Indhold

Dette afsnit beskriver omfanget af momsfritagelsen for anden egentlig sundhedspleje.

Afsnittet indeholder:

De to grundlæggende betingelser for momsfritagelsen
Behandling
Led i udøvelsen af lægegerning elle dertil knyttede erhverv
Anden egentlig sundhedspleje i forskellige fagområder
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

De to grundlæggende betingelser for momsfritagelsen

To betingelser skal være opfyldt, før en ydelse er omfattet af momsfritagelsen af anden egentlig sundhedspleje:

Ydelsen skal kunne karakteriseres som en behandling
Ydelsen skal udføres som led i udøvelsen af lægegerning eller dertil knyttede erhverv.

Begge betingelser skal være opfyldt samtidigt.

Se SKM2010.173.SKAT.

Behandling

Det er kun behandling af personer med henblik på at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder (anomalier), der er omfattet af momsfritagelsen. Se bl.a. sag C-141/00, Ambulanter Pflegedienst Kügler.

Momsfritagelsen omfatter dermed kun ydelser, som efter en lægefaglig vurdering har et terapeutisk formål.

Hvis behandlingen bliver udført af en læge, er betingelsen som udgangspunkt opfyldt. Det samme er tilfældet, hvis behandlingen bliver udført med baggrund i en skriftlig henvisning fra en læge, eller hvis Sundhedsstyrelsen anbefaler netop den behandling af den pågældende sygdom eller sundhedsmæssige uregelmæssighed.

Hvis en behandling er dækket af den offentlige sygesikring, er det udtryk for, at denne behandling i de fleste tilfælde efter en lægefaglig vurdering er egnet til at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede den konkrete sygdom eller sundhedsmæssige uregelmæssighed.

Det skal understreges, at der for hver enkelt ydelse skal foretages en konkret vurdering, hvor ingen af de nævnte kriterier er absolutte betingelser. Opfyldes ingen af disse kriterier, vil en ydelse således alligevel kunne anses for en behandling i momsfritagelsens forstand, hvis der kan fremlægges tilstrækkelig lægefaglig dokumentation herfor.

Led i udøvelsen af lægegerning eller dertil knyttede erhverv

Hvis en tjenesteydelse må anses for en behandling, skal det vurderes, om denne bliver leveret som led i udøvelsen af en lægegerning eller dertil knyttede erhverv. Dette er som udgangspunkt tilfældet, hvis udøveren har de krævede faglige kvalifikationer. Se SKM2012.155.SKAT.

Dette betyder, at ikke enhver sundhedsydelse er momsfritaget. Ydelsen er kun fritaget, hvis den udviser et tilstrækkeligt kvalitetsniveau henset til behandlerens faglige uddannelse. Se bl.a. EF-domstolens dom i sag C-443/04, Solleveld.

Kravet til udøverens kvalifikationer knytter sig til selve udøveren og ikke til dennes eventuelle virksomhed. Hvis en udøver driver en klinik eller lignende, er momsfritagelsen i relation til en konkret ydelse betinget af, at den, der udfører selve ydelsen/behandlingen, er kvalificeret til at udføre denne behandling. Det vil sige, at hvis der er ansat medhjælp, som ikke opfylder kravene, vil det kunne få betydning for momsfritagelsen af den konkrete behandling.

Leveres ydelsen af en person, som ikke opfylder uddannelseskravet, men under supervision af en færdiguddannet person, som tillige efterfølgende sikrer ydelsens faglige kvalitet, vil uddannelseskravet kunne anses for opfyldt. Se SKM2016.66.SR.

Der er fire muligheder for at opfylde kravene til udøverens faglige kvalifikationer:

man har opnået en autorisation
man har gennemgået en godkendt uddannelse
man har opnået en registrering som alternativ behandler
man har en udtalelse fra Styrelsen for Patientsikkerhed.

De nærmere betingelser er beskrevet i SKM2012.155.SKAT.

Autorisation

Uddannelseskravet anses for opfyldt, hvis man har opnået en autorisation i henhold til autorisationsloven inden for sin primære behandlingsform.

Autorisation kan opnås som læge, tandlæge, kiropraktor, sygeplejerske, jordemoder, ergoterapeut, fysioterapeut, klinisk diætist, tandtekniker, tandplejer, optiker, fodterapeut og social- og sundhedsassistent.

Godkendt uddannelse

Uddannelseskravet anses for opfyldt, hvis behandleren har gennemgået et uddannelsesforløb bestående af minimum 660 undervisningstimer, hvoraf følgende som minimum skal indgå:

Anatomi/fysiologi 200 undervisningstimer
Sygdomslære/farmakologi 100 undervisningstimer
Den primære behandlingsform 250 undervisningstimer
Klinikvejledning/klientbehandling 10 undervisningstimer
Øvrig sundhedsfaglig undervisning 100 undervisningstimer

For så vidt angår psykoterapi vil undervisningstimerne i anatomi/fysiologi og sygdomslære/farmakologi skulle erstattes af undervisningstimer i den primære behandlingsform, herunder eksempelvis i teoretisk uddannelse inden for det psykoterapeutiske område, egenterapi og modtagelse af supervision.

Er det ikke muligt for behandleren at fremlægge dokumentation for, hvor mange uddannelsestimer uddannelsesforløbet består af, eller er dette forbundet med uforholdsmæssige udfordringer, kan der fremlægges dokumentation for tilsvarende opnåede ECTS-point i forholdet 1 ECTS-point = 28 undervisningstimer.

Hvis uddannelseskravene er opfyldt, gælder momsfritagelsen kun de ydelser, som falder ind under den primære behandlingsform. Har man eksempelvis modtaget 250 timer i bachterapi, så gælder momsfritagelsen ikke personens levering af ydelser i form af akupunktur. Se SKM2010.502.LSR.

