 og fra 1. januar 2004 blev aktiviteterne i fra H1 (Se-nummer 88 46 05 10) overført til selskabet. I perioden 1. januar 2004 til 30. juni 2005 udgjorde værdien af salget af campingvogne til G1 15.068.965 kr. I henhold til momslovens § 27, stk. 1 skulle der derfor umiddelbart ophæves 25 % i moms af denne værdi, svarende til et beløb på 3.767.241 kr.

Selskabet har til og med december 2006 anvendt ovennævnte praksis. I perioden 1. juli til 31. december 2006 udgjorde værdien af salg af campingvogne til G1 12.288,405 kr. I henhold til momslovens § 27, stk. 1, skulle der derfor umiddelbart opkræves 25 % i moms af denne værdi, svarende til et beløb på 3.072.101 kr.

Samlet for perioden 1. januar 2004 til 31. december 2006 skulle der opkræves 6.839.342 kr. i for lidt afregnet salgsmoms.

SKAT har dog i denne konkrete sag ud fra de foreliggende omstændigheder besluttet ikke at efteropkræve pengene.

SKAT har ved afgørelsen henset til den lange sagsbehandlingstid, at SKAT først 20. juni 2006 meldte ud, hvilke krav et grænsehandelskoncept skulle opfylde, samt at selskabet ved SKATs besøg i oktober 2005 ikke blev orienteret om, at SKAT ikke mente, at virksomhedens forretningsgang var i overensstemmelse med den danske lovgivning. Selskabet blev ikke orienteret på daværende tidspunkt fordi SKATs hovedcenter ønskede en fælles stillingtagen på området.

Selskabet har derfor i god tro fortsat med den pågældende forretningsgang frem til og med december 2006. SKAT mener derfor ikke, at det ud fra en retssikkerhedsmæssig synsvinkel vil være rimeligt at opkræve pengene.

Sagen afsluttes derfor uden efterbetaling af moms, men i stedet med fokus på at selskabet fremover overholder lovgivningen.

SKAT har den 17. april 2007 holdt møde med selskabet for at afklare, hvilken forretningsgang selskabet anvender i dag.

Fra og med januar 2007 leveres campingvognene uindregistreret til G1 i Y1, betaling mv. sker til G1's tyske selskab "G3 Aps". Enkelte gange sker det, at campingvognene leveres i Y2.

Det er aftalt mellem SKAT og selskabets direktør A, at selskabet fremover sørger for, at alle campingvogne leveres til G1 i Y1. SKAT vil senere følge op herpå.

Samtidig blev selskabet orienteret om, at SKAT ikke har til hensigt at gøre ovennævnte krav gældende.

Har I spørgsmål eller kommentarer til ovenstående er I velkomne til at kontakte mig på [tlf.nr. udeladt]."

SKATs afgørelse

SKAT har truffet afgørelse om at opkræve selskabet 2.017.621 kr. mere i moms end angivet for perioden 1. juli 2008 til 30. juni 2010.

På baggrund af sagens faktiske forhold anser SKAT leveringsstedet for at være Danmark for vogne solgt til danske kunder via den tyske samarbejdspartner. Den bindende salgsaftale mellem den danske virksomhed og den private kunde blev indgået i Danmark, inden campingvognene blev transporteret til Tyskland. Den foretagne fakturering til den tyske samarbejdspartner havde alene til formål at opnå momsbesparelser for kunderne. De private danske kunder fik råderetten over campingvognene her i landet, før de blev transporteret til Tyskland. Dermed var leveringsstedet i Danmark.

SKAT har herved henvist til følgende:

"[...] - Der er ikke nogen egentlig korrespondance mellem selskabet og den tyske samarbejdspartner i forbindelse med den tyske samarbejdspartners "bestilling" af campingvogn hos selskabet. Selskabet sender blot det udarbejdede tilbud samt vognens typeattest til den tyske samarbejdspartner.

• De udarbejdede tilbud ved handler med G1 GmbH er som sælger stemplet af H1 A/S og underskrevet af A.
• H1 A/S klargør vognen inden den leveres til den tyske samarbejdspartner.
• Selskabet aftaler ikke med den tyske samarbejdspartner hvornår vognen kan leveres i Tyskland. Den bliver blot kørt derned når selskabet har klargjort den.
• Ved handler med G2 GmbH fremgår datoen for vognens levering i Tyskland af det udarbejdede købstilbud. Det fremgår også af samarbejdsaftalen mellem selskabet og G2 GmbH, at dette var proceduren. Det vil sige, at aftale om levering af vognen i Tyskland reelt er indgået mellem kunden og H1 A/S.
• Underskrivelse af købstilbuddet skete inden kunden forlod forretningen i Y3, og der var på dette tidspunkt indgået en bindende aftale om levering af campingvogn mellem selskabet og kunden.
• Blanket vedrørende indregistrering af campingvognen er underskrevet af kunden inden denne forlod forretningen i Y3, det vil sige, at der allerede på dette tidspunkt er tale om køb af en hel specifik vogn individualiseret ved angivelse af stelnummer.
• Den tyske samarbejdspartner betalte først til H1 A/S når de havde fået penge fra kunden, det vil sige, at de reelt ingen økonomisk risiko havde ved transaktionerne.
• Provisionen til den tyske samarbejdspartner udgjorde et fast beløb på henholdsvis kr. 1.500 og kr. 1.200 i den kontrollerede periode. Altså lå den reelle avance ved handlerne hos H1 A/S.
• I mindst ét tilfælde er afregning fra finansieringsselskabet sendt til H1 A/S, selv om handler er foregået via den tyske samarbejdspartner. Afregningen er vedlagt kopi af købekontrakt hvoraf det fremgår, at sælger er H1 A/S og køber en dansk privatperson.
• SKAT har gennemgået 9 typeattester for vogne solgt via tysk samarbejdspartner. Otte af disse er stemplet af H1 A/S og underskrevet af A som forhandler, mens den sidste er stemplet af G1 i Y2 som forhandler."

Det er yderligere anført, at betingelserne i pkt. 2 og pkt. 6 i Skatterådets bindende svar offentliggjort som SKM2006.530.SR ikke er opfyldt, da kunderne ikke rettede henvendelse direkte til den tyske samarbejdspart, og da bindende aftale om køb blev indgået mellem kunden og selskabet.

Punkt 4 i det bindende svar er heller ikke opfyldt. Det fremgår af punkt 4 i det bindende svar, at konceptet skal efterleve momslovens bestemmelser vedrørende EU-handel mellem 2 momsregistrerede virksomheder. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode, jf. momslovens § 4, stk. 1, hvilket svarer til den momsretlige forståelse af leveringsbegrebet i EU-retten. Den ledende dom fra EU-domstolen om fortolkning af begrebet "levering af goder" er domstolens dom i sag C-320/88, SAFE. Dommen fastslår, at retten til at råde over et gode giver en anden person bemyndigelse til rent faktisk at råde over godet. Dette ses ikke at være tilfældet i denne sag, da den tyske samarbejdspartner ikke havde råderetten og bemyndigelse til at sælge vognene til andre. Vognen var allerede solgt til en privat dansk kunde af selskabet.

Indregistrering af campingvognen blev foretaget af den tyske samarbejdspartner, således at vognen var indregistreret, inden den danske køber afhentede den i Tyskland. Råderetten over campingvognen var overgået til den private kunde i Danmark.

Når råderetten var overgået til den private kunde i Danmark, var aftageren den private kunde og ikke den tyske samarbejdspartner. Ifølge momslovens § 14, nr. 2, og artikel 32 i momssystemdirektivet er leveringsstedet Danmark, når en campingvogn forsendes til Tyskland med henblik på udlevering dér til den private kunde, og campingvognen befinder sig her i landet på det tidspunkt, hvor forsendelsen til aftageren påbegyndes. Der skal derfor opkræves dansk moms af campingvognen.

Ud fra en samlet konkret realitetsbedømmelse af samhandelsmønstret er det SKATs opfattelse, at salg af campingvognene momsmæssigt havde beskatningssted i Danmark, jf. momslovens § 14, nr. 2, 1. pkt. Forretningskoncept var kunstigt tilrettelagt for at udnytte momsreglerne og drage fordel af, at Tyskland har en lavere momssats end Danmark.

Der er herved henvist til EU-domstolens sag C-185/01, Auto Lease Holland, hvor domstolen ved anvendelse af principperne i C-320/88, SAFE, fandt, at der ikke forelå en brændstoflevering fra leasinggiver til leasingtager ved en aftale om brændstofadministration. Domstolen fandt derimod efter en realitetsbedømmelse, at leasinggiver fungerede som kreditgiver. Det må derfor i den forelagte sag lægges til grund, at forholdet skal bedømmes ud fra, hvad det i realiteten var, og ikke, hvad det gav sig ud for at være. Der var ikke en forretningsmæssig begrundelse for, at en dansk virksomhed sendte en campingvogn til Tyskland for via den tyske samarbejdspartner at udlevere den til en privatperson fra Danmark.