Alle undervisningstimerne skal være relevante for behandling eller forebyggelse af sygdomme. Det betyder, at eksempelvis undervisning i mersalg, salgspsykologi, markedsføring, personlighedsudvikling mv. ikke kan falde ind under ovennævnte kategorier.

Registrering som alternativ behandler

I henhold til lov om en brancheadministreret registreringsordning for alternative behandlere (lov nr. 351 af 19/05/2004) kan brancheforeninger for alternative behandlere godkendes af indenrigs- og sundhedsministeren til at registrere alternative behandlere med den konsekvens, at den alternative behandler må benytte den beskyttede titel "Registreret alternativ behandler (RAB)".

Ved en alternativ behandler forstås personer, der udøver sundhedsmæssig virksomhed uden for det offentligt finansierede sundhedsvæsen, og som ikke er autoriseret til at udøve den pågældende virksomhed eller omfattet af Styrelsen for Patientsikkerheds tilsyn med den sundhedsfaglige behandling, der udføres af personer inden for sundhedsvæsenet.

Godkendte brancheforeninger findes eksempelvis for akupunktører, zoneterapeuter, massører.

I henhold til § 10 i bekendtgørelse om en brancheadministreret registreringsordning for alternative behandlere (bekendtgørelse nr. 859 af 13/06/2017) skal de enkelte medlemmer af brancheforeningerne, som ønsker at opnå en RAB-registrering, opfylde en række krav til uddannelse og eksamen, herunder krav om en sundhedsmæssig uddannelse på sammenlagt minimum 660 undervisningstimer, lektioner eller tilsvarende. E-learning kan indgå som en mindre del i undervisningen, hvis der i øvrigt består et lærer-/elevforhold.

Uddannelsen skal bestå af både teori og praksis. Den praktiske del af uddannelsen opgøres i timer. Ligeledes skal uddannelsen omfatte minimum 250 undervisningstimer eller lektioner i det primære fagområde (behandlingsform). Herudover skal uddannelsen indeholde basal sundhedslovgivning, herunder autorisationslovens bestemmelser om forbeholdt virksomhed og kvaksalveri, klinikvejledning/klientbehandling, psykologi samt præsentation af andre alternative fagområder (behandlingsformer).

Endelig stilles der krav om afsluttende eksaminer, herunder i basisfagene anatomi/fysiologi og sygdomslære, således at det sikres, at den, der ansøger om registrering, har den fornødne faglige indsigt og forståelse.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at hvis en leverandør af en sundhedsydelse har opnået ret til at benytte den beskyttede titel "Registreret alternativ behandler (RAB)" i henhold til § 3 i lov om en brancheadministreret registreringsordning for alternative behandlere, så opfylder leverandøren automatisk uddannelseskravet i relation til momsfritagelsen for sundhedsydelser.

Opfyldelsen af uddannelseskravet gælder alene for ydelser, der falder ind under det fagområde, som man har opnået registrering for.

Udtalelse fra Sundhedsstyrelsen

Uddannelseskravet anses for opfyldt, såfremt den enkelte behandler kan fremlægge en udtalelse fra Sundhedsstyrelsen, hvoraf det fremgår, at behandleren besidder tilstrækkelige faglige kvalifikationer til at udføre den pågældende behandling.

Om de nærmere dokumentationskrav, som Skattestyrelsen kan stille til den enkelte udøver, se SKM2012.155.SKAT.

Anden egentlig sundhedspleje i forskellige fagområder

I det følgende bliver den momsmæssige behandling af sundhedsydelser inden for forskellige fagområder beskrevet. Områderne er oplistet i alfabetisk orden.

Akupunktur

Fra 1. januar 2007 er akupunkturbehandling momsfritaget efter reglerne om alternative behandlere. Tidligere har akupunktur været fritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, hvis behandlingen blev udført af en akupunktør, der var under opsyn af en læge. Fra 1. januar 2007 stiller sundhedslovgivningen imidlertid ikke længere krav om, at akupunkturbehandlinger kun kan udføres af lægeligt personale, eller under lægetilsyn. Akupunkturbehandlinger er herefter sidestillet med andre former for alternative behandlinger, når de bliver udført af personer uden autorisation.

Der er i forbindelse med praksisændringen vedrørende akupunkturbehandlinger fastsat en overgangsordning, hvorefter akupunktører, der ikke opfylder de momsmæssige uddannelseskrav, kan opnå dispensation fra disse krav, hvis de har opnået registrering efter overgangsreglen i § 22 i BEK nr. 702 af 25. juni 2004. Se SKM2007.327.SKAT

Akupunktører, der ikke opfylder uddannelseskravene, har fortsat mulighed for momsfritagelse, hvis de opfylder de hidtidige regler om lægetilsyn. Lægetilsyn betyder, at betingelserne om antagelse af lægelig medhjælp skal være opfyldt. Dette indebærer, at lægen i hvert enkelt tilfælde forud for behandlingen skal

undersøge patienten og tage stilling til, hvilken behandling der skal gives
kontrollere patientens tilstand i fornødent omfang efter behandlingen.
sikre sig, at akupunktøren har den nødvendige uddannelse til at udføre behandlingen, og at akupunktøren er nøje instrueret om, hvilken behandling der skal iværksættes i det konkrete tilfælde. Dette forudsætter, at lægen selv har et grundigt kendskab til behandlingen
sikre sig, at akupunktøren er bekendt med og overholder de hygiejniske foranstaltninger for behandlingsmetoden
endeligt sikre sig, at akupunktøren er bekendt med muligheden for at tilvejebringe adækvat lægehjælp (den korrekte lægehjælp i en given situation).

Lægen påtager sig det fulde ansvar for diagnostik, indikation for behandlingen og at føre ordnede optegnelser over behandlingen mv.

Ud over uddannelseskravene skal akupunktur, ligesom andre alternative behandlingsformer, opfylde den grundlæggende betingelse i fritagelsesbestemmelsen om, at der skal være tale om et behandlingsformål. Der skal være tale om indgreb med det formål at diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede sygdomme og ikke indgreb med andre formål.

Behandlingshjem

De behandlinger, som bliver udført på behandlingshjem for misbrugere, anses som udgangspunkt af Sundhedsstyrelsen for at høre under det sundhedsmæssige område og er derfor momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.

Landsskatteretten har i en række sager afgjort, at en række institutioner, der behandler narkotika, alkohol-, og medicinmisbrug, er momsfritaget efter bestemmelsen om social forsorg og bistand, fordi aktiviteterne primært hørte under dette område. Se afsnit D.A.5.2.

Det har betydning for en virksomheds lønsumsafgiftspligt, om den pågældende virksomhed er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, eller efter ML § 13, stk. 1, nr. 2. Se Lønsumsafgiftsvejledningen.

Coaching

Skatterådet har udtalt, at coaching er en momspligtig ydelse. Coachingen, der blev udbudt af en person, der var uddannet socialrådgiver og coach, omhandlende emnerne personaletrivsel og samarbejde.

Ydelsen sigtede mod at øge ledere og medarbejders opmærksomhed, bevidsthed og evne i forhold til at gøre en indsats for bedre trivsel, øget stabilitet og effektivitet hos medarbejdere samt forbedre samarbejdet i grupper og teams/mellem ledelse og medarbejdere og mindske sygefravær. Se SKM2008.1031.SR.

Clairvoyance

Landsskatteretten har i en sag vurderet, at ydelser i form af personlig clairvoyance ikke opfylder betingelserne for at være omfattet af begrebet "behandling af personer", hvorfor ydelserne ikke kan fritages for moms i henhold til ML § 13, stk. 1, nr. 1.

I sagen bestod virksomhedens leverancer ifølge det oplyste af, at den clairvoyante kunne hjælpe kunderne med at finde svar på og forstå nogle af de ting i livet, som de havde det svært med. Det var dog op til kunderne, om de ville anvende åndernes oplysninger og klagerens løsningsforslag. Ydelsen havde dermed til formål at give kunderne viden om tidligere begivenheder og at give dem redskaber til forståelse heraf samt løsningsforslag.

At klageren ubestridt opfyldte uddannelseskravet var herefter uden betydning. Se SKM2010.155.LSR.

Fitnesscentre

Et fitnesscenters trænings- og instruktionsydelser er som hovedregel ikke omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1. Dette gælder, uanset om der er sket henvisning fra kiropraktorer og kommuner til træning i fitnesscentret eller ej.

Højesteret har vurderet, at der ikke forelå oplysninger om, at aktiviteten i virksomheden i noget væsentligt omfang skulle bestå af behandling af patienter, herunder genoptræning og sundhedsfaglige forebyggelsestiltag. Det fremgik, at instruktørerne var lægeeksaminerede, men ikke autoriserede sundhedspersoner eller med en sundhedsfaglig behandleruddannelse bortset fra en ansat fysioterapeut.

Sundhedsstyrelsen udtalte i sagen, at man ikke anså instruktion fra sådanne instruktører som sundhedspleje, og at man ikke anså personalet som sundhedspersoner (heller ikke efter delegation) i henhold til patientrettighedsloven. Se SKM2008.843.HR.

Landsskatteretten har imidlertid i en sag vedrørende træningsbrikse anerkendt, at salg af adgang til disse kunne momsfritages på visse betingelser. Retten bemærkede i sagen, at hvis virksomheden med en journal kunne dokumentere, at

klienterne led af konkrete sygdomme,
der blev iværksat et træningsprogram rettet mod disse sygdomme,
klienterne konstant var under vejledning og blev hjulpet igennem hele deres træningsprogram samt
klientens tilstand løbende blev bedre, og at dette afspejlede træningsprogrammet,

ville den ydelse som virksomheden leverede være omfattet af fritagelsesbestemmelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1.

Momsfritagelsen omfatter dog ikke klienternes brug af maskiner alene for at få motion eller almindelig velvære. Se SKM2009.662.LSR.

Fodpleje

Fodplejebehandlinger, som bliver udført af fodplejere, der er uddannede på skole eller i mesterlære før 1986, anses af Sundhedsstyrelsen for at høre under det sundhedsmæssige område og er derfor momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1. Se SKM2003.270.TSS.

Fodplejebehandlinger er desuden fritaget for moms, hvis fodplejeren opfylder uddannelseskravene beskrevet i SKM2012.155.SKAT.

Det er en forudsætning for momsfritagelse, at kravet om behandling er opfyldt for hver enkelt ydelse. Se SKM2010.173.SKAT.

Høreapparater

Momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1, omfatter kun levering af varer i mindre omfang, og som er strengt nødvendige på selve behandlingstidspunktet.

Salg af høreapparater opfylder ikke denne betingelse, og salg af høreapparater er derfor momspligtige.

Tilpasning af høreapparater består bl.a. i en række forskellige undersøgelser, der tilsammen giver et billede af typen og omfanget af hørenedsættelsen og danner grundlaget for valg af høreapparattype. Denne ydelse er momsfritaget, når den leveres af en speciallæge eller en uddannet audiologiassistent.

Hårvækst

Hårfjerningsbehandling med laser eller IPL af personer i lægeligt regi er fritaget for moms efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, forudsat at det drejer sig om behandling af

moderate eller sværere tilfælde af iatrogent betinget hårvækst i ansigt eller på hals (hårvækst forårsaget af lægebehandling)
moderate eller sværere tilfælde af hårvækst relateret til endokrin dysfunktion (hårvækst der skyldes, at de hormonproducerende kirtler ikke fungerer normalt)
øvrige tilfælde af hårvækst, som efter en konkret lægelig vurdering må karakteriseres som en anomali (afvigelse fra hvad der er normalt) forbundet med udpræget fysisk gene.