Til selskabets bemærkninger om SKATs tidligere kontrol er anført, at SKAT i brev af 27. april 2007 fastlog, at leveringsstedet for selskabets salg af campingvogne i 2005 gennem samarbejdspartneren var i Danmark. Dette begrundes med, at leveringen skete til G1 i Danmark og ikke til G1 i Tyskland, at betaling skete fra en konto i Danmark tilhørende G1 i Danmark, og at kunden medbragte nummerplader, der blev monteret af G1 i Danmark, inden vognen blev kørt til Tyskland. Alene af disse grunde kunne selskabets grænsehandelskoncept ikke godkendes.

Der var ved mødet den 17. april 2008 derfor fokus på, at størstedelen af vognene på daværende tidspunkt blev leveret i ikke indregistreret stand til G1 i Tyskland, og at betaligner skete til G1's tyske selskab.

Det er imidlertid fortsat en forudsætning, at betingelserne i Skatterådets bindende svar i SKM2006.530.SR skulle opfyldes. Dette er efter SKATs opfattelse ikke tilfældet, da aftalen med kunden blev indgået i Danmark. Da det ved kontrollen i 2011 viste sig, at betingelserne i det bindende svar ikke var overholdt, kan selskabet ikke støtte ret på brevet fra 2007.

Klagerens påstand og argumenter

Selskabet repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at der ikke skal ske efterbetaling af moms som afgjort af SKAT i perioden 1. juli 2008 til 30. juni 2010.

Subsidiært er nedlagt påstand om, at der ikke skal ske forhøjelse af momstilsvaret for perioden omfattende 3. kvartal 2008 samt hele 2010, men alene for 4. kvartal 2008 og hele 2009.

Mest subsidiært er nedlagt påstand om, at der ikke skal ske forhøjelse af tilsvaret for 1. halvår af 2010.

Sagens materielle indhold er opdelt i 3 perioder: 1) perioden fra 1. juli 2008 til 31. december 2008, 2) perioden omfattende hele år 2009 og 3) perioden 1. halvdel af år 2010. Af hensyn til indsigelse om forældelse, må der yderligere skulle ske opdeling til en periode der udgør 3. kvartal af 2008. Dvs. i alt 4 perioder. Samarbejdet med to forskellige samhandelspartner, henholdsvis G1 og G2, følger de respektive år 2009 og 2010.

Vedrørende forhøjelsen af momstilsvaret for perioden 1. juli 2008 til 30. september 2008, dvs. juli kvartal 2008, er gjort gældende, at fristen for varsel om ændringen af tilsvaret for juli kvartal 2008 var den 10. november 2011. Det er noteret, at forslag til afgørelse fra SKAT er dateret 9. november 2011, men det er ikke dokumenteret, at afgørelsen er meddelt eller afsendt rettidigt.

For det andet er gjort gældende, at SKAT i den påklagede afgørelse ikke har skelnet mellem den anvendte procedure i forhold til samhandelsparter I og samhandelspartner II.

Det fremgår heller ikke af afgørelsen, at der skulle være vurderet eller lagt vægt på de oplysninger og det møde, der blev afholdt med SKAT i efteråret 2007, hvor selskabets direktør blev informeret nærmere om, hvilke vilkår og retningslinjer han måtte følge. På mødet blev gennemgået den af SKAT udgivne vejledning af 2006 og vurderet, at vilkår i vejledningen var overholdt. Den af selskabet anvendte og præsenterede praksis blev godkendt på mødet med SKAT i 2007 - også med respekt af de 9 punktplanen fra 2006, der har været overholdt i detaljer i den sidste periode, der udgør 1. halvår af 2010.

Skatterådets bindende svar af 20. juni 2006 i SKM2006.530.SR har status af cirkulære, der forpligter myndighederne og er en retningslinje for borgeren, som borgeren kan støtte ret på. Det er gjort gældende, at selskabet opfyldte samtlige betingelser i vejledningen, således at afgørelsen i alt fald for den del må omgøres.

Der er i den forbindelse anført følgende:

"Ad punkt 1: Klager har samarbejdet med en i Tyskland etableret virksomhed.