De nævnte forhold skal kunne dokumenteres i hvert enkelt behandlingstilfælde. Se SKM2006.62.LSR.

Kostrådgivning

Kostrådgivning leveret af ernæringsterapeuter kan på visse betingelser anses for at opfylde betingelserne for momsfritagelse efter ML § 13, stk. 1, nr. 1. Landsskatteretten har udtalt, at kostrådgivning falder ind under begrebet "behandling af personer", når de bliver leveret over for en klient, der kommer med en egentlig diagnosticeret sygdom eller sundhedsmæssig uregelmæssighed, og at der på den baggrund og ernæringsterapeutens egne undersøgelser bliver udarbejdet en journal, hvoraf det fremgår, hvilke behandlingstiltag der iværksættes over for klienten. Se SKM2009.726.LSR.

Kostrådgivning omfattes som udgangspunkt kun af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1, når rådgivningen har til formål at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder. Dette betyder, at kun kostrådgivning i form af diætbehandling og ernæringsvejledning som udgangspunkt omfattes af momsfritagelsen, mens øvrig kostrådgivning er momspligtig. Se SKM2011.186.SKAT.

EU's Momsudvalg har i en retningslinje vedtaget følgende:

1. The VAT Committee unanimously agrees that services of dietary recommendations shall only be exempt as medical care under Article 132(1)(b) and (c) of the VAT Directive if they
are provided for a therapeutic purpose, i.e. for purposes of prevention, diagnosis, treatment of a condition or restoration of health.
2. With regard to the therapeutic purpose, the VAT Committee almost unanimously agrees that this condition shall be considered fulfilled when services of dietary recommendations are
provided in the exercise of the medical or paramedical professions as defined by the Member State concerned as part of a patient’s medical treatment that entails the medical necessity to
inform and guide the patient with regard to his/her nutrition, for the sake of the protection of the health of that patient."

Skattestyrelsen anser retningslinjen for at være i overensstemmelse med dansk praksis og er dermed enig i retningslinjen.

Se retningslinje WP 1033 fra Momsudvalget, der er vedtaget på baggrund af drøftelser på udvalgets 119. møde.

Om Momsudvalget og retningslinjer, se afsnit D.A.1.4. Retningslinjerne kan downloades fra udvalgets hjemmeside.

Kropsbehandlinger rettet mod vægt- og figurproblemer

En virksomhed, der udbød ydelser i form af kropsbehandlinger rettet mod vægt- og figurproblemer, bestående af elektrisk muskeltræning, kostvejledning og mentaltræning er af Landsskatteretten blevet anset for momspligtig.

Retten lagde vægt på, at ydelserne ikke foregik i et lægeligt regi, og at patienterne ikke opsøgte behandlingen efter henvisning fra læge eller lignende. Behandlingerne blev heller ikke foretaget på baggrund af, at patienterne efter en konkret lægelig vurdering måtte karakteriseres at have en anomali (afvigelse fra hvad der er normalt) forbundet med udpræget fysisk gene.

Landsskatteretten fandt også, at SKAT ikke er forpligtet til at indhente en udtalelse fra Sundhedsstyrelsen, inden man afgør, hvorvidt en virksomheds ydelser er momsfritagne eller ej. Se SKM2008.248.LSR.

Laboratorieundersøgelser

Laboratorieundersøgelser er som udgangspunkt momspligtige. Sker en undersøgelse efter henvisning fra læge eller sygehus, er undersøgelsen dog momsfri.

Livsstilrådgivning

EUs momsudvalg har i en retningslinje behandlet momsfritagelsen i relation til livsstilsrådgivning.

Momsudvalget har enstemmigt erklæret sig enig i, at tjenester såsom kombineret livsstilsintervention, som ikke er direkte rettet mod- eller leveret i forbindelse med en profylaktisk eller terapeutisk behandling, men er snarere rettet mod at forbedre modtagerens livsstil gennem vejledning eller coaching om ernæring, motion og andre aspekter kan ikke betegnes som lægebehandling, der falder ind under momsen undtagelse for medicinske tjenester i momsdirektivets artikel 132, stk. 1, litra b) eller c).

Skattestyrelsen er enig i retningslinjen.

Se Momsudvalgets retningslinje WP 994 vedtaget på baggrund af drøftelser på udvalgets 114. møde 2. december 2019, dokument B.

Massage

Landsskatteretten har anset en massageterapeut for at opfylde uddannelseskravene. En massageterapeut kunne dokumentere, at et uddannelsesforløb gennemført ved henholdsvis en uddannelsesinstitution og en læge opfyldte de fastsatte mindstekrav. Se SKM2007.616.LSR.

Plejeydelser

Plejeydelser, der bliver leveret af sygeplejevikarbureauer til borgere i private hjem er fritaget for moms efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, når det er bureauet, der er ansvarlig for plejeydelserne og selv tilrettelægger arbejdet. Se TfS2000, 258TSS.

Momsfritagelsen gælder ikke for almindelig hjælp og hjælp i husholdningen. Se sag C-141/00, Ambulanter Pflegedienst Kügler.

Psykologer

Psykologer og psykoanalytikere med akademisk kandidateksamen er omfattet af momsfritagelsen. EF-domstolen har udtalt, at ydelser der bliver udført af personer, der ikke er læger, men som udfører ydelser, der er knyttet til lægegerningen, er momsfritaget - fx psykoterapeutiske behandlinger, der udføres af uddannede psykologer. Se C-45/01, Christoph-Dornier-Stiftung.

Den psykologiske-pædagogiske kandidateksamen (cand.pæd.psyk.) fra Danmarks Pædagogiske Universitet (tidligere Danmarks lærerhøjskole) ligestilles i denne forbindelse med den psykologiske kandidateksamen ved universiteterne (cand.psyk.).

Det er en forudsætning for momsfritagelse, at kravet om behandling er opfyldt for hver enkelt ydelse. Se SKM2010.173.SKAT.

Redningskorps

Redningskorps er momspligtige for virksomhed med redning og brandslukning.

Stressbehandlinger

Skatterådet har i en sag anset en ydelse til stressramte for primært at have karakter af personlig rådgivning og undervisning. Der var dermed ikke tale om en momsfritaget sundhedsydelse. Ydelsen bestod af flere kursuslignende ophold på en lokalitet i rekreative omgivelser og med forskellige rekreative faciliteter. Endvidere indgik et forløb, der bestod af forskellige moduler, herunder bl.a.

Psykologsamtaler
Gruppesamtaler
Mentaltræning
Undervisning
Kostrådgivning
Fysisk træning
Meditation
Ledelses- og arbejdsrelationer
Kompetenceudvikling
Planlægning
Arbejdspladskonsultation mv.

Ydelsen var ikke omfattet af sygesikringen, eller anerkendt af Sundhedsstyrelsen. Forløbet skulle give den stressramte viden og redskaber til stresshåndtering i stressbelastede omgivelser og ruste den enkelte til at tage vare på sit helbred og livssituation i fremtiden. Ydelsen blev efter en konkret vurdering primært anset for at have karakter af personlig rådgivning og undervisning og ikke for at være en behandling i fritagelsesbestemmelsens forstand. Se SKM2007.339.SR.

Tarmskylning

Skatterådet har vurderet, at ydelser i form af tarmskylning ikke kan momsfritages, fordi behandlingen ikke er anerkendt her i landet som sundhedsfaglig, da der ikke foreligger videnskabelig dokumentation for en eventuel helbredende eller forebyggende virkning. Se SKM2008.490.SR.

Tatoveringer

Ydelser, der består i at fjerne tatoveringer, der er erhvervet frivilligt, er ikke omfattet af momsfritagelsen. Sådanne ydelser er ikke anset for at være behandling af personer eller anden egentlig sundhedspleje i momslovens forstand. Ydelserne kan dog være momsfri, når der er tale om behandling i lægeligt regi på baggrund af medicinsk indikation. Se SKM2006.61.LSR.

Tolkeydelser

Tolkeydelser i tilknytning til hospitals- og lægevirksomhed er en momspligtig ydelse efter ML § 4, stk. 1. Tolkeydelsen kan derfor ikke betragtes som en integreret del af social- eller sundhedsforvaltningens momsfri virksomhed. Se TfS1995, 425MN.

Øjenlæger og optikere

Øjenlæger og optikeres tilpasning af kontaktlinser til patienter og kunder er momsfri. Se SKM2011.181.SKAT.

Momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1, omfatter kun levering af varer i mindre omfang, og som er strengt nødvendige på selve behandlingstidspunktet. Hverken salg af briller eller kontaktlinser kan derfor omfattes af momsfritagelsen.

Leverancer i form af separate synsprøver er omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. stk. 1, nr. 1, fordi ydelsen er leveret som led i udøvelsen af lægegerning eller dertil knyttede erhverv med det formål at stille en diagnose af en sundhedsmæssig anomali (afvigelse fra hvad der er normalt) i form af eksempelvis bygningsfejl, nærsynethed eller langsynethed. Se SKM2010.138.SR, SKM2022.534.SR SKM2016.118.LSR.