Ad punkt 2: Henvendelserne fra potentielle købere hos H1 er blevet besvaret med den anvisning, at de må træffe aftaler med det tyske selskab.

Ad punkt 3: Klageren har dokumenterbart solgt campingvognene til den Tyske samarbejdspartner med det deraf følgende penge flow.

Ad punkt 4: Rådighed til campingvognene er overdraget i forbindelse med salg fra H1 A/S til det tyske selskab, G2 GmbH, der således har haft ejerskab til campingvognene før udlevering til endelig køber, og momslovens bestemmelser er således overholdt.

Ad punkt 5: Campingvognene er uden undtagelse transporteret til den tyske samarbejdspartner i Tyskland under klagers ansvar.

Ad punkt 6: Kontraktforholdet til den endelige erhverver, er indgået mellem den danske køber og den tyske samarbejdspartner, ved fuldmægtig A.

Ad punkt 7: Campingvognene udleveres i Tyskland til den danske køber.

Ad punkt 8: Den danske køber har uden undtagelse overtaget campingvognen i Tyskland og selv forestået den videre transport, hvor køber end måtte have lagt sin færdsel.

Ad punkt 9: Campingvognene er uden undtagelse leveret u-indregistreret til den tyske samarbejdspartner og overtaget af denne forinden udlevering til den endelige bruger, og det fremgår med al tydelighed af sagsakterne at ejer- forholdet til disse campingvogne er overgået fra H1 A/S til G2 GmbH som kreditkøb. Det er rent faktisk dokumenteret at H1 A/S som grossist i denne konstruktion har løbet en betydelig risiko ved at udlevere disse campingvogne og overdrager ejerskabet under vilkår om kredit uden sikkerhedsstillelse."

Ved brev af 28. august 2012 har selskabets repræsentant blandt andet anført, at det fremgår af SKATs brev af 28. juni 2012, at SKATs forslag til afgørelse ubestridt skulle være meddelt selskabet senest 10. november 2011, idet det har foreligget dateret og udskrevet hos SKAT den 9. november 2011.

Det er gjort gældende, at SKAT derved har dokumenteret, at forslaget ikke kan have været modtaget rettidig hos selskabet, da meddelelser fra SKAT som udgangspunkt ikke kan være afsendt samme dag, som de er udskrevet. Dermed har SKAT ikke bevist, at meddelelsen er fremkommet rettidigt, hvilket bestrides af selskabet.

Direktør A har oplyst, at SKAT ved møde i efteråret 2007 gennemgik og godkendte den procedure, som var i overensstemmelse med Skatterådets bindende svar i SKM2006.530.SR var gældende for området. SKAT har trods flere opfordringer ikke redegjort for mødets indhold, og selskabet har gjort gældende, at manglende oplysninger herom fra SKAT har processuelle skadevirkning for myndighedens påstand.

Selskabet har således gjort gældende, at SKAT har vejledt direktør A om de regler, der gælder for området, og godkendt den procedure, der er gennemgået ved møde hos selskabet, at den af selskabet anvendte procedure er godkendt af SKAT, at proceduren i alt fald for så vidt angår året 2010 blev korrigeret enkelte steder og dermed i endnu højere grad blev bragt i overensstemmelse med den 9 punkts plan ved ovennævnte cirkulære, og at meddelelse om efterangivelse for tredje kvartal 2008 ikke blev meddelt rettidigt.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Følgende fremgår af momslovens § 4, stk. 1, 1. og 2. pkt.:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. [...]"

Det fremgår af momslovens § 14, nr. 2, 1. pkt., at leveringsstedet er her i landet i følgende tilfælde:

"2) Når varen forsendes eller transporteres[,] og varen befinder sig her i landet på det tidspunkt, hvor forsendelsen eller transporten til aftageren påbegyndes. [...]"

Spørgsmålet i sagen er for det første, om der ved H1's salg ved anvendelse af det såkaldte grænsehandelskoncept blev foretaget to selvstændige leverancer, nemlig dels 1) en leverance foretaget af selskabet til den tyske samarbejdspartner, dels 2) en leverance foretaget af den tyske samarbejdspartner til den danske kunde, eller om forholdet som hævdet af SKAT var, at selskabet solgte campingvogne til danske kunder med aftalt afhentning hos og betaling gennem de tyske samarbejdspartnere, jf. momslovens § 4, stk. 1.