Skatterådet har vurderet, at en kombineret abonnementsaftale, der bestod af en momsfritaget ydelse med ændring/tilpasning af kontaktlinser og en momspligtig ydelse i form af udlejning/tilpasning af briller, ikke var omfattet af fritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1, i sin helhed. Derfor måtte aftalen opdeles således, at det fremgik af fakturaen, hvor stor en del af beløbet, der vedrørte momspligtige ydelser og hvor stor en del, der vedrørte momsfri ydelser. Se SKM2008.376.SR.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
EU-domme
C-513/20, Termas Sulfurosas de Alcafache	En transaktion, der består i at udfærdige en individuel brugerkonto, der omfatter en lægejournal, som giver ret til at købe pleje, som henhører under kategorien »klassiske kurbadsbehandlinger« i et kurbad, kan være omfattet af momsfritagelsen af sundhedsydelser, som en transaktion i nær tilknytning til pleje, såfremt denne konto indeholder sundhedsoplysninger, oplysninger om ordinerede og planlagte plejeydelser samt oplysninger om de nærmere bestemmelser for gennemførelsen heraf, og såfremt disse oplysninger er uomgængeligt nødvendige for at kunne levere disse plejeydelser og nå de terapeutiske mål, der forfølges. Den nævnte pleje og de transaktioner, der udføres i nær tilknytning hertil, skal desuden udføres under sociale betingelser svarende til dem, der gælder for offentligretlige organer, af centre for lægebehandling og diagnostik eller andre lignende behørigt anerkendte institutioner som omhandlet i nævnte artikel 132, stk. 1, litra b).
C-581/19, Frenetikexito	En ernæringsydelse, der leveres af en uddannet og godkendt ernæringsrådgiver i sportscentre og eventuelt inden for rammerne af programmer, der ligeledes indeholder ydelser i forbindelse med velvære og fysisk form, er en særskilt og selvstændig tjenesteydelse, og den er ikke omfattet af momsfritagelsen, medmindre den har et konkret terapeutisk formål. I denne forbindelse er det ubestridt, at ernæringsydelser, der leveres i et sportscenter, på mellemlangt og langt sigt eller betragtet i et meget bredt perspektiv kan være et instrument til forebyggelse af visse sygdomstilstande, såsom fedme. Det skal imidlertid bemærkes, at det samme gør sig gældende for selve sportsudøvelsen, idet det f.eks. er anerkendt, at sportsudøvelse spiller en rolle i at begrænse forekomsten af hjertekarsygdomme. En sådan ydelse har således principielt et sundhedsmæssigt formål, men ikke, eller ikke nødvendigvis, et terapeutisk formål.
C-48/19, X-GmbH	Telefonisk rådgivning, der består i at rådgive i forskellige sundheds- og sygdomsspørgsmål, kan være omfattet af momsfritagelsen, hvis rådgivningen forfølger et terapeutisk formål. I det foreliggende tilfælde kan rådgivning bestående i at forklare diagnoser og mulige behandlinger samt ændring af behandling, eftersom den gør det muligt for den pågældende person at forstå sin lægelige situation og eventuelt handle i overensstemmelse hermed, bl.a. ved at tage eller undlade at tage medicin, forfølge et terapeutisk formål og dermed være omfattet af begrebet »behandling af personer«.
C-597/17, Belgisch Syndicaat van chriropraxie	Domstolen udtaler, at fritagelsen i momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra c), ikke er forbeholdt ydelser leveret af personer, der udøver behandling som led i lægegerning eller dertil knyttede erhverv, som er reguleret i den pågældende medlemsstats nationale lovgivning. Medlemsstaterne skal ved udøvelsen af beføjelsen til at definere de erhverv, under udøvelsen af hvilke behandling af personer er momsfritaget, tage hensyn til, dels bestemmelsens formål, som er at sikre, at der kun indrømmes momsfritagelse for behandling, som udføres af tjenesteydere, der har de krævede faglige kvalifikationer, dels princippet om afgiftsneutralitet.
C-555/15, Bernard Jean Marie Gabarel	En fysioterapeut der, i forbindelse med sin erhvervsaktivitet på sundhedsområdet, på forskelsløs og supplerende vis anvender behandlinger inden for enten fysioterapi eller inden for osteopati skal fritages for moms ikke alene gældende for de førstnævnte behandlinger men også for de andre, dersom udelukkelse af sidstnævnte i forbindelse med udøvelse af paramedicinske erhverv med henblik på momsfritagelse ligger ud over de vurderingsgrænser, som medlemsstaterne er indrømmet i medfør af denne bestemmelse.
C-366/12, Klinikum Dortmund	En levering af goder som de omhandlede cytostatiske lægemidler, som ordineres i forbindelse med en ambulant kræftbehandling, af læger, der handler som selvstændige på et hospital, kan ikke fritages for merværdiafgift, medmindre denne levering er materielt og økonomisk uadskillelig fra hovedydelsen i form af pleje, hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve.
C-443/04, H.A. Solleveld	Ikke enhver sundhedsydelse er momsfritaget, men kun såfremt den udviser et tilstrækkeligt kvalitetsniveau henset til behandlerens faglige uddannelse.
C-45/01, Christoph-Dornier-Stiftung	Ordet »pleje« i direktivets momsfritagelsesbestemmelse skal fortolkes således, at det dækker den omhandlede behandling af personer i sin helhed, herunder ydelser, der bliver udført af personer, der ikke er læger, men som udfører ydelser, der er knyttet til lægegerningen. Det kan fx være psykoterapeutiske behandlinger, der udføres af uddannede psykologer.
C-141/00, Ambulanter Pflegedienst Kügler	Kun behandling af personer, der foregår uden for et hospital som led i udøvelse af lægegerning eller dertil knyttede erhverv med henblik på at forebygge, diagnosticere eller behandle, kan være omfattet af en fritagelse i henhold til sjette momssystemsdirektivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra c). Anden virksomhed med almindelig hjælp og hjælp i husholdningen er ikke omfattet.
Højesteretsdomme
SKM2008.843.HR	Et styrketræningscenter fik ikke medhold i, at virksomheden var momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, om "anden egentlig sundhedspleje".
Landsskatteretten
SKM2022.216.LSR	Skattestyrelsen havde ikke i henhold til ML § 38, stk. 1, godkendt delvist fradrag for indgående moms af et selskabs udgifter til køb af synsprøveudstyr. Landsskatteretten anførte, at udgifterne til synsprøveudstyret kunne henføres direkte og umiddelbart til selskabets salg af synsprøver og tilpasning af kontaktlinser, som var fritaget for moms, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 1. Selskabet havde derfor ikke ret til fradrag for indgående moms af udgifterne til synsprøveudstyret. Selskabet havde ved en managementaftale stillet synsprøveudstyret til rådighed for et andet selskab til undervisnings- og oplæringsformål. Det fremgik imidlertid ikke af managementaftalen, at der blev betalt vederlag herfor, hvorfor selskabet ikke herved havde anvendt synsprøveudstyret som led i afgiftspligtig virksomhed. Da udgifterne til synsprøveudstyret som anført havde direkte og umiddelbar tilknytning til selskabets momsfritagne aktivitet med levering af synsprøver og tilpasning af kontaktlinser, kunne udgifterne heller ikke anses for generalomkostninger. Landsskatteretten stadfæstede herefter Skattestyrelsens afgørelse.
SKM2021.417.LSR	Skattestyrelsen havde afgivet et bindende svar, hvorefter spørgerens rådgivning om nikkeallergi ikke kunne momsfritages efter ML § 13, stk. 1, nr. 1. Landsskatteretten fandt det ikke godtgjort, at den påtænkte virksomhed leverede ydelser, der var omfattet af begrebet "behandling af personer", idet ydelserne havde karakter af rådgivning frem for behandling. Endvidere fandt Landsskatteretten det heller ikke godtgjort, at behandlingen skulle udføres af personer, der havde de krævede faglige kvalifikationer, idet klageren ikke var uddannet i behandling af personer. Landsskatteretten stadfæstede derfor Skattestyrelsens bindende svar.
SKM2018.21.LSR	Landsskatteretten traf afgørelse om, at klager i sin virksomhed ikke kunne levere fodplejeydelser momsfrit. Det var Landsskatterettens opfattelse, at e-learning var åbenbart uegnet til at udgøre fodplejestuderendes første egentlige klientkontakt, og klageren opfyldte derfor ikke uddannelseskravet i relation til momsfritagelsen af sine sundhedsydelser.
SKM2016.118.LSR	Ud fra en samlet, konkret vurdering fandt retten, at det var godtgjort, at virksomheden i den i sagen omhandlede periode havde leveret selvstændige ydelser mod vederlag i form af synsprøver omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 1. Optikervirksomhedens fakturering ved salg af briller og brilleglas ansås derfor for at indeholde vederlag for en synsprøve, og virksomheden var berettiget til momsfritagelse efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, vedrørende denne del af vederlaget.
SKM2013.692.LSR	Sorgbehandling af skolebørn under 18 år og parbehandling/terapi var momspligtig under henvisning til, at uddannelseskravet for psykoterapi ikke var opfyldt på grund af for lavt timetal. Ydelsen kunne derfor ikke fritages for moms i henhold til ML § 13, stk. 1, nr. 1.
SKM2010.502.LSR	Hvis ydelser leveret ved behandlingsformen Bachs blomsterterapi skal kunne momsfritages, må leverandøren som minimum opfylde uddannelseskravet om 250 lektioner i den primære alternative behandlingsform.
SKM2010.155.LSR	Landsskatteretten fandt ikke, at klagerens ydelse af personlig clairvoyance opfyldte betingelserne for at være omfattet af begrebet "behandling af personer". Ydelsen kunne derfor ikke fritages for moms i henhold til ML § 13, stk. 1, nr. 1.
SKM2009.726.LSR	Ydelser leveret som ernæringsterapeut opfyldte betingelserne for momsfritagelse efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, i det omfang ydelserne kunne karakteriseres som "behandling af personer".
SKM2009.662.LSR	En virksomheds ydelser, der blev leveret i forbindelse med aktiviteter i et træningscenter, var kun momsfritaget, i det omfang ydelserne var omfattet af begrebet "behandling af personer" i ML § 13, stk. 1, nr. 1.
SKM2008.248.LSR	Et selskabs ydelser i form af kropsbehandlinger rettet mod vægt- og figurproblemer var ikke momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.
SKM2007.616.LSR	En massageterapeut ansås for momsfritaget som alternativ behandler efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, fordi uddannelseskravene ansås for opfyldt.
SKM2006.62.LSR	Et privathospitals ydelse vedrørende fjernelse af uønsket hårvækst ansås for momspligtige leverancer, der ikke var omfattet af fritagelsesbestemmelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1.	Kendelsen er kommenteret i SKM2006.86.SKAT
SKM2006.61.LSR	Fjernelse af tatoveringer med laser blev anset for omfattet af momspligten i henhold til ML § 4, stk. 1, og ikke ydelser vedrørende egentlig sundhedspleje.
TfS1995, 425MN	Levering af selvstændige tolkeydelser er omfattet af momspligten.
Skatterådet
SKM2022.534.SR	Spørger er optiker og ønsker det afklaret, i hvor høj grad indkøb af diverse udstyr, særligt synsprøveudstyr, berettiger til momsfradragsret efter ML § 37 og § 38, stk. 1. Imod Spørgers ønske afvises det at svare på spørgsmål 1, idet Spørger allerede kender de afgiftsmæssige konsekvenser af de i spørgsmålet omhandlede dispositioner, på baggrund af en af Skattestyrelsen allerede truffet afgørelse. Derimod bekræftes det i spørgsmål 2, i overensstemmelse med Spørgers ønske, at Spørger har fuld momsfradragsret jf. ML § 37, ved indkøb af andet specifik oplistet udstyr.
SKM2021.656.SR	Spørger drev virksomhed med udførelse af COVID19-hurtigtests. Skatterådet bekræftede, at Spørgers vederlag for udførelsen af COVID19-hurtigtests er omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1. Der blev herved bl.a. henset til, at Spørgers leverancer efter det oplyste blev gennemført i overensstemmelse med Sundhedsstyrelsens regler om delegation, ligesom Spørgers ydelser efter det oplyste blev udført af fagligt kvalificeret personale i overensstemmelse med Sundhedsstyrelsens regler herom.
SKM2020.336.SR	Skatterådet vurderede, at Spørgers levering af ydelser over for dialysepatienter i hjemmet ikke var omfattet af momsfritagelsen af social forsorg og bistand, men fandt derimod, at ydelserne var omfattet af momsfritagelsen af sundhedsydelser.
SKM2019.559.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at fedtfrysning foretaget af kosmetologer/hudterapeuter/sygeplejersker var fritaget for momspligten, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 1.
SKM2019.216.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Spørgers ydelser var omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1, når der ydes generel sundhedsfaglig rådgivning til personalet i forhold til sundhedsfaglige problemstillinger på det plejecenter, hvor Spørger fungere som fast tilknyttet læge.