Det fremgår af sagens oplysninger, at hvis en privat kunde henvendte sig til H1 og spurgte til muligheden for at købe en campingvogn med tysk moms, blev kunden oplyst om, at dette kunne ske ved køb gennem selskabets tyske samarbejdspartner. Selskabet udarbejdede i givet fald et tilbud (Kaufangebot) til kunden. Under samarbejdet med G1 GmbH indtil 31. december 2009 var de tilbud, som er blevet forelagt SKAT, underskrevet af kunden og stemplet af selskabet og H1's direktør. Ved handler med G2 GmbH var tilbuddet udarbejdet på dokumenter påført den tyske samarbejdspartners navn, adresse m.v., og tilbuddet blev alene underskrevet af kunden.

Selskabet udstedte efterfølgende en faktura uden moms til den tyske samarbejdspartner. Fakturaen blev sendt til Tyskland, eller den blev leveret sammen med den pågældende campingvogn. Transporten til Tyskland blev hovedsageligt foretaget af to forskellige transportfirmaer. Herudover havde selskabet i en periode en ansat til at foretage transporten. Vognene blev kørt til Tyskland med danske prøvenummerplader, hvilket ifølge det oplyste skete efter aftale med de tyske myndigheder.

Ved besøget i forretningen underskrev kunden en blanket til brug for indregistrering af vognen. Blanketten blev sendt til den tyske samarbejdspartner sammen med købstilbuddet. Den tyske samarbejdspartner sørgede herefter for indregistreringen. Den tyske samarbejdspartner havde faktura klar til kunden, når kunden afhentede vognen i Tyskland, og kunden betalte samarbejdspartneren ved check eller bankoverførsel.

Provisionen til den tyske samarbejdspartner var et fast beløb, der i den omhandlede periode varierede fra 1.500 kr. til G1 og 1.200 kr. til G2. Provisionen var betaling for papirarbejde, herunder at stå for indregistrering af vognen. Hvis kunden ønskede finansiering, formidlede selskabet kontakten til finansieringsselskabet, som sendte papirer og afregning direkte til den tyske samarbejdspartner.

Landsskatteretten finder under henvisning til Højesterets afgørelse i Jet-Trade-sagen offentliggjort som SKM2010.396.HR, at købsaftalen, herunder aftalen om ordrens sammensætning og vognens pris, må anses for at være indgået mellem selskabet og kunden, og at det var selskabet, der over for kunden forpligtede sig til at sørge for, at denne hos samarbejdspartneren kunne få den aftalte campingvogn udleveret mod at betale den aftalte pris. Samarbejdspartneren må i realiteten anses for alene at have fungeret som et uselvstændigt mellemled i forbindelse med vognens udlevering og købesummens betaling. Selskabets leverancer anses for at være sket til kunden og ikke til den tyske virksomhed, jf. momslovens § 4, stk. 1. Da vognen befandt sig i Danmark på det tidspunkt, hvor transporten til kunden blev påbegyndt, var leveringsstedet her i landet, jf. momslovens § 14, nr. 2, 1. pkt.

Det fremgår imidlertid af SKATs afgørelse af 27. april 2007, at SKAT og selskabet den 17. april 2007 afholdt et møde for at afklare, hvilken forretningsgang selskabet anvendte på daværende tidspunkt. SKAT gav på mødet selskabet anvisninger på, hvorledes selskabet fremover skulle forholde sig ved praktisering af grænsehandelskonceptet. Det blev således aftalt, at selskabet fremover skulle sørge for, at alle campingvogne blev leveret til G1 Camping i Y1 og ikke til G1's danske selskab i Y2.

Landsskatteretten finder, at SKAT derved afgav en positiv, klar og entydig tilkendegivelse over for selskabet om, at efterlevelse af SKATs anvisninger indebar, at selskabets salg opfyldte betingelserne for salg uden dansk moms. Selskabet må anses for at have indrettet sig efter anvisningerne, således at selskabet alene foretog de ændringer i konceptet, som SKAT havde påpeget, og i tillid hertil undlod at opkræve dansk moms af sine kunder.

I det omfang selskabet i perioden fulgte den fremgangsmåde, som blev lagt frem for SKAT i 2007, og i øvrigt fulgte SKATs anvisninger, kan selskabet støtte ret på disse med den følge, at selskabet ikke skal svare dansk moms af leverancerne.

Idet vurderingen heraf overlades til SKAT i 1. instans, ændres SKATs afgørelse, idet det bemærkes, at der ikke i øvrigt findes at være grundlag for at imødekomme selskabets øvrige påstande.