SKM2018.383.SR	Skatterådet bekræftede, at Spørgers ydelser i form af kosmetisk rekonstruktion af brystvorter var fritaget for moms efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, idet ydelserne ansås for at udgøre en uundværlig, inkorporeret og uadskillelig del af konkrete behandlingsforløb. Skatterådet kunne derimod ikke bekræfte, at kosmetisk rekonstruktion af øjenbryn og hovedbund var fritaget for moms efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, idet det ikke var godtgjort, at behandleren opfyldte uddannelseskravet.
SKM2018.232.SR	Skatterådet bekræftede, at Spørgers levering af akutbilstjenesten og paramedicinerbilstjenesten var momsfritagne sundhedsydelser efter ML § 13, stk. 1, nr. 1. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Spørgers levering af en akutlægebilstjeneste var en momsfritaget sundhedsydelse, da hovedformålet med levering af akutlægebilen var momsfritaget personbefordring af regionens læge.
SKM2016.476.SR	Spørgers levering af analyse, diagnose og behandling for at reducere ophobning af problematisk kemi i kroppen, fx hormon-forstyrrende og allergifremkaldende stoffer, carcinogener (kræftfremkaldende stoffer), mv. på baggrund af analyse af urin-, blod- eller hårprøve eller på baggrund af analyse af støvprøver og luftprøver i hjemmet måtte anses for momspligtige.
SKM2016.66.SR	Skatterådet kunne bekræfte, at en fodterapeutydelse udført af en fodterapeutstuderende og under supervision af en statsautoriseret fodterapeut var en momsfritaget sundhedsydelse.
SKM2015.476.SR	Skatterådet kunne bekræfte, at et rehabiliteringscenters ydelser er momsfritagne, når de pågældende patienter lider af en konkret sygdom eller en sundhedsmæssig uregelmæssighed, og enten forsikringsselskabets læger eller Spørgers egne læger ud fra et lægefagligt synspunkt vurderer, at Spørgers ydelser er egnede til at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede den konkrete sygdom eller sundhedsmæssige uregelmæssighed. Rådet kunne imidlertid ikke bekræfte, at Spørgers udlån af personale til et søsterselskab kunne omfattes af momsfritagelsen, idet der var tale om momspligtig udlån af arbejdskraft.
SKM2010.645.SR	Salg af en gentest kunne ikke fritages efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, idet formålet med testen ikke kunne anses for at have lægefaglig karakter, ligesom der heller ikke forelå en lægelig henvisning som et led i et behandlingsforløb.
SKM2010.138.SR	Skatterådet kunne bekræfte, at Spørgers leverancer i form af synsprøver var omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. stk. 1, nr. 1, fordi ydelsen blev leveret som led i udøvelsen af lægegerning eller dertil knyttede erhverv med det formål at stille en diagnose af en sundhedsmæssig anomali (afvigelse fra, hvad der er normalt) i form af eksempelvis bygningsfejl, nærsynethed eller langsynethed.
SKM2008.1031.SR	Skatterådet tog stilling til, hvorvidt en række sociale og personalemæssige ydelser, leveret af en selvstændig socialrådgiver og coach kan anses for at være momsfritagne.
SKM2008.490.SR	En virksomhed udbød én samlet ydelse, der bestod af sygeoptagelse med journalopstart, scanninger, blodprøveudtagning og andre undersøgelser, kiropraktisk behandling, yogaundervisning, tarmskylning og indlæg om sundhed og kost. Ud fra en helhedsvurdering kunne ydelsen ikke sidestilles med hospitalsbehandling og lægevirksomhed, fordi patienterne ikke opsøgte ydelserne på baggrund af en helbredsmæssig anomali (afvigelse fra hvad der er normalt) forbundet med udpræget fysisk gene.
SKM2008.376.SR	En optiker kunne ikke anse et månedligt abonnementsbeløb for momsfritaget i sin helhed efter ML § 13, stk. 1, nr. 1. Beløbet dækkede adgang til tilpasning af kontaktlinser og briller samt ubegrænset leje af briller.
SKM2007.339.SR	Sagen drejede sig om en ydelse til stressramte, der bestod i flere ophold af op til 1 uges varighed i rekreative omgivelser og med længere eller kortere forløb, hvori indgik en række forskellige moduler, herunder bl.a. psykologsamtaler, gruppesamtaler, mentaltræning, undervisning, kostrådgivning, fysisk træning, meditation, ledelses- og arbejdsrelationer, planlægning mv. samt efterfølgende arbejdspladskonsultation. Ydelsen kunne ikke anses som en sundhedsydelse, der var momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.
Skattestyrelsen
SKM2011.186.SKAT	Kostrådgivning omfattes som udgangspunkt kun af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1, når rådgivningen har til formål at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder. Dette betyder, at kun kostrådgivning i form af diætbehandling og ernæringsvejledning som udgangspunkt omfattes af momsfritagelsen, mens øvrig kostrådgivning er momspligtig.
SKM2011.181.SKAT	Skatteministeriet udtalte, at salg af briller og kontaktlinser er momspligtige. Synsprøver og tilpasning af kontaktlinser er derimod momsfritagne ydelser.
SKM2010.173.SKAT	SKAT udtalte, at en ydelse for at kunne anses for momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, skal være en behandling, og ydelsen skal udføres som led i udøvelsen af lægegerning eller dertil knyttede erhverv. Begge betingelser skal være opfyldt samtidigt.
SKM2007.327.SKAT	Som følge af en ændring af sundhedslovgivningen er der ikke længere krav om, at akupunkturbehandlinger skal udføres under lægeligt tilsyn. Praksis for momsfritagelse af akupunkturbehandlinger lempes i overensstemmelse hermed.
SKM2003.270.TSS	Fodplejebehandlinger kan fritages for moms efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, når fodplejeren opfylder uddannelseskravene for alternative behandlere eller er uddannet på skole eller i mesterlære før 1986.
TfS1999, 889TSS	Behandlinger inden for det psykoterapeutiske område, som udføres af alternative behandlere, der opfylder bestemte uddannelseskrav, anses som momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.
TfS1999, 833TSS	Behandlinger, som udføres af heilpraktikere, der opfylder bestemte uddannelseskrav, anses som momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.
TfS1999, 736TSS	Behandlinger, som udføres af alternative behandlere, der opfylder bestemte uddannelseskrav, anses som momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.
TfS1999, 477TSS	Zoneterapeutisk behandling, som udføres af zoneterapeuter, der opfylder bestemte uddannelseskriterier, anses som momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.
TfS1997, 857TSS	Tilpasning af høreapparater kan ske momsfrit som anden egentlig sundhedspleje.